企業(yè)銷售地下車位納稅探討

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一、轉(zhuǎn)讓地下車位涉及的稅種

通過以上分析可以看出,河南省將房地產(chǎn)企業(yè)銷售地下車位的行為,無論是以轉(zhuǎn)移產(chǎn)權(quán)還是永久使用權(quán)的方式銷售均界定為銷售不動產(chǎn),那么下面對銷售地下車位所涉及的稅種逐一進行分析:

(一)營業(yè)稅:

豫地稅發(fā)[2005]第16號文已經(jīng)明確房地產(chǎn)企業(yè)以轉(zhuǎn)讓有限產(chǎn)權(quán)或永久使用權(quán)方式銷售建筑物均屬于銷售不動產(chǎn)的行為,那么房地產(chǎn)企業(yè)銷售地下車位就應(yīng)該按照銷售不動產(chǎn)的稅目征收5%的營業(yè)稅,相應(yīng)的征收城建稅、教育費附加及地方教育費附加等附加稅費。

(二)土地增值稅:

土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物的行為征收的一種稅。對于有產(chǎn)權(quán)車位的銷售,將其收入納入土地增值稅的征稅范圍是毫無疑問的,那么對于人防車位的銷售如何處理？《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》(國稅發(fā)[2006]第187號)第四條規(guī)定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項目配套的公共設(shè)施如建成后有償轉(zhuǎn)讓,應(yīng)計算收入,并準(zhǔn)入扣除成本、費用。并且既然河南省將房地產(chǎn)企業(yè)以轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán)的方式銷售地下車位的行為也視同銷售不動產(chǎn)處理,那么也應(yīng)該將人防車位的銷售收入納入土地增值稅的征稅范圍。土地增值稅的繳納分為預(yù)征和清算兩個環(huán)節(jié):

1、預(yù)征環(huán)節(jié):車位預(yù)征土地增值稅采用的是隨房走的原則,根據(jù)《河南省地方稅務(wù)局關(guān)于調(diào)整土地增值稅核定征收率有關(guān)問題的公告》(河南省地稅局2011年第10號公告)第三條的規(guī)定:房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對購房者隨房屋一并購買的地下室、車庫,在預(yù)征收土地增值稅時,采用隨房確定的原則:即銷售房屋為普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的,地下室、車庫按照普通標(biāo)準(zhǔn)住宅確定;銷售房屋為非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅或其他房地產(chǎn)項目的,地下室、車庫按照非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅或其他房地產(chǎn)項目確定。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對購買者未購買房屋但單獨購買了地下室、車庫、閣樓的,按照其他房地產(chǎn)項目征收土地增值稅。根據(jù)《河南省地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅若干政策的通知》(豫地稅發(fā)[2010]第28號),河南省土地增值稅預(yù)征率根據(jù)不同項目分別確定:普通標(biāo)準(zhǔn)住宅1.5%;除普通標(biāo)準(zhǔn)住宅以外的其他住宅3.5%;其他房地產(chǎn)項目4.5%。

2、清算環(huán)節(jié):地下車位的銷售收入被確認(rèn)為土地增值稅清算的收入,其相應(yīng)的成本是可以配比扣除的。并且,根據(jù)河南省地稅局2011年第10號公告第三條的規(guī)定,待清算時,應(yīng)將地下室、車庫收入并入除住宅以外的其他房地產(chǎn)項目,也就是說在清算時,車位不并入住宅項目,而是并入商鋪等住宅以外的項目計算增值額和扣除項目金額。這里有個存在爭議的問題是,車位是否分?jǐn)偼恋爻杀?。對于該問題各地處理方法并不統(tǒng)一,但是由于地下的部分并不計入容積率,所以筆者認(rèn)為,地下車位不分?jǐn)偼恋爻杀臼潜容^合理的做法。

(三)房產(chǎn)稅:

房地產(chǎn)企業(yè)自用或者出租的商品房應(yīng)該征收房產(chǎn)稅,而房地產(chǎn)企業(yè)銷售地下車位的行為被界定為銷售不動產(chǎn),那么就不屬于房產(chǎn)稅的征稅范圍,不應(yīng)該征收房產(chǎn)稅。

(四)企業(yè)所得稅:

房地產(chǎn)企業(yè)銷售地下車位作為銷售不動產(chǎn),取得的收入并入企業(yè)所得稅的收入中。但是地下車位成本的處理有些特殊,根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法>的通知》(國稅發(fā)[2009]31號文)第三十三條的規(guī)定,利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所,作為公共配套設(shè)施進行處理,可以看出地下車位的成本并不是與收入配比扣除的,而是作為公共配套扣除的。值得注意的是,這里所講的地下車位無需考慮產(chǎn)權(quán),只要是利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車位,無論是否有產(chǎn)權(quán),一律作為公共配套進行成本扣除,也就是說,地下車位的成本無需保留,全部計入住宅成本中。而且國家稅務(wù)總局納稅服務(wù)司對該問題的答復(fù)也確認(rèn)了這一處理方法,總局答復(fù):利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所應(yīng)計入開發(fā)成本,待停車場所出售時,一次性確認(rèn)收入,同時不能再結(jié)轉(zhuǎn)成本。

