病理項(xiàng)目成本核算分析

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【摘要】目的將時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法應(yīng)用于醫(yī)療項(xiàng)目成本核算。方法以醫(yī)院現(xiàn)行成本核算方法為基礎(chǔ)，結(jié)合時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法原理，建立醫(yī)療項(xiàng)目成本核算模型，選擇某醫(yī)院病理科作為研究對(duì)象，計(jì)算出病理科醫(yī)療項(xiàng)目成本并進(jìn)行服務(wù)效率分析。結(jié)果大部分醫(yī)療項(xiàng)目虧損，病理科處于超負(fù)荷工作狀態(tài)，應(yīng)增加工作人員。結(jié)論時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成法能夠用于醫(yī)療項(xiàng)目成本核算及管理，并能為制定和調(diào)整醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)提供科學(xué)的參考和依據(jù)。

【關(guān)鍵詞】時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法;醫(yī)療項(xiàng)目;成本核算

公立醫(yī)院具有公益性和經(jīng)營(yíng)性雙重屬性，必須注重成本、投入和工作效率與效益的統(tǒng)一，隨著醫(yī)改的推進(jìn)，醫(yī)院進(jìn)行科室醫(yī)療項(xiàng)目成本、病種成本管理將是一種趨勢(shì)［1］?，F(xiàn)行醫(yī)療項(xiàng)目成本核算方法難以準(zhǔn)確反映醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本信息［2］，無(wú)法滿(mǎn)足醫(yī)院成本管理的需要。目前有學(xué)者將作業(yè)成本法用于項(xiàng)目成本核算，然而作業(yè)成本法也存在一些局限性，主要是成本數(shù)據(jù)資料的收集需要機(jī)構(gòu)嚴(yán)格的內(nèi)部管理規(guī)范作為支撐，以及作業(yè)成本法繁雜的操作過(guò)程帶來(lái)的測(cè)算難度和測(cè)算成本的增加［3］。時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法直接將時(shí)間作為資源成本分配動(dòng)因，容易實(shí)施，能夠以簡(jiǎn)單的方法計(jì)算出復(fù)雜的工序成本，為管理者提供及時(shí)、準(zhǔn)確的成本信息，國(guó)外已有研究顯示該方法用于醫(yī)療項(xiàng)目成本核算取得了顯著效果［4］。因此，本研究將引入時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法來(lái)核算醫(yī)療項(xiàng)目成本，以期為國(guó)內(nèi)該領(lǐng)域的研究與實(shí)踐提供借鑒。

1基于時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法的項(xiàng)目成本核算方法

1．1模型構(gòu)建

時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法是卡普蘭教授等人在對(duì)傳統(tǒng)作業(yè)成本法進(jìn)行改進(jìn)的基礎(chǔ)上于2004年提出的［5］，該方法克服了傳統(tǒng)作業(yè)成本法的缺點(diǎn)，以時(shí)間作為成本動(dòng)因，直接將資源耗費(fèi)分配到產(chǎn)品或服務(wù)等成本對(duì)象上。本研究在醫(yī)院現(xiàn)行全成本核算方法的基礎(chǔ)上結(jié)合時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法原理，建立項(xiàng)目成本核算模型，計(jì)算項(xiàng)目成本，其核算過(guò)程如圖1所示。

1．2研究指標(biāo)

本研究確定六個(gè)指標(biāo):產(chǎn)能成本，即某類(lèi)作業(yè)中心的總成本，本研究中指經(jīng)二級(jí)分?jǐn)偤蟮目剖胰杀?實(shí)際產(chǎn)能，是指理論性工作時(shí)間扣除休息、設(shè)備必要停工等無(wú)生產(chǎn)力的時(shí)間后實(shí)際工作的時(shí)間，本研究采用理論作業(yè)時(shí)間的80%作為實(shí)際產(chǎn)能;每單位作業(yè)所需要的時(shí)間，通過(guò)實(shí)地調(diào)研與咨詢(xún)專(zhuān)家后估算得出;產(chǎn)能成本率，即單位產(chǎn)能所耗用的成本，通過(guò)計(jì)算產(chǎn)能成本與實(shí)際產(chǎn)能的比值即可得到;單位作業(yè)成本，產(chǎn)能成本率與每單位作業(yè)所需時(shí)間的乘積;項(xiàng)目成本，每項(xiàng)醫(yī)療項(xiàng)目所消耗的作業(yè)成本之和。

