印花稅的稅法精選(九篇)
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第1篇：印花稅的稅法范文
巫鴻：好啊。對(duì)了，你剛才在車上說(shuō)到了水，你說(shuō)水是“零媒介”，我覺(jué)得很有意思。
張羽：我和水墨打交道近四十年，從“走出水墨”的立場(chǎng)看水墨時(shí)我卻發(fā)現(xiàn)水墨媒介的核心關(guān)系應(yīng)該是水。然而多少年來(lái)討論水墨時(shí)，幾乎所有的研究者都習(xí)慣認(rèn)為水墨作為媒介其所指是筆、墨、紙。認(rèn)為水墨就是水墨畫(huà)，水墨畫(huà)就是筆墨，筆墨是第一位的。上世紀(jì)90年代批評(píng)家郎紹君曾強(qiáng)調(diào)“筆墨中心論”，就此我一直在想，水墨媒介如果筆和墨是關(guān)鍵，宣紙也只是筆墨的承載物，那么“水”算什么呢？難道水只是筆墨的調(diào)和劑嗎？這樣看來(lái)水墨作為媒介，水是被媒介中的筆墨綁架了。這種綁架既失去了媒介中不同材質(zhì)的客觀作用，也直接阻礙了我們對(duì)事物的本質(zhì)判斷。試想，如果將水墨的水去掉，那么墨會(huì)如何？筆會(huì)如何？筆墨又會(huì)如何？我以為這樣的墨，一定是一種失去靈性的材料。有意思的是，研究者為什么都不深入談水？當(dāng)然，我也可以認(rèn)為他們理解水在筆、墨、紙這三者關(guān)系中始終起到的是至關(guān)重要的作用。這一點(diǎn)，傳統(tǒng)文人畫(huà)的筆墨形式可以證明。至于為什么不談水，或許他們并不想深究水對(duì)于筆墨的自然關(guān)系及含義，甚至它的開(kāi)放性，而更希望強(qiáng)調(diào)主觀的我對(duì)客觀的把握?；蛟S他們也認(rèn)為水算不上媒介。
既然水不算媒介，那么水在水墨畫(huà)中就只是工具，所以水墨的歷史就一直是水墨畫(huà)的歷史。針對(duì)以上問(wèn)題，2008年我提出“水墨不等于水墨畫(huà)”。我在想水墨既然不等于水墨畫(huà)，那么水墨作為媒介就不僅僅具有一種文化屬性，還具有一種物質(zhì)屬性。于是，水墨也不等于筆墨。水墨可以是水+墨，水墨可以與筆無(wú)關(guān)，也可以與紙無(wú)關(guān)，但也可以有關(guān)。也就是說(shuō)水墨是可以獨(dú)立存在的，只是如何獨(dú)立存在？而在水墨畫(huà)中，水是筆、墨、紙的調(diào)和劑，其在宣紙上留下的圖像是通過(guò)調(diào)和劑調(diào)和筆、墨、紙的水墨繪畫(huà)。但是在物質(zhì)屬性的水墨中，水與墨的相溶是一個(gè)過(guò)程及狀態(tài)，最終水與墨是分離的。所謂分離是指水一定要消失，只能留下墨漬。水仍然不能作為直接承載，因此它是一種介質(zhì)而不是媒介。所以在水墨表達(dá)中，過(guò)程與結(jié)果都是呈現(xiàn)。但無(wú)論如何水墨的存活受制于水，水是水墨靈動(dòng)的根本。也就是說(shuō)，墨的打開(kāi)空間是狹窄的，離開(kāi)水是難以再生的。
相反，水墨去掉墨，水卻仍然具有無(wú)限的可能性。水雖然不是媒介，但它卻是一切生命存活的根本，自然萬(wàn)物的生命之源。換言之，它具有激活其他物質(zhì)生成的可能性，還可以在任何狀態(tài)下獨(dú)立存在，也可以轉(zhuǎn)換其他形式的存在形態(tài)。而在藝術(shù)表達(dá)中值得研究的是，水既不屬于媒介，也不是物質(zhì)材料，但在某種狀態(tài)下它的確起著一種特殊介質(zhì)的作用，而且有形與無(wú)形相互轉(zhuǎn)換。水可以是有，也可以是無(wú)，也可以理解為是有無(wú)并存。這說(shuō)明水總是處于一種難以約束的自然狀態(tài)，所以它無(wú)法成為一種固定不變的載體。就是說(shuō)水無(wú)法成為媒介。但它又具有一種特殊性呈現(xiàn)轉(zhuǎn)換的介質(zhì)功能。有意思的是它還可以寄存于其他物的載體之上，而它的存在又可以不在你的視覺(jué)中。至此，我將藝術(shù)表達(dá)過(guò)程中的水稱之為“零媒介”。
借用水進(jìn)入藝術(shù)表達(dá)時(shí)，對(duì)水作為“零媒介”的關(guān)系把握是至關(guān)重要的。這一點(diǎn)我主要是用日常方式把握水的有無(wú)關(guān)系，掌握水在自然狀態(tài)下的流逝及生成。為了有效地表達(dá)，我把對(duì)水的理解和認(rèn)識(shí)通過(guò)一種有意味的方式呈現(xiàn)出來(lái)。所謂有意味，即是采用日常司空見(jiàn)慣的對(duì)水的使用方式關(guān)聯(lián)水在日常中的存在方式――發(fā)生、消失及生成。其實(shí)把握日常、把握水這個(gè)“零媒介”的存在關(guān)系，就是把握了原初、把握了自然、把握了原點(diǎn)、把握了一種展開(kāi)思想的智慧。
如此說(shuō)來(lái)水、火、氣、聲音等都是日常的常識(shí)，都不屬于媒介。如果將它們關(guān)于藝術(shù)表達(dá)時(shí)，它們都有成為一種介質(zhì)的“零媒介”關(guān)系。
巫鴻：水是我們?nèi)粘Ｉ钪袝r(shí)時(shí)面對(duì)的東西，它的確是有意味的。張羽：我們隨時(shí)遇見(jiàn)水，因?yàn)槲覀冊(cè)谌粘Ｖ小５珜?duì)藝術(shù)表達(dá)而言，使用水不是手段而是一種認(rèn)識(shí)，一種對(duì)開(kāi)始的重新確認(rèn)。水有地理位置及水質(zhì)的不同，這種不同是物理層面的，所以所有遇見(jiàn)都會(huì)有不同的反映。事實(shí)上，水是人類的共識(shí)，是日常的全部概括。似乎每一個(gè)人都知道日常，但又似乎每一個(gè)人又都不太深知日常。所以我很想知道水，也很想了解水，更想了解水與日常及藝術(shù)。我啟用水做藝術(shù)表達(dá)時(shí)，一方面是要做到真實(shí)性、直接性和獨(dú)立性；另一方面也是要提出水在藝術(shù)表達(dá)中所具有的一種“零媒介”的關(guān)系；再就是，我想再次提示，我們都知道水存在于自然的天地中，并連接于萬(wàn)物，也存于萬(wàn)物中。之所以說(shuō)水是從天上來(lái)，指的卻是天地循環(huán)……
巫鴻：從地到天，天地相連。
張羽：我圍繞著水不算媒介這個(gè)線索展開(kāi)了對(duì)水的深究。從2013年我在臺(tái)灣佛光緣美術(shù)館“意念的形式”個(gè)展上，以“發(fā)生”概念創(chuàng)作了《水>墨》。之后在廣東美術(shù)館“張羽――意念的形式”展上，我又完成了《上墨》，《上水》作品。但《上水》的深入展開(kāi)，是我去年杭州三尚當(dāng)代藝術(shù)館個(gè)展的重點(diǎn)思考問(wèn)題，應(yīng)該講西湖水、龍井泉水、虎跑泉水及龍井茶水，是再次使我打開(kāi)新認(rèn)識(shí)的契機(jī)。這個(gè)展覽我集中全力面對(duì)水，從5個(gè)層面探尋由水帶出的反映、變化及關(guān)系。
制作了《上水-1》、《上水-2》、《上水-3》、《上水-4》、《上水-5》5組作品?！渡纤?1》是將龍井泉水注入到580只白色瓷碗中，二十幾天后龍井泉水全部蒸發(fā)掉，瓷碗內(nèi)只留下淡淡的略顯油性的水漬。《上水-2》、《上水-3》、《上水-4》都是使用西湖水完成的。
其一，我將取來(lái)的肉眼看并不覺(jué)得渾濁的西湖水注入80cm×80cm×50cm的亞克力箱內(nèi)。一個(gè)月后，西湖水除了蒸發(fā)掉的水，便是由初始的狀態(tài)逐漸成為非常清澈的水，但水的底部留下了一層沉淀下來(lái)的黑色顆粒狀的微生物。當(dāng)然，如果如此長(zhǎng)時(shí)間沉淀下去最后剩下的只有西湖水的微生物塵埃。
其二，我將8條宣紙立軸從天花板垂落至亞克力槽中，分3次向垂落宣紙的亞克力槽內(nèi)注入西湖水，而每一次注入的西湖水都會(huì)自然的慢慢爬上宣紙近三十公分左右的高度。之后宣紙上的水又慢慢退下，但在宣紙上卻留下了3次注水后三層橙黃色的西湖水水跡線。
其三，我按間隔時(shí)間、分12次向裝有幾千張整落宣紙的亞克力箱內(nèi)注入西湖水，每次注入西湖水5公分高度，而12次注入的西湖水共有56壺，所注入的西湖水被整落宣紙全部吸納。于是，整落宣紙由潮濕再干透需要一年時(shí)間。這個(gè)過(guò)程的特殊性并不在于西湖水要蒸發(fā)掉，而是水從宣紙中蒸發(fā)出去的過(guò)程中，它們發(fā)生了什么？西湖水與宣紙、濕度、溫度是怎樣的關(guān)系？一年后，我將這箱摞在一起的幾千張宣紙打開(kāi)后發(fā)現(xiàn)，一方面是每一張宣紙上都呈現(xiàn)了經(jīng)過(guò)西湖水自然成像的痕跡；而另一方面這些宣紙上的痕跡是奇特的粉紅色、黃色、淡綠色及水墨的色塊和斑點(diǎn)。我覺(jué)得這足以證明西湖水中豐富的微生物對(duì)宣紙的作用。
《上水一5》我用虎跑泉水沏龍井茶，通過(guò)我的上水行為將龍井茶水在8天內(nèi)分5次注入擺放于200cm×500cm宣紙上的近百只瓷碗中，并使茶水在每次注入時(shí)都要溢出到宣紙上，呈現(xiàn)龍井茶水留在宣紙上的5次上水痕跡。這個(gè)作品最值得思考之處在于對(duì)“有無(wú)相生”的思想認(rèn)識(shí)，是通過(guò)一種視覺(jué)的呈現(xiàn)滲透我們自身文化中的辯證關(guān)系，也是自然關(guān)系。我將龍井茶水倒在碗里并溢出，此時(shí)瓷碗里的茶水是有，而碗中茶水的水蒸發(fā)后，這個(gè)有成為了無(wú)，而茶漬卻留在了碗上，于是無(wú)又形成了一個(gè)有。那么龍井茶水溢出瓷碗流在宣紙上的茶水的水也蒸發(fā)了，而龍井茶卻轉(zhuǎn)換了一種方式，在宣紙上留下茶水的痕跡，因此無(wú)又生發(fā)了另一個(gè)有。
這個(gè)表達(dá)就是想體現(xiàn)我在日常中感知的這種主體與客體的存在，而這些日常的真實(shí)存在才是我們生命中需要自我反思的。也就是說(shuō)，對(duì)生命的直接存在，才是藝術(shù)的真正本質(zhì)。對(duì)我而言，這些作品構(gòu)成了我在表達(dá)中語(yǔ)法和語(yǔ)言的獨(dú)立性。
說(shuō)到日常、說(shuō)到生命，其實(shí)，日常會(huì)給藝術(shù)家提供無(wú)窮的智慧。您知道杭州百姓為什么不用龍井泉水沏龍井茶嗎？而是一定要取虎跑泉水沏龍井茶。因?yàn)辇埦|(zhì)較硬，不適于飲用；而虎跑泉水水質(zhì)軟，入口清爽舒服。這說(shuō)明水質(zhì)是有很大差異的。巫鴻：在概念上確實(shí)是不同的，但是這種不同能看出來(lái)嗎？張羽：對(duì)喝茶人而言一定不是概念，是實(shí)實(shí)在在的感受。剛才描述展覽現(xiàn)場(chǎng)中的幾組作品，顯然也是有差異的。無(wú)論是宣紙上、還是瓷碗內(nèi)水留下的痕跡都是不同的。
當(dāng)初策展人黃石也問(wèn)過(guò)我為什么到杭州做展非要把水作為問(wèn)題？其實(shí)很簡(jiǎn)單，我想到杭州，就先想到了西湖，想到西湖水、虎跑泉水、龍井泉水。他也問(wèn)我水有不同嗎？記得當(dāng)時(shí)我反問(wèn)了一句：長(zhǎng)江水與黃河水一樣嗎？我曾在威尼斯創(chuàng)作作品時(shí)，用威尼斯運(yùn)河水與墨及宣紙的交合，與在廣州使用珠江水做的作品完全不同。威尼斯運(yùn)河水是海水，海水對(duì)宣紙的浸染相對(duì)粗暴，留在宣紙上的痕跡變化微不足道。
當(dāng)然，造成它們不同的還有其他關(guān)系的作用，比如把它們置入在一個(gè)如何的空間場(chǎng)？當(dāng)?shù)氐臍夂颉穸取囟鹊年P(guān)系。我在廣州用水創(chuàng)作作品時(shí)正值7月，炎熱、潮濕的氣候使整個(gè)空氣都是濕韻的，導(dǎo)致宣紙?zhí)幱诜浅３睗竦臓顟B(tài)，宣紙好像一直在“桑拿”中，水蒸發(fā)的很慢。所以水、墨、紙的交合互動(dòng)非常細(xì)膩。這樣的作品如果在北京，因?yàn)闅夂虻母稍?、溫度的差異，呈現(xiàn)的結(jié)果更是完全不一樣。
巫鴻：對(duì)，你已經(jīng)做過(guò)許多實(shí)踐。
張羽：我去年在廣東美術(shù)館做了12箱《上墨》作品，每一個(gè)亞克力箱子放有幾千張落在一起的宣紙，然后將清水調(diào)少許的墨，分間隔時(shí)間十幾次往箱內(nèi)注入水墨。當(dāng)然每一個(gè)箱子的水和墨的比例是大致相同的，12箱注入水墨的時(shí)間也基本一致。在一年后，我打開(kāi)箱子驚奇地發(fā)現(xiàn)每一箱的每一張宣紙呈現(xiàn)的圖形迥然不同，這說(shuō)明了什么呢？這說(shuō)明水、墨、紙的交合狀態(tài)有很多狀況是我們無(wú)法預(yù)料的。場(chǎng)域、溫度、濕度及12個(gè)箱子擺放的位置，前后的關(guān)系與通風(fēng)口的距離都影響其內(nèi)部的變化。還有宣紙是手工制造的，撈紙師傅的手感也會(huì)有差異，每張宣紙的氣孔也就會(huì)不一樣，這些都會(huì)導(dǎo)致結(jié)果的不同。
巫鴻：所以，我對(duì)你剛才提到的那個(gè)詞很有興趣，就是你說(shuō)的那個(gè)“零媒介”。能不能再解釋一下，什么是“零媒介”？
