財(cái)務(wù)制度論文：高校財(cái)務(wù)體制革新建議

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本文作者：王耀忠 單位：石家莊鐵道大學(xué)

《修訂稿》對(duì)高校財(cái)務(wù)管理帶來的影響

（一）對(duì)高校財(cái)務(wù)管理目標(biāo)帶來的影響。高等學(xué)校屬于事業(yè)單位的行業(yè)部門之一，隨著中共中央、國務(wù)院《關(guān)于分類推進(jìn)事業(yè)單位改革的指導(dǎo)意見》（中發(fā)2011第5號(hào)）的出臺(tái)，國家對(duì)事業(yè)單位的頂層設(shè)計(jì)已經(jīng)定位，現(xiàn)有事業(yè)單位將按照公益屬性，被劃分為企業(yè)、行政單位和事業(yè)單位。其中，事業(yè)單位按公益性強(qiáng)弱又分為公益一類、公益二類，高等學(xué)校屬于公益二類，向社會(huì)提供半公共產(chǎn)品，這將對(duì)高校財(cái)務(wù)管理目標(biāo)產(chǎn)生重要影響。今后高校辦學(xué)必須突出教育公益性目標(biāo)，不能熱衷于盈利，只能通過提供教育服務(wù)收取部分補(bǔ)償成本。

（二）對(duì)高校預(yù)算工作帶來的影響。權(quán)責(zé)發(fā)生制要求以權(quán)利和責(zé)任的發(fā)生為標(biāo)志來確認(rèn)收入和費(fèi)用，因而在編制預(yù)算時(shí)要對(duì)下年度的收入和支出要有更準(zhǔn)確的預(yù)見。資產(chǎn)要求計(jì)提折舊，進(jìn)一步給預(yù)算編制帶來了難度。在編制預(yù)算時(shí)不僅要考慮本年應(yīng)計(jì)提的折舊數(shù)，還要考慮到以前沒有入賬的應(yīng)付工程款、應(yīng)付設(shè)備款等因素?；ㄙ~并入大賬，編制預(yù)算時(shí)必須考慮基建收支，將學(xué)校的基建等貸款、還款數(shù)據(jù)納入預(yù)算，這些因素并非財(cái)務(wù)部門所能左右，因此財(cái)務(wù)制度的改革必將對(duì)預(yù)算編制體系產(chǎn)生一定的影響，必將會(huì)進(jìn)一步推進(jìn)部門預(yù)算改革。同時(shí)，《修訂稿》對(duì)收支項(xiàng)目進(jìn)行了調(diào)整，增加了“成本費(fèi)用管理”一章，明確了教育成本的核算內(nèi)容，有利于預(yù)算分析各項(xiàng)教育成本，給預(yù)算控制帶來了方便，更利于發(fā)揮預(yù)算管理的作用。

（三）對(duì)高校會(huì)計(jì)核算工作帶來的影響。引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)發(fā)生了改變，會(huì)計(jì)人員對(duì)學(xué)費(fèi)、住宿費(fèi)、應(yīng)付工程款（設(shè)備款）等收入和負(fù)債的確認(rèn)，需要有完全區(qū)別于收付實(shí)現(xiàn)制下的思維模式，應(yīng)當(dāng)充分運(yùn)用會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷，準(zhǔn)確確認(rèn)債權(quán)、債務(wù)、收入和支出?！缎抻喐濉返淖兓貙⒋蟠笤黾訒?huì)計(jì)核算人員的工作難度，主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：1．要求將基建賬納入“大賬”基建賬將如何合并到“大賬”上，這是工作的難點(diǎn)，也是合并建賬不可回避的問題，要求會(huì)計(jì)人員“未雨綢繆”，提早研究，做好這方面的準(zhǔn)備。2．按權(quán)責(zé)發(fā)生制反映債權(quán)、債務(wù)、收入和支出要求會(huì)計(jì)人員改變傳統(tǒng)的、固化的收付實(shí)現(xiàn)制下的會(huì)計(jì)核算觀念，潛心研究學(xué)習(xí)如何確認(rèn)債權(quán)、債務(wù)、收入和支出，才能更好地適應(yīng)新財(cái)務(wù)制度的要求。

