供暖行業(yè)會計(jì)核算探析
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一、引言
隨著我國城市化進(jìn)程的不斷發(fā)展以及人們對于高水平生活質(zhì)量的不斷追求，我國供暖行業(yè)取得了長足的發(fā)展。相較于迅速發(fā)展的供暖業(yè)務(wù)，其會計(jì)核算則顯示出了一定的滯后性。只有積極解決會計(jì)核算中所面臨的問題，才能為供暖企業(yè)的其他財(cái)務(wù)管理工作打下扎實(shí)的基礎(chǔ)，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。
二、供暖行業(yè)會計(jì)核算存在的問題
（一）一些會計(jì)核算無法滿足配比原則
會計(jì)核算配比原則是根據(jù)收入與費(fèi)用的內(nèi)在聯(lián)系，要求將一定時(shí)期內(nèi)的收入與為取得收入所發(fā)生的成本、費(fèi)用要在同一會計(jì)期間內(nèi)予以確認(rèn)和計(jì)量，以正確計(jì)算出會計(jì)主體在該會計(jì)期間內(nèi)所獲得的凈損益。一方面，要實(shí)現(xiàn)因果上的配比，如主營業(yè)務(wù)收入與主營業(yè)務(wù)成本相配比；另一方面要實(shí)現(xiàn)時(shí)間上的配比，如當(dāng)期收入要與管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等相配比。由于供暖行業(yè)的收入受到季節(jié)的影響，采暖費(fèi)繳費(fèi)期主要集中于每年9月和10月兩個(gè)月，而供熱期是跨年度從每年的10、11、12月份開始至來年的4月份，所以與供熱有關(guān)的各項(xiàng)收入與成本費(fèi)用發(fā)生的時(shí)間不同，而且供暖設(shè)備等固定資產(chǎn)則是按照一個(gè)會計(jì)年度12個(gè)月來攤銷，無論從因果上還是從時(shí)間上都不符合會計(jì)核算所要求的配比關(guān)系，無法準(zhǔn)確的計(jì)算出企業(yè)在一個(gè)會計(jì)期間內(nèi)所獲得的凈損益。
（二）居民供熱業(yè)務(wù)增值稅會計(jì)核算處理不盡相同
我國財(cái)稅【2011】118號明確指出：2011年供暖期至2015年l2月31日，對供熱企業(yè)向居民個(gè)人供熱而取得的采暖費(fèi)收入繼續(xù)免征增值稅。在這種情況下，如何對向居民采暖費(fèi)收入免征增值稅業(yè)務(wù)進(jìn)行會計(jì)處理，直接影響著供暖企業(yè)的營業(yè)利潤。實(shí)務(wù)中，就該項(xiàng)業(yè)務(wù)處理的相關(guān)政策性文件雖然較多，但是不夠詳細(xì)。財(cái)會字【1995】6號文件指出：對于直接減免的增值稅，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“補(bǔ)貼收入”科目，但是財(cái)政部令第62號則將此種處理方法予以確認(rèn)失效；企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第16號規(guī)定直接免征增值稅的不能按照政府補(bǔ)助會計(jì)準(zhǔn)則處理。相關(guān)政策規(guī)定的不細(xì)致，導(dǎo)致供暖企業(yè)在實(shí)務(wù)中對該會計(jì)業(yè)務(wù)的處理方面不盡相同，所呈現(xiàn)出的會計(jì)信息的可比性也受到了一定影響。
（三）成本核算不規(guī)范
