淺議財(cái)計(jì)官制對(duì)財(cái)會(huì)的感染

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本文作者：張昱 工作單位：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)

西周財(cái)計(jì)官制與現(xiàn)代企業(yè)財(cái)會(huì)制度的比較

現(xiàn)代企業(yè)中，財(cái)務(wù)副總主管財(cái)會(huì)工作，直接對(duì)總經(jīng)理或董事會(huì)負(fù)責(zé)。其職責(zé)主要在于領(lǐng)導(dǎo)財(cái)務(wù)工作，全面計(jì)劃和控制企業(yè)財(cái)會(huì)核算、分析、報(bào)告工作，監(jiān)控并應(yīng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)行使一部分管理職能，如企業(yè)財(cái)會(huì)制度的建設(shè)，財(cái)務(wù)績(jī)效的考評(píng)等。規(guī)范的企業(yè)財(cái)會(huì)制度要求財(cái)務(wù)部門和會(huì)計(jì)部門分開設(shè)置，分別確定財(cái)務(wù)主管和會(huì)計(jì)主管。而在一家小型企業(yè)里，這兩個(gè)職位可能重疊，從而使他們的職權(quán)混在一起；因而，總財(cái)務(wù)師和總會(huì)計(jì)師的職責(zé)劃分并不非常嚴(yán)格。西周財(cái)計(jì)官制與現(xiàn)代企業(yè)財(cái)會(huì)體制有著一定的交疊，如會(huì)計(jì)部門的獨(dú)立、逐層受托責(zé)任管理、會(huì)計(jì)報(bào)告、會(huì)計(jì)與出納的初步分工、會(huì)計(jì)部門發(fā)揮鉤考監(jiān)督的作用、一定的手續(xù)制度、財(cái)務(wù)分庫(kù)保管等。但是，由于歷史發(fā)展階段和社會(huì)制度的差異，周代財(cái)計(jì)官制與現(xiàn)代企業(yè)財(cái)會(huì)體制之間存在明顯的差異，主要表現(xiàn)在以下方面：財(cái)會(huì)體制設(shè)置的目的和服務(wù)對(duì)象不同不難看出，西周財(cái)計(jì)官制的主要目的是在于圍繞財(cái)政收支關(guān)心進(jìn)行經(jīng)濟(jì)制衡，逐級(jí)構(gòu)建受托責(zé)任和報(bào)告機(jī)制，最終形成一個(gè)龐雜的財(cái)計(jì)系統(tǒng)，具有鮮明的階級(jí)性，目標(biāo)集中在為統(tǒng)治者的經(jīng)濟(jì)集權(quán)服務(wù)。與之不同的，現(xiàn)代企業(yè)財(cái)會(huì)體制的設(shè)計(jì)是基于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)，為利益相關(guān)者提供對(duì)其決策有用的信息，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)的管理和核算，提高經(jīng)濟(jì)效率。財(cái)會(huì)部門職責(zé)的范圍不同西周財(cái)計(jì)部門的主要職責(zé)在于管理會(huì)計(jì)核算、財(cái)政收支、財(cái)物保管和稅賦征收，管理范圍涉及國(guó)家中央到地方各層級(jí)財(cái)會(huì)工作的匯總和上報(bào)。依靠的是國(guó)家強(qiáng)制力。而現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動(dòng)主要是管理企業(yè)籌集、投資、運(yùn)營(yíng)和分配過程中的資金活動(dòng)，整個(gè)過程與國(guó)家財(cái)政的管理是有著絕對(duì)的差異的。內(nèi)部控制目標(biāo)和程度不同前文提到，西周財(cái)計(jì)官制中已經(jīng)凸顯出一定的內(nèi)部牽制思想，在這個(gè)系統(tǒng)中不僅建立了獨(dú)立的會(huì)計(jì)部門，會(huì)計(jì)部門與國(guó)庫(kù)保管部門分工明確，相互聯(lián)系相互制約，同時(shí)設(shè)立相對(duì)獨(dú)立的宰夫?qū)徲?jì)。但是與現(xiàn)代企業(yè)全面規(guī)范的控制環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)反映、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控八要素（COSO，2004）相比，還是有很大差距的。例如宰夫作為審計(jì)部門隸屬于上級(jí)機(jī)構(gòu)，權(quán)責(zé)有限；部門之間建立一定的手續(xù)，但是沒有完備的授權(quán)機(jī)制等。

