房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅探討

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1土地增值稅納稅籌劃概述

現(xiàn)階段下，我國政府的宏觀控制的主要手段之一就是房地產(chǎn)的稅收政策，此外房地產(chǎn)行業(yè)的稅收也是我國財(cái)政收入的重要組成部分。而土地增值稅在房地產(chǎn)行業(yè)的稅收中又是比較重要的部分，并且我國政府的相關(guān)部門也在不斷地加強(qiáng)對于土地增值稅的重視，為了能夠更好地調(diào)節(jié)控制房地產(chǎn)企業(yè)，不斷地進(jìn)行土地增值稅調(diào)整。所以我國的房地產(chǎn)企業(yè)想要降低自身企業(yè)運(yùn)營的成本，確保自身的良好生存和發(fā)展，就要做好土地增值稅的籌劃工作，從而使房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的納稅成本得到有效的控制。土地增值稅主要是指對國有土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓及出售地上建筑物及其附著物時(shí)所產(chǎn)生的價(jià)格增值量征收的稅種。而隨著現(xiàn)階段我國城市化進(jìn)程的不斷推進(jìn)，我國的城市房屋建筑的需求不斷地攀升，使得我國的房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)不斷地發(fā)展。而當(dāng)前逐漸攀升的房價(jià)也不斷地促進(jìn)了我國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的利潤，同時(shí)也使得房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的相關(guān)稅收金額不斷地提高，給企業(yè)帶來了比較大的壓力。稅收籌劃又稱合理避稅，是指納稅人在符合國家法律及稅收法規(guī)的政策允許的范圍內(nèi)，對企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行籌劃及安排，以充分享受相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，選擇稅收利益最大化，企業(yè)稅負(fù)最小化的納稅方案，以企業(yè)價(jià)值最大化為目標(biāo)，組織管理企業(yè)日常運(yùn)營活動(dòng)的一項(xiàng)籌劃行為。而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的納稅籌劃就是指企業(yè)在遵守相應(yīng)的法律法規(guī)的基礎(chǔ)下，以稅基均衡法合法統(tǒng)籌繳納稅額或者以稅基遞延方法獲得稅額的時(shí)間價(jià)值為目的，實(shí)施的一系列的納稅業(yè)務(wù)事前的籌劃活動(dòng)。做好納稅籌劃工作的關(guān)鍵作用主要是能夠降低房地產(chǎn)企業(yè)的日常運(yùn)營成本，其次就是能夠提高相關(guān)各利益方對于土地增值稅的重視程度。

2現(xiàn)階段房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃工作中的不足之處

2.1對于納稅籌劃認(rèn)知水平欠缺。由于近年來我國的經(jīng)濟(jì)水平不斷地發(fā)展，使得大部分的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)過度重視企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，導(dǎo)致對于納稅籌劃缺乏全面的認(rèn)識，不能夠進(jìn)行合法有效的納稅籌劃工作，更多的是采用一些不法行為納稅籌劃，如偷稅、漏稅等，從而給企業(yè)帶來額外的損失，增加企業(yè)的罰沒成本。2.2缺乏一定的納稅籌劃管理能力。對于納稅籌劃工作的管理者，必須要求相關(guān)的管理人在法律、稅務(wù)以及管理上要有著較強(qiáng)的實(shí)踐工作能力，而現(xiàn)階段下，我國大多數(shù)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的納稅籌劃管理人員缺乏相應(yīng)的管理能力，同時(shí)納稅籌劃工作在我國的發(fā)展時(shí)間還不夠長，相關(guān)的工作人員缺乏一定的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，此外對于法律的認(rèn)識也不是特別的全面，這就導(dǎo)致在進(jìn)行納稅籌劃管理工作的時(shí)候，就會觸碰到法律禁區(qū)，從而給企業(yè)帶來不利的影響。2.3缺乏完善的納稅籌劃的相關(guān)舉措。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的納稅籌劃工作是跟著國家的土地增值稅政策的變化而進(jìn)行調(diào)整的，這就導(dǎo)致納稅籌劃工作在一定程度上存在著滯后性，并且由于政府的土地增值稅政策不斷地調(diào)整，也會影響到企業(yè)的納稅籌劃的合法性，如一些合法的措施會因?yàn)檎叩恼{(diào)整變成不合法的措施。相應(yīng)的政府部門對于土地增值稅政策宣傳力度不夠大，導(dǎo)致一些企業(yè)不能夠及時(shí)全面的認(rèn)識相應(yīng)的政策，從而使相關(guān)企業(yè)的納稅籌劃不能夠有效地開展。此外，當(dāng)前的土地增值稅清算政策不能夠有效地貫徹落實(shí)到位，從而影響到企業(yè)的資金問題，甚至還會影響到利益相關(guān)的企業(yè)。