張羽：我們知道“媒介”是藝術(shù)家作為藝術(shù)表達(dá)的載體?；蛘哒f(shuō)，任何藝術(shù)的表達(dá)都是借助不同媒介而呈現(xiàn)的一種思想認(rèn)識(shí)，或體現(xiàn)精神層面諸多關(guān)系的通過(guò)媒介的視覺(jué)。我提出“零媒介”是想合乎邏輯地討論水，我認(rèn)為水可以歸為一種介質(zhì)，但是它不能作為一種永久不變的載體。因?yàn)樗豢赡茏鳛槲镔|(zhì)化不變的存在形式，或者說(shuō)我們只能借用它的這種即有即無(wú)的性質(zhì)進(jìn)行表達(dá)，但其結(jié)果大多是一種它的不存在?；蛘哒f(shuō)，它的結(jié)果是不能以它原本的形態(tài)存在。也就是說(shuō)，對(duì)水作為介質(zhì)的使用是個(gè)過(guò)程，利用其有，目的卻是獲得由“水”引發(fā)的生成與消失的有與無(wú)的關(guān)系。因此，水在表達(dá)中不能是以原態(tài)的本來(lái)存在，它只能是過(guò)程，所以“水”在表達(dá)過(guò)程中是一種“零媒介”。
更進(jìn)一步講，“零媒介”是利用其存在的過(guò)程，最終獲得是其不存在的結(jié)果或換一種存在的形式。使用“零媒介”的作品表達(dá)是即有即無(wú)的一種狀態(tài)?！傲忝浇椤钡乃⒒?、氣和聲音都是即有即無(wú)的、變化的一種自然狀態(tài)。對(duì)“零媒介”的認(rèn)識(shí)，在我的作品中尤為突出的是《上水》裝置行為，我將清水注滿上千只白色瓷碗內(nèi)，過(guò)幾日或更長(zhǎng)時(shí)間后水全部蒸發(fā)。提出“零媒介”作為一個(gè)概念，重要地是為了能從理論上清晰地分析作為“零媒介”的水所展開(kāi)的邏輯關(guān)系及有效闡釋。
巫鴻：那么，你蘸水摁的“指印”，是不是也有這個(gè)意思？張羽：是的?！爸赣 笔钦归_(kāi)這個(gè)問(wèn)題的關(guān)鍵。我對(duì)水的深入理解是從蘸清水摁壓“指印”開(kāi)始的，就是利用水即有即無(wú)的發(fā)生及生成關(guān)系。2006年我開(kāi)始用手指蘸清水，通過(guò)身體――手指按壓之后改變宣紙本來(lái)結(jié)構(gòu)的同時(shí)，水又蒸發(fā)了，而手指摁壓改變的結(jié)構(gòu)痕跡卻留下了。
巫鴻：但是否這樣有些模棱兩可？你也可以說(shuō)是你手指印的痕跡，雖然水在其中起到了作用，但是留下的也不完全是水的痕跡，最后留下的是你手指尖的痕跡，是吧？
張羽：《指印》作品重要的是指印行為及“指印”的此時(shí)此在。您說(shuō)的模棱兩可是一種關(guān)系，我覺(jué)得是一個(gè)很有意思的關(guān)系。是，也不是。不是，也是。你中有我，我中有你。既是手指指尖摁壓的痕跡，也是手指蘸水摁壓的水跡。在凹凸的指印痕跡的邊緣留存黃線般的水跡是必然。從概念上講水是無(wú)色的，但有時(shí)還會(huì)留下手指尖的黃色邊跡線，有時(shí)又沒(méi)有。這就證明，取水地理位置的不同，其水質(zhì)也會(huì)不同。通過(guò)手指蘸水按壓宣紙形成宣紙被吸起來(lái)的關(guān)系，其中也有摁壓指印時(shí)身體帶動(dòng)氣的吸力。
巫鴻：《指印》包括了你的身體的參與。
張羽：其實(shí)，關(guān)于《指印》的這一切，最重要的是呈現(xiàn)了你生命真實(shí)的、直接的、獨(dú)立的存在。指印始終圍繞著我在的認(rèn)識(shí)層面上的意念與自我身體的關(guān)系。但《上墨》、《上水》是從有我到無(wú)我的意念過(guò)程。雖然主體的我撤離，但意念仍留存于客體中，客體的水、墨、紙或水和紙之間繼續(xù)相互發(fā)生和交互。
巫鴻：好，咱們先談?wù)劇坝形摇钡倪@段。有些問(wèn)題我想了解一下你做《指印》時(shí)手中拿著的那個(gè)小碗里的水也是不同的水嗎？
張羽：《指印》作品中使用了三種水，也可以說(shuō)是三種形式的水：一種是水墨的水：一種是色彩的水；再一種是清水――無(wú)色的水。關(guān)于蘸清水摁壓的《指印》作品，我用過(guò)嶗山水、龍井泉水、峨眉山水、自來(lái)水。水墨和色彩的指印，是用日常的自來(lái)水調(diào)和的。巫鴻：這個(gè)無(wú)色《指印》作品為什么要用特殊的水呢？有什么概念上的介入？我看到你的畫(huà)冊(cè)上面寫了用不同地方的水，比如嶗山的水，這在概念上有什么不同？
張羽：由于無(wú)色《指印》作品的指印摁壓不能疊加，而每一件無(wú)色《指印》作品視覺(jué)的不同，一方面在于指印的疏密變化；另一方面由于水質(zhì)的不同將在宣紙上有時(shí)會(huì)留下橙黃色的指印邊跡線，也可以理解為是水跡。使用嶗山水從概念上有與道場(chǎng)的關(guān)系，這是一種暗示。這一暗示既突顯了人與文化及自然的關(guān)系，也將人的內(nèi)心世界帶入心境的自覺(jué)。其實(shí)是主觀上強(qiáng)調(diào)了歷史賦予水的文化，比如龍井、嶗山、長(zhǎng)江及黃河等等。
巫鴻：當(dāng)人們看到你的《指印》作品時(shí)，馬上就會(huì)想到“禪”。或者是想到你一個(gè)一個(gè)摁壓指印的過(guò)程，就像你說(shuō)的肉身介入的過(guò)程。從你的角度看這個(gè)漫長(zhǎng)的過(guò)程是怎么樣的一種感受？
張羽：事實(shí)上，這不是一個(gè)用“禪”可以涵蓋的關(guān)系……
巫鴻：咱們也不一定用“禪”這個(gè)字。從你的角度來(lái)講這是一種很純的，既有物質(zhì)又有精神性的這么一個(gè)過(guò)程。
張羽：我從不希望把書(shū)本上積累的認(rèn)識(shí)，或者一個(gè)人的做禪作為藝術(shù)表達(dá)的必然聯(lián)系。我只需要自己的思想認(rèn)識(shí)統(tǒng)一在身體行為的感受中，是在一種比較清澈的境界中慢慢體會(huì)自己生命的此在，只有這樣一種認(rèn)知的指印方法才能有效地承載我要追求的精神世界。因?yàn)橹赣》椒ū旧砭褪且环N境界的層面，否則我怎么會(huì)選擇這種面壁的方式呢。雖然，今天更多的人還是把我的作品關(guān)系在水墨畫(huà)上，但用水墨畫(huà)的認(rèn)知去分析“指印”一定是全然不通的。從“五四”之后的現(xiàn)代性問(wèn)題，毛筆一直面臨著兩種選擇。一種毛筆還是毛筆，繼續(xù)皴、擦、點(diǎn)、染。但這種皴、擦、點(diǎn)、染在某種程度上已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒(méi)有了傳統(tǒng)那種本質(zhì)。語(yǔ)境的不同，完全失去了那種境界。而另一種毛筆成為了油畫(huà)筆。我們今天能夠清楚地看到那些畫(huà)家作品中毛筆變成油畫(huà)筆所陷入的尷尬，這一方法掉入了西方繪畫(huà)的陷阱。既丟掉了過(guò)去的自己，也丟掉了今天的自己。不管毛筆還是毛筆，還是毛筆成為了油畫(huà)筆，根本都不可能創(chuàng)造今天的自己。其實(shí)，筆墨的文人畫(huà)語(yǔ)言到山人已經(jīng)結(jié)束了。作為一個(gè)藝術(shù)家，你最希望的是創(chuàng)造自己的語(yǔ)言，當(dāng)毛筆已然面臨走不通的處境時(shí)，還用那只毛筆干嘛呢？我按指印是啟用一個(gè)文化概念，一個(gè)契約畫(huà)押的文化概念的行為。
巫鴻：對(duì)。
張羽：“指印”是身份的象征，在今天更被凸顯了。1991年我做《指印》作品時(shí)，沒(méi)想到指印這一身份象征在今日是各國(guó)海關(guān)通行的必須。記得當(dāng)時(shí)我做了不到一年，差不多十幾件作品吧，因?yàn)闊o(wú)人理解，我就停止了創(chuàng)作。我放下了《指印》開(kāi)始創(chuàng)作《靈光》作品，再次使用毛筆，我一邊思考打開(kāi)毛筆的可能性，同時(shí)也在思考著“指印”如何發(fā)展。此時(shí)使用毛筆對(duì)我是矛盾的，我曾在楊柳青畫(huà)社反復(fù)觀看和臨摹傳統(tǒng)水墨畫(huà)，而且集中三年時(shí)間每天臨摹。
巫鴻：那個(gè)時(shí)候你臨摹什么樣的畫(huà)？
張羽：有很多。像馬遠(yuǎn)、夏圭、范寬、趙吉、董其昌、黃公望、龔賢、四王、仇英、石濤、金農(nóng)、虛谷、山人和任伯年，《韓熙載夜宴圖》我都臨摹過(guò)……。在當(dāng)時(shí)這是我的工作，臨摹這些傳統(tǒng)國(guó)畫(huà)是提供給楊柳青畫(huà)社外賓服務(wù)部，銷售給外賓賺取外匯的。
巫鴻：哈，各式各樣都有。工筆還好臨摹一點(diǎn)，像大寫意很難臨摹啊。
張羽：是的，比如徐渭、米芾、吳昌碩、齊白石的畫(huà)也都臨摹過(guò)。臨摹是可以鍛煉眼識(shí)的，特別是對(duì)筆墨的認(rèn)識(shí)。其實(shí)你是否臨摹過(guò)傳統(tǒng)繪畫(huà)，在你日后的創(chuàng)作中，特別是深度認(rèn)識(shí)上是有明顯不同的。就因?yàn)槲沂菑闹袊?guó)畫(huà)出發(fā)的，所以對(duì)傳統(tǒng)中國(guó)畫(huà)的臨摹最后成為我走出水墨畫(huà)的關(guān)鍵。
巫鴻：你覺(jué)得中國(guó)畫(huà)中的筆墨都用光了嗎？“筆”的潛力已經(jīng)基本用完了嗎？
張羽：我無(wú)法判斷筆墨是否完全用光了，但我覺(jué)得筆墨難以再創(chuàng)造出新的語(yǔ)言。我們知道文人畫(huà)的書(shū)寫式筆墨一直是風(fēng)格的演變，筆墨形式無(wú)論再如何也不是創(chuàng)造語(yǔ)言的問(wèn)題。中國(guó)繪畫(huà)史是一部風(fēng)格史。我不知道您是否看過(guò)80年代時(shí)期我畫(huà)的人物畫(huà)？從筆墨的方式及構(gòu)形的把握，今天畫(huà)人物畫(huà)的畫(huà)家們?nèi)匀欢歼€停留我在80年代的思考層面，并沒(méi)有發(fā)生認(rèn)識(shí)上的改變。
巫鴻：我看過(guò)一些。
張羽：我認(rèn)為我們只要糾結(jié)于筆墨問(wèn)題，就不可能進(jìn)入新的發(fā)展階段。
巫鴻：所以，《靈光》是不是基本上沒(méi)有什么用“筆”，幾乎是墨或者通過(guò)水墨的對(duì)比造成的一種空間認(rèn)識(shí)……？
張羽：當(dāng)年郎紹君先生曾批評(píng)《靈光》作品沒(méi)有筆。其實(shí)，郎先生沒(méi)有看過(guò)我的創(chuàng)作過(guò)程，也就不理解《靈光》作品表達(dá)中所要面對(duì)的問(wèn)題。當(dāng)然更不清楚《靈光》就是要消解所謂的筆墨外在形式，甚至筆墨的書(shū)寫痕跡。
上世紀(jì)80年代中期，我嘗試過(guò)抽象形式的水墨畫(huà)，特別有意強(qiáng)調(diào)毛筆的軟性筆線與鉛筆的硬性筆線組成抽象的對(duì)應(yīng)關(guān)系。也不失發(fā)揮水墨性，還獲得一種水墨畫(huà)在開(kāi)放狀態(tài)下的不確定性關(guān)系。正是這個(gè)不確定性的線索，使我打開(kāi)了《靈光》的開(kāi)放性空間意識(shí)?？梢哉f(shuō)《靈光》是我當(dāng)時(shí)努力超越西方式抽象藝術(shù)，所選擇的一種開(kāi)放式水墨方式，通過(guò)圖式解決水墨畫(huà)的現(xiàn)代主義問(wèn)題。為什么我要選擇圖式呢？首先中國(guó)繪畫(huà)史，不是一個(gè)語(yǔ)言建構(gòu)史，而是一個(gè)風(fēng)格史。所有畫(huà)家使用的是一種語(yǔ)言方式，都是靠勾勒、皴、擦、點(diǎn)、染，應(yīng)物相形實(shí)現(xiàn)自己的繪畫(huà)風(fēng)格。相當(dāng)于西方藝術(shù)史的模仿、再現(xiàn)現(xiàn)實(shí)的階段。另外，在中國(guó)畫(huà)的現(xiàn)代性發(fā)展中我們一直深受兩條線索的影響，一是西方，再是日本。像徐悲鴻、林風(fēng)眠等明顯是中西合璧；傅抱石、高劍父、劉國(guó)松等顯然是學(xué)習(xí)日本。從傅抱石、關(guān)山月合作的《江山如此多嬌》不難看出與日本畫(huà)家衡山大觀作品的相似。上世紀(jì)70年代后更有一大批工筆畫(huà)家更是模仿日本一些畫(huà)家的風(fēng)格。
第2篇：印花稅的稅法范文
Abstract: The rounding errors having worse effectives on the PSNR and NC values produced in float-integer transformation process of DCT based fragile watermarking is studied. For intelligent optimization algorithms such as genetic algorithms used to correct such rounding errors to optimize the DCT based watermarking technologies are introduced.
