探討會(huì)計(jì)賬戶社會(huì)功能演變

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摘要：本文通過“圖表結(jié)構(gòu)”演變探討了古羅馬、中世紀(jì)與現(xiàn)代三個(gè)時(shí)代的會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)，分析了不同時(shí)代會(huì)計(jì)與社會(huì)結(jié)構(gòu)之間的關(guān)系，認(rèn)為會(huì)計(jì)就控制和確認(rèn)方面為社會(huì)提供了合法性工具，不同時(shí)代的會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)凸顯了不同社會(huì)觀念。會(huì)計(jì)借助賬戶對(duì)稱性凸顯了時(shí)代的主體價(jià)值觀念，將社會(huì)成員聯(lián)系在一起，同時(shí)借助會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)內(nèi)容可以探索社會(huì)行為者的社會(huì)立場(chǎng)和聯(lián)系。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)；結(jié)構(gòu)；合法性；賬戶

會(huì)計(jì)賬戶結(jié)構(gòu)是會(huì)計(jì)實(shí)現(xiàn)計(jì)算理性的形式基礎(chǔ)，沒有形式的理性就不會(huì)產(chǎn)生實(shí)質(zhì)的理性。會(huì)計(jì)作為社會(huì)系統(tǒng)的“控制工具、相關(guān)利益者協(xié)調(diào)平臺(tái)、組織行為合法性制度”，“既反映了社會(huì)的建設(shè)，也有利于社會(huì)的建設(shè)，社會(huì)行動(dòng)的體制形式和模式與社會(huì)的產(chǎn)生和發(fā)展交織在一起”（STUARTBURCHELL,1980）。本文以會(huì)計(jì)賬戶為分析對(duì)象，分析三個(gè)歷史時(shí)期：共和國(guó)后期的羅馬和帝國(guó)時(shí)期（公元前2世紀(jì)到公元4世紀(jì)）、意大利文藝復(fù)興時(shí)期（在13世紀(jì)末到17世紀(jì)之間）和19世紀(jì)末的英國(guó)。對(duì)比不同時(shí)期的賬戶結(jié)構(gòu)，分析賬戶結(jié)構(gòu)后面隱含的社會(huì)信息，分析不同時(shí)代的會(huì)計(jì)賬戶如何適應(yīng)不同時(shí)代的發(fā)展要求，建立起不同的社會(huì)理性結(jié)構(gòu)。

一、古羅馬時(shí)期的賬戶：以規(guī)范行為理性為主導(dǎo)的會(huì)計(jì)—身份社會(huì)

羅馬人清楚地意識(shí)到記賬的普遍可取性。采取木片的形式，覆蓋蠟（Tabulae），裝訂在一起，并保存在一個(gè)專門的房間，稱為塔布利納姆（Minaud，2005年）。在羅馬社會(huì)，使用這種“木板書”是常見的事件記錄方式，用做各類事件確認(rèn)的證明。這種木板書涉及交易的商業(yè)記錄部分就演變?yōu)樽钤绲臅?huì)計(jì)記錄模型。這種古老的交易記錄行為逐步固化為一種公式化的語言，使用古老的詞匯和語法，設(shè)置形式和拼寫，以及有節(jié)奏的質(zhì)量，創(chuàng)造出一些聽起來令人印象深刻、精確和詳盡的東西，用于社會(huì)秩序控制、記錄交易行為，同時(shí)用于指導(dǎo)、協(xié)調(diào)和規(guī)范社會(huì)成員的關(guān)系。

