人民銀行會計標(biāo)準(zhǔn)完善

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一、人民銀行會計標(biāo)準(zhǔn)現(xiàn)狀

目前人民銀行會計要素計量最主要的有兩種，收付實現(xiàn)制為會計核算基礎(chǔ)和以歷史成本為資產(chǎn)計價屬性的會計標(biāo)準(zhǔn)。

（一）人民銀行會計的核算基礎(chǔ)：收付實現(xiàn)制

由于人民銀行業(yè)務(wù)的特殊性，人民銀行的會計核算采用收付實現(xiàn)制。一是表內(nèi)會計科目設(shè)置中沒有應(yīng)收利息、待攤費(fèi)用等科目，雖然設(shè)有“暫收款項、暫付款項”等科目，但其資金性質(zhì)與企業(yè)會計不同，這些科目資金的性質(zhì)是臨時性、過渡性的。二是中資產(chǎn)類中再貸款、再貼現(xiàn)資金根據(jù)國家執(zhí)行貨幣政策的需要發(fā)放和操作；發(fā)行債券按債券面值計價，發(fā)行債券發(fā)生的各種費(fèi)用，計入當(dāng)期業(yè)務(wù)支出。三是各項財務(wù)收入的確認(rèn)按人民銀行收到各項收入后計入相應(yīng)賬戶。四是所有支出全部納入財務(wù)支出核算，財務(wù)支出一律按規(guī)定的核算內(nèi)容據(jù)實列支，不允預(yù)提虛列。費(fèi)用開支范圍和標(biāo)準(zhǔn)按國家有關(guān)規(guī)定制定，報財政部批準(zhǔn)后下發(fā)實施。每一會計年度的收入減除該年度支出，并按照國務(wù)院財政部門核定的比例提取總準(zhǔn)備金后的凈利潤全部上繳中央財政。只有本期實際收到的收入和本期實際支付的費(fèi)用才列入損益表，這是人民銀行各項財務(wù)收支確認(rèn)的原則，是與人民銀行實行獨(dú)立的財務(wù)預(yù)算管理體制緊密相關(guān)的。五是應(yīng)收未收利息在表外反映，固定資產(chǎn)不計提折舊，只在表外計算折舊額。收付實現(xiàn)制的原則簡化了會計核算手續(xù)，比較簡單直觀，能夠?qū)崿F(xiàn)財務(wù)收支與年度預(yù)算安排的有效配比，在中央銀行不以營利為目的的前提下，收付實現(xiàn)制是一種相對有效的制度安排，具有核算簡便、會計信息可靠等優(yōu)越性。

（二）人民銀行會計的計量屬性：歷史成本計量原則

人民銀行對各項資產(chǎn)的計量遵循的是歷史成本原則，即“各項財產(chǎn)按取得時的實際成本入賬，在存續(xù)期間不對財產(chǎn)價值進(jìn)行調(diào)整”，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：一是貴金屬和外匯儲備占款按歷史成本核算，不隨價值變動和匯率波動調(diào)整賬面價值；二是再貸款按發(fā)放時的金額進(jìn)行核算，不進(jìn)行減值測試，不計提損失準(zhǔn)備；不采用重估價值，其應(yīng)收未收利息納入表外核算。三是有價證券按實際支付的價款作為入賬價值，不攤銷溢價、折價，不按市價法或攤余成本法調(diào)整賬面價值。四是國際金融組織資產(chǎn)按出資時實際支付的金額入賬。歷史成本原則是我國資產(chǎn)計價的主要計量屬性，其特點(diǎn)是便于日常核算，便于進(jìn)行價值判斷，可以真實客觀地反映取得財產(chǎn)物資時實際發(fā)生的成本，在市場環(huán)境尚不完善，公允價值的取得和運(yùn)用存在一定困難的前提下，歷史成本原則是一種較為現(xiàn)實的計量基礎(chǔ)。

（三）人民銀行會計履行職能情況

會計有兩項最基本職能就是會計核算和會計監(jiān)督，在此基礎(chǔ)上，隨著經(jīng)濟(jì)活動的不斷發(fā)展，會計還衍生出參與經(jīng)濟(jì)預(yù)測和決策的職能。目前人民銀行的會計工作在三項職能中得到不同程度的體現(xiàn)。一是人民銀行目前已有一套完整的會計集中核算系統(tǒng)和會計報表系統(tǒng)。這些系統(tǒng)能夠?qū)θ嗣胥y行發(fā)生的各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行及時有效的處理，并通過編制人民銀行會計報表，真實準(zhǔn)確地反映人民銀行在制定和執(zhí)行貨幣政策、維護(hù)金融穩(wěn)定，提供金融服務(wù)等方面所取得的成果?？梢哉f，人民銀行的會計工作能夠比較充分地發(fā)揮其會計核算的職能。二是人民銀行會計監(jiān)督的職能也在不斷的完善過程中。具體表現(xiàn)在：會計核算中嚴(yán)格的崗位分工；核算部門對會計憑證的審核；事后、內(nèi)審部門對核算結(jié)果的監(jiān)督審查；定期或不定期的內(nèi)部控制檢查等。三是人民銀行會計部門通過編制會計財務(wù)報告并開展會計分析，可以為人民銀行相關(guān)政策的制定和提供決策依據(jù)，但與國際標(biāo)準(zhǔn)缺乏可比性，所以發(fā)揮的作用不夠顯著。