3房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃的有效措施

3.1提高企業(yè)對于納稅統(tǒng)籌規(guī)劃的認(rèn)識。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要做好自身的土地增值稅納稅籌劃工作，就要正確全面的認(rèn)識相應(yīng)的法律法規(guī)以及相應(yīng)的政策，這樣才能確保企業(yè)的納稅籌劃工作在法律允許的范圍內(nèi)進(jìn)行，避免出現(xiàn)一些違法違紀(jì)的現(xiàn)象，明確合理避稅與違法之間的區(qū)別。從而使企業(yè)的納稅籌劃工作能夠順利的開展。此外，相應(yīng)的企業(yè)還應(yīng)該做好對于相關(guān)納稅籌劃工作人員的培訓(xùn)，加強(qiáng)相關(guān)工作人員對于納稅籌劃工作的認(rèn)識，并且提高相關(guān)工作人員的納稅籌劃能力，此外還應(yīng)該要經(jīng)常舉行相應(yīng)的研討交流會，從而使相關(guān)的工作人員能夠不斷地提升自身的能力，相關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)還應(yīng)該要做好工作人員的個(gè)人素質(zhì)的培養(yǎng)，從而提高員工個(gè)人的綜合素質(zhì)。3.2建立并完善相應(yīng)的管理制度。首先，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)該要以企業(yè)自身的情況為基礎(chǔ)，并且結(jié)合相應(yīng)的市場環(huán)境以及國家宏觀政策制定符合企業(yè)自身發(fā)展需求的納稅統(tǒng)籌規(guī)劃制度，還應(yīng)該不斷地進(jìn)行完善及修改。并且優(yōu)化相應(yīng)的工作流程，做好工作人員的崗位劃分，明確相關(guān)工作人員的工作職責(zé)，使納稅籌劃工作能夠得到有效的規(guī)范，避免出現(xiàn)一些責(zé)任糾紛和違反法律問題。相關(guān)的管理人員還應(yīng)該建立相應(yīng)的工作督查小組，做好統(tǒng)籌規(guī)劃工作的監(jiān)督管理，針對一些經(jīng)常出現(xiàn)的問題做好與之相應(yīng)的修正，從而提高我國納稅籌劃工作的質(zhì)量和效率。同時(shí)還應(yīng)該要建立一系列的獎(jiǎng)懲制度，對于一些統(tǒng)籌規(guī)劃工作做得比較好的工作人員進(jìn)行嘉獎(jiǎng)，從而提高工作人員的主動(dòng)性和積極性，確保納稅籌劃工作能夠順利地開展。此外還應(yīng)該要制定相應(yīng)的技能考核，并且根據(jù)最新的政策不斷地進(jìn)行調(diào)整，從而使相關(guān)的工作人員能夠不斷地提高自身的工作業(yè)務(wù)能力，使企業(yè)的統(tǒng)籌規(guī)劃整體水平得到有效的提升。

