債務(wù)重組下的稅收政策改革預(yù)測分析

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摘要:本文以企業(yè)債務(wù)重組中面臨的涉稅事項作為研究的出發(fā)點，總結(jié)當(dāng)前我國企業(yè)在債務(wù)重組中存在的主要涉稅問題與不足，并且針對這些問題進行預(yù)測相關(guān)國家稅收政策改革方向和著重點，從而達到更好促進企業(yè)完成債務(wù)重組的目的，幫助企業(yè)渡過難關(guān)以促進其更好的發(fā)展。

關(guān)鍵詞:債務(wù)重組；稅收政策；稅收優(yōu)惠

一、債務(wù)重組概述

債務(wù)重組通常所指即“企業(yè)債務(wù)重組”，它是指在不改變交易對手方的情況下，經(jīng)債權(quán)人和債務(wù)人協(xié)定或法院裁定，就清償債務(wù)的時間、金額或方式等重新達成協(xié)議的交易，在此情形下債權(quán)債務(wù)人雙方自行或者通過法院調(diào)解來就相關(guān)債權(quán)債務(wù)事項進行協(xié)商，債權(quán)人準(zhǔn)許債務(wù)人少支付債務(wù)或者延期支付債務(wù)，或者減免對債務(wù)人應(yīng)當(dāng)支付的違約金或利息的情形。企業(yè)債務(wù)重組按照具體償還的標(biāo)的物不同可以劃分為四大種類，其分別是：以資產(chǎn)償還債務(wù)式債務(wù)重組；以債權(quán)轉(zhuǎn)化為股權(quán)式債務(wù)重組；以修改對債務(wù)人有利的合同條款式債務(wù)重組以及上三種方式并用的債務(wù)重組。以資產(chǎn)償還債務(wù)式債務(wù)重組是最常見的債務(wù)重組方式，它是指企業(yè)以其自身擁有的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等等賬面資產(chǎn)來抵償債務(wù)的方式進行債務(wù)重組；以債券轉(zhuǎn)化為股權(quán)式債務(wù)重組是指債務(wù)人把應(yīng)付債權(quán)人的債權(quán)轉(zhuǎn)換成對應(yīng)金額和份額的股權(quán)，作為一種所有者資本投入的方式來來進行債務(wù)重組；以修改對債務(wù)人有利的合同條款是債務(wù)重組是指債權(quán)人考慮到債務(wù)人的經(jīng)營困難情形對應(yīng)收的債權(quán)本金或者利息等資金予以減免，或者對債權(quán)進行展期推遲應(yīng)當(dāng)債權(quán)的收取時間等等。以上四種方式由于在具體執(zhí)行中所涉及的標(biāo)的物不同，因此相應(yīng)的稅務(wù)處理也不盡相同，雖然我國相關(guān)部門已經(jīng)頒布《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》以及稅法制度中對債務(wù)重組的事項做了一些規(guī)定和指引，但是在實際執(zhí)行過程中債務(wù)重組的稅務(wù)處理方面還存在著種種問題，如何改革相關(guān)稅收政策，降低債權(quán)人損失，挽救債務(wù)人危機是我國稅務(wù)制度建設(shè)發(fā)展中不得不面對的現(xiàn)實問題。

二、企業(yè)債務(wù)重組中存在的涉稅問題與不足

隨著我國法制進程的不斷完善和發(fā)展，有關(guān)稅收法律法規(guī)雖然針對債務(wù)重組準(zhǔn)則的變更適時頒布了一些稅收法律法規(guī)和部門規(guī)章政策，但是由于稅收法律法規(guī)有關(guān)債務(wù)重組事項的規(guī)定尚處于初期摸索階段，因此在實際執(zhí)行過程中依舊存在種種問題和不足之處，具體如下：

(一)稅法針對債務(wù)重組中對納稅人身份界定不明確當(dāng)前我國稅法中對于債務(wù)重組的相關(guān)稅務(wù)判定和稅務(wù)執(zhí)行絕大多數(shù)是依照業(yè)會計準(zhǔn)則來制定的，因此法律法規(guī)的一致性就決定了稅法中的債務(wù)重組事項應(yīng)當(dāng)隨著企業(yè)會計準(zhǔn)則的更新而不斷與時俱進加以更新完善。在實際執(zhí)行過程中，債務(wù)重組有關(guān)的會計準(zhǔn)則最近一次修訂是發(fā)生在2019年5月份，該次修訂對債務(wù)重組的概念以及相關(guān)界定做了較明顯的改動，但是與之對應(yīng)的稅法中對債務(wù)重組的會計制度依據(jù)則依舊是沿用2006年老會計準(zhǔn)則下對債務(wù)重組的界定，即老準(zhǔn)則下債務(wù)重組為“債務(wù)人和債權(quán)人就債權(quán)債務(wù)協(xié)議條件修改的事項稱為債務(wù)重組”，概念界定的滯后會導(dǎo)致債務(wù)重組的外延性有了明顯不合理擴大，從而會導(dǎo)致稅務(wù)部分在處理債務(wù)重組過程中，難以按照當(dāng)前企業(yè)會計準(zhǔn)則正確的區(qū)分出債務(wù)重組的當(dāng)事人，從而使得納稅過程中征納稅事項難以準(zhǔn)確無誤的執(zhí)行。