（一）羅馬公民和奴隸之間的關(guān)系富有的羅馬公民將把農(nóng)業(yè)財(cái)產(chǎn)和大筆資金的管理交給奴隸，奴隸將代表他們進(jìn)行經(jīng)濟(jì)交易。保存賬目是“管理規(guī)則”的一部分，構(gòu)成了羅馬精英對(duì)負(fù)責(zé)管理其農(nóng)業(yè)財(cái)產(chǎn)的奴隸的統(tǒng)治。關(guān)于簿記做法最明確的指導(dǎo)方針保障了簿記內(nèi)容的規(guī)范性，交易內(nèi)容涉及“多少”、“誰”、“何時(shí)”、“哪里”和“如何”（Minaud，2005年）。過去交易的記錄按年份和貨物類型進(jìn)行了分組。主人清楚地檢查了賬戶，以了解在一段時(shí)間內(nèi)創(chuàng)造的財(cái)富，同時(shí)也評(píng)估奴隸的可信度和道德品質(zhì)。審查這些賬戶以考慮奴隸是否可以假裝被解放（Minaud，2005年）。因此，財(cái)務(wù)上的成功和奴隸在記錄保存方面的勤奮可以被用來識(shí)別雇工的工作效率與存在價(jià)值，表現(xiàn)優(yōu)異的奴隸則可獲得自由或羅馬公民身份。

（二）羅馬公民之間的關(guān)系羅馬公民特別感興趣的是基于平等觀念對(duì)所收到的東西和所給予的東西進(jìn)行數(shù)字比較，這是互惠的重要性的一個(gè)標(biāo)志，如羅馬法律格言：“給予的行為需要另一個(gè)人的等額回報(bào)”。由于服務(wù)交換往往不是即時(shí)的，這種關(guān)系依賴于公民的誠(chéng)意。交易記錄對(duì)于從事特定種類的非物質(zhì)金融交易是至關(guān)重要的，而木質(zhì)白板書的正確使用顯然證明了這一點(diǎn)。羅馬人口普查包括將公民分為三個(gè)等級(jí)（平民、馬術(shù)和貴族），創(chuàng)建和命令稱為羅馬公民體（Civitas）的實(shí)體。個(gè)人財(cái)富無疑被認(rèn)為是“必要的和好的”（Finley，1973年，第35頁），也是獲得特定公民權(quán)利的條件，如選舉權(quán)。實(shí)際上，人口普查是一種建立一個(gè)有序社會(huì)的增強(qiáng)行為。人口普查的結(jié)果是以木質(zhì)白板書的形式書寫公民的姓名，并根據(jù)他們的等級(jí)將其儲(chǔ)存起來，直到下一次的人口普查。羅馬人清楚地知道，在某一次人口普查中給予的地位不是永久的；等級(jí)每五年左右重新確定一次。

二、文藝復(fù)興時(shí)期：基督教商人社區(qū)的會(huì)計(jì)--經(jīng)濟(jì)理性

社會(huì)文藝復(fù)興時(shí)期的簿記受到基督教的影響，復(fù)式記賬作為基督教宇宙多樣性統(tǒng)一觀念的表達(dá)形式之一，借鑒時(shí)代的各種專業(yè)研究，例如幾何、建筑和繪畫，在賬簿設(shè)計(jì)方面體現(xiàn)了各種基督教的宗教精神：保持精確和對(duì)稱的賬戶有助于中世紀(jì)商人成為合法公民，有助于完善自身精神成就道德基督徒、成功企業(yè)家甚至有影響力政治家。

（一）商人和基督教宇宙之間的關(guān)系在文藝復(fù)興時(shí)期，賬戶不僅被用作經(jīng)濟(jì)交易的保管人；它們還有助于反思更廣泛的社會(huì)關(guān)注道德和宗教問題。通過對(duì)商家會(huì)計(jì)賬簿的分析，可以對(duì)商家的信譽(yù)和道德進(jìn)行評(píng)價(jià)。帕西奧利的Summa說明了簿記是如何通過借貸分類完成賬簿結(jié)構(gòu)的列示，為簿記員創(chuàng)建了單獨(dú)的位置來記錄“借方”和“貸方”。復(fù)式記賬這一創(chuàng)新是引人注目的，因?yàn)樗仁箷?huì)計(jì)人員站在兩個(gè)相反的空間之間，決定每筆交易誰應(yīng)該被貸記（記貸），誰應(yīng)該被借記（記借）?！拔覀兯返牟怀^我們所收到的，我們所欠的也不超過我們已經(jīng)給出的”（Aho，1985，第34頁），要么滿意，要么不滿意。這一布局也大大便利了核查，特別是Summa摘要，這確保了貸方和借方欄的總和相等。帕西奧利是一位數(shù)學(xué)家，也是一位方濟(jì)各會(huì)教士，為了不被認(rèn)為是鼓勵(lì)貪婪的追逐利益，商人簿記必須融入基督教的財(cái)富與道德觀念（Carruther&Espeland，1991）。這種聯(lián)系就是由帕西奧利的建議明確地提出的，即用一個(gè)開頭公式來啟動(dòng)所有的分類賬，比如“NomedioGuadagno”（以上帝的名義）。但也含蓄地通過將現(xiàn)實(shí)的財(cái)富賬戶與接收末日審判的道德賬戶進(jìn)行人生追求的平衡。與中世紀(jì)社會(huì)文化觀念的趨勢(shì)相一致，包括會(huì)計(jì)以比例和對(duì)稱的方式看待本來是看不見的更廣泛的宇宙特征的反射。復(fù)式記賬賬戶結(jié)構(gòu)與當(dāng)時(shí)的其他藝術(shù)和科學(xué)一起，提供了一個(gè)宇宙秩序的形象。

