小議小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策

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小微企業(yè)所涵蓋的范圍要大于小型微利企業(yè)，不僅包括一般性企業(yè)，還包括個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)及個體工商戶，且在運(yùn)用具體指標(biāo)判斷企業(yè)類型時，小型微利企業(yè)除了運(yùn)用一般性指標(biāo)（如從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額）外，還包括應(yīng)納稅所得額指標(biāo)，以突出優(yōu)惠政策對企業(yè)盈利能力的考察。

稅收政策支持小微企業(yè)發(fā)展的依據(jù)評判

（一）促進(jìn)就業(yè)、穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)及激勵創(chuàng)新的承載主體

過去十五年來，無論發(fā)達(dá)的工業(yè)化國家還是新興的發(fā)展中國家，都對小微企業(yè)的發(fā)展給予了極大關(guān)注和支持。運(yùn)用各種優(yōu)惠的經(jīng)濟(jì)政策鼓勵小微企業(yè)發(fā)展已成為近年來的世界潮流。從國際看，市場化改革及政府管制的放松極大地刺激了轉(zhuǎn)軌國家小微企業(yè)部門的發(fā)展。在俄羅斯，小微企業(yè)數(shù)量僅僅在1991～1994年間增長了將近3倍（Engelschalk,2004）。中國也不例外，截止2009年底，中小企業(yè)（含小微企業(yè)）對我國GDP的貢獻(xiàn)超過50%，提供超過70%的就業(yè)崗位，為城鎮(zhèn)新增就業(yè)更是提供了80%以上的崗位。從激勵創(chuàng)新的角度看，完成了66%的發(fā)明專利，82%以上的新產(chǎn)品開發(fā)（陸金方，2012）。在新時期，包括小微企業(yè)在內(nèi)的中小企業(yè)已成為促進(jìn)就業(yè)、穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)及激勵創(chuàng)新的承載主體，運(yùn)用稅收政策支持小微企業(yè)發(fā)展構(gòu)成了我國實現(xiàn)宏觀經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)的重要內(nèi)容。

（二）減少貧困和縮小收入差距的重要方式

國內(nèi)外實踐表明：小微企業(yè)的發(fā)展對于低收入群體的脫貧及縮小收入差距發(fā)揮了重要作用。在發(fā)展中國家，小微企業(yè)數(shù)量增加為低收入人群的脫貧提供了難得的機(jī)遇，尤其是婦女從業(yè)者。Berry(2007)指出，實證研究已經(jīng)證明，小微企業(yè)部門的發(fā)展與較低的收入不平等程度顯著相關(guān)。世界銀行的相關(guān)研究認(rèn)為，小微企業(yè)的發(fā)展為發(fā)展中國家鄉(xiāng)村地區(qū)的就業(yè)增長提供了唯一的現(xiàn)實途徑。與上述研究結(jié)論相似，OECD的研究成果表明：通過大力發(fā)展小微企業(yè)，積極調(diào)動民眾創(chuàng)業(yè)精神，可以在很大程度上創(chuàng)造就業(yè)機(jī)會及減輕低收入者的貧困程度（OECD，2005）。從我國當(dāng)前實際出發(fā)，無論是縮小地區(qū)差距、城鄉(xiāng)差距還是個體收入差距，除了運(yùn)用財政稅收工具在二次分配環(huán)節(jié)進(jìn)行直接調(diào)節(jié)外，還應(yīng)充分重視落后地區(qū)及低收入群體的“自我造血式”發(fā)展，運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策支持小微企業(yè)的快速發(fā)展，為其創(chuàng)業(yè)精神的充分發(fā)揮創(chuàng)造有利的社會氛圍。

（三）稅收公平的強(qiáng)化

由于小微企業(yè)一般處于產(chǎn)業(yè)鏈末端，相對于大企業(yè)，其從事的活動或生產(chǎn)的產(chǎn)品更接近于終端消費(fèi)者，從產(chǎn)業(yè)鏈角度考察稅收負(fù)擔(dān)歸宿，小微企業(yè)往往成為最終稅收負(fù)擔(dān)的承接者，其所承擔(dān)的相對稅負(fù)要高于大企業(yè)?？梢詮囊韵聨讉€角度進(jìn)行思考：（1）小企業(yè)購進(jìn)材料或服務(wù)一般不能從銷售方（大企業(yè)）取得抵扣發(fā)票，貨勞稅方面的重復(fù)征稅在小微企業(yè)身上表現(xiàn)得尤為突出；（2）在很多發(fā)展中國家，征管當(dāng)局為降低征管成本，小企業(yè)應(yīng)納稅款一般都由向小企業(yè)銷售產(chǎn)品或服務(wù)的大企業(yè)代扣代繳，如在一些非洲法語國家和南非，大企業(yè)被要求在小企業(yè)向其購買產(chǎn)品或服務(wù)時代扣代繳商品稅和所得稅（Slemrod,2007）；（3）大企業(yè)可以利用其在市場競爭中的優(yōu)勢地位輕易將其繳納的稅款轉(zhuǎn)嫁給小企業(yè)，使得納稅人和負(fù)稅人的身份發(fā)生分離。因此，即使名義上大企業(yè)繳納的稅款比小企業(yè)多，但其真正的稅收貢獻(xiàn)并沒有統(tǒng)計數(shù)字表現(xiàn)得那么大?；谏鲜隹紤]，對小企業(yè)進(jìn)行稅收支持，可以一定程度上糾正現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)生活中存在的稅負(fù)從大企業(yè)向小企業(yè)的流轉(zhuǎn)偏差，強(qiáng)化稅收公平。