關(guān)鍵詞： 遺傳算法；數(shù)字水?。簧崛胝`差
Key words: genetic algorithm；watermark；round error
中圖分類號(hào)：TP39文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1006-4311（2011）05-0164-02
1遺傳算法（GA）介紹
遺傳算法由Holland發(fā)明，是一種適用廣泛的演化優(yōu)化算法。這種算法能夠在復(fù)雜的多維搜索空間發(fā)現(xiàn)全局優(yōu)化解。遺傳算法基于自然界進(jìn)化率，使用的操作由自然選擇過(guò)程得到啟發(fā)，這些操作叫做遺傳運(yùn)算，一代一代的在一個(gè)種群中進(jìn)行個(gè)體操作，逐步提高適應(yīng)度。
下面給出遺傳算法的基本步驟：①初始化狀態(tài)；②演化；③繁殖；④交叉；⑤變異；⑥重復(fù)②－⑤直到滿足條件。
基本的遺傳算法包含5個(gè)部分，分別是隨機(jī)數(shù)生成器、適應(yīng)度運(yùn)算單元、遺傳繁殖運(yùn)算、交叉和變異運(yùn)算。算法開(kāi)始的初始種群是由隨機(jī)數(shù)生成器產(chǎn)生的位串集合，每個(gè)串都表示優(yōu)化問(wèn)題的某一個(gè)解；適應(yīng)度單元計(jì)算出適應(yīng)度值并與相應(yīng)的每一個(gè)串關(guān)聯(lián)，適應(yīng)度值是對(duì)其代表的解的好壞的度量；遺傳運(yùn)算的目標(biāo)是把串集合變換到適應(yīng)度更好的集合，繁殖運(yùn)算完成稱為“種子選擇”的自然選擇功能，單個(gè)的串按照他們的適應(yīng)度值從一個(gè)集合（表示一代解）拷貝到下一個(gè)集合，這個(gè)集合選擇了為下一代準(zhǔn)備的可能性更好的串；交叉運(yùn)算即隨機(jī)選擇串對(duì)然后產(chǎn)生新的串，隨機(jī)截取原始“雙親”的串然后再進(jìn)行交換串后綴就是一個(gè)最簡(jiǎn)單的交叉運(yùn)算，交叉操作的數(shù)目由交叉率（Cr，Crossover rate）來(lái)決定；變異操作即隨機(jī)變異或者逆轉(zhuǎn)某個(gè)串中的位值，變異操作的數(shù)目由變異率（Mutation rate）決定。算法的一個(gè)階段包含有演化、繁殖、交叉以及變異操作，解的更新代由算法的每個(gè)階段產(chǎn)生。
2仿真試驗(yàn)與結(jié)果分析
為了分析遺傳算法控制參數(shù)的作用，在MATLAB仿真試驗(yàn)中研究了使用不同的變異類型，交叉率以及交叉類型，把表2表示的水印嵌入到表1所示的宿主影像。每30次運(yùn)行的平均偏差以及標(biāo)準(zhǔn)偏差在表3中給出。這張表中，指定最大種群數(shù)目為80，最大種群代數(shù)為100。得到最優(yōu)解時(shí)，變異類型為均勻變異類型，交叉類型為兩點(diǎn)交叉，交叉率設(shè)置為0.2。
為了分析遺傳算法控制參數(shù)對(duì)于不同影像和不同水印塊的作用，在仿真試驗(yàn)中，把表5中所示的水印嵌入到表4所示的影像。表6給出了結(jié)果，種群的大小設(shè)為80。遺傳算法的最優(yōu)解出現(xiàn)在均勻變異，兩點(diǎn)交叉，交叉率為0.2的時(shí)候。
表7給出了遺傳算法最佳控制參數(shù)得到的結(jié)果，以及簡(jiǎn)單舍入算法分別對(duì)于第一個(gè)影像塊的結(jié)果。
3結(jié)論
本文研究了使用遺傳算法來(lái)修正影像從頻域轉(zhuǎn)換到空間域時(shí)產(chǎn)生的舍入誤差，目的是優(yōu)化基于離散余弦變換的脆弱水印技術(shù)的性能。本文給出的結(jié)果具有水印提取數(shù)據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)互相關(guān)相似度NC總是1的特點(diǎn)。試驗(yàn)結(jié)果表明，遺傳算法在種群代數(shù)小的時(shí)候有更好的性能。
本文所做的基礎(chǔ)性試驗(yàn)與研究，可以用在基于離散余弦變換的已有脆弱數(shù)字水印系統(tǒng)中，用來(lái)提高原有系統(tǒng)的性能。也可以應(yīng)用到其它數(shù)字水印嵌入技術(shù)中某些關(guān)鍵計(jì)算步驟產(chǎn)生的舍入誤差上，進(jìn)一步提高數(shù)字水印系統(tǒng)的性能。
參考文獻(xiàn)：
[1]龐文穎．基于遺傳算法的數(shù)字水印優(yōu)化方法[J]．現(xiàn)代計(jì)算機(jī)，2007，261：43-45．
第3篇：印花稅的稅法范文
關(guān)鍵詞：印花稅 企業(yè) 快速發(fā)展
一、保守預(yù)測(cè)合同額
施工合同中經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)對(duì)不確定施工項(xiàng)目進(jìn)行單獨(dú)定價(jià)，合同總價(jià)中包含該不確定施工項(xiàng)目。印花的納稅額計(jì)算是以合同額為依據(jù)的，合同雙方都需繳納。且由于印花稅是一種行為稅，只要合同雙方簽字蓋章確認(rèn)合同生效后，應(yīng)稅行為就已產(chǎn)生，應(yīng)根據(jù)合同額全額計(jì)稅并及時(shí)上繳。施工合同由于涉及金額大、周期長(zhǎng)，所以在合同執(zhí)行過(guò)程中及進(jìn)行竣工結(jié)算時(shí)都會(huì)出現(xiàn)很多不確定因素。這些因素有時(shí)會(huì)使合同金額大副縮水，但是稅法規(guī)定凡多繳納的印花稅，一律不退稅或減免。所在確定簽定合同前期要與甲方積極溝通，說(shuō)明納稅人為合同雙方，并不是施工單位一方承擔(dān)，所以為了雙的利益，應(yīng)對(duì)不確定項(xiàng)目另行簽定施工合同，而主施工合同中要明確結(jié)算原則，同時(shí)盡量保守估計(jì)合同額，以減少納稅損失。
案例：某建筑公司與甲方簽訂施工合同，合同價(jià)5000萬(wàn)元，其中含不確定施工項(xiàng)目暫估價(jià)500萬(wàn)元，合同中約中如具備施工條件則由乙方施工，若最終不能施工，則由甲方從結(jié)算價(jià)中扣除。
該合同最終結(jié)算4500萬(wàn)元，雙方當(dāng)事人都多負(fù)擔(dān)0.15萬(wàn)元印花稅稅款。如合同價(jià)定為4500萬(wàn)元，對(duì)不確定項(xiàng)目右在具備條件后另行簽訂合同增補(bǔ)協(xié)議或單獨(dú)簽訂項(xiàng)目施工合同。
二、工程分包合同的納稅籌劃
稅法規(guī)定建筑安裝合同適用率為萬(wàn)分之三，總承包合同繳納稅金不能減免分包合同稅金。而這個(gè)建筑安裝合同的范圍包括總承包合同、專業(yè)分包、勞務(wù)分包合同等。所以施工單位在同一個(gè)施工項(xiàng)目中合同分包合同越多，納稅總額就越大，而作為總承包方的施工單位要承擔(dān)全部合同印花稅額。對(duì)于施工單位如果沒(méi)有完不成年產(chǎn)值指示的壓力，應(yīng)盡量與甲方及分包單位協(xié)商，由分包商直接與甲方簽訂施工合同，從而減分包環(huán)節(jié)，降低納稅額。
案例：某建筑公司與甲公司簽訂工程造價(jià)1億元的廠房建設(shè)合同，該公司分別把廠房建設(shè)中裝飾工程和保溫工程與乙、丙公司簽訂分包合同，分包工程造價(jià)分別2000萬(wàn)元、3000萬(wàn)元。
建筑公司應(yīng)納印花稅金額為（10000萬(wàn)+2000萬(wàn)+3000萬(wàn)）*0.03%=4.5萬(wàn)元
乙公司應(yīng)納印花稅金額為2000萬(wàn)*0.03%=0.6萬(wàn)元
丙公司應(yīng)納印花稅金額為3000萬(wàn)*0.03%=0.9萬(wàn)元
通過(guò)上述計(jì)算可知該建筑公司在承擔(dān)承包合同稅金的同時(shí)還要承擔(dān)分包合同總額稅金，而分包單位也要上交相應(yīng)的稅金。
若建筑單位能與甲方溝通成功，讓分包單位直接與甲方簽定合同，則三家公司總計(jì)只需納稅4.5萬(wàn)元。
三、混合業(yè)務(wù)的納稅籌劃
根據(jù)《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例施行細(xì)則》第十七條？同一憑證，因載有兩個(gè)或者兩個(gè)以上經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)而適用不同稅目稅率，如分別記載金額的，應(yīng)分別計(jì)算應(yīng)納稅額，相加后按合計(jì)稅額貼花；如未分別記載金額的，按稅率高的計(jì)稅貼花。
案例：建筑企業(yè)與業(yè)主簽定總承包合同時(shí)，合同中有時(shí)會(huì)有設(shè)備代保管費(fèi)，如某項(xiàng)目總合同額35500萬(wàn)元，其中設(shè)備代保管費(fèi)500萬(wàn)元。如在合同中明確了設(shè)備代保管費(fèi)金額，則500萬(wàn)元需按千分之一繳納稅款，而合同中若不明確標(biāo)明保管費(fèi)，則只需按合同額萬(wàn)分之五完稅。
案例：某建筑單位與設(shè)備租賃公司簽訂大型設(shè)備租賃合同，合同中約定由出租方負(fù)責(zé)運(yùn)至施工現(xiàn)場(chǎng)，合同中約定年租金800萬(wàn)元。實(shí)際執(zhí)行合同時(shí)發(fā)生運(yùn)費(fèi)80萬(wàn)元，租金實(shí)際為720萬(wàn)元。如合同中分別記載了運(yùn)費(fèi)和租金的金額則運(yùn)費(fèi)按萬(wàn)分之五計(jì)稅，租金按千分之一計(jì)稅，若合同中不詳細(xì)注明具體事項(xiàng)金額，則合同全額按租賃稅目千分之一完稅。
上述兩案例表明合同中事項(xiàng)是否具體列明金額，要根據(jù)不同的合同具體分析，不能一概而論。
四、納稅時(shí)間的籌劃
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于印花稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定》中規(guī)定，有些合同在簽訂時(shí)無(wú)法確定計(jì)稅金額，可在合同簽訂時(shí)先按定額5元貼花，以后結(jié)算時(shí)再按照實(shí)際的金額計(jì)稅，補(bǔ)貼印花。
施工企業(yè)有大量的單價(jià)合同，主要是分包合同、租賃合同，但企業(yè)一般要求暫估總價(jià)，而企業(yè)要根據(jù)暫估價(jià)繳納印花稅。而如果企業(yè)簽定的單價(jià)合同，不明確具體合同期限，就不具備暫估條件，那么根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)只要先貼5元印花就可，以后結(jié)算時(shí)再補(bǔ)繳稅款，納稅行為的延后，減輕了企業(yè)資金壓力。
五、納稅地點(diǎn)的籌劃
建筑單位異地施工情況非常普遍，異地施工要在當(dāng)?shù)氐囟愡M(jìn)行完稅，對(duì)印花稅的征收，由于沒(méi)有明確規(guī)定納稅地點(diǎn)，很多地方稅務(wù)局要求在施工地繳納。一般單位在合同簽訂后，會(huì)在企業(yè)所在地對(duì)印花稅進(jìn)行集中繳納，在這種情況下如當(dāng)在稅務(wù)局不認(rèn)可企業(yè)所在地的印花稅，就會(huì)造成重復(fù)納稅，且不能退稅。
針對(duì)這種情況，施工單位在合同簽訂后要積極先與當(dāng)?shù)貏?wù)局聯(lián)系，確認(rèn)憑企業(yè)所在地稅務(wù)出具的納稅回執(zhí)可以免印花稅后，才能集中繳納，否則應(yīng)在施工所地繳納印花稅。
最后，需要指出的是，納稅籌劃在是稅法允許范圍內(nèi)，盡量節(jié)省稅收成本，而對(duì)于偷漏稅，稅法是絕對(duì)不允許的，所以企業(yè)的稅收籌劃要在法律允許的范圍內(nèi)進(jìn)行，不要存僥幸心理。
參考文獻(xiàn)：
[1]《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》
第4篇：印花稅的稅法范文
股票交易印花稅，以發(fā)行股票的有限公司為納稅人，主要包含有限保險(xiǎn)公司與有限銀行公司。股票印花稅，以股票的票面價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)。由于股票可以溢價(jià)發(fā)行，所以還規(guī)定，如果股票的實(shí)際發(fā)行價(jià)格要高于其票面價(jià)值，則按照實(shí)際發(fā)行價(jià)格計(jì)稅。為方便計(jì)算，增加透明度，采取了比例稅率，一般稅負(fù)都比較輕。股票交易印花稅對(duì)于中國(guó)證券市市場(chǎng)來(lái)說(shuō)，是政府增加稅收收入的一個(gè)手段。1993年我國(guó)股票交易印花稅收入22億元，占全國(guó)財(cái)政收入的0.51%，2000年此項(xiàng)收入達(dá)478億元，占財(cái)政收入比重更達(dá)到3.57%。
證券（股票）交易印花稅是印花稅的一種，起源于荷蘭。股票交易印花稅是從普通印花稅發(fā)展而來(lái)的，是專門針對(duì)股票交易發(fā)生額征收的一種稅。中國(guó)稅法規(guī)定，對(duì)證券市場(chǎng)上買賣、繼承、贈(zèng)與所確立的股權(quán)轉(zhuǎn)讓依據(jù)，按確立時(shí)實(shí)際市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算的金額征收印花稅。股票交易印花稅對(duì)于中國(guó)證券市市場(chǎng)，是政府增加稅收收入的一個(gè)手段。
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第5篇：印花稅的稅法范文
1.某企業(yè)舉辦筵席，其中菜肴支出600元，酒支出300元，其他水果、面點(diǎn)、香煙等共支出150元，已知該地區(qū)的筵席稅稅率為15%，則該企業(yè)應(yīng)繳納多少筵席稅?
A.135元 B.157.5元
C.90元 D.無(wú)需繳納筵席稅
2.筵席稅以下列哪一項(xiàng)作為起征點(diǎn)?
A.300—600元 B.200～400元
C.300～500元 D.200.500元
3.屠宰下列哪些牲畜應(yīng)繳納屠宰稅?
A.乳畜 B.捕獲而宰殺的野豬
C.菜牛 D.幼畜
4.下列哪一稅種可以委托區(qū)、鄉(xiāng)人民政府甚至基礎(chǔ)村民委員會(huì)代為征收?
A.農(nóng)業(yè)稅 B.筵席稅
C.印花稅 D.屠宰稅
5.某牛羊飼養(yǎng)場(chǎng)春節(jié)期
間屠宰10頭牛，其中1頭為因傷而屠宰，每頭實(shí)現(xiàn)銷售收人6 000元，該地區(qū)的屠宰稅稅率為20%，則該飼養(yǎng)場(chǎng)應(yīng)繳納多少屠宰稅?
