談企業(yè)經(jīng)濟合同稅務(wù)風(fēng)險管控

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摘要：現(xiàn)代社會的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動是通過合同或協(xié)議的形式體現(xiàn)的，我國“金稅三期”稅務(wù)系統(tǒng)建立了稅收實時監(jiān)管體系，公司簽署、履行經(jīng)濟合同的過程也納入了國家稅收監(jiān)管過程。有效識別、分析和應(yīng)對經(jīng)濟合同中潛藏的稅務(wù)風(fēng)險，構(gòu)建稅收信用體系，關(guān)乎公司效益和發(fā)展前景。本文從合同主體、合同價款、履約期限、發(fā)票四個方面著手，通過識別、分析合同簽訂和履行中涉及的稅務(wù)風(fēng)險，提出管控措施，以期為公司降低乃至避免合同稅務(wù)風(fēng)險提供參考。

關(guān)鍵詞：經(jīng)濟合同；稅務(wù)風(fēng)險；管控措施 

一、經(jīng)濟合同稅務(wù)風(fēng)險管控的現(xiàn)實意義

隨著我國法制社會建設(shè)進程的推進，公司經(jīng)濟活動也必須遵守各項法律法規(guī)。契約精神成為經(jīng)濟業(yè)務(wù)的守護神，通過合同或協(xié)議將雙方的權(quán)利義務(wù)予以固定，是交易主體的不二選擇，同時也奠定了經(jīng)濟社會良性發(fā)展的基石。近年來，以增值稅為主體稅種的稅制改革不斷深入，我國的“金稅”三期工程逐步建成了“一個平臺，兩級處理，三個覆蓋，四個系統(tǒng)”的稅收實時監(jiān)控體系，建立了“事前事中事后”全環(huán)節(jié)電子護欄，利用云計算現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)科技技術(shù)，通過發(fā)票網(wǎng)絡(luò)將數(shù)據(jù)傳回稅收監(jiān)管單位，應(yīng)用大數(shù)據(jù)分析對納稅人進行信用評價，實現(xiàn)對公司（企業(yè)）經(jīng)濟業(yè)務(wù)的稅收管制。在這種監(jiān)管背景下，作為納稅人的各個公司就必須嚴格執(zhí)行財經(jīng)稅制，在經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動中做到發(fā)票流與業(yè)務(wù)流相一致，提高納稅遵從度。而在現(xiàn)代社會中，公司的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動是通過合同或協(xié)議的形式予以體現(xiàn)的，公司簽署、履行經(jīng)濟合同的過程同時也是國家稅收監(jiān)管的過程，能否遵守契約精神，有效識別、分析和應(yīng)對經(jīng)濟合同中潛藏的稅務(wù)風(fēng)險，構(gòu)建稅收信用體系，是其經(jīng)濟活動能否持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展的重要保證。

二、經(jīng)濟合同稅務(wù)風(fēng)險識別

稅務(wù)風(fēng)險識別是指公司（企業(yè)）在日常經(jīng)營和決策的過程中，因稅收因素的影響而對其納稅行為作出的認識和判斷。經(jīng)濟合同作為公司實體經(jīng)營業(yè)務(wù)的載體，在其簽訂和履行的過程中，不可避免地地會涉及到稅務(wù)問題，如果不能及時識別，會對公司的運營產(chǎn)生重大影響。如何正確識別其間隱藏的稅務(wù)風(fēng)險，筆者認為可從以下幾個方面著手：

（一）選擇合同交易方公司與交易對方在進行業(yè)務(wù)洽談的過程中，雙方會商定具體的標的、價格、數(shù)量、交貨方式、付款條件等，根據(jù)議定的結(jié)果簽署經(jīng)濟合同。因此，稅務(wù)風(fēng)險從一開始就已經(jīng)隱藏在雙方的業(yè)務(wù)往來之中了，選擇合法適格的交易方，是首要應(yīng)對的問題。合同交易方作為合同主體，要審查是否適格，是否在法律上可以承擔(dān)合同義務(wù)，是否是合格的納稅主體。合同的當(dāng)事人要與發(fā)票開具方、接收方、資金收付方信息保持一致，做到發(fā)票流、業(yè)務(wù)流、資金流相一致。金稅三期主要是通過發(fā)票管稅，利用開票信息對業(yè)務(wù)流程予以分析，從而判斷資金流向和稅收負擔(dān)，進而實現(xiàn)稅款的應(yīng)收盡收。審查合同的適格交易方，要注意以下三點：第一，核實對方是否正常合法經(jīng)營且具有持續(xù)性；第二，區(qū)分一般納稅人和小規(guī)模納稅人；第三，確認對方是否有履約能力，了解其納稅信用等級。

