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[關(guān)鍵詞]審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);成因;對(duì)策探析
[DOI]1013939/jcnkizgsc201607109
1審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念理解
審計(jì)的本質(zhì)是對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表等信息進(jìn)行審核,對(duì)影響該單位信息使用者重要決定的各個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行評(píng)估,并通過報(bào)告等形式發(fā)表審計(jì)結(jié)果和建議。而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師等外部審計(jì)機(jī)構(gòu)在對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)的過程中,由于種種因素的影響而導(dǎo)致出具不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告的可能性。因此,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)既有客觀因素也有主觀因素。近些年來,伴隨我國市場經(jīng)濟(jì)及政策環(huán)境的更新,我國陸續(xù)出臺(tái)了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及新審計(jì)準(zhǔn)則。在這種新形勢(shì)下,如何在復(fù)雜的環(huán)境中始終堅(jiān)守自身的職業(yè)操守,提高處理復(fù)雜局面的獨(dú)立審計(jì)能力,從而有效的規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是當(dāng)前需要重點(diǎn)關(guān)注的問題。
2新審計(jì)準(zhǔn)則體系的主要變化和影響
對(duì)我國來說,2007年1月實(shí)施的新審計(jì)準(zhǔn)則是首次大規(guī)模的修訂審計(jì)準(zhǔn)則,對(duì)審計(jì)內(nèi)容、結(jié)構(gòu)以及準(zhǔn)則執(zhí)行細(xì)節(jié)等方面都進(jìn)行了大范圍的修訂,形成了新的審計(jì)體系。新審計(jì)體系與國際審計(jì)準(zhǔn)則更加趨同,標(biāo)志著我國審計(jì)向全世界展示了我國會(huì)計(jì)審計(jì)職業(yè)界越來越致力于管理的準(zhǔn)確度和質(zhì)量。新審計(jì)準(zhǔn)則體系既可以促進(jìn)我國會(huì)計(jì)審計(jì)職業(yè)化發(fā)展,也能夠促進(jìn)企業(yè)的透明化管理水平,促進(jìn)我國整體市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。新審計(jì)準(zhǔn)則體系的主要變化和影響筆者總結(jié)為以下幾個(gè)方面。
21提高了審計(jì)準(zhǔn)則理解和執(zhí)行的一致程度
2014年我國最新修訂的新審計(jì)準(zhǔn)則體系充分借鑒了國際審計(jì)與鑒證理事會(huì)最新頒布的相關(guān)制度與法規(guī)。新準(zhǔn)則不僅僅針對(duì)其中十六項(xiàng)重要的審計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目有實(shí)質(zhì)性地更新,同時(shí)也對(duì)新審計(jì)準(zhǔn)則的全部項(xiàng)目進(jìn)行一定程度的更新和改善。根據(jù)新審計(jì)準(zhǔn)則體系的內(nèi)容可以看出,其提高了準(zhǔn)則理解和執(zhí)行的一致性,對(duì)我國審計(jì)監(jiān)管工作有極其重要的促進(jìn)作用。一方面,新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)監(jiān)督工作的規(guī)劃和目標(biāo)設(shè)立的更加科學(xué)。每一項(xiàng)準(zhǔn)則都單獨(dú)而明確地設(shè)立了目標(biāo)章節(jié),實(shí)現(xiàn)審計(jì)工作指導(dǎo)目的。另一方面,新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)工作要求規(guī)定得更加細(xì)致和具體。每一項(xiàng)準(zhǔn)則都單獨(dú)而明確地設(shè)立了要求章節(jié),所有注冊(cè)會(huì)計(jì)師都需要一定的規(guī)定動(dòng)作,這些動(dòng)作都將由統(tǒng)一的方式來表達(dá)和歸納總結(jié)。與此同時(shí),新審計(jì)準(zhǔn)則重新設(shè)定了新結(jié)構(gòu),新準(zhǔn)則是由五個(gè)分支組成的。并通過審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南來指導(dǎo)審計(jì)的具體操作,通過詳細(xì)說明材料來更有效地解決理論與實(shí)踐的矛盾,使這項(xiàng)準(zhǔn)則可以更加容易理解,更有可行。
22促進(jìn)舞弊行為的甄別能力
新審核標(biāo)準(zhǔn)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出現(xiàn)報(bào)告作弊的行為進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定,注冊(cè)會(huì)計(jì)師有義務(wù)根據(jù)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的要求進(jìn)行審計(jì)任務(wù),獲得財(cái)務(wù)報(bào)表在全方位沒有產(chǎn)生較大錯(cuò)誤的正確保障,不管此錯(cuò)誤是因?yàn)樽鞅走€是其他原因所致。新的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)通過積極的形式,擬定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)及時(shí)指出作弊的情況,并詳細(xì)地指明作弊同財(cái)務(wù)錯(cuò)誤存在的關(guān)系。與此同時(shí),新的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)還對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師怎樣履行做好個(gè)人的工作制定了更具體的規(guī)定,包含規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師主動(dòng)地去辨別、評(píng)定以及面對(duì)作弊現(xiàn)象的情況,包含保證懷疑的態(tài)度、提高審計(jì)流程的不可預(yù)計(jì)性、有關(guān)部門根據(jù)作弊的現(xiàn)象采取的專題研討、認(rèn)清作弊生產(chǎn)的因素、認(rèn)清管理部門高于內(nèi)部管理上的危險(xiǎn)。