二、案例

河南省某市一房地產(chǎn)公司于2014年1月1日開發(fā)建造一項目,地上可售面積為住宅18萬平方米(計容建筑面積,其中普通標(biāo)準(zhǔn)住宅6萬平方米,非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅12萬平方米),地下可售面積為車位2萬平方米(不計容建筑面積,可辦理產(chǎn)權(quán)),另有人防設(shè)施改造的地下車位0.3萬平方米。該項目發(fā)生的成本如下:土地出讓金及相關(guān)稅費1.2億,土地征用及拆遷補償費用300萬,前期工程費1500萬,建筑安裝工程費3億(其中包含地下車位成本6000萬),基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費用3000萬,公共配套設(shè)施費1000萬,開發(fā)間接費用2000萬。該項目2014年12月31日交付業(yè)主,交付時的銷售情況如下:普通標(biāo)準(zhǔn)住宅銷售98%,取得收入2億元;非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅銷售95%,取得收入5.2億,有產(chǎn)權(quán)的車位銷售1.5萬平方米,取得收入9000萬,人防車位銷售0.18萬平方米,取得收入480萬(車位中有1980萬屬于普通標(biāo)準(zhǔn)住宅客戶購買的車位,有7500萬屬于非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅客戶購買的車位)。14年發(fā)生期間費用1500萬(假定所得稅前均可扣除),假定該企業(yè)土地增值稅清算、企業(yè)所得稅匯算均以2014年12月31日為基準(zhǔn)日。

(一)營業(yè)稅及附加稅費:

營業(yè)稅=(20000+52000+9000+480)*0.05=4074萬;城建稅=4074*0.07=285.18萬;教育費附加=4074*0.03=122.22萬;地方教育費附加=4074*0.02=81.48萬。

(二)土地增值稅:

1、預(yù)征土地增值稅=(20000+1980)*0.015+(52000+7500)*0.035=2412.2萬

2、土地增值稅清算:清算時對普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和車位分別計算增值額和增值率

(1)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅:分?jǐn)偼恋厝〉贸杀?12000÷18*6=4000萬;分?jǐn)偼恋卣饔眉安疬w補償費=300÷18*6=100萬;分?jǐn)偨ㄖ惭b成本=(30000-6000)÷18*6=8000萬;分?jǐn)偳捌诠こ藤M、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套費、開發(fā)間接費=(1500+3000+1000+2000)÷(18+2+0.3)*6=2216.75萬;開發(fā)成本=(4000+100+8000+2216.75)*98%=14030.42萬;收入=20000萬;稅金=20000*0.05(1+7%+3%+2%)=1120萬;扣除項目=14030.42*1.3+1120=19359.55萬;增值額=20000-19359.55=640.45萬;增值率=640.45÷19359.55=3.31%＜20%,免征土地增值稅。

(2)非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅:分?jǐn)偼恋厝〉贸杀?12000÷18*12=8000萬;分?jǐn)偼恋卣饔眉安疬w補償費=300÷18*12=200萬;分?jǐn)偨ㄖ惭b成本=(30000-6000)÷18*12=16000萬;分?jǐn)偳捌诠こ藤M、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套費、開發(fā)間接費=(1500+3000+1000+2000)÷(18+2+0.3)*12=4433.50萬;開發(fā)成本=(8000+200+16000+4433.5)*95%=27201.83萬;收入=52000萬;稅金=52000*0.05*(1+7%+3%+2%)=2912萬;扣除項目=27201.83*1.3+2912=38274.38萬;增值額=52000-38274.38=13725.62萬;增值率=13725.62÷38274.38=35.86%;土地增值稅=13725.62*30%=4117.69萬。

(3)車位:建筑安裝工程費直接計入:6000萬;分?jǐn)偳捌诠こ藤M、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套費、開發(fā)間接費=(1500+3000+1000+2000)÷(18+2+0.3)*2.3=849.75萬;開發(fā)成本=(6000+849.75)÷(2+0.3)*(1.5+0.18)=5003.30萬;收入=9480萬;稅金=9480*0.05*(1+7%+3%+2%)=530.88萬;扣除項目=5003.30*1.3+530.88=7035.17萬;增值額=9480-7035.17=2444.83萬;增值率=2444.83÷7035.17=34.75%;土地增值稅=2444.83*30%=733.45萬;該項目應(yīng)繳納土地增值稅=4117.69+733.45=4851.14萬;清算補交土地增值稅=4851.14-2412.2=2438.94萬。

(三)企業(yè)所得稅匯算

收入=20000+52000+9000+480=81480萬;住宅總成本=12000+300+1500+30000+3000+1000+2000=49800萬;住宅已售部分比例=(6*98%+12*95%)÷18=96%;住宅已售部分成本=49800*96%=47808萬;稅金=4074+285.18+122.22+81.48+4851.14=9414.02萬;期間費用=1500萬;所得額=81480-47808-9414.02-1500=22757.98萬;所得稅=22757.98*0.25=5689.50萬。

三、結(jié)語

總結(jié)來看,河南省對地下車位銷售的納稅處理并不是以有沒有產(chǎn)權(quán)來做區(qū)分,而是將有產(chǎn)權(quán)車位和人防車位的銷售統(tǒng)統(tǒng)認(rèn)定為銷售不動產(chǎn)。把握住這個原則,再結(jié)合各個稅種的具體規(guī)定,我們在納稅處理上就有了依據(jù)。

作者：曹君 單位：東方今典集團有限公司