2以某醫(yī)院病理科為例計(jì)算項(xiàng)目成本

2．1梳理流程、劃分作業(yè)

本研究以某省屬三級(jí)甲等綜合性醫(yī)院病理科開(kāi)展的醫(yī)療項(xiàng)目為研究對(duì)象，依托該醫(yī)院財(cái)務(wù)核算及成本管理系統(tǒng)，并結(jié)合其他統(tǒng)計(jì)資料。收集整理醫(yī)院2015年度運(yùn)營(yíng)的相關(guān)數(shù)據(jù)，包括科室收支情況、科室人數(shù)、房屋面積、門(mén)診人次、出院人數(shù)、住院床日等。在研究過(guò)程中，對(duì)病理科的工作流程進(jìn)行了實(shí)地調(diào)研。病理科共開(kāi)展13項(xiàng)醫(yī)療項(xiàng)目，可以分為三大類(lèi):活檢項(xiàng)目、細(xì)胞學(xué)診斷項(xiàng)目、其他項(xiàng)目。每一大類(lèi)項(xiàng)目工作流程相似，但不同的項(xiàng)目所耗用的時(shí)間不同，因此本研究按照項(xiàng)目大類(lèi)來(lái)進(jìn)行作業(yè)劃分。作業(yè)是指在醫(yī)療服務(wù)過(guò)程中具有相對(duì)獨(dú)立意義的重要活動(dòng)和行為，本研究按病理科提供醫(yī)療服務(wù)過(guò)程中的工作環(huán)節(jié)來(lái)劃分作業(yè)，病理科的工作從接收標(biāo)本開(kāi)始，然后對(duì)標(biāo)本進(jìn)行不同的處理(不同大類(lèi)項(xiàng)目處理的環(huán)節(jié)有簡(jiǎn)有繁)，對(duì)標(biāo)本處理后即進(jìn)行診斷并出具報(bào)告，活檢項(xiàng)目及細(xì)胞學(xué)診斷項(xiàng)目?jī)深?lèi)的作業(yè)劃分結(jié)果如表1所示，其他項(xiàng)目類(lèi)涉及的內(nèi)容較少，流程相對(duì)簡(jiǎn)單，對(duì)標(biāo)本進(jìn)行檢測(cè)后即進(jìn)行診斷并出具報(bào)告。

2．2計(jì)算產(chǎn)能成本

利用2015年度醫(yī)院各科室直接成本數(shù)據(jù)，根據(jù)不同的科室性質(zhì)及成本性質(zhì)，分別采用科室人數(shù)、房屋面積、門(mén)診人次、出院人數(shù)、住院床日等參數(shù)對(duì)行政后勤類(lèi)、醫(yī)輔類(lèi)科室成本進(jìn)行分?jǐn)?，最終得到病理科的全成本，病理科的產(chǎn)能成本為5714478元。

2．3計(jì)算產(chǎn)能成本率

病理科共有18人，每周工作5天，每天工作8小時(shí)，全年實(shí)際產(chǎn)能為1824768分鐘(18×8×60×22×12×80%)，產(chǎn)能成本率為3.13元/分(5714478/1824768)。

2．4計(jì)算項(xiàng)目成本

經(jīng)過(guò)詢(xún)問(wèn)病理科經(jīng)驗(yàn)豐富的專(zhuān)家并實(shí)地進(jìn)行計(jì)時(shí)驗(yàn)證，確定了病理科所開(kāi)展項(xiàng)目的單位耗時(shí)，以此計(jì)算項(xiàng)目成本及收益，計(jì)算結(jié)果見(jiàn)表3。病理科開(kāi)展的13個(gè)項(xiàng)目中有9個(gè)項(xiàng)目虧損，究其原因主要是受現(xiàn)有醫(yī)療服務(wù)價(jià)格政策的影響，目前公立醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)實(shí)行政府定價(jià)，該醫(yī)院采用的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)是該省物價(jià)部門(mén)2003年制定的，醫(yī)療服務(wù)價(jià)格13年一直未變，但是醫(yī)院的運(yùn)行成本卻隨經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)而不斷增加，導(dǎo)致虧損。這也從一個(gè)側(cè)面反映出了目前大部分公立醫(yī)院虧損運(yùn)營(yíng)的現(xiàn)狀，亟需解決.