4房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅納稅統(tǒng)籌途徑

結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅納稅籌劃的必要性分析以及相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，筆者建議房地產(chǎn)企業(yè)從以下途徑來進(jìn)行土地增值稅的納稅籌劃。(1)結(jié)合建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值率未超過20%的可以免征土地增值稅的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例》和《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中的相關(guān)稅收政策規(guī)定，對于建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值率未超過20%的可以免征土地增值稅，若有兼營行為的需分開核算增值額，否則不能享受免稅優(yōu)惠;這一規(guī)定相當(dāng)于給普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增設(shè)了一檔全率累進(jìn)稅率:當(dāng)增值率未超過20%時(shí)適用零稅率;當(dāng)增值率超過20%未超過50%時(shí)整體適用30%的稅率。全率累進(jìn)稅率的特點(diǎn)是臨界點(diǎn)處(增值率20%)稅負(fù)差異巨大，當(dāng)房地產(chǎn)項(xiàng)目普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值率超過臨界點(diǎn)時(shí)，許多納稅人常常通過減少銷售價(jià)格、增加開發(fā)成本等手段，將增值率調(diào)整到臨界點(diǎn)以下，從而避繳土地增值稅。假設(shè)某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所在地區(qū)對普通住宅認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)與國家認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)相同，假如該企業(yè)有兩種開發(fā)方案:案例1:某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建成一批商品住房代售，該商品房屬于普通住宅的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，符合扣除標(biāo)準(zhǔn)條件可允許扣除總成本為1000萬元。銷售金額為P不含增值稅，相應(yīng)的營業(yè)稅金及附加為10%P×(7%+3%+2%)=1.2%P，其中10%、7%、3%、2%分別為增值稅稅率、城市維護(hù)建設(shè)稅稅率、教育費(fèi)附加稅率、地方教育費(fèi)附加稅率。假設(shè)，該企業(yè)所有可以扣除的項(xiàng)目總金額為:1000+1.2%P。若該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)希望享受起征點(diǎn)的優(yōu)惠，則最高售價(jià)P=1.2×(1000+1.2%P)，求得P=1217.53萬元。即當(dāng)該企業(yè)的銷售價(jià)格在1217.53萬元之內(nèi)，不需要繳納土地增值稅，此時(shí)扣除項(xiàng)目金額總和1014.61萬元，盈利202.92萬元(不考慮所得稅)。案例2:如果企業(yè)想通過提高售價(jià)帶來更大的利潤，此時(shí)增值額與扣除項(xiàng)目金額的比率大于20%且未超過50%的部分，適用稅率30%，速算扣除系數(shù)0的四級超率累進(jìn)稅率第一級別稅率檔。假設(shè)價(jià)格提高了N，此時(shí)的新房價(jià)為P+N，相應(yīng)的允許扣除項(xiàng)目的總金額增加了1.2%N，增值額=1217.53+N－(1014.61+1.2%N)=202.92+98.8%N，應(yīng)繳納土地增值稅額=30%×(202.92+98.8%N)=60.876+0.2964N，若企業(yè)想獲得效益，必須將提高的價(jià)格所帶來的收益應(yīng)高于因放棄起征點(diǎn)優(yōu)惠而新增加的稅收，即N＞60.876+0.2964N，求得N＞86.52，即若企業(yè)想通過提高售價(jià)來獲得更多收益，則銷售價(jià)格就必須高于1304.05萬元(1217.53+86.52)來彌補(bǔ)稅負(fù)上漲帶來的負(fù)擔(dān)。若企業(yè)想選擇這種稅收優(yōu)惠政策，在出售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的時(shí)候，就應(yīng)該綜合考慮提高銷售價(jià)格帶來的收益與放棄起征點(diǎn)優(yōu)惠而增加的稅收負(fù)擔(dān)之間的權(quán)重，結(jié)合企業(yè)自身發(fā)展和高層管理者對市場風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)知，防范、抵御、規(guī)避等行為，綜合權(quán)衡利弊。(2)針對目前國家和地方的房地產(chǎn)建筑政策可知，未來全裝修作為房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的一個(gè)必然趨勢，政府也正在推動(dòng)和完善全裝修房的改革進(jìn)程。房地產(chǎn)企業(yè)如何合理合法地利用全裝修政策進(jìn)行土地增值稅納稅籌劃也是當(dāng)下研究的熱點(diǎn)問題。