（四）對(duì)高?；I資融資工作帶來的影響。《修訂稿》強(qiáng)化了資產(chǎn)管理、加強(qiáng)了教育成本核算、將基建財(cái)務(wù)納入“大賬”，給高?；I資融資工作將帶來很大的影響。主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面：1．為了真實(shí)反映資產(chǎn)價(jià)值，《修訂稿》要求固定資產(chǎn)按年限平均法分別進(jìn)行折舊和攤銷現(xiàn)行制度的固定資產(chǎn)以原值在資產(chǎn)負(fù)債表列示，新制度要求固定資產(chǎn)以原值減累計(jì)折舊后的凈值列示。這就是說累計(jì)折舊的數(shù)額大小將直接影響到學(xué)校的資產(chǎn)總額，進(jìn)而影響到籌資的重要數(shù)據(jù)———資產(chǎn)負(fù)債率。高校的資產(chǎn)將會(huì)因累計(jì)折舊的計(jì)提而大大縮水，很多有巨額貸款的高校將面臨著貸款到期因資產(chǎn)負(fù)債率過高而無法續(xù)貸。2．新的財(cái)務(wù)制度要求按權(quán)責(zé)發(fā)生制反映債權(quán)債務(wù)目前沒有入賬的應(yīng)付工程款、應(yīng)付設(shè)備款、材料款等將按規(guī)定在當(dāng)期列支，必然會(huì)加大學(xué)校的負(fù)債總額，使高等學(xué)?！半[形”債務(wù)“顯形”化，會(huì)進(jìn)一步影響學(xué)校的資產(chǎn)負(fù)債率，增大學(xué)校的貸款難度。3．基建核算、后勤收支納入高?！按筚~”后，資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)據(jù)一目了然一個(gè)單位一個(gè)會(huì)計(jì)主體一本賬，給銀行等單位提供的報(bào)表數(shù)據(jù)更接近真實(shí)情況，大大減少了原來在合并事業(yè)費(fèi)、基建、后勤等賬表時(shí)的職業(yè)判斷等模糊因素。

（五）對(duì)高校資產(chǎn)管理工作帶來的影響?！缎抻喐濉芬蠊潭ㄙY產(chǎn)按類、按月計(jì)提折舊，高校實(shí)行固定資產(chǎn)折舊制度以后，每年資產(chǎn)的列支數(shù)為折舊金額，將來就是一項(xiàng)剛性支出，而新增資產(chǎn)不再全額列支。這必將對(duì)高校的收支、年底的決算平衡產(chǎn)生直接的影響，至于影響程度的大小，需要高校在計(jì)算出每年應(yīng)計(jì)的折舊額后，再做評(píng)估。哪些固定資產(chǎn)應(yīng)提折舊、應(yīng)如何提取折舊、應(yīng)提多少折舊等固定資產(chǎn)的信息要求，必將對(duì)原有的高校固定資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)產(chǎn)生直接影響，對(duì)財(cái)務(wù)和資產(chǎn)管理人員提出了更高的要求。

高校應(yīng)對(duì)新財(cái)務(wù)制度改革的措施

新的《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》預(yù)計(jì)在2013年初實(shí)施，高校實(shí)施新財(cái)務(wù)制度后會(huì)適當(dāng)增加一部分工作量。實(shí)施前應(yīng)做好以下幾個(gè)方面的準(zhǔn)備工作：

（一）重新梳理本單位的各項(xiàng)財(cái)務(wù)管理制度。現(xiàn)行高校財(cái)務(wù)管理體系分三個(gè)層次，第一層為事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則，第二層為事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度，第三層為單位財(cái)務(wù)管理制度。新《規(guī)則》和新制度變化內(nèi)容較多、影響較大，各高校必須抓緊研究修訂本單位的內(nèi)部財(cái)務(wù)管理制度，包括資產(chǎn)管理制度、收入管理制度等，使學(xué)校各項(xiàng)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)活動(dòng)符合新《規(guī)則》和新制度的要求。