（二）關(guān)注合同價款合同價款是交易談判中重要的一項，合同價款涉及到的稅收問題很多，如下幾個方面：第一，合同價款不僅包括合同主價款，還包括價外費用，根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》第十二條的規(guī)定，價外費用包括價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、賠償金、運輸裝卸費等各種性質(zhì)的價外收費；第二，合同價款是否含增值稅，價款與增值稅款有無分開列示，稅率是否明確約定，例如租賃合同中承租方承擔(dān)全部費用的“包稅”條款該如何約定；第三，選擇適用恰當(dāng)?shù)亩惵剩缗袛嘟灰资腔旌箱N售行為還是兼營業(yè)務(wù)，選擇適用對應(yīng)稅率。

（三）明確履約期限和資金結(jié)算方式在合同中，交易各方會約定貨物交付時間、服務(wù)完成時間、付款時間等，這些都屬于履約期的確認。履約期的確定，不僅關(guān)乎交易的完成，而且也是納稅人增值稅義務(wù)的關(guān)鍵節(jié)點。合同當(dāng)事人在約定履約期限同時也要明確資金的結(jié)算方式，因為這兩項與納稅義務(wù)緊密關(guān)聯(lián)，關(guān)系著納稅義務(wù)的起始期限。交易方可以考慮經(jīng)營情況、信用度、工期等因素，約定采取直接收款、分期付款和賒銷、預(yù)收貨款、托收承付或委托銀行收款等結(jié)算方式，不同的結(jié)算方式納稅義務(wù)發(fā)生的具體時點是有差別的，各方通過協(xié)商，選定一個合適的結(jié)算方式，有利于控制稅費支出時間，合理安排使用資金。

（四）關(guān)注增值稅發(fā)票發(fā)票，是指在購銷商品，提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證。發(fā)票管控是“金稅”三期的核心，通過發(fā)票發(fā)售系統(tǒng)、開票系統(tǒng)、認證系統(tǒng)等子系統(tǒng)，對發(fā)票虛開、發(fā)票流滯、發(fā)票走逃等情形進行實時監(jiān)控。公司在發(fā)票管理上，做到合同流、資金流、發(fā)票流“三流”相一致，是有效避免稅務(wù)稽查的重要方面。發(fā)票在使用過程中，時常會出現(xiàn)如下問題：是先付款還是先給發(fā)票？給予什么樣的發(fā)票？發(fā)票出具如何與結(jié)算方式相結(jié)合等諸如此類。發(fā)票雖然是合同履行過程中出具的票據(jù)，但在簽訂合同時，我們有必要考慮到實際使用時會出現(xiàn)的爭議，預(yù)先在合同條款中予以明確約定。

三、經(jīng)濟合同稅務(wù)風(fēng)險分析

（一）合同主體1.合同主體的持續(xù)履約能力。合同對方如不能持續(xù)正常經(jīng)營，其履約能力受到影響，在發(fā)票上容易出現(xiàn)失控票、滯留票的風(fēng)險。如買賣合同中，A公司作為買方（一般納稅人），按合同約定支付貨物價款，對方也開具了增值稅專用發(fā)票，A據(jù)此進行了抵扣，但對方之后因經(jīng)營出現(xiàn)問題，逾期沒有申報納稅，就有可能被認定為失控發(fā)票，A要將抵扣的進項稅額轉(zhuǎn)出，造成稅收利益損失。2.一般納稅人與小規(guī)模納稅人。按照我國稅法，針對一般納稅人和小規(guī)模納稅人的增值稅征管辦法是有區(qū)別的。除了稅率不同，一般納稅人收到專用發(fā)票符合條件是可以抵扣進項稅額的，公司在選擇交易伙伴的時候就有必要算清稅務(wù)賬，依據(jù)自身情況予以選擇。在同等交易條件下，如果本方是一般納稅人，選擇交易方為一般納稅人，進項稅額可以抵扣；如果對方是小規(guī)模納稅人，如果給出的含稅價格比較一般納稅人優(yōu)惠，選擇小規(guī)模納稅人進行交易也是劃算的。因此，主體身份屬性在交易中沒有絕對限定，公司可以根據(jù)自身利益最大化進行選擇。