(二)債務(wù)重組中稅收優(yōu)惠覆蓋范圍較窄我國當(dāng)前的稅收法律法規(guī)雖然對債務(wù)重組事項制定了一系列優(yōu)惠政策，但是這些優(yōu)惠政策力度以及覆蓋范圍較窄，從而導(dǎo)致稅收優(yōu)惠力度不足。我國當(dāng)前稅法中對債務(wù)重組的特別規(guī)定僅體現(xiàn)在企業(yè)所得稅方面，而對于諸如增值稅、消費稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅等其他稅種在債務(wù)重組事項中并無單獨提及，即在債務(wù)重組情形下這些稅種的稅務(wù)處理同正常情形稅務(wù)處理一致，并無任何優(yōu)惠政策可言。例如相關(guān)交易涉及土地增值稅時，債權(quán)方按照增值額采取超率累進稅率繳納土地增值稅，對于企業(yè)的債務(wù)重組的債權(quán)人而言，其已經(jīng)在重組過程中放棄了其一部分應(yīng)當(dāng)享受但未享受的權(quán)利，因此再讓其額外支付該部分的稅費明顯不合理也不可??；對于企業(yè)的債務(wù)重組的債務(wù)人而言，其自身就是因為經(jīng)營不善出現(xiàn)了資金危機才被迫進行債務(wù)重組，其財務(wù)資金狀況本身就十分緊張，再對相關(guān)交易視同銷售支付稅費也無疑是對債務(wù)人財務(wù)危機現(xiàn)狀的雪上加霜。因此，在債權(quán)債務(wù)雙方當(dāng)事人都不愿負(fù)擔(dān)債務(wù)重組中所發(fā)生的稅費時，當(dāng)事人雙方就有動機采取一些不正當(dāng)?shù)男袨閬矶惚芏愘M的征收，從而導(dǎo)致國家稅收收入的流失以及對稅收政策的侵犯。

(三)債務(wù)重組中稅收優(yōu)惠執(zhí)行的監(jiān)管不足根據(jù)分析可知債務(wù)重組的稅收優(yōu)惠可能體現(xiàn)應(yīng)納稅額上的減免也有可能體現(xiàn)在應(yīng)納稅稅率上的降低，因此對于享受債務(wù)重組稅收優(yōu)惠的企業(yè)而言，倘若在后續(xù)執(zhí)行過程中相關(guān)稅務(wù)部門監(jiān)管不當(dāng)，則很有可能出現(xiàn)企業(yè)在繳稅時使用不正當(dāng)?shù)氖侄紊俳换蛘卟唤欢惪?，從而?dǎo)致國家稅收的流失。目前我國跨地區(qū)、一體化的稅務(wù)服務(wù)體系尚在建設(shè)和完善過程中，針對跨地區(qū)的債務(wù)重組事項，并沒有完全形成信息的傳遞和共享機制，從而會導(dǎo)致不同稅務(wù)部門之間會存在信息不對稱以及信息滯后的情形，繼而會導(dǎo)致主管稅務(wù)機關(guān)很難對區(qū)域外的企業(yè)進行后續(xù)監(jiān)督管理工作，而區(qū)域外企業(yè)的主管稅務(wù)機關(guān)對于企業(yè)的債務(wù)重組情況并不知情，沒辦法實施監(jiān)督管理。由于監(jiān)管不及時，非常容易被重組企業(yè)利用，做出不正當(dāng)?shù)谋芏愋袨?。目前，債?wù)重組的后續(xù)監(jiān)督管理工作、稅務(wù)機關(guān)間重組信息傳遞和共享機制都需要盡快完善。

三、企業(yè)債務(wù)重組涉稅問題的改革方向

針對上文分析中我國債務(wù)重組中涉及到的稅務(wù)處理方面尚存在的問題和不足，本文認(rèn)為可以從以下方面加以改革改進：如果債務(wù)重組涉稅界限不明確，需要明確債務(wù)重組企業(yè)界限；如果債務(wù)重組涉稅優(yōu)惠政策不明確，可以從所得稅、流轉(zhuǎn)稅及其他稅三個方向入手；如果債務(wù)重組涉稅出現(xiàn)監(jiān)管不到位問題，則需要健全監(jiān)控機制。