在房價(jià)既定的情況下，裝修成本增加會導(dǎo)致開發(fā)成本隨之增加，根據(jù)相關(guān)規(guī)定，計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本不但可以享受20%加計(jì)扣除，還可以作為房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用核定扣除的基數(shù)?！叭b修交付”后，由于裝修標(biāo)準(zhǔn)的差異，將為房地產(chǎn)企業(yè)合理合法地降低土地增值稅稅負(fù)打開新的空間。若房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于裝修裝飾關(guān)聯(lián)方進(jìn)行合理利用，將能夠合法有效地降低房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅負(fù)，增加整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的利潤。(3)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在整個(gè)開發(fā)經(jīng)營過程中，會有大量的借款資金發(fā)生，其所產(chǎn)生的利息支出對企業(yè)的稅負(fù)也有著息息相關(guān)的聯(lián)系，對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，開發(fā)費(fèi)用中的利息支出應(yīng)如何計(jì)算《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》做了明確的規(guī)定，財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額和開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除;凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額和開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。由此看出，支付方式的不同意味著最終的減稅效果也大不一樣，房地產(chǎn)企業(yè)必須結(jié)合自身的實(shí)際情況選擇合適的計(jì)算方式，既要降低貸款成本，又要降低企業(yè)稅負(fù)，權(quán)衡利弊選擇對企業(yè)最有利的一種方式進(jìn)行扣除，合理合法科學(xué)地進(jìn)行土地增值稅的籌劃工作。(4)企業(yè)要合理的運(yùn)用《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》通知中規(guī)定的按取得土地使用權(quán)所支付的金額和開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本之和的20%加計(jì)扣除政策。在整個(gè)土地增值稅的清算中，關(guān)于扣除項(xiàng)目中的開發(fā)間接費(fèi)用的歸集需要引起房地產(chǎn)企業(yè)重視。開發(fā)間接費(fèi)用是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)服務(wù)于現(xiàn)場組織管理開發(fā)產(chǎn)品而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。這些費(fèi)用是直接為房地產(chǎn)開發(fā)而發(fā)生的費(fèi)用，有些不能確定其為某項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品所應(yīng)負(fù)擔(dān)，就無法將它直接記入各項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品成本。為了簡化核算手續(xù)，發(fā)生時(shí)先將它歸集到開發(fā)間接費(fèi)用中，然后按照適當(dāng)分配標(biāo)準(zhǔn)，將它分配記入到各項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品成本。而企業(yè)行政管理部門(總部)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)而發(fā)生的管理及營銷類費(fèi)用不應(yīng)記入開發(fā)間接費(fèi)用。目前，很多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為項(xiàng)目公司，即使是行政管理部門也是服務(wù)于公司正在開發(fā)的項(xiàng)目，考慮到這個(gè)因素，管理人員發(fā)生的與項(xiàng)目有關(guān)的費(fèi)用也可以在開發(fā)間接費(fèi)用列支，在計(jì)算土地增值稅時(shí)可以加計(jì)扣除。由于存在著爭議，這就導(dǎo)致費(fèi)用內(nèi)容的界限劃分上不是很明確，因此企業(yè)對開發(fā)間接費(fèi)用的歸集要謹(jǐn)慎，充分合理地運(yùn)用好稅收政策。

5結(jié)論

要確保企業(yè)自身的良好發(fā)展，就要做好企業(yè)的納稅籌劃工作，提高納稅籌劃工作的質(zhì)量和效率，提高對于納稅籌劃工作的認(rèn)識，結(jié)合相應(yīng)的政策法規(guī)以及企業(yè)自身的情況，制定出符合自身發(fā)展的納稅籌劃方案，同時(shí)要提高相應(yīng)工作人員的工作能力和個(gè)人素質(zhì)，從而保障納稅籌劃工作能夠有效地開展。隨著時(shí)間的推移，國家政策及法律法規(guī)也隨著市場的發(fā)展會不斷地完善推陳出新，此時(shí)稅收籌劃工作就必須隨之細(xì)化，否則就會脫節(jié)給企業(yè)帶來一定的稅收風(fēng)險(xiǎn)?？傊康禺a(chǎn)企業(yè)要不斷地學(xué)習(xí)提升，通過合理合法的納稅籌劃工作，結(jié)合企業(yè)自身選擇最優(yōu)化的納稅方案，從而降低企業(yè)自身的稅負(fù)，最終達(dá)到企業(yè)自身利益的最大化。

作者:尚東 單位:徐州月星置業(yè)有限公司