隨著供暖成本的升高，雖然收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)有所上升，但是相對于居高不下的供暖成本來說并不能緩解一些供暖企業(yè)發(fā)展所面臨的困難，因此規(guī)范成本核算、加強(qiáng)成本控制就成為供暖企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的主要措施之一。實(shí)務(wù)中，很多供暖企業(yè)對于供暖成本的項(xiàng)目分類、成本的歸集缺乏科學(xué)性，對于供暖過程中各個(gè)環(huán)節(jié)的成本控制措施設(shè)計(jì)不全面、控制力度不夠強(qiáng)。這不僅給供暖成本的核算帶來了較大的困難，導(dǎo)致成本核算無法真實(shí)的反映供暖成本費(fèi)用的產(chǎn)生以及形成過程，主營業(yè)務(wù)成本所呈現(xiàn)的會計(jì)信息缺乏真實(shí)性，也給企業(yè)造成了較大的資金浪費(fèi)。
（四）會計(jì)核算內(nèi)控制度不完善
為保證會計(jì)信息質(zhì)量，近幾年國家加大了企業(yè)會計(jì)內(nèi)控制度建設(shè)的力度。一些供暖企業(yè)并不重視會計(jì)核算內(nèi)控制度的建設(shè)，認(rèn)為該制度的實(shí)施會影響到其對企業(yè)運(yùn)作的具體管理思路，限制其管理自由。在這種意識的影響下，一些中小供暖企業(yè)或者一些供暖站會計(jì)兼崗、各項(xiàng)發(fā)票報(bào)銷等審批制度流于形式、會計(jì)電算化權(quán)限設(shè)置隨意等現(xiàn)象屢見不鮮，嚴(yán)重影響著供暖企業(yè)會計(jì)核算信息的真實(shí)性。
三、解決供暖行業(yè)會計(jì)核算問題的對策
（一）多角度實(shí)現(xiàn)會計(jì)核算配比原則
從企業(yè)角度來講，由于只能按照會計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)文件的規(guī)定來進(jìn)行會計(jì)核算的處理，因此供暖企業(yè)要在日常核算中盡可能的多角度考慮會計(jì)核算配比原則。收入的確認(rèn)應(yīng)該與費(fèi)用配比。每年1月1日起至12月31日止為一個(gè)會計(jì)核算期，供暖收入的確認(rèn)應(yīng)該在采暖期間（當(dāng)年11月至次年4月）平均結(jié)轉(zhuǎn)確認(rèn)，達(dá)到收入與費(fèi)用的配比，使經(jīng)營成果對成本等各因素變化影響的敏感性更強(qiáng)，公允的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成本。但是值得注意的是，上文所述的收入確認(rèn)方式與會計(jì)核算配比原則之間的矛盾是供暖行業(yè)普遍存在的一個(gè)問題，在實(shí)務(wù)處理中類似的情況也很多。那么，企業(yè)在計(jì)算某一時(shí)期的凈損益時(shí)就需要首先分析不配比情況有哪些，然后分析這些情況給企業(yè)凈損益計(jì)算帶來的影響，進(jìn)而采用剔除的思路具體計(jì)算企業(yè)該時(shí)期的凈損益。
（二）選擇恰當(dāng)?shù)木用窆嵩鲋刀悤?jì)處理思路
從實(shí)務(wù)處理角度來看，供暖企業(yè)對于居民供熱收入增值稅會計(jì)處理的思路主要有二種：一是參照2001年《企業(yè)會計(jì)制度》的規(guī)定進(jìn)行處理，居民供熱收入應(yīng)交增值稅的銷項(xiàng)稅額作為減免稅額作為營業(yè)外收入，將居民供熱消耗的各種原材料進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入主營業(yè)成本，在這種情況下，不僅會造成收入與成本不配比，更會明顯加大營業(yè)外收入，無法真實(shí)反映出企業(yè)的營業(yè)利潤。二是居民供熱收入不計(jì)提銷項(xiàng)稅額，將居民供熱收入全部計(jì)入營業(yè)收入當(dāng)中，其理由在于企業(yè)享受增值稅直接免征所形成的經(jīng)濟(jì)利益流入符合收入的定義，同時(shí)向居民供熱消耗的各種原材料的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，全部轉(zhuǎn)出不予抵扣，作為當(dāng)期成本費(fèi)用。在這種情況下，則會大幅度提高企業(yè)的營業(yè)收入以及毛利率，企業(yè)的盈利能力會虛高。但是這種會計(jì)處理方法，可以滿足關(guān)于居民增值稅免稅政策執(zhí)行期間的居民供暖成本、收入與不執(zhí)行居民增值稅免稅政策后居民供暖成本、收入之間的比較。上述二種方式的運(yùn)用優(yōu)缺點(diǎn)各異，實(shí)務(wù)中仍需要供暖企業(yè)根據(jù)企業(yè)自身情況以及經(jīng)營目的來合理選擇核算方式。