A.10 800元 B.12 000元
C.1 200元 D.10 000元
6.張某將其房產(chǎn)抵押給銀行，向銀行借款12萬(wàn)元，則該抵押合同張某應(yīng)繳納多少印花稅?
A.12元 B.36元 C.6元 D.5元
7.銀行或其他金融機(jī)構(gòu)的融資租賃業(yè)務(wù)簽訂的融資租賃合同，應(yīng)如何處理?
A.按租賃合同計(jì)稅 B.按借款合同計(jì)稅
C.按購(gòu)銷合同計(jì)稅 D.按倉(cāng)儲(chǔ)合同計(jì)稅
8.某企業(yè)2001年5月，記載資金的賬簿，“實(shí)收資本”，“資本公積”兩個(gè)科目共計(jì)900萬(wàn)元，其他營(yíng)業(yè)賬簿9本，則該企業(yè)應(yīng)繳納多少印花稅?
A.450元 B.45元
C.495元 D.405元
9.甲、乙簽訂加工承攬合同，甲提供20萬(wàn)元的原材料，乙提供15萬(wàn)元的輔助材料，收取加工費(fèi)8萬(wàn)元，則乙公司應(yīng)繳納多少印花稅?
A.115萬(wàn)元 B.40萬(wàn)元
C.140萬(wàn)元 D.215萬(wàn)元
10.某糧食收購(gòu)站與村民委員會(huì)訂立的農(nóng)副產(chǎn)品收購(gòu)合同，在印花稅法上應(yīng)如何處理?
A.由收購(gòu)站負(fù)責(zé)貼花 B.由村民委員會(huì)負(fù)責(zé)貼花
C.由購(gòu)銷雙方負(fù)責(zé)貼花 D.免交印花稅
11.同一憑證記載兩個(gè)或以上適用不同稅率的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的，分別記載金額的，其印花稅應(yīng)如何確
A.按稅率高的計(jì)稅印花 B.分別計(jì)算稅額加總貼花
C.由稅務(wù)機(jī)關(guān)確定適用的稅率 D.無(wú)需繳納印花稅
12.簽訂合同時(shí)無(wú)法確定金額的，關(guān)于印花稅的繳納的說(shuō)法哪些是正確的?
A.可暫不貼花，待金額確定后一并繳納
B.應(yīng)估計(jì)大概金額貼花，待金額確定后補(bǔ)繳差額或由稅務(wù)機(jī)關(guān)退還多繳的部分
C.應(yīng)先定額貼花5元，待結(jié)算實(shí)際金額時(shí)補(bǔ)貼印花稅票
D.采取匯繳的辦法繳納
13.下列哪些印花稅的繳納可采用匯貼方式?
A.1份憑證超過(guò)500元 B.頻繁貼花
C.1份憑證超過(guò)1 000元 D.每月繳納印花稅超過(guò)確定金額的
14.已貼印花稅票的財(cái)產(chǎn)租賃合同，其實(shí)際履行金額超過(guò)合同規(guī)定金額，則應(yīng)按如下哪些做法處
A.不再補(bǔ)繳印花稅 B.再加貼花5元
C.就增加部分補(bǔ)貼印花稅票 D.應(yīng)按實(shí)際履行的全部金額重新貼花
15.下列哪些銀行賬簿無(wú)需繳納印花稅?
第6篇：印花稅的稅法范文
摘要：資產(chǎn)證券化是指把流動(dòng)性較差的資產(chǎn)集中及重新組合，并以這些資產(chǎn)作抵押來(lái)發(fā)行證券，從而實(shí)現(xiàn)相關(guān)債權(quán)的流動(dòng)性的一項(xiàng)金融工程。實(shí)務(wù)操作中，她會(huì)涉及很多具體問(wèn)題，稅收是其中一個(gè)關(guān)鍵。明確資產(chǎn)證券化在其所涉及的環(huán)節(jié)中是否需要承擔(dān)以及承擔(dān)多少稅收負(fù)擔(dān)，對(duì)于大金額的且在我國(guó)作為新生事物的資產(chǎn)證券化的發(fā)展而言，十分迫切而且必要。同時(shí)它對(duì)資產(chǎn)證券化產(chǎn)品的價(jià)值評(píng)估也至關(guān)重要。本文分三部分分析，在納稅環(huán)節(jié)角度的分析中提出了在資產(chǎn)證券化的不同環(huán)節(jié)所涉及的具體稅收問(wèn)題；在納稅主體角度的分析中對(duì)當(dāng)前中外資產(chǎn)證券化操作涉及的具體稅收問(wèn)題進(jìn)行比較；最后針對(duì)我國(guó)具體情況提出一些建議。
一、從納稅環(huán)節(jié)看資產(chǎn)證券化的稅收問(wèn)題
1、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)
在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)中，發(fā)起人將可以產(chǎn)生穩(wěn)定現(xiàn)金流的資產(chǎn)以一定的價(jià)格打包出售給特殊目的工具（SPV），涉及的納稅主體有發(fā)起人與SPV，可能涉及的稅收問(wèn)題有：
1）發(fā)起人以確定的價(jià)格將資產(chǎn)售予SPV時(shí)，其成交價(jià)格與賬面價(jià)值很可能存在著差異，當(dāng)成交價(jià)格高于賬面價(jià)值時(shí)，發(fā)起人的收入是否須交納資本利得稅；當(dāng)成交價(jià)格低于賬面價(jià)值時(shí)，差額部分是否可作為稅前扣除項(xiàng)從發(fā)起人的總收入中扣除？
2）發(fā)起人與SPV簽訂轉(zhuǎn)讓合同是否要交納印花稅或轉(zhuǎn)讓稅？
3）發(fā)起人的轉(zhuǎn)讓行為是否要交納營(yíng)業(yè)稅或增值稅？
4）發(fā)起人在轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)時(shí)，為了達(dá)到相應(yīng)的評(píng)級(jí)要求，常以一定的折扣銷售資產(chǎn)，或通過(guò)“超額抵押”等方式為SPV提供資產(chǎn)信用的內(nèi)部增級(jí)，是否可將“折扣銷售”與“超額抵押”認(rèn)定為發(fā)起人的成本支出并從其轉(zhuǎn)讓收入中予以扣除？
2、證券發(fā)行環(huán)節(jié)
在證券發(fā)行環(huán)節(jié)，SPV（或發(fā)起人）將資產(chǎn)擔(dān)保證券或受益憑證售予投資者，其中也存在發(fā)起人為提供信用增級(jí)，以優(yōu)先／次級(jí)結(jié)構(gòu)，購(gòu)買次級(jí)從屬證券。這樣這個(gè)環(huán)節(jié)涉及的納稅主體就有SPV、投資者和發(fā)起人，可能涉及的稅收問(wèn)題有：
1）PV銷售證券的收入與其購(gòu)入資產(chǎn)的支出可能存在著差異，當(dāng)收入大于支出時(shí)，SPV是否要交納資本利得稅？當(dāng)支出大于收入時(shí)，差額可否作為稅前扣除項(xiàng)從SPV的總收入中扣除？
2）SPV發(fā)行證券是否要交納印花稅和登記稅？
3）投資者或發(fā)起人購(gòu)買證券是否要交證券交易稅和印花稅？
3、現(xiàn)金流償付環(huán)節(jié)
在現(xiàn)金流償付環(huán)節(jié)，SPV將從服務(wù)人（通常是發(fā)起人）轉(zhuǎn)移來(lái)的資產(chǎn)債務(wù)人支付的權(quán)益（應(yīng)收賬款，包括本金及利息）支付給投資者（及發(fā)起人，當(dāng)發(fā)起人也作為投資者購(gòu)買了次級(jí)從屬證券時(shí)）。這個(gè)環(huán)節(jié)涉及的納稅主體包括SPV、投資者，可能涉及的稅收問(wèn)題有：
1）SPV收到債務(wù)人支付的現(xiàn)金流是否要交納所得稅？
2）投資者從SPV收到現(xiàn)金流是否要交納所得稅？
3）當(dāng)投資者為外國(guó)居民時(shí)，SPV是否要交納預(yù)提稅？
二、從交易主體來(lái)看資產(chǎn)證券化的稅收問(wèn)題
1、SPV的稅收處理
在SPV所得稅收處理的比較上，應(yīng)主要關(guān)注SPV的組織形式、證券化現(xiàn)金流償付結(jié)構(gòu)和所發(fā)行的證券形式三個(gè)焦點(diǎn)。因?yàn)榍罢哧P(guān)系到SPV是否可以獲得免稅實(shí)體的待遇，而后二者則關(guān)系SPV能否利用收入與支出相抵消的原理保持SPV的稅收中立從而達(dá)到減輕或免除稅收負(fù)擔(dān)的目的。
SPV的組織形式包括公司形式、合伙人形式和信托形式（包括所有人信托與讓與人信托）。現(xiàn)金流償付結(jié)構(gòu)主要有轉(zhuǎn)遞結(jié)構(gòu)（只允許發(fā)行一個(gè)種類的證券）和轉(zhuǎn)付結(jié)構(gòu)（允許發(fā)行具有不同償付順序和不同到期日的證券）兩種基本結(jié)構(gòu)，所發(fā)行的證券相應(yīng)地稱為轉(zhuǎn)遞證券和轉(zhuǎn)付證券。不同的組織形式、償付結(jié)構(gòu)和證券類型適用不同的法律，也往往處于不同的稅收地位。
作為證券化核心主體的SPV，其稅收處理方式很大程度上決定了SPV的組織形式、證券化現(xiàn)金流償付結(jié)構(gòu)和所發(fā)行證券的類型，進(jìn)而關(guān)系到證券化整體運(yùn)作結(jié)構(gòu)和融資特色。
1）美國(guó)
在美國(guó)，《1986年稅收改革法》創(chuàng)設(shè)的專門用于不動(dòng)產(chǎn)抵押貸款證券化的REMIC及《1996年小企業(yè)就業(yè)保護(hù)法》創(chuàng)設(shè)的可為多種資產(chǎn)提供證券化便利的FASIT，都是為聯(lián)邦稅法明確承認(rèn)的免稅載體SPV。它允許發(fā)行人自由選擇SPV的組織形式：無(wú)論是公司、合伙還是信托，甚至REMIC還可以僅是一個(gè)既定的抵押資產(chǎn)池而無(wú)須是一個(gè)獨(dú)立的法律實(shí)體。該法也允許發(fā)行人選擇證券的形式：無(wú)論采取股票、債券、合伙權(quán)益還是信托利益的形式都可以被認(rèn)定為屬于聯(lián)邦稅法上的債券，其權(quán)益的償付都可以作為稅前項(xiàng)目予以扣除，加上REMIC所要求的殘余利益可以不具有任何經(jīng)濟(jì)價(jià)值的便利，這樣就可以使更多的資產(chǎn)運(yùn)用于證券化操作以獲得更高的資源使用效率。FASIT同樣也是聯(lián)邦稅法上的免稅實(shí)體，不同于REMIC的是它可以應(yīng)用于各種資產(chǎn)的證券化操作，而且它還享有資產(chǎn)替換、現(xiàn)金流再投資等權(quán)利，使得證券化的操作更有經(jīng)濟(jì)效率。
2）中國(guó)
在我國(guó)，專門的資產(chǎn)證券化稅收法規(guī)還未出臺(tái)。在SPV稅收處理上，不同組織形式的SPV基本上都是按照一般經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的相關(guān)稅法規(guī)定適用的，類同于公司形式的處理辦法，并未針對(duì)SPV自身具有的特殊性和復(fù)雜性而在稅法適用層面上予以區(qū)別對(duì)待。對(duì)于目前推薦的信托形式SPV，由于我國(guó)的信托法律制度在稅制主體框架建立時(shí)尚未明確，因此除對(duì)證券投資基金（信托關(guān)系）的稅法適用有特別規(guī)范外，也按一般辦法處理。采用公司形式SPV有如下的稅收問(wèn)題：首先對(duì)SPV在各環(huán)節(jié)中的收入：如在證券發(fā)行環(huán)節(jié)中收到的現(xiàn)金流和權(quán)益償付環(huán)節(jié)中收到債務(wù)人支付的現(xiàn)金流，應(yīng)視為SPV的應(yīng)稅收入，課征所得稅；其次，SPV在各環(huán)節(jié)的支出：如在資產(chǎn)轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)及憑證權(quán)益償付環(huán)節(jié)的支出面臨著納稅扣除的問(wèn)題。依據(jù)我國(guó)《企業(yè)所得稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》，在進(jìn)行納稅扣除時(shí)，有關(guān)支出應(yīng)當(dāng)先區(qū)分經(jīng)營(yíng)性支出和資本性支出。經(jīng)營(yíng)性支出是指支出的效益僅限于當(dāng)期的那部分支出，而資本性支出是指支出的效益涉及多個(gè)會(huì)計(jì)期間的支出。按照規(guī)定，經(jīng)營(yíng)性支出在當(dāng)期直接扣除，而資本性支出則不得在當(dāng)期直接扣除，必須按稅收法規(guī)的規(guī)定分期折舊，攤銷或計(jì)入投資的成本。因此，發(fā)起人與SPV之間約定的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移方式及轉(zhuǎn)讓金額的支付方式都可能影響對(duì)支出性質(zhì)的判斷，從而適用的納稅扣除方法也將有所不同。比如，一次性支付資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的標(biāo)的金額，應(yīng)當(dāng)視為資本性支出，并依據(jù)對(duì)于該資產(chǎn)規(guī)定的攤銷年限進(jìn)行攤銷，這類支出通常不允許在稅前一次性扣除。如果是按債務(wù)的償還進(jìn)度分期支付轉(zhuǎn)讓的金額，依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制和實(shí)質(zhì)重于形式的原則，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)性支出較為合適。
對(duì)于SPV在證券發(fā)行環(huán)節(jié)及資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)簽訂轉(zhuǎn)讓合同所涉及的印花稅或登記稅。我國(guó)僅對(duì)A、B股交易雙方征收交易印花稅，對(duì)進(jìn)入市場(chǎng)交易的企業(yè)債券則免征印花稅。如果資產(chǎn)擔(dān)保證券被認(rèn)定為具有股權(quán)性質(zhì)就有可能負(fù)擔(dān)這一稅收支出，反之如果是資產(chǎn)擔(dān)保債券則可能免除這一稅收負(fù)擔(dān)；同時(shí)1988年《印花稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，在我國(guó)書(shū)立領(lǐng)受該法規(guī)定的應(yīng)稅憑證，按應(yīng)稅憑證的性質(zhì)繳納一定數(shù)額的稅收。由于資產(chǎn)證券化中進(jìn)行的是債權(quán)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，因此在具體的操作中可能牽涉這一立法中所規(guī)范的應(yīng)稅憑證的書(shū)立領(lǐng)受問(wèn)題而須繳納印花稅：購(gòu)銷合同的稅率為千分之0.3，借款合同的稅率是千分之0.05。
3）英、法、日等國(guó)家
針對(duì)SPV在其余環(huán)節(jié)中的稅收，英國(guó)在股票發(fā)行環(huán)節(jié)按1%的比例稅率向發(fā)行公司課征資本稅，而日本則按應(yīng)稅證券金額的0.1-0.5%向發(fā)行公司征收登記許可稅，此外還按發(fā)行證券的票面金額課征一定數(shù)額的印花稅。法國(guó)FCC因不具有獨(dú)立的法律人格而免于公司稅，由此使得其所發(fā)行的單位豁免于登記稅，F(xiàn)CC向投資者銷售單位也豁免于登記稅或印花稅。
2、發(fā)起人的稅收比較
1)英國(guó)
依據(jù)英國(guó)稅法，資產(chǎn)讓與方要對(duì)該轉(zhuǎn)讓證書(shū)按照其銷售資產(chǎn)額的1%征收印花稅，但對(duì)于抵押貸款資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓已在1971年取消了相應(yīng)的印花稅征收要求。同時(shí)，轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)不會(huì)產(chǎn)生增值稅負(fù)擔(dān)。但在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的處理上，稅收當(dāng)局不僅考慮未清償?shù)馁Y產(chǎn)本金價(jià)值與轉(zhuǎn)讓價(jià)格的關(guān)系，還評(píng)估資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值與轉(zhuǎn)讓價(jià)關(guān)系，如果資產(chǎn)的利率實(shí)質(zhì)上超過(guò)了當(dāng)前該項(xiàng)資產(chǎn)的市場(chǎng)利率，那么即使發(fā)起人按資產(chǎn)的面值進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，也要確認(rèn)發(fā)起人存在著應(yīng)稅收益，從而要交納資本利得稅。