（二）合同價款1.價外費用。在增值稅中，主價款和價外費用合稱為“銷售額”，它是增值稅銷項稅額或者應(yīng)納稅額的計稅依據(jù)。不管價外費用屬于什么性質(zhì)的收費，它都應(yīng)當(dāng)和主價款選擇同一個稅目和稅率計繳增值稅，使用同一個稅收分類編碼開具發(fā)票。價外費用對增值稅與所得稅的影響是不同的，我們要根據(jù)實際情況予以區(qū)別。以違約金為例。在購銷服務(wù)中，尚未發(fā)生銷售貨物或提供服務(wù)的經(jīng)營行為，違約金不屬于價外費用，不能開具發(fā)票。例如B公司出租房屋給A公司：承租方A支付了定金，如果在租賃期開始前A違約，A不能要求返還定金，因沒有發(fā)生服務(wù)經(jīng)營行為，B收到的定金無需繳納增值稅，只需繳納企業(yè)所得稅；如果在租賃期間A違約，B不返還定金，B收到定金需作為價外費用繳納增值稅和所得稅。2.稅率變動。在公司簽訂的經(jīng)濟合同中，合同總價款一般包含增值稅額，但增值稅是價外稅，隨著我國減稅降費措施的深入實施，增值稅率也會發(fā)生相應(yīng)的變化，在經(jīng)營中會因稅率變動影響交易方的稅收利益，有的交易方甚至因此就合同價款發(fā)生爭議，為降低稅率變動帶來的風(fēng)險，可以在簽訂合同時做出約定：第一，將合同總價款中的合同金額與稅額分開列示。例如在計算繳納印花稅時，印花稅額是按合同總價款來計算的，如果將合同金額與稅額分開列示，印花稅就是按合同金額而不是按含稅價計算，有利于合理降低印花稅負擔(dān)。第二，在房屋租賃時，承租方如遭遇“包稅”條款，在簽署合同價款時要約定是“稅前租賃價格”，并在合同中明確約定：“租賃期間相關(guān)稅費由出租方承擔(dān)，由承租方代扣代繳，扣繳的稅金在合同中約定的租金價格中扣除”。第三，在合同中明確約定“本合同是總價合同，稅率不是合同價格變動的因素”，這樣有利于穩(wěn)定交易價格，減少不必要的稅收風(fēng)險。3.混合銷售?；旌箱N售行為既涉及貨物又涉及服務(wù)，因貨物與服務(wù)相對應(yīng)的稅率或征收率是有差別的，因此在簽訂合同時要對合同的標的進行分類，分別計價分別核算或分別簽訂購銷合同和服務(wù)合同，選擇相應(yīng)的稅率，否則從高適用稅率或征收率。