（二）對(duì)現(xiàn)有固定資產(chǎn)開展清查核實(shí)工作。為了適應(yīng)新制度的要求，應(yīng)逐步建立固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷制度，并做好相關(guān)的基礎(chǔ)工作。為真實(shí)反映資產(chǎn)價(jià)值，新制度增加了“累計(jì)折舊”和“累計(jì)攤銷”會(huì)計(jì)科目。期初建賬時(shí)，需明確“累計(jì)折舊”和“累計(jì)攤銷”的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，這就需要高校對(duì)現(xiàn)有資產(chǎn)進(jìn)行認(rèn)真清查核實(shí)，建立起固定資產(chǎn)的折舊和無形資產(chǎn)的攤銷制度，建立起計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫。

（三）做好基建賬進(jìn)大賬的銜接和債權(quán)債務(wù)清理工作。目前各高?；ㄙ~是按照基建財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)制度要求單獨(dú)核算和管理的，新《規(guī)則》、新制度要求將基建賬納入“大賬”核算。涉及“在建工程”與基建賬中的“建安工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”等科目的銜接問題。另外涉及各種往來款項(xiàng)，必須對(duì)基建賬的應(yīng)收、應(yīng)付款等債權(quán)債務(wù)進(jìn)行徹底清理。

（四）提高預(yù)算編制工作的科學(xué)化精細(xì)化水平。學(xué)校應(yīng)嚴(yán)格按照預(yù)算編制程序編制部門預(yù)算，將高校所有收入、支出都納入到單位預(yù)算中來，一個(gè)單位一本預(yù)算。逐步建立起一套科學(xué)的校內(nèi)預(yù)算編報(bào)、批準(zhǔn)、執(zhí)行、考核的工作制度和流程，建立高效、功能齊備的財(cái)務(wù)信息管理系統(tǒng)，以適應(yīng)新制度的要求。

（五）加強(qiáng)隊(duì)伍建設(shè)提高財(cái)會(huì)人員及相關(guān)人員的綜合素質(zhì)。高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度的改革必將對(duì)高校財(cái)務(wù)工作帶來深遠(yuǎn)的影響，因此，高校必須高度重視，積極組織會(huì)計(jì)人員及相關(guān)人員深入學(xué)習(xí)研究《修訂稿》。加強(qiáng)隊(duì)伍建設(shè)，拓寬財(cái)會(huì)人員及相關(guān)人員的知識(shí)領(lǐng)域，提高其政策水平和業(yè)務(wù)能力，使其盡快熟悉新制度的內(nèi)容，為迎接新的《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》的實(shí)施作好準(zhǔn)備，積極采取措施應(yīng)對(duì)高校財(cái)務(wù)制度改革給高校財(cái)務(wù)工作帶來的機(jī)遇和挑戰(zhàn)。