現(xiàn)行小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策評析

（一）現(xiàn)行小微企業(yè)適用的稅收優(yōu)惠政策描述

現(xiàn)行稅收體系的所有稅種基本都適用于小微企業(yè)，其中最主要的稅種為增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個人所得稅等，此外小微企業(yè)還要繳納各種類型的基金和行政性收費(fèi)。同時相關(guān)稅法又對小微企業(yè)有一定的特殊稅收措施，具體如表4所示。

（二）現(xiàn)行小微企業(yè)稅收政策存在的問題

1.所得稅。對小微企業(yè)適用較之基本稅率較低的稅率是包括美國、英國、日本、比利時等發(fā)達(dá)國家的常見做法。如英國公司所得稅標(biāo)準(zhǔn)稅率為30%，對納稅調(diào)整后利潤低于30萬英鎊的稅率為20%，低于1萬英鎊的稅率為10%。①我國符合條件的小微企業(yè)的企業(yè)所得稅為20%，僅略低于企業(yè)所得稅25%的基本稅率，而俄羅斯、愛爾蘭、波蘭、埃及、臺灣地區(qū)等的企業(yè)所得稅基本稅率都低于或等于20%，我國對小微企業(yè)的優(yōu)惠稅率明顯偏高。而優(yōu)惠力度相對較大的，應(yīng)稅所得額減半并按20%計征所得稅的規(guī)定，僅適用于應(yīng)納稅所得額低于6萬的小微企業(yè)，適用范圍窄，且此規(guī)定只在2012年到2015年間有效，具有明顯的臨時性。個體工商戶、個人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)適用5%～35%的5級累進(jìn)稅，且沒有像企業(yè)所得稅那樣的高技術(shù)、研發(fā)、就業(yè)等方面的費(fèi)用扣除優(yōu)惠，造成與法人企業(yè)相比，非法人小微企業(yè)處于優(yōu)惠缺乏、實際稅率高的不利局面。

2.貨物和勞務(wù)稅。2011年11月我國調(diào)高增值稅和營業(yè)稅起征點，但應(yīng)該注意的是，月銷售額5000～20000元、日或次銷售額300～500的起征點標(biāo)準(zhǔn)，是遠(yuǎn)低于現(xiàn)行小微型企業(yè)劃定標(biāo)準(zhǔn)中的微型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的。這使得眾多微型企業(yè)難以從該政策受益，主要受益的是個體工商戶。考慮到當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和價格水平，以及現(xiàn)行稅收征管狀況，提高起征點對小微企業(yè)稅收減負(fù)的象征意義多于實際意義，真正價值更多止于稅務(wù)局和納稅人稅收征納成本的降低。增值稅小規(guī)模納稅人的規(guī)定，雖然使適用的小微企業(yè)名義上可以按3%的低稅率納稅，但由于不可實現(xiàn)進(jìn)項稅抵扣，以銷售額全額、而非增加值計稅，其實際稅負(fù)并不必然低于增值稅一般納稅人。考慮到小規(guī)模納稅人不得領(lǐng)購開具增值稅專用發(fā)票對其購銷活動的制約，以及促進(jìn)小規(guī)模企業(yè)強(qiáng)化會計核算、不減少稅收收入的立法動因和原則，增值稅小規(guī)模納稅人規(guī)定還可能增加適用該規(guī)定的小微企業(yè)的稅收和經(jīng)營成本，而不利于小微企業(yè)發(fā)展。