2．5服務(wù)效率分析

根據(jù)各項(xiàng)目實(shí)際服務(wù)的例數(shù)與每單位服務(wù)所需時(shí)間，能夠計(jì)算出病理科2015年實(shí)際服務(wù)的總時(shí)間，如表4所示，實(shí)際服務(wù)的總時(shí)間與實(shí)際產(chǎn)能的比值即為病理科的服務(wù)效率，病理科的服務(wù)效率為109.02%(1989437/1824768)。說(shuō)明病理科在超負(fù)荷工作，醫(yī)院管理者應(yīng)分析其原因，必要時(shí)可以增加病理科工作人員，避免出現(xiàn)過(guò)度勞累而影響醫(yī)療質(zhì)量的現(xiàn)象。

3討論

本研究應(yīng)用時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法建立了醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算模型，并對(duì)某醫(yī)院病理科開(kāi)展的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本進(jìn)行了核算，取得了一些經(jīng)驗(yàn)做法，也存在著不足之處。

3．1時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法用于醫(yī)療項(xiàng)目成本核算的適用性

相對(duì)于其他成本核算方法而言，時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法更適用于間接成本占比較高、品種多樣的產(chǎn)品或服務(wù)成本核算，醫(yī)院開(kāi)展的醫(yī)療服務(wù)符合這些特點(diǎn)，醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目種類(lèi)繁多，有的多達(dá)數(shù)千種，而且在服務(wù)過(guò)程中很多項(xiàng)目需要多個(gè)科室間的相互協(xié)作，操作過(guò)程復(fù)雜，產(chǎn)生了大量的間接成本，使得醫(yī)院間接成本所占比重較大［6］，為時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法核算醫(yī)療項(xiàng)目成本奠定了基礎(chǔ)。

3．2時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法的特性

時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法克服了傳統(tǒng)作業(yè)成本法實(shí)施成本高、難度大等缺點(diǎn)，利用醫(yī)院現(xiàn)有的財(cái)務(wù)核算、成本管理數(shù)據(jù)，就能及時(shí)準(zhǔn)確的計(jì)算出醫(yī)療項(xiàng)目成本。而且模型容易維護(hù)，該方法能夠很容易更新模型以反映經(jīng)營(yíng)情況變化，當(dāng)單位所需時(shí)間發(fā)生變化或者有新增作業(yè)時(shí)，只需調(diào)整或加入新的工時(shí)數(shù)據(jù)即可，并不影響整個(gè)模型結(jié)構(gòu)［7］。

3．3時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法能夠?yàn)楣芾砣藛T對(duì)科室

進(jìn)行科學(xué)管理提供依據(jù)當(dāng)前階段，合理控制成本，實(shí)現(xiàn)公立醫(yī)院內(nèi)部的精細(xì)化管理，挖掘內(nèi)部管理潛力已成為眾多醫(yī)院管理者的共識(shí)［8］。時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法在用于項(xiàng)目成本核算的同時(shí)還能夠進(jìn)行科室服務(wù)效率分析，使管理人員能夠清晰的了解科室產(chǎn)能利用情況，發(fā)現(xiàn)低效及無(wú)效作業(yè)，從而為優(yōu)化醫(yī)療服務(wù)流程及合理調(diào)配資源提供科學(xué)的參考和依據(jù)。

3．4應(yīng)用時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法的注意事項(xiàng)

第一，該方法的應(yīng)用需要有大量的財(cái)務(wù)核算、成本核算、人員、工作量等數(shù)據(jù)支撐，并且要確保數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，醫(yī)院首先應(yīng)具備相關(guān)數(shù)據(jù)基礎(chǔ);第二，在實(shí)施過(guò)程中需要仔細(xì)梳理科室的服務(wù)流程，實(shí)施人員要進(jìn)行大量的走訪(fǎng)和調(diào)研，不僅耗時(shí)，而且也需要臨床、醫(yī)技等相關(guān)科室的配合，因此在實(shí)施之前應(yīng)在醫(yī)院層面進(jìn)行動(dòng)員，并建立協(xié)作機(jī)制，以利于工作的順利開(kāi)展;第三，在實(shí)施過(guò)程中，尤其是實(shí)施初期，部分科室或人員可能會(huì)存在抵觸情緒，因此在應(yīng)用該方法時(shí)應(yīng)循序漸進(jìn)，逐步推進(jìn)，可先在部分科室應(yīng)用，效果顯現(xiàn)后再全面推開(kāi)。

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作者：高彥兵 姜玉平