（三）規(guī)范成本核算，加強(qiáng)成本控制
供暖企業(yè)成本核算明細(xì)科目較為復(fù)雜，要想規(guī)范成本核算，就需要對成本項(xiàng)目進(jìn)行科學(xué)的劃分，并采用科學(xué)的成本歸集方法。多數(shù)單位將成本項(xiàng)目按照供熱生產(chǎn)成本以及運(yùn)行成本進(jìn)行劃分，在此基礎(chǔ)上根據(jù)具體的業(yè)務(wù)需求再進(jìn)行劃分。具體運(yùn)用何種方式劃分并沒有一個(gè)唯一的、確定的標(biāo)準(zhǔn)，但是企業(yè)一定要結(jié)合內(nèi)部運(yùn)營情況以及所處地區(qū)的政策、地域的要求、氣候的不同等綜合考慮，以會計(jì)原則為指導(dǎo)，合理進(jìn)行成本項(xiàng)目劃分以及成本歸集。與此同時(shí)，供暖企業(yè)要想得到穩(wěn)定健康的發(fā)展，就要設(shè)計(jì)好成本控制制度，避免出現(xiàn)收入與成本“倒掛”的現(xiàn)象。以某供暖企業(yè)為例，該企業(yè)通過建立三維空間圖來構(gòu)建日常管理中的成本控制體系。即橫向上按照供暖業(yè)務(wù)的不同來設(shè)計(jì)成本控制指標(biāo)，縱向上按照不同的部門來分配成本控制指標(biāo)，立體方向上則按照各部門員工或者員工小組來分配成本控制指標(biāo)，全面、系統(tǒng)、形象的展現(xiàn)企業(yè)運(yùn)營中成本控制狀況，取得了很好的效果。
（四）不斷完善會計(jì)核算內(nèi)控制度
就目前的情況來看，供暖企業(yè)應(yīng)從三方面來完善其會計(jì)核算內(nèi)控制度：首先，加強(qiáng)會計(jì)系統(tǒng)控制，依法設(shè)置會計(jì)機(jī)構(gòu)，配備會計(jì)專業(yè)人員，建立會計(jì)工作的崗位責(zé)任制，對會計(jì)人員進(jìn)行科學(xué)合理的分工，使之互相監(jiān)督、制約，對內(nèi)部經(jīng)營管理者提供經(jīng)營、管理等信息，對外部債權(quán)人、投資者提供用于投資決策等信息。其次，加強(qiáng)財(cái)務(wù)部門在整個(gè)企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)中的控制作用，財(cái)務(wù)部門不能眼光僅僅局限于財(cái)務(wù)活動，而應(yīng)該貫穿企業(yè)經(jīng)營管理的全過程，在制定企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、分析評估風(fēng)險(xiǎn)和作出決策等環(huán)節(jié)起到關(guān)鍵作用。最后，加強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告的編制、對外提供、分析利用。按照會計(jì)法律法規(guī)和國際會計(jì)制度編制會計(jì)報(bào)告，及時(shí)對外提供財(cái)務(wù)報(bào)告，重視財(cái)務(wù)報(bào)告分析工作，充分發(fā)揮財(cái)務(wù)報(bào)告的重要作用。
四、結(jié)論
供暖行業(yè)作為我國公共事業(yè)型行業(yè)，關(guān)乎著我國城市化建設(shè)的進(jìn)程以及我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的狀況。健全的會計(jì)核算是供暖行業(yè)得以長足發(fā)展的基礎(chǔ)性內(nèi)部因素，這就需要供暖企業(yè)把握處理原則，及時(shí)解決核算中存在的問題，助推企業(yè)蓬勃發(fā)展。
作者：廉穎