（二）商人之間的關(guān)系在商業(yè)航行的背景下，航海家主要關(guān)注諸如“我擁有什么”？和“我做了什么”？投資者，關(guān)注“我被騙了嗎”？或“我在收入中的公平份額是多少”？對(duì)所有這些人來說，會(huì)計(jì)賬簿都是用來保存信用的精確記錄，并標(biāo)明“哪”、“多少”、“從什么時(shí)候開始”和“為什么”。對(duì)于文藝復(fù)興時(shí)期的商人來說，了解他們所扮演的角色、他們所處的地位以及他們?cè)谏鐣?huì)中所享受的關(guān)系是有用的。債權(quán)人名單的記錄使人們意識(shí)到每個(gè)商人與社區(qū)其他成員之間的聯(lián)系（Carruther，1998年；McCarthy等人，2008年）。在這種情況下，為獲得信貸而共同存在的多焦點(diǎn)信用概念是促進(jìn)一個(gè)人作為商業(yè)伙伴、朋友和政治盟友的地位。相反，信用的喪失帶來了一種道德基調(diào)，損害了聲譽(yù)，對(duì)一個(gè)人繼續(xù)作為社區(qū)的一部分的能力產(chǎn)生了巨大的后果。因此，信貸是用來處理與個(gè)人在地位、財(cái)富和權(quán)力方面的社會(huì)威望有關(guān)的交易方式的延展，有助于促進(jìn)社會(huì)成員交易的深度和廣度。因此，從信用信息和賬戶的對(duì)稱內(nèi)容的增加所構(gòu)成的復(fù)式簿記是通過提供記錄經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和政治聯(lián)系的間接要素來探索社區(qū)中個(gè)人地位的一種手段。

三、現(xiàn)代社會(huì)的形成：會(huì)計(jì)--社會(huì)專家網(wǎng)絡(luò)社會(huì)

維多利亞中期英國(guó)的主要經(jīng)濟(jì)哲學(xué)是自由貿(mào)易，1855年的《公司法》體現(xiàn)了國(guó)家在經(jīng)濟(jì)監(jiān)管方面的政策，該法要求所有有限責(zé)任公司向股東轉(zhuǎn)交資產(chǎn)負(fù)債表，并任命審計(jì)員，以檢查財(cái)務(wù)文件是否正確起草和真實(shí)（Walker，1995年；1996年）。對(duì)于賬戶用戶來說，會(huì)計(jì)被認(rèn)為降低了他們與數(shù)字的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的復(fù)雜性。一些學(xué)者在當(dāng)時(shí)簿記做法的演變中看到了從“虛構(gòu)”到“科學(xué)事實(shí)”的轉(zhuǎn)變（利特爾頓，1933年）。在這種情況下，會(huì)計(jì)通過公司之間的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系促進(jìn)了客觀性，簿記員不再是熟練的博學(xué)者，而是專業(yè)專家。