二、人民銀行現(xiàn)行會計標(biāo)準(zhǔn)存在的問題

（一）謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用有待完善

目前人民銀行會計核算并沒有完全遵行謹(jǐn)慎性原則，這主要體現(xiàn)在對再貸款等風(fēng)險性資產(chǎn)沒有計提減值準(zhǔn)備。人民銀行部分再貸款是為了維護(hù)金融穩(wěn)定而發(fā)放的，再貸款的發(fā)放對象主要是發(fā)生流動性危機(jī)和瀕臨破產(chǎn)清算的金融機(jī)構(gòu)，因此很大一部分再貸款面臨較大風(fēng)險。如果從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，就要求該部分資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，但人民銀行目前的會計核算并沒有體現(xiàn)這一點(diǎn)。資產(chǎn)的潛在損失不能得到及時確認(rèn)，不利于維持人民銀行的財務(wù)穩(wěn)健。

（二）配比原則性不強(qiáng)

人民銀行實行按季結(jié)息，即對金融機(jī)構(gòu)存貸款賬戶實行按季度結(jié)息，每季末的20日為結(jié)息日，所計利息于21日轉(zhuǎn)賬計入相應(yīng)賬戶，而第四季度12月21日至31日的存貸款賬戶的利息收入和利息支出則在下一年度計息時確認(rèn)。從這點(diǎn)來講沒有嚴(yán)格強(qiáng)調(diào)收入和費(fèi)用之間的配比關(guān)系。

（三）收益性支出和資本性支出的原則未充分體現(xiàn)

人民銀行實行預(yù)算制，要求支出必須分年度安排，因此該原則也沒有充分體現(xiàn)在人民銀行的會計核算當(dāng)中。人民銀行擁有的大量業(yè)務(wù)專用設(shè)備設(shè)施，收付實現(xiàn)制不能真實反映這類資產(chǎn)的實際狀況。如為履行貨幣發(fā)行職能購建、維修發(fā)行庫房，購買運(yùn)鈔車等固定資產(chǎn)將在一定時間內(nèi)長期使用，但這些資產(chǎn)相關(guān)的購建、維護(hù)支出沒有進(jìn)行資本化處理，而是在發(fā)生時直接作為當(dāng)期費(fèi)用處理，不能真實完整地體現(xiàn)使用狀況和凈值，沒有將相關(guān)資產(chǎn)的使用費(fèi)用和實現(xiàn)的收益進(jìn)行配比。

（四）不便于會計信息比較

當(dāng)前國外中央銀行、國際財務(wù)報告準(zhǔn)則、國內(nèi)新會計準(zhǔn)則體系的核算基礎(chǔ)都是權(quán)責(zé)發(fā)生制。從人民銀行持有的資產(chǎn)看，人民銀行不僅持有和經(jīng)營外匯儲備、黃金儲備，還因執(zhí)行貨幣政策需要持有大量有價證券，這些資產(chǎn)一般都有成熟的交易市場，價格受國內(nèi)外市場的綜合影響。這些資產(chǎn)按歷史成本計價，致使人民銀行賬面反映的儲備資產(chǎn)價值、有價證券價值嚴(yán)重偏離了市場價值，相關(guān)會計信息失去了決策性，會計反映和決策能力遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足今后世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展趨勢，不利于提高人民銀行會計信息的可比性和透明度。

（五）參與經(jīng)濟(jì)和決策的職能作用不明顯

從目前情況看，國外中央銀行在國際貨幣基金組織保障評估政策的影響下，在會計標(biāo)準(zhǔn)和會計實務(wù)方面逐漸趨同。據(jù)英國倫敦中央銀行出版社在2003年對全球159個中央銀行會計實務(wù)調(diào)查表明。82％的中央銀行對國際會計準(zhǔn)則是認(rèn)同的，直接或間接采用了國際會計標(biāo)準(zhǔn)。而我國中央銀行所執(zhí)行會計標(biāo)準(zhǔn)與國際會計標(biāo)準(zhǔn)，與其它國外央行會計標(biāo)準(zhǔn)差別很大，不利于會計信息比較、衡量，也無法根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展，提供更好的經(jīng)濟(jì)預(yù)測和決策。因此可以說目前人民銀行的會計職能更偏重于核算和監(jiān)督方面，在參與經(jīng)濟(jì)預(yù)測和決策職能方面所發(fā)揮的作用不夠顯著。

三、人民銀行會計標(biāo)準(zhǔn)改進(jìn)思路

改革人民銀行會計核算標(biāo)準(zhǔn)，逐步與國際會計準(zhǔn)則趨同，借鑒國外中央銀行會計準(zhǔn)則，循序漸進(jìn)，探索適合中國實際情況的人民銀行會計標(biāo)準(zhǔn)，真實公允地反映中央銀行經(jīng)營成果。