3.小微企業(yè)宏觀稅費(fèi)負(fù)擔(dān)重。所得稅和商品稅是小微企業(yè)稅負(fù)的主體部分，除此之外小微企業(yè)和其他大中型企業(yè)一樣要負(fù)擔(dān)城建稅、房產(chǎn)稅、車船稅、車輛購置稅、資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等稅收，社會保障基金及其他基金和行政事業(yè)性收費(fèi)等。而這些眾多稅費(fèi)規(guī)定中，體現(xiàn)量能課稅原則和對小微企業(yè)的照顧支持性規(guī)定非常少。北京大學(xué)國家發(fā)展研究院與阿里巴巴集團(tuán)基于對中西部1407個小微企業(yè)調(diào)查的《中西部小微企業(yè)經(jīng)營與融資狀況調(diào)研報告》顯示，②雖然近期政府采取了針對小微企業(yè)的減稅措施，但僅30.27%的小微企業(yè)感受到稅負(fù)負(fù)擔(dān)減少，大批小微企業(yè)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)并未減輕，60.81%的小微企業(yè)認(rèn)為目前企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)已經(jīng)影響企業(yè)經(jīng)營，其中14.88%的小微企業(yè)認(rèn)為稅費(fèi)影響企業(yè)正常經(jīng)營、甚至危及企業(yè)生存。在微薄的利潤空間和激烈的市場競爭下，高昂的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)使得逃避稅費(fèi)成為小微企業(yè)的普遍做法，調(diào)查顯示90%的小微企業(yè)有逃避稅費(fèi)的操作。有33.57%的小微企業(yè)認(rèn)為，當(dāng)前的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)已經(jīng)占到企業(yè)實際經(jīng)營成本的10%以上，且這一稅費(fèi)負(fù)擔(dān)水平是在小微企業(yè)通過各種手段躲避稅費(fèi)之后達(dá)成的。

4.對小微企業(yè)稅收優(yōu)惠方式單一、優(yōu)惠不充分。在現(xiàn)有稅收制度中，對小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠方式，所得稅主要采用的是稅率優(yōu)惠，貨物勞務(wù)稅采用的是起征點方式，稅收優(yōu)惠方式單一。由于優(yōu)惠手段自身的制約，加上優(yōu)惠方式使用力度的限制，現(xiàn)行稅收政策工具的使用并未充分體現(xiàn)對小微企業(yè)的照顧和鼓勵導(dǎo)向。眾多的小微企業(yè)在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長、社會就業(yè)、科技創(chuàng)新、消除貧困、市場競爭、穩(wěn)定社會等方面具有的重大作用；另一方面，在我國非完善的市場經(jīng)濟(jì)下，大中型企業(yè)在市場中具有特有的經(jīng)濟(jì)、社會和政治優(yōu)勢，大量分散的小微企業(yè)規(guī)模小、力量弱，同時又面臨大中型企業(yè)的直接競爭。為促進(jìn)小微企業(yè)的發(fā)展，必須綜合改變現(xiàn)行稅收優(yōu)惠工具單一、優(yōu)惠不力的局面，綜合運(yùn)用多種有力的優(yōu)惠手段，來促進(jìn)小微企業(yè)發(fā)展。

5.小微企業(yè)稅收征管效率低。根據(jù)現(xiàn)行稅制，基本所有的稅種都適用于小微企業(yè)，增值稅和營業(yè)稅雖然規(guī)定有起征點，低于起征點的小微企業(yè)免稅，但是由于起征點仍舊偏低，使眾多銷售收入少、利潤微薄的小微企業(yè)成為納稅人。這不僅增加了小微企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)和稅收遵從成本，制約了其發(fā)展，而且稅務(wù)機(jī)關(guān)要實現(xiàn)對眾多小微企業(yè)所得稅、商品稅等相關(guān)稅收的有效征管需要大量的人力物力投入，但征得的稅收收入?yún)s非常有限，稅收征管的成本高、收益低。在稅務(wù)機(jī)關(guān)人力物力有限約束下，即使有企業(yè)所得稅核定征收、增值稅小規(guī)模納稅人規(guī)定等降低征管成本的征收方式，小微企業(yè)稅收征管低效率仍無法根本改變。

促進(jìn)小微企業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策設(shè)計

（一）拓展優(yōu)惠政策范圍，擴(kuò)大優(yōu)惠效果影響力

從所得稅角度考察，我國現(xiàn)行的優(yōu)惠政策僅惠及符合小型微利企業(yè)，不符合“微利”特征的小微企業(yè)無法享受所得稅優(yōu)惠政策，導(dǎo)致該優(yōu)惠政策的影響力較弱，達(dá)不到調(diào)動絕大部分小微企業(yè)經(jīng)營積極性的目的。建議擴(kuò)大所得稅優(yōu)惠政策的惠及面，將絕大多數(shù)小微企業(yè)列入優(yōu)惠政策支持范圍，一方面使得《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及實施條例與工信部聯(lián)企業(yè)[2011]300號文件關(guān)于小微企業(yè)的概念界定相一致，避免政出多門造成的混亂；另一方面通過進(jìn)一步提高增值稅和營業(yè)稅的起征點，擴(kuò)大優(yōu)惠政策受惠范圍，調(diào)動廣大小微企業(yè)的經(jīng)營積極性，在社會上形成小微企業(yè)競爭發(fā)展的良好氛圍，為優(yōu)秀小微企業(yè)做大做強(qiáng)提供寬松的制度環(huán)境，也有利于實現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)的長期協(xié)調(diào)發(fā)展。