（三）履約期限和資金結(jié)算方式對增值稅納稅義務(wù)的影響《增值稅暫行條例》規(guī)定增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。收訖款項，是指合同履行過程中或交易完成后收到錢款；取得索取銷售款項憑據(jù)，是指簽訂的書面合同中約定的付款日期，當(dāng)事方根據(jù)合同約定的結(jié)算方式，在對應(yīng)的時間申報繳納稅款。以貨物買賣合同為例，5月，A公司向B公司出售一項貨物，金額為800萬元（不含稅），雙方對付款期限和結(jié)算方式有如下幾種可以選擇：第一，合同簽訂后5月A負責(zé)將貨物運送至B倉庫，B在當(dāng)月支付800萬元；第二，B在合同簽訂后支付800萬元給A，A收到貨款后6月5日將貨物發(fā)出；第三，合同簽訂后當(dāng)月B支付400萬元給A，A收到貨款后將貨物發(fā)出，B驗收合格后6月支付400萬元。以上三種方式中，第一種為直接收款，發(fā)貨與收款期是緊密相連的，A收到800萬元的5月產(chǎn)生納稅義務(wù)；第二種為預(yù)收貨款，收款與發(fā)貨間隔時間較長，6月5日A將貨物發(fā)出時納稅義務(wù)發(fā)生；第三種為分期收款，分別以合同約定的5月、6月為納稅義務(wù)發(fā)生時間?？梢夾公司納稅義務(wù)發(fā)生時間是有區(qū)別的。采取第三種分期收款的方式可以延緩納稅時間，為企業(yè)獲得時間利益，節(jié)約流動資金；采取其他兩種方式收款則無此效果。然而，雖然合同中約定了上述結(jié)算方式，但如A公司先開具了發(fā)票，它的納稅義務(wù)發(fā)生時間就為開具發(fā)票的當(dāng)天，以當(dāng)日確認銷項稅金，不再以結(jié)算方式為標準判定納稅義務(wù)發(fā)生日。因此，交易方為獲取稅收利益，需根據(jù)合同約定謹慎開具發(fā)票。

（四）增值稅發(fā)票的使用1.“先票后款”有約定。《發(fā)票管理辦法》中規(guī)定發(fā)票是收付款憑證。究竟是先開發(fā)票給購買方入賬請款，還是先收到價款后再開具發(fā)票給對方記賬？先給發(fā)票，如果對方不付款，會存在法律風(fēng)險；不給票，對方不付款，會造成經(jīng)濟損失。在商業(yè)中出現(xiàn)過一個案例：A公司向法院起訴B公司，稱A給付了B發(fā)票，但B沒有支付價款，A要求B履行付款義務(wù)；B辯稱已向A支付了現(xiàn)金價款，并取得增值稅發(fā)票。最終法院據(jù)給付的發(fā)票認定B已支付貨款。當(dāng)事人孰是孰非我們無法得知，法院的判決是根據(jù)證據(jù)規(guī)則進行的。但從這個案例中，我們也要吸取教訓(xùn)，盡量避免同樣的爭議。如對方要求“先票后款”，首先就在合同中約定：“A公司先開具全額合法有效的增值稅發(fā)票，B公司在收到發(fā)票后X日內(nèi)付款，發(fā)票不作為收款憑證，如現(xiàn)金支付，A公司收款后開具有效的收據(jù)?！?；其次，在給付對方發(fā)票時，可以在發(fā)票背面注明：“此發(fā)票于X年X月X日交付時，X款項尚未支付”。2.發(fā)票流向要理順。在合同履行過程中，因合同雙方經(jīng)營方式發(fā)生變化，可能會出現(xiàn)由第三方代付款的情況，合同流、發(fā)票流、資金流“三流”就會出現(xiàn)不一致的情況，這時交易各方可以簽訂一個補充協(xié)議確認付款事宜，也可以由委托方出具委托付款書作為原合同的附件，理順發(fā)票同合同、資金的流向。

四、經(jīng)濟合同稅務(wù)風(fēng)險應(yīng)對措施

防范經(jīng)濟合同稅務(wù)風(fēng)險，在細節(jié)上要把好合同簽訂關(guān)，守住合同履行關(guān)，識別把控稅務(wù)風(fēng)險點，防止稅收利益損失；在宏觀層面，公司要完善內(nèi)部納稅體系建設(shè)，加強納稅業(yè)務(wù)管理水平，為風(fēng)險管理奠定堅實基礎(chǔ)。