2）法國(guó)
在法國(guó)，即時(shí)交易的轉(zhuǎn)讓協(xié)議，轉(zhuǎn)讓人并不要求繳納印花稅。如果當(dāng)事人自愿達(dá)成書(shū)面協(xié)議，也只要按照稅法的規(guī)定，繳納數(shù)量微不足道的固定的印花稅。在法國(guó)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓豁免于增值稅。如果發(fā)起人以溢價(jià)或折扣的方式轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，所產(chǎn)生的溢價(jià)或損失通常被認(rèn)為是相應(yīng)一方的應(yīng)稅收益或稅收損失，此外如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓價(jià)格之間存在著差距，則這項(xiàng)差距構(gòu)成一項(xiàng)收益或者損失，可以在計(jì)算轉(zhuǎn)讓人應(yīng)稅利潤(rùn)或損失時(shí)予以增加或扣除。但是如果轉(zhuǎn)讓人銷售資產(chǎn)時(shí)以超額抵押的方式提供信用支持，并保留其在FCC中的清償權(quán)益，那么在這一項(xiàng)交易中稅收中收益或損失的確認(rèn)則取決于清償權(quán)益的數(shù)量，并且清償權(quán)益在FCC的資產(chǎn)可能發(fā)生違約前不會(huì)貶值。這樣一方面，轉(zhuǎn)讓人在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓當(dāng)時(shí)就能確認(rèn)超過(guò)轉(zhuǎn)讓給FCC資產(chǎn)價(jià)值的任何收益，而另一方面在FCC清償期到來(lái)的時(shí)候轉(zhuǎn)讓人就不用為其先期確認(rèn)的收益納稅。
3）日本
在日本按照1998年的《債權(quán)轉(zhuǎn)讓特立法》，雖然轉(zhuǎn)讓人和受讓人要共同提交轉(zhuǎn)讓應(yīng)收款的登記申請(qǐng)，但轉(zhuǎn)讓本身并無(wú)任何登記稅負(fù)擔(dān)。
4）我國(guó)
在我國(guó)，根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》，如果資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)了真實(shí)銷售，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入在扣除相應(yīng)的成本費(fèi)用之后，發(fā)起人要繳納33%的所得稅。對(duì)于發(fā)起人為其“真實(shí)銷售”產(chǎn)生的財(cái)產(chǎn)收入或其他收入納稅時(shí)，相關(guān)的費(fèi)用及資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所造成的損失是否允許發(fā)起人從應(yīng)稅收入中予以扣除的問(wèn)題，就目前的立法狀況來(lái)看并無(wú)相應(yīng)的規(guī)定，這實(shí)際上意味著發(fā)起人無(wú)法將損失予以扣除。營(yíng)業(yè)稅方面，則規(guī)定了一定的稅收優(yōu)惠：如對(duì)信達(dá)、華融、長(zhǎng)城和東方資產(chǎn)管理公司接受國(guó)有銀行的不良債權(quán)，則免征銀行銷售轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)以及利用不動(dòng)產(chǎn)從事融資租賃應(yīng)當(dāng)繳納的營(yíng)業(yè)稅。對(duì)資產(chǎn)證券化發(fā)起人的印花稅，股份有限公司企業(yè)向社會(huì)公開(kāi)發(fā)行的股票，依據(jù)書(shū)立時(shí)證券市場(chǎng)當(dāng)日實(shí)際成交價(jià)格計(jì)算的金額，由雙方當(dāng)事人分別按2‰的稅率繳納印花稅。而對(duì)于債權(quán)類證券則沒(méi)有這方面的規(guī)定。資產(chǎn)證券化涉及的證券主要有轉(zhuǎn)遞結(jié)構(gòu)中的受益權(quán)證和轉(zhuǎn)付結(jié)構(gòu)中的轉(zhuǎn)付證券。轉(zhuǎn)遞結(jié)構(gòu)中的受益權(quán)證持有人對(duì)證券化資產(chǎn)具有不可分割的所有者權(quán)益，因此歸屬于股權(quán)類證券比較合適；而轉(zhuǎn)付證券可以發(fā)行不同期限和到期日的債券，因此它主要以債券的形式出現(xiàn)，這種債券代表持有人對(duì)證券化資產(chǎn)的一項(xiàng)債權(quán)而歸屬于債權(quán)類證券比較合適。
3、投資者的稅收問(wèn)題
投資者的稅收負(fù)擔(dān)主要是投資于證券收益的所得稅或預(yù)提稅。
1）英國(guó)
在英國(guó)，當(dāng)SPV向投資者償付證券權(quán)益時(shí)，同樣也要征收一定比例的預(yù)提稅，發(fā)行歐洲債券可以避免引發(fā)預(yù)提稅，或者將投資收益作為原始發(fā)行折扣予以償付也不會(huì)產(chǎn)生預(yù)提稅，而且任何固定期限少于1年的票據(jù)如商業(yè)票據(jù)其利息的償付也不用負(fù)擔(dān)預(yù)提稅，如此就可以利用這些手段進(jìn)行證券化操作減少投資者的預(yù)提稅負(fù)擔(dān)，增加其收益。
2）法國(guó)
在法國(guó)，投資者要對(duì)其持有的FCC單位所取得的收入納稅，本金償還無(wú)須納稅，并且轉(zhuǎn)讓該單位而取得的資本收益也要納所得稅，但有關(guān)購(gòu)買和銷售FCC單位的交易免于交納印花稅。
3）日本
在日本，投資者要對(duì)其證券投資所得進(jìn)行納稅，其稅收負(fù)擔(dān)與一般的證券投資者并無(wú)區(qū)別。
4）我國(guó)
在我國(guó)，投資者投資資產(chǎn)化證券涉及的稅種包括：證券交易環(huán)節(jié)的印花稅（參照前發(fā)起人的印花稅）及證券投資所得的所得稅或預(yù)提稅。對(duì)于投資者的證券利息所得和證券交易所得，我國(guó)沒(méi)有采用預(yù)提稅的方式而是將其作為收入進(jìn)行征稅。如果投資者是個(gè)人，那么按照我國(guó)1993年《個(gè)人所得稅法》的規(guī)定，應(yīng)按其利息所得的20%征稅（不扣除費(fèi)用），由所得支付單位代扣代繳，而對(duì)于個(gè)人在二級(jí)市場(chǎng)進(jìn)行證券交易的所得暫時(shí)不征收個(gè)人所得稅；如果投資者是國(guó)內(nèi)企業(yè)，那么按照我國(guó)的《企業(yè)所得稅暫行條例》的規(guī)定，其利息收入計(jì)入企業(yè)的收入總額納稅，而企業(yè)在證券交易中除成本之外的凈收益也計(jì)入企業(yè)利潤(rùn)征收企業(yè)所得稅。當(dāng)然在證券交易中的凈虧損可作為投資損失，在納稅時(shí)用企業(yè)的主營(yíng)及其他業(yè)務(wù)的利潤(rùn)加以彌補(bǔ)。
三、我國(guó)資產(chǎn)證券化的稅收問(wèn)題及其建議
1、我國(guó)目前資產(chǎn)證券化的稅收處理上存在的問(wèn)題
在我國(guó)，由于沒(méi)有專門的資產(chǎn)證券化的法律，稅法中也沒(méi)有針對(duì)資產(chǎn)證券化的特別規(guī)定，因此對(duì)于結(jié)構(gòu)復(fù)雜的資產(chǎn)證券化業(yè)務(wù)的稅收處理來(lái)說(shuō)存在著重復(fù)征稅的問(wèn)題：對(duì)于發(fā)起人來(lái)說(shuō)，資產(chǎn)銷售的收益要交納所得稅而資產(chǎn)銷售的損失卻無(wú)法被確認(rèn)；對(duì)于SPV而言，要為證券化操作中的收入，如發(fā)行證券收入、權(quán)益償付環(huán)節(jié)收到債務(wù)人支付的現(xiàn)金流等支付所得稅；而對(duì)于投資者，仍要對(duì)其證券投資收益交納所得稅，這明顯導(dǎo)致了多重征稅的問(wèn)題，違反稅收中性的原則，不利于證券化操作的開(kāi)展。
對(duì)于SPV的組織形式，目前所推薦使用的是信托形式，但我國(guó)的信托法律制度在稅制主體框架建立時(shí)尚未明確，信托活動(dòng)稅收制度與信托制度不銜接，如在資產(chǎn)證券化操作中，由于信托中受益權(quán)證代表的是受益人（投資者）對(duì)信托財(cái)產(chǎn)的受益權(quán)，而受托人只是進(jìn)行財(cái)產(chǎn)的管理或處分，因此對(duì)于資產(chǎn)在未來(lái)產(chǎn)生的可預(yù)見(jiàn)的現(xiàn)金流，受托人必須按信托文件的要求將其分配給受益人，從這個(gè)流程來(lái)看應(yīng)該只有受益人要對(duì)其受益所得繳納稅收，而不是發(fā)行人、SPV和投資者同時(shí)都要為其證券化收益繳納所得稅。
對(duì)于在資產(chǎn)證券化操作中涉及的印花稅，按照1992年的《股份制試點(diǎn)企業(yè)有關(guān)稅收問(wèn)題暫行規(guī)定》的要求對(duì)股票交易雙方各征收3%的印花稅，1997年5月這一稅率調(diào)整為各征5%，1998年6月12日起再次調(diào)整為各征4%，從這一印花稅征收的操作來(lái)看是套用《印花稅暫行條例》第11稅目“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)”和第13稅目“權(quán)利許可證照”的臨時(shí)變通辦法，缺乏相應(yīng)的理論依據(jù)，而且由于目前對(duì)股票交易實(shí)行電腦撮合進(jìn)行無(wú)紙化運(yùn)作，并沒(méi)有書(shū)立和領(lǐng)受憑證，這就使得股票交易印花稅的征收更為牽強(qiáng)。此外從國(guó)外的立法實(shí)踐來(lái)看，美國(guó)、瑞典、西班牙、南非、韓國(guó)等世界大多數(shù)國(guó)家出于鼓勵(lì)資本流動(dòng)的考慮，已經(jīng)停征了證券交易印花稅，現(xiàn)仍然征收的國(guó)家如意大利、法國(guó)、英國(guó)、澳大利亞、泰國(guó)、印度尼西亞等國(guó)稅率也是很低的，最高不超過(guò)3%，最低只有0.5%，而且呈不斷下調(diào)的趨勢(shì)。因此一旦資產(chǎn)擔(dān)保證券在我國(guó)發(fā)行，如果仍然適用4%的證券交易印花稅，必將不利于建立一個(gè)活躍的二級(jí)市場(chǎng)，不利于促進(jìn)資本的流動(dòng)。
2、建議
1）專門匯總立法
從我國(guó)的情況來(lái)看，在法制傳統(tǒng)上我國(guó)屬大陸法系，如果按照我國(guó)現(xiàn)行《立法法》的做法，逐一地按照法定程序，修改法律中不適應(yīng)證券化發(fā)展的規(guī)定，并補(bǔ)充調(diào)整證券化的法律空白，不僅不可行而且即使進(jìn)行了部分操作，也會(huì)因?yàn)橘Y產(chǎn)證券化的創(chuàng)新性而無(wú)法融入既有的法律體制中。從我國(guó)對(duì)待金融創(chuàng)新的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，大多是通過(guò)專項(xiàng)的立法來(lái)進(jìn)行調(diào)整，如有關(guān)證券投資基金和資產(chǎn)管理公司的立法。同樣地作為金融創(chuàng)新的資產(chǎn)證券化，雖然現(xiàn)存立法中也有一些適應(yīng)其發(fā)展的規(guī)定，但這些零散的規(guī)定一方面無(wú)法勾勒一個(gè)清晰的證券化過(guò)程，另一方面又與其他阻礙證券化發(fā)展的規(guī)定相混雜，對(duì)于我國(guó)這樣一個(gè)剛開(kāi)始嘗試證券化操作的國(guó)家而言，通過(guò)專門匯總立法，遠(yuǎn)要比讓人們毫無(wú)頭緒地尋找適用的條文來(lái)得既不浪費(fèi)現(xiàn)有的法律資源又有調(diào)整的效率；再者我國(guó)的資本市場(chǎng)還不發(fā)達(dá)，不僅中介服務(wù)機(jī)構(gòu)的服務(wù)質(zhì)量有待提高，而且投資者的投資理念也有待增強(qiáng)，我們存在著認(rèn)識(shí)乃至把握這一創(chuàng)新金融工具的問(wèn)題，通過(guò)專門的立法無(wú)疑可以清晰地界定證券化各個(gè)操作階段、各方當(dāng)事人的權(quán)利義務(wù)，有利于解決對(duì)民眾的證券化教育問(wèn)題，而且可以以其中的規(guī)定為衡量標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范參與者的操作，將證券化的風(fēng)險(xiǎn)控制在可預(yù)見(jiàn)的范圍內(nèi)。
2）賦予SPV免稅載體資格
證券化的主要?jiǎng)?chuàng)新之處就在于創(chuàng)設(shè)了專門用于證券化操作的載體SPV，這一特殊的法律結(jié)構(gòu)應(yīng)在證券化專項(xiàng)立法中得到確認(rèn)。按照我國(guó)現(xiàn)行的法律規(guī)定，一方面可以采用《信托法》中的信托結(jié)構(gòu)實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的破產(chǎn)隔離，再由信托投資公司等可以從事信托業(yè)務(wù)的法律主體充任資產(chǎn)受托人，以所信托的資產(chǎn)為基礎(chǔ)，按照發(fā)起人設(shè)定的受益權(quán)證要求，向投資者償付權(quán)益完成證券化的操作；另一方面可以設(shè)立公司形式的SPV，通過(guò)發(fā)行資產(chǎn)擔(dān)保債券來(lái)完成證券化操作。無(wú)論采取哪種操作模式，都應(yīng)將其做為一個(gè)免稅載體對(duì)待，這樣才可以有效地避免多重征稅問(wèn)題，促進(jìn)資產(chǎn)證券化業(yè)務(wù)健康快速成長(zhǎng)，更有利地服務(wù)于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)。同時(shí)應(yīng)加快信托稅制的建立和完善，使信托更好地為資產(chǎn)證券化服務(wù)。
3）出臺(tái)優(yōu)惠措施減輕證券化參與各方的稅收負(fù)擔(dān)。
稅收負(fù)擔(dān)是關(guān)系證券化操作是否具有可行性的重大問(wèn)題，不少國(guó)家都對(duì)證券化操作提供了一定的稅收優(yōu)惠，而有學(xué)者經(jīng)過(guò)研究也指出證券化在我國(guó)尚處于萌芽階段，它對(duì)稅收成本比較敏感，從社會(huì)的整體利益和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益出發(fā)，政府應(yīng)提供稅收優(yōu)惠。針對(duì)我國(guó)目前的稅制狀況，從有利于證券化發(fā)展的角度出發(fā)，在證券化專項(xiàng)立法中應(yīng)規(guī)定相應(yīng)的稅收優(yōu)惠措施。例如將發(fā)起人轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的收益和損失都作為計(jì)稅的依據(jù)，將SPV作為一個(gè)免稅載體對(duì)待，減輕投資者購(gòu)買資產(chǎn)擔(dān)保證券所得的稅負(fù)和進(jìn)行此類證券交易所要交納的印花稅負(fù)擔(dān)等。
參考文獻(xiàn)
1、《金融市場(chǎng)學(xué)》張亦春主編高等教育出版社
2、《住房抵押證券化》作者施方上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社
3、《美國(guó)聯(lián)邦稅制》凱文E.墨菲馬克希金斯著解學(xué)智等譯東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社
4、《資產(chǎn)證券化法律問(wèn)題研究政策》洪艷蓉北京大學(xué)出版社2004
第7篇：印花稅的稅法范文
【關(guān)鍵詞】程管理單位；收入項(xiàng)目；涉稅種項(xiàng)目；納稅分析；合理納稅
1 水利工程單位情況簡(jiǎn)介
東臺(tái)市堤閘管理處在上級(jí)財(cái)政部門未實(shí)施全額撥款的情況下，全面履行工作職能，努力提高工程管理水平，為堤?hào)|地區(qū)提供良好的水環(huán)境作出了應(yīng)有的努力。但是，工程管理達(dá)標(biāo)晉級(jí)的更高要求、人員經(jīng)費(fèi)大幅度的增長(zhǎng)等因素導(dǎo)致經(jīng)費(fèi)缺口問(wèn)題日益突出。該處利用水利工程及其水土資源優(yōu)勢(shì)開(kāi)展多種經(jīng)營(yíng)，一定程度上緩解了經(jīng)費(fèi)缺口問(wèn)題。