西周財(cái)計(jì)官制對(duì)現(xiàn)代企業(yè)財(cái)會(huì)管理的啟示

收支對(duì)口，加強(qiáng)核算西周財(cái)計(jì)體制中，以九賦之法將收入來(lái)源分為九個(gè)方面核算，《周禮•天官•冢宰》載：“以九賦斂財(cái)賄”，指出王室九種收入分別來(lái)九種地稅，形成政府的經(jīng)常性收入。同樣在支出上“以九式均節(jié)財(cái)用”，用九種規(guī)定來(lái)節(jié)制財(cái)政支出?，F(xiàn)代企業(yè)在財(cái)會(huì)核算與管理的上，應(yīng)當(dāng)適量定立一定核算和稽查原則，保證收入、把關(guān)支出、開源節(jié)流，注重資本投資長(zhǎng)短期匹配，在考慮企業(yè)自身體量和發(fā)展能力的前提下，適時(shí)地作出財(cái)務(wù)決策。同時(shí)，也要防止企業(yè)資金控制和授權(quán)制度流于形式。明確企業(yè)財(cái)會(huì)體制設(shè)計(jì)的目標(biāo)和職能一方面，企業(yè)財(cái)會(huì)體制的設(shè)計(jì)應(yīng)該從財(cái)務(wù)目標(biāo)和會(huì)計(jì)目標(biāo)兩方面制定，在財(cái)務(wù)目標(biāo)上主要有利潤(rùn)最大化、股東權(quán)益最大化、企業(yè)價(jià)值最大化等，會(huì)計(jì)目標(biāo)主要認(rèn)為有“決策有用觀”和“受托責(zé)任觀”。在設(shè)計(jì)財(cái)會(huì)部門時(shí)，企業(yè)就應(yīng)該在考慮眾多因素（如企業(yè)組織形式、規(guī)模大小、從事行業(yè)）的基礎(chǔ)上選擇最適合的目標(biāo)，根據(jù)目標(biāo)設(shè)定財(cái)會(huì)活動(dòng)的各項(xiàng)流程和指標(biāo)。另一方面，企業(yè)在設(shè)計(jì)財(cái)會(huì)體制時(shí)應(yīng)當(dāng)明確財(cái)會(huì)部門與其他職能的界限，建立明晰的授權(quán)審批、業(yè)務(wù)辦理、財(cái)產(chǎn)保管等業(yè)務(wù)流程，對(duì)人員的安排權(quán)責(zé)明確。較大企業(yè)應(yīng)該嚴(yán)格分離會(huì)計(jì)部門和財(cái)務(wù)部門，而小企業(yè)可以根據(jù)自身體量和財(cái)務(wù)目標(biāo)設(shè)置一個(gè)財(cái)會(huì)部門。保證內(nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力內(nèi)部審計(jì)是建立于組織內(nèi)部、服務(wù)于管理部門的一種獨(dú)立的檢查、監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)。西周財(cái)計(jì)體制中，擔(dān)任內(nèi)審工作的宰夫隸屬于倉(cāng)管組織，獨(dú)立性有限。而在企業(yè)中保持內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立于被審計(jì)部門和人員是保持審計(jì)客觀、公正、有效的前提。但是在實(shí)際中，許多企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門附屬于高級(jí)或平級(jí)財(cái)務(wù)部門，形成審計(jì)與被審計(jì)者分隔不明確的矛盾。因此，保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立有效，在財(cái)會(huì)體制的設(shè)計(jì)上須保證內(nèi)審組織應(yīng)獨(dú)立于其他職能部門，或者是具有高于被審計(jì)部門的權(quán)限。同時(shí)內(nèi)審人員應(yīng)當(dāng)由具備專業(yè)勝任能力和道德素質(zhì)的人擔(dān)任，避免內(nèi)審工作流于形式。提高內(nèi)部控制的可行性和效率西周財(cái)計(jì)制度全面、規(guī)模龐大。大規(guī)模的財(cái)計(jì)系統(tǒng)，一方面可見周朝對(duì)官?gòu)d會(huì)計(jì)的重視，另一方面也過于復(fù)雜，理想成分過多。實(shí)際上對(duì)收支、財(cái)物、稅賦過于細(xì)致的區(qū)劃，存在易于脫節(jié)與難以及時(shí)進(jìn)行收支比較等缺點(diǎn)。現(xiàn)代企業(yè)在設(shè)計(jì)財(cái)會(huì)體制和內(nèi)部控制時(shí)，也應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的性質(zhì)和作用，不應(yīng)為了規(guī)則而規(guī)則，而應(yīng)注重控制的效果，要在嚴(yán)格的層級(jí)劃分和扁平化的管理之中作出適當(dāng)?shù)倪x擇。4結(jié)語(yǔ)西周時(shí)期建立的財(cái)計(jì)官制已經(jīng)體現(xiàn)出會(huì)計(jì)部門獨(dú)立設(shè)置、經(jīng)濟(jì)牽制、內(nèi)部審計(jì)等基本思想，現(xiàn)代企業(yè)的財(cái)會(huì)體制在很大的程度上是對(duì)周朝古老思想的繼承。但在不同的時(shí)代背景和個(gè)別情況下，現(xiàn)代企業(yè)財(cái)會(huì)制度根據(jù)內(nèi)外部環(huán)境的變化，需要適時(shí)地作出一定的改善，以契合現(xiàn)代企業(yè)的整體目標(biāo)。