《修訂稿》需要進(jìn)一步改進(jìn)和完善的幾點(diǎn)建議

（一）《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》（修訂稿）應(yīng)與《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見稿）的有關(guān)內(nèi)容相匹配。從“高等學(xué)校兩個(gè)制度”的“征求意見稿”看，由于財(cái)政部兩個(gè)司主管，又分別組織了兩個(gè)專家組修訂，就造成“兩個(gè)制度”的有關(guān)內(nèi)容不匹配。尤其是收入、支出的分類和核算內(nèi)容、口徑不一致?！柏?cái)務(wù)制度修訂稿”的收入類別有“經(jīng)營收入”，而“會(huì)計(jì)制度征求意見稿”中無此科目；“財(cái)務(wù)制度修訂稿”稱“上級(jí)補(bǔ)助收入”，但“會(huì)計(jì)制度征求意見稿”稱“其他政府補(bǔ)助”會(huì)計(jì)科目；“財(cái)務(wù)制度修訂稿”稱“事業(yè)收入”，但“會(huì)計(jì)制度征求意見稿”稱“教育事業(yè)收入”和“科研事業(yè)收入”；“財(cái)務(wù)制度修訂稿”稱“附屬單位上繳收入”，但“會(huì)計(jì)制度征求意見稿”稱“附屬業(yè)務(wù)收入”。支出類科目及核算內(nèi)容也存在許多不一致的地方。筆者建議：一是財(cái)務(wù)收支分類與會(huì)計(jì)制度科目名稱應(yīng)該統(tǒng)一，核算內(nèi)容、口徑應(yīng)當(dāng)保持一致，便于指導(dǎo)實(shí)際工作；二是《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》與《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的修訂工作應(yīng)由一個(gè)部門或一個(gè)專家組總撰。

（二）民辦的高等教育機(jī)構(gòu)不應(yīng)該執(zhí)行本制度。關(guān)于本制度的適用范圍，《修訂稿》第一章第二條規(guī)定：“民辦的高等教育機(jī)構(gòu)參照?qǐng)?zhí)行”?！秶抑虚L期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010－2020年）》第四十四條規(guī)定：“切實(shí)落實(shí)民辦學(xué)校法人財(cái)產(chǎn)權(quán)。依法建立民辦學(xué)校財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)和資產(chǎn)管理制度”。2010年教育部的《深化教育體制改革工作重點(diǎn)》第三條規(guī)定：“開展?fàn)I利性和非營利性民辦學(xué)校分類管理試點(diǎn)?！薄缎抻喐濉分械摹懊褶k的高等教育機(jī)構(gòu)”是否應(yīng)界定為民辦的公益性高等教育機(jī)構(gòu)，如果是營利性且要求分配收益的民辦高等教育機(jī)構(gòu)，不應(yīng)該執(zhí)行本制度。針對(duì)目前我國民辦高校財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算工作中存在的一些問題，筆者建議：應(yīng)依法單獨(dú)建立民辦高等教育機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)和資產(chǎn)管理制度，這樣更有利于促進(jìn)民辦高校健康和諧地發(fā)展，順應(yīng)民辦高校的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行規(guī)律。

（三）預(yù)算編制應(yīng)按照同級(jí)財(cái)政部門和主管部門預(yù)算編制要求辦理。關(guān)于高等學(xué)校預(yù)算的編制要求《修訂稿》第三章第十三條規(guī)定：“高等學(xué)校參考以前年度預(yù)算執(zhí)行情況，按照國家預(yù)算編制要求，根據(jù)預(yù)算年度事業(yè)發(fā)展目標(biāo)、計(jì)劃與財(cái)力可能，以及年度收支增減因素和措施、以前年度結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余情況、資產(chǎn)狀況等進(jìn)行測算，編制預(yù)算”。筆者認(rèn)為，中央高校預(yù)算編制應(yīng)“按照國家預(yù)算編制要求”，而地方高校預(yù)算編制應(yīng)按照同級(jí)財(cái)政部門和主管部門預(yù)算編制要求辦理，因此，第十三條建議修改為“高等學(xué)校參考以前年度預(yù)算執(zhí)行情況，按照同級(jí)財(cái)政部門和主管部門預(yù)算編制要求，根據(jù)預(yù)算年度事業(yè)發(fā)展目標(biāo)、計(jì)劃與財(cái)力可能，以及年度收支增減因素和措施、以前年度結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余情況、資產(chǎn)狀況等進(jìn)行測算，編制預(yù)算”。這樣更符合目前的高校隸屬體系。