該處地處東臺(tái)沿海，主要水利工程有涵閘、堤壩、河岸、河道等。主要的水土資源是涵閘兩邊的閘口市場(chǎng)門面房、堤壩兩邊的護(hù)堤壩土地、河道等。主要經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目有土地、水面（水塘）發(fā)包，防護(hù)林更新采伐樹(shù)木的銷售、果品銷售、苗木銷售、門面房出租等。這些經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的開(kāi)展，涉及到納稅問(wèn)題、具體關(guān)系到的稅種有增值稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅、企業(yè)所得稅等。因涉及稅種繁多，如何合理納稅成為一個(gè)值得探討的問(wèn)題。具體來(lái)說(shuō)，需納稅的項(xiàng)目、可免稅的項(xiàng)目以及納稅項(xiàng)目的相關(guān)稅率，都影響到經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的開(kāi)展，影響到水管單位的自身利益。這就要求我們必須熟知國(guó)家的稅法規(guī)定，對(duì)影響納稅的因素進(jìn)行綜合分析，從而實(shí)現(xiàn)合理納稅?，F(xiàn)以東臺(tái)市堤閘管理處（以下簡(jiǎn)稱堤閘管理處）為例，對(duì)水管單位涉稅情況作淺顯分析。
2 涉及增值稅分析
堤閘管理處以銷售樹(shù)木、果品、苗木、竹子等作為主要收入來(lái)源。根據(jù)國(guó)家稅法規(guī)定，銷售商品屬于增值稅納稅范圍。
增值稅的優(yōu)惠條款中免征增值稅第（一）條為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品；所稱農(nóng)業(yè)，是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，包括從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位和個(gè)人。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，是指直接從事植物的種植、收割和動(dòng)物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個(gè)人銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品。
對(duì)照相關(guān)稅法，堤閘管理處屬于從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位，那么銷售的自產(chǎn)樹(shù)木、果品、苗木、竹子屬于免稅商品，故不需要繳納增值稅。
3 涉及營(yíng)業(yè)稅分析
堤閘管理處轉(zhuǎn)讓土地、水面（水塘）土地、水面使用權(quán)、出租閘口市場(chǎng)門面房的發(fā)包收入，作為第二大收入，全年發(fā)包收入在300萬(wàn)元左右，根據(jù)營(yíng)業(yè)稅法規(guī)定應(yīng)作為出租土地使用權(quán)繳納營(yíng)業(yè)稅，稅率為5%，同時(shí)還需要繳納城市維護(hù)建設(shè)稅0.25%，教育費(fèi)附加為0.01%，三項(xiàng)合計(jì)需繳納稅費(fèi)為15.78萬(wàn)元。（5.26%*300萬(wàn)）
細(xì)讀《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定免稅項(xiàng)目第四條規(guī)定，將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，免征營(yíng)業(yè)稅（《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)若干項(xiàng)目免征營(yíng)業(yè)稅的通知》財(cái)稅字[1994]002號(hào)），堤閘管理處發(fā)包的土地、水面給農(nóng)戶、養(yǎng)殖戶都是種植農(nóng)作物或養(yǎng)殖水產(chǎn)品，根據(jù)規(guī)定是直接用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，可見(jiàn)應(yīng)屬于免稅范圍，不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。
4 涉及房產(chǎn)稅分析
房產(chǎn)稅是以房屋為征稅對(duì)象，按照房屋的計(jì)稅余值或租金收入向產(chǎn)權(quán)所有人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。
堤閘管理處因管轄段面長(zhǎng)，管理分支機(jī)構(gòu)多，房屋計(jì)稅余值達(dá)數(shù)百萬(wàn)元，外加閘口門面房出租收入需按12%的高稅率納稅，房產(chǎn)稅納稅數(shù)額較大。
根據(jù)房產(chǎn)稅優(yōu)惠政策第二條規(guī)定由國(guó)家財(cái)政部門撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)（全額或差額）的單位本身業(yè)務(wù)范圍內(nèi)使用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅，堤閘管理處大部分房產(chǎn)都為本身業(yè)務(wù)范圍內(nèi)使用，應(yīng)免征房產(chǎn)稅，只有閘口市場(chǎng)的出租房需繳納。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，門面房出租涉及的稅種有營(yíng)業(yè)稅，房產(chǎn)稅、印花稅、城市維護(hù)建設(shè)稅，每年門面房出租收入按10萬(wàn)元計(jì)算，根據(jù)相關(guān)稅率計(jì)算為營(yíng)業(yè)稅為5%，房產(chǎn)稅12%，印花稅0.1%，城市維護(hù)建設(shè)稅0.25%，教育費(fèi)附加為0.01%，應(yīng)繳納稅費(fèi)合計(jì)為1.736萬(wàn)元[10萬(wàn)*（5%+12%+0.1%+0.25%+ 0.01%）]。
出租閘口門面房涉及稅費(fèi)項(xiàng)目多，繳納稅費(fèi)比例高，是堤閘管理處的主要稅負(fù)，就要求我們仔細(xì)研究稅法相關(guān)優(yōu)惠條款，通過(guò)合理的方法避免過(guò)多納稅。經(jīng)過(guò)分析，可以對(duì)房租收入作出調(diào)整，對(duì)門面出租收取一定的房租，收取一定的垃圾處理費(fèi)（垃圾處理都是由堤閘管理處負(fù)責(zé)），再收取一定的場(chǎng)地使用費(fèi)。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定單位和個(gè)人提供的垃圾處置勞務(wù)不屬于營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，對(duì)其處置垃圾取得的垃圾處置費(fèi)，不征收營(yíng)業(yè)稅（《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于垃圾處置費(fèi)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》國(guó)稅函[2005]1128號(hào)）。場(chǎng)地使用費(fèi)收取應(yīng)以河道占用費(fèi)收取。
堤閘管理處還有過(guò)閘費(fèi)收入、上級(jí)財(cái)政補(bǔ)助收入、河道占用費(fèi)收入，根據(jù)營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠規(guī)定，凡經(jīng)中央及省級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)納入預(yù)算管理或財(cái)政專戶管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、上級(jí)財(cái)政補(bǔ)助收入均不征收營(yíng)業(yè)稅。
5 涉及印花稅分析
印花稅是以經(jīng)濟(jì)活動(dòng)各經(jīng)濟(jì)交往中書(shū)立、領(lǐng)受應(yīng)稅憑證的行為為征稅對(duì)象的一種稅。
堤閘管理處有訂立合同印花稅、賬簿印花稅，訂立合同包括樹(shù)木銷售、土地水面發(fā)包、房屋出租、工程施工等，其中樹(shù)木銷售、土地水面發(fā)包免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅，根據(jù)稅法規(guī)定同樣免征印花稅，需繳納房屋出租、工程施工合同印花稅和賬簿印花稅，根據(jù)稅法規(guī)定，凡屬由國(guó)家財(cái)政撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)，實(shí)行差額預(yù)算管理的單位，其記載經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的賬簿，按其他賬簿定額貼花，不記載經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的賬簿不貼花。
6 涉及所得稅分析
企業(yè)所得稅是對(duì)我國(guó)境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得征收的所得稅。堤閘管理處雖然是工程管理性質(zhì)的事業(yè)單位，因有經(jīng)營(yíng)所得，自然也是所得稅納稅人，按稅法規(guī)定稅率應(yīng)為應(yīng)納稅所得額的25%，是高稅率，是單位高負(fù)擔(dān)。
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅。按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十六條的解釋，從事下列項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅：蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān)果的種植；農(nóng)作物新品種的選育；中藥材的種植；林木的培育和種植；牲畜、家禽的飼養(yǎng)；林產(chǎn)品的采集；灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目；
以上項(xiàng)目可見(jiàn)堤閘管理處銷售樹(shù)木、果品、苗木、竹子等主要收入應(yīng)免所得稅項(xiàng)目，如果剔除林業(yè)收入上述三年所得稅前利潤(rùn)總額就為負(fù)數(shù)，也就不需要繳納所得稅了。
7 合理納稅對(duì)單位的影響
通過(guò)以上涉及稅種及稅率的簡(jiǎn)單分析，我們發(fā)現(xiàn)，在正常開(kāi)展經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)時(shí)，首先要吃透稅法的相關(guān)規(guī)定，做到既遵守國(guó)家稅法的規(guī)定，承擔(dān)一般納稅人的納稅義務(wù)，又要根據(jù)單位自身實(shí)際情況，合理節(jié)稅，從而達(dá)到真正意義上的合理納稅。
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)大潮中，堤閘管理處作為水利工程管理單位，目前收入少，單位運(yùn)行經(jīng)費(fèi)、工程養(yǎng)護(hù)經(jīng)費(fèi)和上級(jí)工程經(jīng)費(fèi)的缺口嚴(yán)重制約著單位的建設(shè)和發(fā)展。全面掌握國(guó)家稅收政策，合理進(jìn)行各項(xiàng)收入納稅，將有限的資金用在水利工程建設(shè)上，從而為更好地發(fā)揮水利工程設(shè)施的綜合效益奠定基礎(chǔ)。
參考文獻(xiàn)：
第8篇：印花稅的稅法范文
「摘要關(guān)于以股抵債的合法性與公平性爭(zhēng)論忽略了該交易在稅法上的效果。對(duì)電廣傳媒以股抵債交易的稅負(fù)進(jìn)行測(cè)算的結(jié)果，顯示出稅務(wù)成本在一定程度上可能改變以股抵債交易下的利益分配格局，減弱股份定價(jià)問(wèn)題上的尖銳對(duì)立。當(dāng)然，它也使得管理層面臨更復(fù)雜的利弊權(quán)衡。關(guān)注以股抵債交易的稅務(wù)成本有助于我們重新評(píng)價(jià)以股抵債政策的意義或者局限性。
「關(guān)鍵詞以股抵債，債務(wù)重組，稅務(wù)成本
伴隨著電廣傳媒以股抵債方案的實(shí)施，圍繞著以股抵債方式解決我國(guó)上市公司大股東占款問(wèn)題的爭(zhēng)議也無(wú)疾而終。的確，對(duì)交易合法性的質(zhì)疑，因我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)的改革就是突破（或者說(shuō)漠視）法律框框的邏輯而變得蒼白無(wú)力；對(duì)定價(jià)公平性的挑戰(zhàn)，也因觸及為防止國(guó)有資產(chǎn)流失而設(shè)置的凈資產(chǎn)底線而陷入困境?！按蝺?yōu)選擇”似乎成為以股抵債政策的一個(gè)無(wú)可辯駁的正當(dāng)性基礎(chǔ)。
然而，這場(chǎng)爭(zhēng)論的雙方都忽略了一個(gè)很重要的因素，那就是以股抵債在稅法上可能產(chǎn)生的后果。作為公司的重大財(cái)務(wù)運(yùn)作行為，以股抵債不僅是《公司法》、《證券法》下的論題，而且還受到稅法的直接約束。在發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家中，公司的任何財(cái)務(wù)運(yùn)作幾乎都離不開(kāi)對(duì)稅負(fù)成本的考量。以股抵債交易在我國(guó)稅法上究竟引發(fā)怎樣的后果？當(dāng)事人是否需要承擔(dān)相應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅或所得稅義務(wù)？或者，其應(yīng)承擔(dān)的納稅義務(wù)是否會(huì)大幅度增加交易的成本以致挫敗交易的可行性？這些問(wèn)題似乎悄然滑過(guò)人們的視野。考察以股抵債交易的稅負(fù)成本，確定它對(duì)各利益主體的影響，可能會(huì)為包括管理層在內(nèi)的市場(chǎng)各方重新檢討以股抵債政策的意義或局限提供一個(gè)新的視角。
1以股抵債交易的稅法視角：債務(wù)重組
以股抵債交易是債務(wù)人用其持有的債權(quán)人公司的股份償還其所欠債務(wù)的行為。這一交易的法律性質(zhì)可以從不同角度考察。
站在債權(quán)人上市公司的立場(chǎng)，以股抵債實(shí)質(zhì)上是股份回購(gòu)。股份回購(gòu)意味著公司減資，這就削弱了公司對(duì)外承擔(dān)法律責(zé)任的財(cái)產(chǎn)基礎(chǔ)，最終損害債權(quán)人的利益，因此，《公司法》基于資本維持之理念，原則上禁止公司取得自己的股份。我國(guó)《公司法》第149條規(guī)定：“公司不得收購(gòu)本公司的股票，但為減少公司資本而注銷股份或者與持有本公司股票的其他公司合并時(shí)除外。”大股東償還債務(wù)并不屬于《公司法》規(guī)定的兩種例外，故此一些市場(chǎng)人士和律師對(duì)電廣傳媒以股抵債交易的合法性提出了強(qiáng)烈質(zhì)疑。本文的主題不在合法性之爭(zhēng)，恕不置評(píng)。
從債務(wù)人的角度看，以股抵債屬于債務(wù)重組，即債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)。這是稅法關(guān)注的問(wèn)題，因?yàn)閭鶆?wù)重組通常意味著債權(quán)人對(duì)債務(wù)人給予一定的寬限或讓步，在債務(wù)人這一方則意味著獲得了一定的重組收益。雖然我國(guó)現(xiàn)行債務(wù)重組會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定債務(wù)重組收益只能計(jì)入資本公積，不得計(jì)入利潤(rùn)，但稅法并沒(méi)有遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理方式，而是依然把重組收益作為應(yīng)稅所得。國(guó)家稅務(wù)總局2003年1月頒布的《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》第6條規(guī)定，“債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對(duì)債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計(jì)稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)）的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計(jì)入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計(jì)稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得”。