(一)進一步明確債務(wù)重組中納稅人身份如上文定義所述，債務(wù)重組事項的認(rèn)定需要符合一定的條件，只有在上述情形均滿足的情形下才可認(rèn)為該項經(jīng)濟事項屬于債務(wù)重組事項，當(dāng)事人雙方可以按照稅法中對處在債務(wù)重組中雙方當(dāng)事人的納稅權(quán)利和義務(wù)進行相應(yīng)的劃分和判定，并繼而執(zhí)行相關(guān)稅收政策。對于不能完全滿足上述債務(wù)重組定義的債權(quán)債務(wù)人則不能認(rèn)定雙方發(fā)生的交易事項為債務(wù)重組事項，因此不能享受由債務(wù)重組事項帶來的稅收優(yōu)惠政策。同時稅收法律法規(guī)應(yīng)當(dāng)對故意冒充債務(wù)重組債權(quán)債務(wù)人的企業(yè)實施一定的稅收懲罰措施，從而避免企業(yè)投機取巧虛假申報來享受債務(wù)重組稅收優(yōu)惠的不良行為發(fā)生。債務(wù)重組中雙方當(dāng)事人納稅身份的明確，一方面可以使得債權(quán)債務(wù)雙方當(dāng)事人可以依靠相關(guān)稅收法律法規(guī)來明確自身的權(quán)利和義務(wù)，從而避免盲目或者錯誤運用稅收法律法規(guī)給自身發(fā)展帶來不利影響；另一方面也有利于相關(guān)稅收執(zhí)法部門根據(jù)雙方當(dāng)事人的身份來對其進行正確的債務(wù)重組涉稅事項指導(dǎo)，從而達到同時保證雙方當(dāng)事人稅收權(quán)利和國家稅收威嚴(yán)性的目的。

(二)加大債務(wù)重組的稅收優(yōu)惠力度債務(wù)重組是企業(yè)自救的方式之一，因此相關(guān)稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)在企業(yè)自救過程中給與其一定的稅收政策的優(yōu)惠，共同幫助企業(yè)渡過經(jīng)營難關(guān)，促進企業(yè)長久發(fā)展，具體來看稅收優(yōu)惠政策的落實可以從以下三點展開。1.對于債務(wù)重組企業(yè)的所得稅優(yōu)惠。企業(yè)債務(wù)重組的本質(zhì)目的就是通過債權(quán)債務(wù)雙方之間的溝通和協(xié)商，使得債權(quán)人對債務(wù)人的債權(quán)做出一定的讓步，從而在一定程度上減輕債務(wù)人的債務(wù)負(fù)擔(dān)，避免債務(wù)人破產(chǎn)促進企業(yè)長久穩(wěn)定的發(fā)展。因此，稅收中如果針對債務(wù)重組事項給與債務(wù)人企業(yè)一定的所得稅優(yōu)惠政策，則無疑會減輕債務(wù)人的債務(wù)負(fù)擔(dān)，從而達到更好促進債務(wù)人經(jīng)營狀況好轉(zhuǎn)繼而持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展的目的。具體來看所得稅優(yōu)惠政策的實施可以從兩方面入手：其一，直接對進行債務(wù)重組的企業(yè)進行一定程度上的所得稅減免，這種直接性的減免既可以體現(xiàn)在稅率上的減免也可以體現(xiàn)在所得稅額上的減免，通過直接減免的方式讓債務(wù)人企業(yè)直接明了的享受到稅收政策的優(yōu)惠；其二，間接對進行債務(wù)重組的企業(yè)進行所得稅減免，這種方式可體現(xiàn)在增加企業(yè)所得稅扣減額例如參照研發(fā)費用加計扣除等等。只有從根本上減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，才能更好的幫助債務(wù)人企業(yè)更好的渡過難關(guān)，保障其持久穩(wěn)定的發(fā)展。2.對于債務(wù)重組企業(yè)的增值稅優(yōu)惠。通過上文的分析可知債務(wù)重組存在以資產(chǎn)償還債務(wù)式債務(wù)方式，以資產(chǎn)抵償債務(wù)的債務(wù)重組方式一方面可以使得債務(wù)人債務(wù)負(fù)擔(dān)得以降低同時還使得償債資產(chǎn)的價值得以實現(xiàn)，另一方面也使得債權(quán)人的債權(quán)得以收回，避免出現(xiàn)無法收回債權(quán)而計提大額壞賬的情形。根據(jù)現(xiàn)行的債務(wù)重組稅法政策可知，當(dāng)企業(yè)以自身的原材料、存貨等資產(chǎn)進行抵償債務(wù)時，其需要按照視同銷售方式照常繳納增值稅及相關(guān)附加稅費，從而使得債務(wù)人企業(yè)在重組過程中未享受到增值稅減免帶來的優(yōu)惠政策3.對于債務(wù)重組企業(yè)的其他稅收優(yōu)惠。債務(wù)重組中倘若債務(wù)人以房產(chǎn)或者土地等資產(chǎn)來抵償債務(wù)時，則會在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中發(fā)生高額的土地增值稅和房產(chǎn)稅等稅費。土地增值稅是適用超率累進稅率，房產(chǎn)稅的房屋轉(zhuǎn)讓稅率也為轉(zhuǎn)讓收入的1.2%，如果債務(wù)人以房產(chǎn)或土地作為標(biāo)的資產(chǎn)進行抵償債務(wù)，則會產(chǎn)生高額的稅負(fù)。因此，在稅收法律法規(guī)中應(yīng)當(dāng)對債務(wù)重組過程中以房產(chǎn)、土地等資產(chǎn)來抵償債務(wù)時，給與一定的除所得稅和增值稅之外的其他稅種的減免，這樣以來一方面可以達到更大程度上減輕債務(wù)人企業(yè)的財務(wù)負(fù)擔(dān)促使其早日擺脫經(jīng)營危機，另一方面也可以避免企業(yè)為了減免稅費而采取極端的違法措施，從而促進法制和諧社會的建設(shè)和發(fā)展。通過加大對債務(wù)重組中雙方當(dāng)事人的稅收優(yōu)惠政策力度，一方面可以使得債務(wù)人企業(yè)在經(jīng)營困難階段享受到一定的資金和政策扶持，感受到國家政策的關(guān)懷和補貼，從而幫助其更好、更快的從企業(yè)經(jīng)營危機中走出，從而最終達到促進我國企業(yè)整體健康、持續(xù)發(fā)展的目的；另一方面稅收優(yōu)惠政策的擴大，也可以使得本身在債務(wù)重組就遭受損失的債權(quán)人得以適當(dāng)?shù)慕?jīng)濟利益補償，從而彌補債權(quán)人因執(zhí)行債務(wù)重組事項帶來的虧損，使得債權(quán)人企業(yè)不排斥與債務(wù)人企業(yè)達成債務(wù)重組和解協(xié)議，最終達到雙方互利共助、和諧發(fā)展的雙贏局面。