23強(qiáng)化了審計(jì)人員與單位管理層的信息溝通
單位的管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在規(guī)范和改善單位的治理結(jié)構(gòu)中,二者的作用都非常重要,并且在對(duì)管理部門編排的財(cái)務(wù)報(bào)表采取監(jiān)管的環(huán)節(jié)中具備相同的看法。所以,管理部門與注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)各自根據(jù)不同角度了解的問題與資料實(shí)行具有有效的交流,積極采取監(jiān)管與控制,提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中的針對(duì)性。尤其是保障注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性不被有關(guān)部門所打擾,積極強(qiáng)化了審計(jì)人員與單位管理層的信息溝通。
3新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的原因分析
新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下有很多因素使得審計(jì)工作存在很多的風(fēng)險(xiǎn),筆者將這種背景下可能導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的原因分析如下。
31注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競爭非常激烈
伴隨經(jīng)濟(jì)全球化的不斷深入,我國市場經(jīng)濟(jì)也迅速發(fā)展。國內(nèi)、國外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所越來越多,特別是國際最大的四個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所也都逐漸在我國展開了主要事務(wù)。與此同時(shí),我國也涌現(xiàn)出了很多國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所,我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然不如四大國際會(huì)計(jì)事務(wù)所的規(guī)模大,但是隨著制度完善和經(jīng)濟(jì)發(fā)展,近年來,也取得了一定的成績。由于這些事務(wù)所的出現(xiàn),注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競爭非常激烈。為了在市場上獲得更大的競爭優(yōu)勢(shì),接到更多的案子,注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競爭非常激烈。導(dǎo)致一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)會(huì)計(jì)師目光短淺,為了謀取短期不當(dāng)利益,與被審計(jì)單位不當(dāng)勾結(jié),掩蓋被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)造假案件。因此,導(dǎo)致了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成。近些年受到我國資本市場廣泛關(guān)注的“綠大地”以及“萬福生科”等上市公司的財(cái)務(wù)造假案例,都是由企業(yè)的控制人勾結(jié)會(huì)計(jì)師事務(wù)所完成的。
32全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境和政策的日益復(fù)雜化
自從我國加入WTO以來,全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境與我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的聯(lián)系越來越緊密。全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境和政策日益復(fù)雜化,導(dǎo)致我國國內(nèi)的審計(jì)也正在面臨更加復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)政策環(huán)境。為了適應(yīng)復(fù)雜化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境,2014年我國最新修訂的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新審計(jì)準(zhǔn)則體系,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出了非常嚴(yán)格的要求和規(guī)定,同時(shí)對(duì)其知識(shí)結(jié)構(gòu)的更新和與時(shí)俱進(jìn)的信息化要求也更高。這導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師在新經(jīng)濟(jì)環(huán)境背景下的審計(jì)工作正在面臨非常大的挑戰(zhàn),也成了新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的原因之一。
33被審計(jì)企業(yè)與會(huì)計(jì)師事務(wù)所二者的信息溝通不暢通
2014年我國最新修訂的新審計(jì)準(zhǔn)則體系實(shí)施之后,風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念正在逐漸滲透到審計(jì)準(zhǔn)則體系的構(gòu)建中,對(duì)我國市場經(jīng)濟(jì)法制體制建設(shè)做出了一定的貢獻(xiàn)。雖然新制度已經(jīng)獲得了較好的成績,但是,由于被審計(jì)單位與會(huì)計(jì)師事務(wù)所二者的信息溝通不暢通,即信息不對(duì)稱,使得被審計(jì)單位的管理者會(huì)有不配合的情況,可能修改財(cái)務(wù)報(bào)告,也可能隱藏一些信息不公布。這樣注冊(cè)會(huì)計(jì)師就很難準(zhǔn)確掌握被審計(jì)單位的全部財(cái)務(wù)信息,給審計(jì)人員的判斷和評(píng)判帶來不良的影響,再加上市場經(jīng)濟(jì)制度目前存在的問題,使得審計(jì)工作存在著一定的風(fēng)險(xiǎn)。
4防范我國審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策建議
41提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德和專業(yè)技能