因此，依照我國(guó)現(xiàn)行稅法的規(guī)定，電廣傳媒以股抵債交易屬于應(yīng)稅交易。通常來(lái)說(shuō)，債務(wù)重組涉及到流轉(zhuǎn)稅與所得稅兩個(gè)層面的稅負(fù)問(wèn)題。在流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)，用于抵債的非現(xiàn)金資產(chǎn)——股份——的轉(zhuǎn)手引起印花稅納稅義務(wù)。在所得稅環(huán)節(jié)，如果當(dāng)事人從以股抵債交易中實(shí)現(xiàn)了收益，則需要依照債務(wù)重組所得稅法的規(guī)定繳納所得稅，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)已繳納的稅費(fèi)可以在計(jì)算所得時(shí)扣除。在電廣傳媒類型的以股抵債交易中，由于用于抵債的非現(xiàn)金資產(chǎn)“債權(quán)人自己股份”這一特殊形式，其稅務(wù)處理與一般的債務(wù)重組有很大的不同，不論是印花稅問(wèn)題還是所得稅問(wèn)題都復(fù)雜得多。
2以股抵債交易的稅務(wù)處理
一、所得稅的稅務(wù)處理
依照《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》，債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）。另一方面，債權(quán)人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)）確定其計(jì)稅成本，據(jù)以計(jì)算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本；同時(shí)，債權(quán)人還應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計(jì)稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。
據(jù)此，以股抵債交易可以分解為以下幾個(gè)部分：
1.在債務(wù)人一方。
電廣傳媒的大股東產(chǎn)業(yè)中心基于以股抵債需要確認(rèn)兩項(xiàng)交易：一是按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓股份資產(chǎn)，二是以該股份的公允價(jià)值清償債務(wù)，然后將重組債務(wù)的計(jì)稅成本與抵債股份的公允價(jià)值（包括與轉(zhuǎn)讓相關(guān)的稅費(fèi)）的差額確認(rèn)為債務(wù)重組所得。
電廣傳媒以股抵債方案將大股東持有股份的公允價(jià)值確定為7.15元/股，并據(jù)此計(jì)算產(chǎn)業(yè)中心所欠的53926萬(wàn)元債務(wù)應(yīng)折合7542萬(wàn)股。這也就意味著，抵債股份的公允價(jià)值與所清償?shù)膫鶆?wù)的計(jì)稅成本是相等的，抵債環(huán)節(jié)沒(méi)有產(chǎn)生債務(wù)重組收益。另一方面，產(chǎn)業(yè)中心“按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓股份資產(chǎn)”時(shí)，由于公允價(jià)值遠(yuǎn)高于其1997年出資折股時(shí)的價(jià)格，因此產(chǎn)業(yè)中心從股份轉(zhuǎn)讓中實(shí)現(xiàn)了財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益，按照債務(wù)重組所得稅規(guī)則，該收益需要納稅。
由此，在債務(wù)人一方，以股抵債交易通過(guò)債務(wù)重組所得稅規(guī)則的中間環(huán)節(jié)，最終轉(zhuǎn)化成股份轉(zhuǎn)讓收益的納稅問(wèn)題。
2.在債權(quán)人一方。
當(dāng)債權(quán)人接受非現(xiàn)金資產(chǎn)作為債務(wù)清償時(shí)，通常的稅務(wù)處理有兩項(xiàng)：一是確定所取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)的計(jì)稅成本，二是將重組債權(quán)的計(jì)稅成本與收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失。但是，在以股抵債交易中，債權(quán)人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)是自己的股份。由于我國(guó)《公司法》以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度尚未承認(rèn)庫(kù)藏股，因此，這部分股份需要被核銷，而不是作為資產(chǎn)繼續(xù)存留于公司中，更不存在確認(rèn)計(jì)稅成本的問(wèn)題。電廣傳媒以股抵債交易正是如此。實(shí)施以股抵債方案當(dāng)日，電廣傳媒即對(duì)抵債股份進(jìn)行了核銷。至于債務(wù)重組損失問(wèn)題，由于債權(quán)人收到的7542萬(wàn)股電廣傳媒股份的公允價(jià)值與重組債務(wù)的計(jì)稅成本均為53926萬(wàn)元，因此，電廣傳媒接受自己股份抵債，依照《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》并沒(méi)有產(chǎn)生債務(wù)重組損失。
那么，債權(quán)人因注銷了抵債的非現(xiàn)金資產(chǎn)（股份）而客觀上產(chǎn)生了損失——體現(xiàn)為所注銷股份的回購(gòu)價(jià)與當(dāng)初發(fā)行價(jià)的差額，這一差額是否可以作為一種特殊的損失稅前列支？對(duì)于這一問(wèn)題，現(xiàn)行稅法上并沒(méi)有明確的答案。筆者以為，在債權(quán)人接受自己的股份抵債的情形下，債務(wù)重組實(shí)際上又轉(zhuǎn)化為股份回購(gòu)，應(yīng)適用股份回購(gòu)的稅務(wù)處理規(guī)則。在稅法上，股份回購(gòu)是一種資本易，各國(guó)通常都不確認(rèn)損益[1].
我國(guó)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答（三）的通知》（財(cái)會(huì)29號(hào)）指出，回購(gòu)價(jià)格與發(fā)行價(jià)格之間的差額屬于企業(yè)權(quán)益的增減變化，不屬于資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，不得從應(yīng)納稅所得中扣除，也不計(jì)入應(yīng)納稅所得。
因此，在債權(quán)人電廣傳媒這一方，它既要注銷抵債股份，又無(wú)法確認(rèn)債務(wù)重組損失，這其中展現(xiàn)的顯然已經(jīng)不是債務(wù)重組慣常的稅法后果，而是股份回購(gòu)的稅法邏輯。仿佛是一種輪回，從債權(quán)人的角度依照債務(wù)重組進(jìn)行的稅務(wù)處理，最終又回到股份回購(gòu)上來(lái)。
二、印花稅的稅務(wù)處理
我國(guó)目前對(duì)股份轉(zhuǎn)讓的印花稅實(shí)行雙向課征，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人與股權(quán)受讓人均需繳納。不過(guò)，以股抵債交易中的當(dāng)事人，特別是債權(quán)人電廣傳媒是否應(yīng)當(dāng)繳納印花稅，卻是一個(gè)有爭(zhēng)議的問(wèn)題，爭(zhēng)議的焦點(diǎn)在于如何認(rèn)定以股抵債交易中的股份轉(zhuǎn)讓與回購(gòu)。在一些市場(chǎng)發(fā)達(dá)國(guó)家，為鼓勵(lì)投資活動(dòng)，降低投資的交易成本，稅法通常都對(duì)公司發(fā)行股份或回購(gòu)股份時(shí)發(fā)生的股份轉(zhuǎn)手行為免征印花稅。我國(guó)目前也僅對(duì)二級(jí)市場(chǎng)中的股份轉(zhuǎn)讓課征印花稅，對(duì)公司發(fā)行股份或回購(gòu)股份沒(méi)有課征印花稅。
筆者以為，以股抵債交易在稅法上的整體定性是債務(wù)重組，而非資本易，對(duì)債務(wù)人一方來(lái)說(shuō)尤其如此，其股權(quán)轉(zhuǎn)讓只是基于用股份抵債而發(fā)生的效果，并非積極參與一項(xiàng)公司股份回購(gòu)計(jì)劃的結(jié)果。因此，稅法上將以股抵債交易視為債務(wù)人因轉(zhuǎn)讓股權(quán)獲得的資金，然后用現(xiàn)金償債。從這個(gè)意義上看，債務(wù)人對(duì)債權(quán)人的股權(quán)轉(zhuǎn)讓與二級(jí)市場(chǎng)中股權(quán)轉(zhuǎn)讓沒(méi)有不同，其以股抵債行為應(yīng)作為一般股權(quán)轉(zhuǎn)讓繳納印花稅。
但是，債權(quán)人的情形就不同了。電廣傳媒雖然在形式上是股權(quán)受讓人，但以股抵債交易對(duì)它來(lái)說(shuō)并非一般意義上的股權(quán)受讓，其同時(shí)也是一種回購(gòu)股份行為。這在所得稅稅務(wù)處理中已經(jīng)明顯地表現(xiàn)出來(lái)。因此，債權(quán)人接受股份抵債在流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)也應(yīng)作為股份回購(gòu)處理，免征印花稅。
3電廣傳媒以股抵債交易稅負(fù)水平的測(cè)算
對(duì)電廣傳媒以股抵債交易進(jìn)行稅務(wù)處理的結(jié)果，只有債務(wù)人——電廣傳媒的大股東產(chǎn)業(yè)中心實(shí)際承擔(dān)納稅義務(wù)，包括所得稅與印花稅，它們?cè)从诋a(chǎn)業(yè)中心以公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓股份的行為以及實(shí)現(xiàn)的資本利得。不過(guò)，在一定意義上，債權(quán)人電廣傳媒也承擔(dān)了隱性的稅務(wù)成本，其接受自己的股份償債的行為最終適用公司回購(gòu)股份的稅法規(guī)則，即使回購(gòu)價(jià)格高于發(fā)行價(jià)格，電廣傳媒也不能確認(rèn)債務(wù)重組損失從而降低自己的稅負(fù)以及整個(gè)交易的稅務(wù)成本。
產(chǎn)業(yè)中心的納稅義務(wù)計(jì)算如下：
（1）印花稅。
我國(guó)2004年中實(shí)行的印花稅率為0.2%，因此，產(chǎn)業(yè)中心需要承擔(dān)的印花稅約為108萬(wàn)元（=53926x0.2%）。
（2）所得稅。
產(chǎn)業(yè)中心的應(yīng)稅所得為轉(zhuǎn)讓股權(quán)的收入減除股權(quán)投資成本及其轉(zhuǎn)讓稅費(fèi)。其中，產(chǎn)業(yè)中心的股份轉(zhuǎn)讓收入比較清楚，其共動(dòng)用7542萬(wàn)股償付53926萬(wàn)元的債務(wù)，故轉(zhuǎn)讓股份的收入為53926萬(wàn)元。
但抵債股份的投資成本就比較復(fù)雜了。產(chǎn)業(yè)中心1997年以凈資產(chǎn)1.37億元出資設(shè)立電廣傳媒，折股1億股，每股投資成本為1.37元。電廣傳媒上市后進(jìn)行了兩次資本公積轉(zhuǎn)增和多次分紅派現(xiàn)，產(chǎn)業(yè)中心的股份也增至1.69億股。在市場(chǎng)人士關(guān)于股份定價(jià)公平性的爭(zhēng)論中，上述分紅派現(xiàn)與轉(zhuǎn)增都用來(lái)攤薄產(chǎn)業(yè)中心的持股成本，其最終的持股成本僅為0.27元/股。但是，依照現(xiàn)行稅法，只要被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤(rùn)分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本），投資方企業(yè)都應(yīng)確認(rèn)投資所得，而不調(diào)整持股成本。因此，只有電廣傳媒的兩次資本公積轉(zhuǎn)增可以用來(lái)攤薄產(chǎn)業(yè)中心所持股份的投資成本，由此得到攤薄后的持股成本為0.81元/股（＝1.37/1.69）。這樣，產(chǎn)業(yè)中心用于抵債的7542萬(wàn)股，合計(jì)投資成本為6114萬(wàn)元（＝7542萬(wàn)x0.81）
扣除投資成本與印花稅，產(chǎn)業(yè)中心股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為47704萬(wàn)元（＝53926－6114－108）。它應(yīng)全部納入產(chǎn)業(yè)中心的應(yīng)稅所得中。按照一般企業(yè)納稅人適用的30%的所得稅率計(jì)算，產(chǎn)業(yè)中心應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為14311億元（＝47704x30%）。
合計(jì)印花稅與所得稅，產(chǎn)業(yè)中心為以股抵債交易應(yīng)承擔(dān)的納稅義務(wù)為14419萬(wàn)元（14311＋108）或1.4億元。1.4億元，這也是電廣傳媒以股抵債交易的顯性稅務(wù)成本。
4以股抵債稅務(wù)成本的政策涵義
應(yīng)當(dāng)說(shuō)，上文對(duì)以股抵債交易的稅負(fù)水平的測(cè)算，更多的還是一種理論層面的、粗線條的演繹，刻意回避了一些具體的約束條件，例如電廣傳媒大股東的整體盈利狀況。企業(yè)所得稅是綜合稅制，以股抵債交易下的收益是否實(shí)際承擔(dān)納稅義務(wù)，還要看公司其他業(yè)務(wù)是盈利還是虧損——在后一種的情形下，大股東以股抵債下的收益被營(yíng)業(yè)性虧損吸收，最終可能不產(chǎn)生應(yīng)稅所得?；诠_(kāi)的信息，我們無(wú)法獲得產(chǎn)業(yè)中心的完整財(cái)務(wù)資料，因此難以對(duì)產(chǎn)業(yè)中心最終承擔(dān)的納稅義務(wù)給出準(zhǔn)確的答案?？紤]到侵占上市公司資金的大股東財(cái)務(wù)狀況通常都比較糟糕，盡管湖南電廣產(chǎn)業(yè)中心被譽(yù)為國(guó)內(nèi)傳媒產(chǎn)業(yè)的排頭兵，也不排除其整體虧損、從而免予納稅的可能性。
一些更重要的、可能會(huì)修正上述計(jì)算結(jié)果的因素還來(lái)自稅法本身。我國(guó)稅法、特別是公司財(cái)務(wù)運(yùn)作方面的稅法規(guī)則目前還非常簡(jiǎn)略，國(guó)家稅務(wù)總局頒布的一些規(guī)范性文件之間存在矛盾和沖突之處，債務(wù)重組與股份回購(gòu)之間的規(guī)則接口還不清晰，諸如債權(quán)人接受自己股份抵債的情形下是否應(yīng)當(dāng)完全適用股份回購(gòu)的稅務(wù)規(guī)則等問(wèn)題尚沒(méi)有明確的解釋，這些都給我們合理預(yù)測(cè)以股抵債交易的稅務(wù)成本增加了諸多障礙。
盡管如此，一個(gè)粗略的稅務(wù)成本計(jì)算依然能夠給市場(chǎng)各方重新審視以股抵債政策的意義及其局限提供有益的啟示：
第一，對(duì)于一直反對(duì)用以股抵債方式解決大股東占款問(wèn)題的市場(chǎng)力量來(lái)說(shuō)，以股抵債稅務(wù)成本的存在應(yīng)當(dāng)是一個(gè)令人興奮的發(fā)現(xiàn)。在對(duì)交易合法性與定價(jià)合理性的質(zhì)疑都難以阻卻上市公司以股抵債的熱情之后，稅法對(duì)以股抵債交易的當(dāng)事人、特別是占用上市公司資金的大股東施加的高昂成本，似乎成為了惟一可行的約束力量。從某種意義上說(shuō)，它也是對(duì)大股東違法侵占行為的一種法律制裁。高昂的稅務(wù)成本向市場(chǎng)昭示，以股抵債并不是一道“免費(fèi)的午餐”。