（四）凈資產(chǎn)管理應(yīng)單獨(dú)設(shè)一章更合理?！缎抻喐濉返诹陆Y(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余管理，建議在此章增加或者單獨(dú)增設(shè)一章凈資產(chǎn)管理。目前，在高校的專用基金中，中央高校主要通過財(cái)政專項(xiàng)安排，而地方高校這些年來中央和地方財(cái)政基本上沒有安排，主要靠高校自身按規(guī)定比例或有關(guān)要求提取，如“修購基金”等。應(yīng)該把專用基金管理的要求及事業(yè)基金和結(jié)余之間的關(guān)系、固定基金及提取折舊后固定資產(chǎn)與固定基金、累計(jì)折舊的關(guān)系講清楚，建議參考《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中設(shè)立“待沖基金”的做法，可以解決資本性支出形成的凈值。另外《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見稿）中限定性凈資產(chǎn)、非限定性凈資產(chǎn)的核算與《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》的規(guī)定如何銜接應(yīng)予明確。

（五）“費(fèi)用”的概念與核算內(nèi)容有矛盾?！缎抻喐濉返诰耪鲁杀举M(fèi)用管理，沒有明確支出、費(fèi)用和成本三者之間的關(guān)系，此外制度本身費(fèi)用概念的界定也不嚴(yán)密。容易造成實(shí)務(wù)工作者概念不清，實(shí)際工作中無法正確分類各項(xiàng)成本費(fèi)用。如《修訂稿》第五十四條規(guī)定“費(fèi)用是高等學(xué)校為完成當(dāng)期的教學(xué)、科研、管理等活動(dòng)而歸集的資產(chǎn)耗費(fèi)”。費(fèi)用是：資產(chǎn)耗費(fèi)。而第五十八條又規(guī)定“教育費(fèi)用是指高等學(xué)校在教學(xué)、教輔、學(xué)生事務(wù)和其他教育活動(dòng)中，發(fā)生的人員費(fèi)用、公用費(fèi)用和資產(chǎn)折耗”。費(fèi)用是：人員費(fèi)用、公用費(fèi)用和資產(chǎn)折耗。兩處對(duì)費(fèi)用的解釋互相矛盾。筆者建議：第五十四條應(yīng)改為“費(fèi)用是高等學(xué)校為完成當(dāng)期的教學(xué)、科研、管理等活動(dòng)所發(fā)生的、導(dǎo)致本期凈資產(chǎn)減少的經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛力的流出”?！缎抻喐濉返谖迨藯l“費(fèi)用按其用途歸集，主要包括：教育費(fèi)用、科研費(fèi)用、管理費(fèi)用、離退休費(fèi)用和其他費(fèi)用?！睘榱四苷_核算教育、科研、經(jīng)營等成本，合理分?jǐn)傁嚓P(guān)費(fèi)用，第五十八條建議修改為：“費(fèi)用按其用途歸集并按照成本核算對(duì)象進(jìn)行分配，主要包括：教育成本、科研成本、經(jīng)營成本、管理費(fèi)用、離退休費(fèi)用和其他費(fèi)用。”

（六）“成本核算”概念的界定不嚴(yán)密?！缎抻喐濉返诰耪碌谖迨邨l對(duì)“成本核算”概念的界定不嚴(yán)密。高等學(xué)校教育成本核算是一個(gè)依次經(jīng)過確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告四個(gè)環(huán)節(jié)的過程。教育成本核算本身是一項(xiàng)工作過程，不是方法，實(shí)際上是一個(gè)將費(fèi)用歸集和分配到成本對(duì)象的過程，應(yīng)當(dāng)結(jié)合高等學(xué)校特點(diǎn)和管理需求，將費(fèi)用按其用途歸集、分配和計(jì)算，具體核算包括多種方法?！缎抻喐濉返谖迨邨l對(duì)“成本核算”概念的表述：“成本核算是指按照核算對(duì)象將高等學(xué)校業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種費(fèi)用進(jìn)行歸集、分配和計(jì)算的方法。”筆者建議修改為：“成本核算是指按照核算對(duì)象將高等學(xué)校業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種費(fèi)用進(jìn)行歸集、分配，計(jì)算出總成本和單位成本的過程”。