(三)完善對債務(wù)重組企業(yè)涉稅工作的監(jiān)督管理從上文分析中可得知，債務(wù)重組的涉稅事項在具體執(zhí)行過程中由于缺少相關(guān)稅務(wù)執(zhí)法部門的全程監(jiān)管，可能會給重組企業(yè)在稅收業(yè)務(wù)的處理上提供偷漏稅的時間，造成國家的稅收損失。造成上述問題的本質(zhì)原因主要在于我國當(dāng)前對于債務(wù)重組涉稅問題的監(jiān)管不到位以及相關(guān)信息傳遞和共享機制尚未完善。因此，在當(dāng)前經(jīng)濟環(huán)境背景下加強對債務(wù)重組企業(yè)的監(jiān)控管理，最好的辦法就是建立一個全國務(wù)機關(guān)可以傳遞和共享使用重組稅收優(yōu)惠系統(tǒng)的平臺，所有稅務(wù)機關(guān)管轄的重組企業(yè)的稅收都要在此平臺上顯示并關(guān)聯(lián)稅務(wù)機關(guān)。通過稅務(wù)信息共享平臺的建設(shè)，可以使得不同地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)及時了解到跨地區(qū)的債權(quán)債務(wù)企業(yè)在債務(wù)重組過程中涉稅問題的執(zhí)行進度和執(zhí)行情況，從而使其掌握到一線的債務(wù)重組信息，便于加強對債務(wù)重組過程的監(jiān)管和指導(dǎo)，從而實現(xiàn)一方面能更好的為債務(wù)重組中債權(quán)債務(wù)雙方企業(yè)進行稅務(wù)指導(dǎo)；另一方面也保障了稅收收入的足額足量的征收從而維護國家稅收利益。

四、結(jié)語

綜上所述，目前我國與債務(wù)重組有關(guān)稅收優(yōu)惠偏少，但隨著我國“減稅降費”大紅包對困難企業(yè)和中、小微企業(yè)的不斷支持。作者相信有關(guān)債務(wù)重組的各項稅收優(yōu)惠也會應(yīng)運而生，將會對各債務(wù)重組企業(yè)注入一劑強心劑，使債務(wù)重組讓利者得到補償，困難者得到補助，為全面建設(shè)社會主義現(xiàn)代化國家提供更充足的血液。

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作者：張青友 單位：中鐵二局第一工程有限公司