（二）加大優(yōu)惠力度，加快“費(fèi)改稅”步伐，切實減輕實際稅負(fù)

由上文可知，從國際比較看，我國小型微利企業(yè)適用的企業(yè)所得稅優(yōu)惠力度還是比較小的。較小的優(yōu)惠力度可能導(dǎo)致相關(guān)的優(yōu)惠規(guī)定只流于形式而疏于實踐，產(chǎn)生不了相應(yīng)的激勵效果。建議一方面加大稅收優(yōu)惠力度，切實減輕小微企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)?？梢钥紤]進(jìn)一步降低符合條件的小微企業(yè)適用稅率，將目前的20%的優(yōu)惠稅率降為15%或10%，以突顯稅收政策對小微企業(yè)的扶持；另一方面，加快小微企業(yè)“費(fèi)改稅”步伐，對政府各部門征收的各項費(fèi)用按照其征收的法律依據(jù)、體現(xiàn)的利益取向及使用渠道，該取消的取消，適于以稅收形式的應(yīng)盡快啟動費(fèi)改稅的法律程序，最大限度地規(guī)范向小微企業(yè)的收費(fèi)體制，減少政府對小微企業(yè)的行政干預(yù)，避免“稅負(fù)減輕而其他隱性負(fù)擔(dān)加重”的情形出現(xiàn)，切實減輕小微企業(yè)的實際稅負(fù)。

（三）優(yōu)化優(yōu)惠方式，增強(qiáng)優(yōu)惠效果

我國目前對小微企業(yè)的所得稅優(yōu)惠形式從根本上講是一種直接優(yōu)惠，即對企業(yè)的經(jīng)營成果進(jìn)行評價，在此基礎(chǔ)上決定稅率大小而給予優(yōu)惠，更大程度上是一種“事后獎勵”而非“事前激勵”。從國際經(jīng)驗看，小微企業(yè)做大做強(qiáng)的關(guān)鍵在于其創(chuàng)業(yè)期的積累及經(jīng)營，但創(chuàng)業(yè)期的現(xiàn)金流及盈利狀況往往不盡如人意，間接式的“事前激勵”反而更容易發(fā)揮政策激勵效果，尤其對于高新技術(shù)小微企業(yè)更是如此?？梢钥紤]運(yùn)用間接優(yōu)惠方式促進(jìn)高新技術(shù)行業(yè)小微企業(yè)做大做強(qiáng)，建議一方面加大高科技行業(yè)小微企業(yè)的研發(fā)加計扣除力度，取消側(cè)重于單一研發(fā)主體自主創(chuàng)新的激勵設(shè)計，對小微企業(yè)參與的多主體合作研發(fā)活動予以充分支持；另一方面，高新技術(shù)行業(yè)小微企業(yè)進(jìn)口或購買研發(fā)所需的高端設(shè)備和儀器允許采用加速折舊法，減免相關(guān)的貨勞稅，降低其初創(chuàng)期稅收負(fù)擔(dān)，減輕小微企業(yè)初創(chuàng)期的資金及經(jīng)營壓力。

（四）降低融資成本，改善融資環(huán)境

從我國實際出發(fā)，融資成本高、融資困難已成為阻礙小微企業(yè)快速發(fā)展的主要障礙。國有企業(yè)相對于小微企業(yè)更易獲得貸款的體制根源是銀行貸款給國有企業(yè)時所需承擔(dān)的政治及經(jīng)濟(jì)風(fēng)險都較低，當(dāng)財政“兜底”壞賬時，實質(zhì)等同于財政資金補(bǔ)貼國有企業(yè)。財稅政策對企業(yè)融資支持不應(yīng)局限于企業(yè)身份，對處于國家鼓勵發(fā)展的行業(yè)、發(fā)展前景光明及可以提供相關(guān)擔(dān)保的小微企業(yè)同樣應(yīng)該給予足夠的融資支持。雖然現(xiàn)行財稅［2011］105號文件存在支持滿足小微企業(yè)融資需求的優(yōu)惠規(guī)定，但僅限于印花稅，范圍窄、力度小。建議對貸款給符合條件小微企業(yè)的銀行貸款利息收入在營業(yè)稅或所得稅方面給予一定的稅收優(yōu)惠，如降低稅率或減計收入，鼓勵銀行滿足符合條件小微企業(yè)的融資需求，促進(jìn)其進(jìn)一步發(fā)展壯大。（本文作者：張倫倫、李建軍、鐘毅 單位：西南財經(jīng)大學(xué)財稅學(xué)院、上海市寶山區(qū)國家稅務(wù)局）