（一）有限責(zé)任公司與索賠人之間的關(guān)系在現(xiàn)代社會(huì)中，賬戶體現(xiàn)的結(jié)構(gòu)理性成為科學(xué)客觀性之一。記載于1456-1457年BernardodeAlemanode'Medici的分類賬，每一項(xiàng)都包括特定信貸或債務(wù)的性質(zhì)及其數(shù)額，并列出持有債務(wù)或信貸的個(gè)人的姓名。在這些條目中，一個(gè)十字在日期之前，所有的句子都是用第一人稱寫在整個(gè)分類賬上。商人的賬戶摘錄，不再明確提到宗教短語和象征，也沒有使用第一人稱，因?yàn)榫渥颖粶p少到最低限度?，F(xiàn)代賬戶仍然是組織控制的重要構(gòu)成手段，但它們被認(rèn)為是客觀的科學(xué)性質(zhì)剝奪了這種構(gòu)成超越經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的聯(lián)系?，F(xiàn)代賬戶的布局支持了它所代表的公司經(jīng)營(yíng)的結(jié)構(gòu)理性，但它遵循了賦予“經(jīng)濟(jì)”特權(quán)的專屬標(biāo)準(zhǔn)，而“數(shù)字神秘”迫使用戶集中精力于一組本質(zhì)上是經(jīng)濟(jì)和交易的關(guān)系，實(shí)現(xiàn)了現(xiàn)實(shí)交易在紙質(zhì)空間內(nèi)的理性重構(gòu)。而且，鑒于客觀性主要在于努力通過避免在所產(chǎn)生的文件中留下一絲知情者的痕跡來塑造自我，關(guān)于賬戶生產(chǎn)者道德的信息與商業(yè)關(guān)系的表征分離，這種需要進(jìn)一步催生了專業(yè)會(huì)計(jì)師組織的出現(xiàn)。

（二）專業(yè)會(huì)計(jì)師與賬戶使用者之間的關(guān)系19世紀(jì)末，英國(guó)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的一個(gè)主要新事物是建立全國(guó)性的專業(yè)協(xié)會(huì)，以提高對(duì)負(fù)責(zé)編制賬目的人員和系統(tǒng)的可靠性的信心。通過考試，會(huì)計(jì)成為自我參照：會(huì)計(jì)被要求自我校驗(yàn)，而校驗(yàn)工具就是基于賬戶結(jié)構(gòu)的對(duì)稱性和預(yù)先設(shè)定的賬戶模型。賬戶已成為以類似方式接受培訓(xùn)的人采用的共同正式協(xié)議的最終結(jié)果。正如Grafton和Jardine（1986）所指出的，這一轉(zhuǎn)變揭示了一個(gè)識(shí)別“為什么”行為的過程（結(jié)束-一個(gè)道德問題）和“如何”行為（一個(gè)技能問題-手段問題）的結(jié)果，最終完成了歷史的轉(zhuǎn)變。這種工具理性主導(dǎo)的技術(shù)道德替代了主觀判斷的傳統(tǒng)道德：嚴(yán)格應(yīng)用會(huì)計(jì)技術(shù)足以向社區(qū)提供有價(jià)值的服務(wù)。

四、結(jié)語

會(huì)計(jì)由于其構(gòu)建理性和適當(dāng)性敘事的能力（Meyer，1986年）被認(rèn)為是一種強(qiáng)有力的說服工具，使事情可以計(jì)算。強(qiáng)調(diào)賬戶結(jié)構(gòu)的性質(zhì)是一種反射性的構(gòu)圖和社會(huì)秩序方法。通過會(huì)計(jì)賬戶的社會(huì)性功用強(qiáng)調(diào)了社會(huì)領(lǐng)域的認(rèn)識(shí)論、政治和社會(huì)特性，從而認(rèn)知不同時(shí)代賬戶意義的差異。會(huì)計(jì)不僅是那些關(guān)鍵材料中的“允許計(jì)算的安排”和市場(chǎng)等強(qiáng)大機(jī)構(gòu)的形成，而且會(huì)計(jì)也可能再次促進(jìn)公平的社會(huì)關(guān)系。

作者：么秀杰 單位：集寧師范學(xué)院