第二，對(duì)于那些意欲步電廣傳媒之后塵的上市公司來(lái)說(shuō)，在面對(duì)以股抵債交易中最核心的“股份定價(jià)”問(wèn)題時(shí)，它們恐怕需要慎重計(jì)算自己與大股東的得失。當(dāng)不存在稅務(wù)成本時(shí)，股份作價(jià)越高，折股越少，對(duì)大股東越有利。一旦考慮稅務(wù)成本，回購(gòu)價(jià)與發(fā)行價(jià)之間的差額越大，大股東基于股份轉(zhuǎn)讓而實(shí)現(xiàn)的所得越多，承擔(dān)的稅負(fù)也越高。因此，稅務(wù)成本客觀上成為對(duì)大股東通過(guò)股份高定價(jià)損害中小股東利益的強(qiáng)有力的制約。從這個(gè)意義上看，確認(rèn)以股抵債交易中的稅務(wù)成本，也將有助于減弱以股抵債定價(jià)公平性問(wèn)題的尖銳對(duì)立。
第三，從管理層的角度看，稅務(wù)成本的存在無(wú)疑使得以股抵債政策的利弊權(quán)衡變得更加困難。讓本來(lái)就現(xiàn)金匱乏的大股東承擔(dān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得稅義務(wù)，無(wú)異于雪上加霜。它是否會(huì)刺激大股東進(jìn)一步侵占上市公司資金，頗值得關(guān)注。當(dāng)然，進(jìn)行以股抵債的公司可能基于大股東的整體虧損狀況而不會(huì)發(fā)生實(shí)際的納稅義務(wù)，或者，即便有納稅義務(wù)，管理層著眼于解決大股東占款問(wèn)題對(duì)規(guī)范中國(guó)證券市場(chǎng)、完善上市公司治理結(jié)構(gòu)的重要意義，或許會(huì)考慮商請(qǐng)國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)此給予豁免。由此來(lái)看，實(shí)踐中以股抵債交易的最終結(jié)果可能千差萬(wàn)別。值得警惕的是，證券市場(chǎng)可能再次倒逼國(guó)家財(cái)政出面買單，它與管理層一直強(qiáng)調(diào)在以股抵債中“糾正大股東侵占過(guò)錯(cuò)”的政策意圖完全背道而馳。
概言之，稅務(wù)成本的引入將改變以股抵債交易中的利益分配格局，它也向我們昭示了我國(guó)證券市場(chǎng)中的改革決策不應(yīng)忽略的一個(gè)重要的約束條件。從這個(gè)意義上看，圍繞以股抵債交易的爭(zhēng)議恐怕一時(shí)還無(wú)法結(jié)束。
「參考文獻(xiàn)
第9篇：印花稅的稅法范文
【關(guān)鍵詞】印花稅；企業(yè)；會(huì)計(jì)處理；思考
一、印花稅的概念
我國(guó)的印花稅是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中書(shū)立、使用、領(lǐng)受的應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)憑證所征收的一種稅。目前印花稅的征收范圍主要包括經(jīng)濟(jì)合同、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)、營(yíng)業(yè)賬簿、權(quán)利、許可證照等應(yīng)稅憑證。
二、印花稅的稅率
目前我國(guó)的印花稅采用比例稅率和定額稅率兩種稅率。常見(jiàn)的比例稅率有4檔，包括0.1%，0.05%，0.03%，0.005%，分別適用于不同的合同和賬簿。而適用定額稅率的是權(quán)利許可證照和營(yíng)業(yè)賬簿中未記載資金的賬簿，單位稅額為每件5元。
三、我國(guó)企業(yè)涉及到的主要印花稅稅目
我國(guó)企業(yè)的形態(tài)及組織形式、經(jīng)營(yíng)范圍千差萬(wàn)別，所以涉及到的印花稅稅目范圍比較廣，具體來(lái)說(shuō)，以下印花稅課稅對(duì)象是企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中經(jīng)常見(jiàn)到的，包括：（1）財(cái)產(chǎn)租賃合同，倉(cāng)儲(chǔ)保管合同，財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同；（2）加工承攬合同，貨物運(yùn)輸合同，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)，營(yíng)業(yè)賬簿中記載資金的賬簿；（3）購(gòu)銷合同，技術(shù)合同；（4）借款合同；（5）證券交易印花稅（單邊征收）。
四、我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中對(duì)印花稅的常用會(huì)計(jì)處理方法
由于印花稅金額相對(duì)較低，對(duì)企業(yè)的權(quán)益及損益產(chǎn)生的影響不是很明顯，因此在實(shí)務(wù)中對(duì)印花稅的處理采用了比較簡(jiǎn)易的方法，不需通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)”科目核算，而是直接計(jì)入“管理費(fèi)用”。如果企業(yè)一次性購(gòu)買的印花稅金額較高，也可通過(guò)“其他應(yīng)收款”科目進(jìn)行核算，然后按期平均攤銷計(jì)入“管理費(fèi)用”。
五、對(duì)印花稅會(huì)計(jì)處理方法存在的缺陷分析
我國(guó)的印花稅會(huì)計(jì)處理方法如此簡(jiǎn)單，主要是由于印花稅的納稅方法比較簡(jiǎn)單。與其他稅種的納稅方法不一致的是，印花稅不需要通過(guò)先申報(bào)再繳納的納稅程序，而是采用由納稅人根據(jù)規(guī)定自行計(jì)算應(yīng)納稅額，購(gòu)買并一次貼足印花稅票，自行完成納稅義務(wù)的納稅方法。實(shí)際中也可采用繳款書(shū)、按期匯總繳納印花稅、代扣稅款匯總繳納三種簡(jiǎn)化的納稅方法。由于印花稅納稅方法的簡(jiǎn)易性，導(dǎo)致了企業(yè)中對(duì)印花稅的處理方法也比較簡(jiǎn)單，可以簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)人員工作量。但是上述印花稅的會(huì)計(jì)處理對(duì)于不同業(yè)務(wù)類型的印花稅而言，顯得過(guò)于簡(jiǎn)化。如果無(wú)論何種業(yè)務(wù)類型，都將印花稅全部計(jì)入管理費(fèi)用，則無(wú)法反映印花稅對(duì)不同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的影響，特別對(duì)按比例征收的印花稅而言，不能準(zhǔn)確反映印花稅的實(shí)質(zhì)。具體而言，現(xiàn)行印花稅會(huì)計(jì)處理方法有如下缺陷：（1）“管理費(fèi)用”科目本身是專為管理而發(fā)生的費(fèi)用，是企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所發(fā)生的的費(fèi)用。如果將其他各類銷售合同、租賃合同等與管理費(fèi)用無(wú)關(guān)的印花稅全部計(jì)入“管理費(fèi)用”，則影響了會(huì)計(jì)科目核算的準(zhǔn)確性，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的編制、所得稅的計(jì)算都將產(chǎn)生不利影響，最終影響報(bào)表的準(zhǔn)確性。（2）對(duì)于證券交易印花稅，由于會(huì)計(jì)處理中對(duì)企業(yè)投資的專業(yè)證券有專門的會(huì)計(jì)處理方法，并設(shè)置了專門科目，包括“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售金融資產(chǎn)”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“投資收益”等科目對(duì)證券交易進(jìn)行專門核算，在這種情況下，再將證券交易中的印花稅計(jì)入“管理費(fèi)用”科目顯然是不合理的，嚴(yán)格意義上說(shuō)，是對(duì)會(huì)計(jì)科目的錯(cuò)誤運(yùn)用。對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員及企業(yè)證券投資決策者而言，容易忽視證券交易印花稅所帶來(lái)的影響。特別在我國(guó)證券市場(chǎng)整體收益率水平較低的狀況下，0.1%的印花稅率也會(huì)對(duì)證券交易的整體收益收益產(chǎn)生較大的影響。如果將證券交易印花稅計(jì)入管理費(fèi)用，易對(duì)證券投資者造成誤導(dǎo)，不考慮印花稅成本，虛增了證券投資收益水平，特別對(duì)于專門從事證券投資的企業(yè)和行業(yè)而言，影響更為嚴(yán)重。（3）產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)，是企業(yè)在購(gòu)入或出售、轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、有形動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)過(guò)程中所書(shū)立的書(shū)據(jù)，如土地使用權(quán)出讓合同、房屋轉(zhuǎn)讓合同等。例如，某企業(yè)要購(gòu)入一棟廠房，需要與對(duì)方簽訂房屋轉(zhuǎn)讓合同，對(duì)于在購(gòu)入房屋中產(chǎn)生的有關(guān)費(fèi)用，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定，應(yīng)全部計(jì)入房屋的采購(gòu)成本。根據(jù)這一原則，對(duì)購(gòu)買房屋過(guò)程中產(chǎn)生的稅費(fèi)，也應(yīng)全部計(jì)入房屋成本。如果采用現(xiàn)行的印花稅會(huì)計(jì)處理方法，計(jì)入“管理費(fèi)用”科目，顯然違背了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的基本要求。同時(shí)也對(duì)房屋的成本及折舊產(chǎn)生影響，并同時(shí)影響當(dāng)期的利潤(rùn)、所得稅等企業(yè)其他財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，因此也是不合理的。（4）印花稅的征收范圍廣，稅目較多，如果只是在“管理費(fèi)用”科目下設(shè)“印花稅”明細(xì)科目反映企業(yè)實(shí)際交納的印花稅，則無(wú)法細(xì)致反映印花稅的構(gòu)成情況，難以分析不同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的印花稅稅負(fù)，不利于企業(yè)管理層進(jìn)行準(zhǔn)確的稅務(wù)規(guī)劃和籌劃，勢(shì)必影響企業(yè)管理者、投資人進(jìn)行決策分析，影響會(huì)計(jì)信息的有用性，嚴(yán)重時(shí)可能對(duì)企業(yè)決策造成誤導(dǎo)。總之，如果不考慮經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的類型及實(shí)質(zhì)，單純將所有的印花稅全部計(jì)入“管理費(fèi)用”科目的會(huì)計(jì)處理方法，不符合企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況，無(wú)法反映不同業(yè)務(wù)的印花稅對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生的影響，不利于企業(yè)管理層進(jìn)行分析決策。
六、對(duì)企業(yè)印花稅會(huì)計(jì)處理方法的合理設(shè)計(jì)
1.能夠計(jì)入“管理費(fèi)用”科目的印花稅稅目：（1）適用定額稅稅率的權(quán)利許可證照和營(yíng)業(yè)賬簿中的其他賬簿。這部分稅目的印花稅稅目按件貼花，每件5元。（2）記載資金的營(yíng)業(yè)賬簿，比例稅率0.05%。由于營(yíng)業(yè)賬簿與其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)，因此可以計(jì)入“管理費(fèi)用”科目。（3）借款合同的印花稅稅率為0.005%，按借款額的0.005%計(jì)算。這部分印花稅由于與其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)，屬于企業(yè)籌資活動(dòng)中產(chǎn)生的費(fèi)用，可以認(rèn)定為管理費(fèi)用。（4）財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同的印花稅。由于財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同中產(chǎn)生的保險(xiǎn)費(fèi)是通過(guò)管理費(fèi)用進(jìn)行核算的，合同產(chǎn)生的印花稅也應(yīng)當(dāng)計(jì)入管理費(fèi)用。
2.購(gòu)銷合同印花稅的處理：購(gòu)銷合同是按比例貼花，稅率0.03%，這部分印花稅不應(yīng)視為管理費(fèi)用，對(duì)于銷售方而言，應(yīng)視為為銷售產(chǎn)生的費(fèi)用，應(yīng)該計(jì)入“銷售費(fèi)用”科目；對(duì)于采購(gòu)方而言，應(yīng)視為采購(gòu)費(fèi)用，計(jì)入“管理費(fèi)用”科目。
3.財(cái)產(chǎn)租賃合同印花稅的處理：對(duì)于承租方而言，合同產(chǎn)生的印花稅應(yīng)視為承租財(cái)產(chǎn)產(chǎn)生的費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入與租賃費(fèi)相同的科目，如“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等；對(duì)于出租方而言，應(yīng)視為出租過(guò)程中產(chǎn)生的費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)成本”，體現(xiàn)印花稅的承擔(dān)對(duì)象。
4.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)印花稅的處理：對(duì)于購(gòu)入方，應(yīng)根據(jù)所購(gòu)買的標(biāo)的物的種類，將印花稅計(jì)入該標(biāo)的物的采購(gòu)成本，如“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、“無(wú)形資產(chǎn)”等相應(yīng)科目；對(duì)于銷售方，應(yīng)計(jì)入為銷售、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)發(fā)生的費(fèi)用，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”、“營(yíng)業(yè)成本”等科目。
5.證券交易印花稅的會(huì)計(jì)處理：根據(jù)印花稅暫行條例的相關(guān)規(guī)定，印花稅由銷售方承擔(dān)，因此，應(yīng)根據(jù)證券轉(zhuǎn)讓方轉(zhuǎn)讓不同證券的相應(yīng)科目，計(jì)入“投資收益”科目更為合理。
6.建筑安裝工程承包合同印花稅的會(huì)計(jì)處理：對(duì)于發(fā)包方，應(yīng)根據(jù)合同產(chǎn)生的印花稅金額，計(jì)入發(fā)包工程的成本，如“在建工程”科目；對(duì)于承包方，相應(yīng)的印花稅可以計(jì)入“營(yíng)業(yè)成本”。
由于企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中涉及的印花稅稅目比較廣泛，按我國(guó)目前印花稅的會(huì)計(jì)處理方法，顯然不能滿足企業(yè)精細(xì)化管理的需求，因此希望通過(guò)本文引起稅務(wù)會(huì)計(jì)理論界及廣大會(huì)計(jì)工作人員的思考，盡量使我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的處理更科學(xué)、合理，滿足企業(yè)管理層及其他會(huì)計(jì)信息需求者的要求。
參 考 文 獻(xiàn)
[1]全國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材編寫組.《稅法》.中國(guó)稅務(wù)出版社，2012（2），