（一）增強納稅籌劃意識納稅籌劃是指納稅人通過經(jīng)營、投資、理財活動的事先籌劃和安排，自覺地運用稅收、法律、財務(wù)等綜合知識，采取合法合理的手段，降低稅收成本，服務(wù)于企業(yè)價值最大化的經(jīng)濟行為。納稅籌劃需具備全局性、專業(yè)性、超前性的意識。對于一個經(jīng)濟實體來說，業(yè)務(wù)談判是納稅籌劃的最好階段，在業(yè)務(wù)溝通中注重控制稅收風(fēng)險點，以期實現(xiàn)合同利益最大化。但在很多公司，業(yè)務(wù)部門只專注于經(jīng)營環(huán)節(jié)，不了解稅收政策，無法識別業(yè)務(wù)中隱藏的稅收風(fēng)險，這就需要公司從戰(zhàn)略著眼，通盤考慮，加強業(yè)務(wù)部門與財務(wù)部門、法律部門等相關(guān)職能部門的工作溝通聯(lián)系，通過構(gòu)建完善的內(nèi)部控制體系，將稅務(wù)風(fēng)險意識貫穿其中，從而增強各部門的納稅籌劃意識，提高納稅籌劃水平。

（二）加強納稅業(yè)務(wù)管理1.加強內(nèi)部財務(wù)人員、涉稅人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)。近年來，隨著國家經(jīng)濟的不斷發(fā)展，稅收征管信息化也推向深入，稅收征管的政策更新頻率加快，各項措施讓人目不暇接。如何在密集的稅務(wù)法規(guī)和政策中找到適用自身的條款，這就給公司的財務(wù)人員和其他技術(shù)、法律、經(jīng)營等環(huán)節(jié)的涉稅人員提出了極大的挑戰(zhàn)。公司涉稅人員面對新形勢，需時刻保持學(xué)習(xí)的態(tài)度和精神。公司可以與專業(yè)機構(gòu)合作，定期組織涉稅人員、財務(wù)人員學(xué)習(xí)新知識，同時個人也可以利用網(wǎng)絡(luò)獲取自己需要的資料，提高自身的業(yè)務(wù)素養(yǎng)和專業(yè)技能。2.注重對發(fā)票環(huán)節(jié)的管理。發(fā)票作為稅收征管重點監(jiān)控內(nèi)容，在公司稅務(wù)管理工作中尤其要加以重視。公司需在發(fā)票領(lǐng)購、開具、使用、保管、核銷等環(huán)節(jié)加強管理，制訂更加細化的、操作性強的管理辦法和實施措施，嚴格落實發(fā)票日常管理制度，明確各個環(huán)節(jié)的崗位責(zé)任，按照“誰管理誰負責(zé)”的原則，各司其職，相互配合和監(jiān)督。

（三）增強納稅信用等級管理在我國，稅務(wù)機關(guān)根據(jù)納稅人履行納稅義務(wù)的情況，對納稅人納稅信用等級進行評定，分別為A、B、C、D、M五個級別。A級最佳，D級最差。信用等級越高的企業(yè)，可以證明其納稅信用也相對較好，也可以因此獲得更多的稅收激勵政策。如果是C和D級，就是稅務(wù)部門重點關(guān)注對象，會從嚴管理，提高監(jiān)督檢查的頻次。公司保持最佳的信用等級，不僅是自身經(jīng)濟實力和管理優(yōu)化的體現(xiàn)，而且因信用度高在對外經(jīng)濟活動中更易被交易對方接受。

五、結(jié)語

近年來隨著稅控技術(shù)的發(fā)展，稅收監(jiān)管也日趨嚴格，公司因經(jīng)營業(yè)務(wù)不同，在經(jīng)濟活動中面臨的稅務(wù)風(fēng)險點也存在差別。在復(fù)雜的經(jīng)濟合同活動中精確全面地識別、防范風(fēng)險、處置風(fēng)險，需要涉稅人員精通稅法、財務(wù)、法律、業(yè)務(wù)相關(guān)知識，這不僅對相關(guān)人員的能力結(jié)構(gòu)提出了挑戰(zhàn)，而且關(guān)乎公司經(jīng)營管理水平和效益，各個公司的管理層應(yīng)予以高度重視，加強各部門通力合作，避免產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險。

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作者：張衛(wèi)華 洪亦卿 單位：廣東省農(nóng)業(yè)科學(xué)院