（一）采取循序漸進(jìn)的方式，探索權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的可行性

權(quán)責(zé)發(fā)生制對如實反映會計主體在各會計期間的經(jīng)營成果，提高會計信息的相關(guān)性和透明度方面，可以起到積極的推動作用?？紤]到人民銀行會計標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)中面臨的制約因素，可以采取循序漸進(jìn)的方式，實行權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制相結(jié)合的核算基礎(chǔ)。同一會計期間內(nèi)的各項收入和與其相關(guān)的成本、費(fèi)用、應(yīng)當(dāng)在該會計期間內(nèi)確認(rèn)。一是改變現(xiàn)行按季結(jié)息的計息規(guī)則，采取按月結(jié)息，按月核實金融機(jī)構(gòu)存貸款利息收入和利息支出；二是對固定資產(chǎn)按月計提折舊，折舊額計入當(dāng)期費(fèi)用；三是對公用經(jīng)費(fèi)、人員經(jīng)費(fèi)等維持經(jīng)營運(yùn)轉(zhuǎn)的預(yù)算費(fèi)用仍采取收付實現(xiàn)制。

（二）加強(qiáng)人民銀行資產(chǎn)管理，改革對持有金融資產(chǎn)的計量屬性，建立一套完整的價值重估體系

人民銀行持有大量的外匯儲備和黃金儲備，從資產(chǎn)本身的性質(zhì)和資產(chǎn)的重要性來考慮，可借鑒金融資產(chǎn)四分類的做法。一是對有活躍市場的外匯儲備、黃金儲備和有價證券等資產(chǎn)審慎地采用公允價值計量。二是對人民銀行另一項重要資產(chǎn)再貸款，由于不存在活躍市場，可參照商業(yè)銀行的作法，按實際利率以攤余成本計價，并在期末對所有的金融資產(chǎn)進(jìn)行減值測試，提取相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。三是對其他沒有活躍市場的資產(chǎn)仍采用歷史成本計價。建立一套價值重估體系，加強(qiáng)人民銀行資產(chǎn)管理，對增強(qiáng)人民銀行抵御風(fēng)險的能力，提高會計信息的透明度，有著十分重要的意義。

（三）改進(jìn)和完善會計信息系統(tǒng)建設(shè)

改進(jìn)人民銀行會計標(biāo)準(zhǔn)是一項工作量較艱巨的系統(tǒng)工程，涉及面廣，應(yīng)逐步完成人民銀行會計核算業(yè)務(wù)的全面改革。目前人民銀行分別在會計核算系統(tǒng)、國庫業(yè)務(wù)核算系統(tǒng)、貨幣金銀業(yè)務(wù)系統(tǒng)、固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)等多個系統(tǒng)中處理會計業(yè)務(wù)，這些系統(tǒng)相互獨(dú)立，操作管理各有要求，這種業(yè)務(wù)處理的分散方式弱化了會計管理。為改進(jìn)人民銀行會計標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)充分利用現(xiàn)有網(wǎng)絡(luò)資源，進(jìn)一步整合會計信息系統(tǒng)建設(shè)，開發(fā)會計綜合系統(tǒng)，使各個會計業(yè)務(wù)處理系統(tǒng)有序集中結(jié)合，提高信息有效利用率。

（四）加強(qiáng)人民銀行會計管理工作，完善會計信息披露機(jī)制，逐步實現(xiàn)會計信息

披露的標(biāo)準(zhǔn)化和程序化一是進(jìn)一步加強(qiáng)會計管理，夯實會計基礎(chǔ)，強(qiáng)化內(nèi)控制度建設(shè)切實防范會計風(fēng)險案件的發(fā)生。二是加快現(xiàn)代化支付系統(tǒng)建設(shè)進(jìn)程，實現(xiàn)會計核算的集中化、網(wǎng)絡(luò)化。三是加強(qiáng)內(nèi)外部審計工作，保證信息披露的真實性。四是加強(qiáng)中央銀行會計監(jiān)督力度，對季度、年度的業(yè)務(wù)和年度預(yù)算執(zhí)行聘請合格審計師逐步向社會公布會計信息。

（五）加強(qiáng)對會計準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)和研究，培養(yǎng)專業(yè)會計人才

改進(jìn)人民銀行會計標(biāo)準(zhǔn)，趨同國際會計標(biāo)準(zhǔn)，需要大批專業(yè)會計人才，所以應(yīng)大力加強(qiáng)會計人員學(xué)習(xí)研究會計準(zhǔn)則，加強(qiáng)對新法規(guī)、新業(yè)務(wù)、新知識的學(xué)習(xí)，掌握先進(jìn)的技術(shù)手段，認(rèn)真研究新情況、新問題，培養(yǎng)會計人員的會計職業(yè)判斷能力，從而提高會計對經(jīng)濟(jì)金融的分析反映能力。