第一,應(yīng)加強(qiáng)中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的道德品質(zhì)修養(yǎng),加大違法行為的懲戒力度。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要建立一系列監(jiān)管與審核注冊(cè)會(huì)計(jì)師的道德品質(zhì)機(jī)制,且提高對(duì)其任務(wù)的管理程度。第二,應(yīng)提高會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力水準(zhǔn),讓其正確了解與使用全新的會(huì)計(jì)注冊(cè),進(jìn)而減免導(dǎo)致客觀性的審核風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)。全新審核標(biāo)準(zhǔn)要加強(qiáng)提高對(duì)職業(yè)的推斷,準(zhǔn)則側(cè)重于規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)過程中處理事項(xiàng),而并不是細(xì)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該實(shí)施的主要流程。應(yīng)當(dāng)重視其人力資源的管理和企業(yè)文化的建設(shè),與時(shí)俱進(jìn),保持高度掌控力。房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)、稅務(wù)以及企業(yè)管理人員都需要及時(shí)樹立起適應(yīng)、學(xué)習(xí)新制度的意識(shí),保持正確、好學(xué)的態(tài)度,積極的更新其知識(shí)結(jié)構(gòu),提升其實(shí)踐應(yīng)用實(shí)務(wù)的能力。也需要緊密配合、積極應(yīng)對(duì)我國各項(xiàng)財(cái)務(wù)和稅收政策。
42借鑒國際上先進(jìn)的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徍耸峭耆路f的現(xiàn)代化審計(jì)途徑,其主要是指以被審計(jì)單位的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)分析作為導(dǎo)向來進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)工作。該方法的特點(diǎn)主要是需要嚴(yán)謹(jǐn)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)測評(píng)以及風(fēng)險(xiǎn)估算。借鑒國際上大型事務(wù)所和審計(jì)機(jī)構(gòu)的現(xiàn)代信息化審計(jì)方式來預(yù)防審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),通過風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的應(yīng)用,能夠大大提升審計(jì)工作的質(zhì)量,有效規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。面對(duì)怎樣以有效率以及方法的形式完成審計(jì)工作,新審計(jì)準(zhǔn)則要求要嚴(yán)格遵守審計(jì)要求的方式,從審計(jì)工作的組織、編制以及確立等流程,對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)工作給出指導(dǎo)和實(shí)施細(xì)則。
43改善我國審計(jì)工作的內(nèi)部和外部環(huán)境
加強(qiáng)審計(jì)工作的外部環(huán)境分析,防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。一是加強(qiáng)會(huì)計(jì)事務(wù)所內(nèi)部會(huì)計(jì)和審計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德修養(yǎng),主動(dòng)按照會(huì)計(jì)職業(yè)道德要求來要求自己,減少主觀的違規(guī)行為;二是不斷提高會(huì)計(jì)、審計(jì)人員的專業(yè)能力,并提高其綜合素質(zhì)。會(huì)計(jì)從業(yè)人員要盡量完全了解與掌握有關(guān)的會(huì)計(jì)審計(jì)實(shí)務(wù),并對(duì)我國的有關(guān)準(zhǔn)則和法規(guī)有準(zhǔn)確的把握,以防止在客觀方面出現(xiàn)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)失真的現(xiàn)象。與此同時(shí),我國在外部環(huán)境方面,需要加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督的法律法規(guī)建設(shè),對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)造假舉動(dòng)應(yīng)該更加嚴(yán)格地懲罰,并追究會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)造假所有責(zé)任人的民事責(zé)任,這樣能夠減少會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)造假違法的出現(xiàn)。
44強(qiáng)調(diào)現(xiàn)代戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì),科學(xué)規(guī)劃和執(zhí)行審計(jì)程序
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徍耸窃趥鹘y(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)上,進(jìn)行完善和更新,并結(jié)合體系論以及戰(zhàn)略理論構(gòu)建主要思路?,F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徍艘笞?cè)會(huì)計(jì)師在審核中以被審計(jì)單位重大錯(cuò)報(bào)危險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)、測評(píng)等為審計(jì)的主要流程,獲取可能出現(xiàn)的主要錯(cuò)報(bào)因素,再依照風(fēng)險(xiǎn)測評(píng)標(biāo)準(zhǔn)給出合理的審計(jì)資源,能夠目標(biāo)明確,提高審計(jì)準(zhǔn)確度和有效性。充分強(qiáng)調(diào)現(xiàn)代戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì),完全表現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的宗旨,明確了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理論。注冊(cè)會(huì)計(jì)師依照被審計(jì)單位的特殊性,為有針對(duì)性地科學(xué)規(guī)劃和執(zhí)行審計(jì)程序奠定了一定的前期基礎(chǔ)。
5總結(jié)
綜上所述,隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷深化,我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則也在不斷地更新。在這種經(jīng)濟(jì)以及政策的新環(huán)境下,給我國的審計(jì)工作帶來了一定程度的影響。面對(duì)這種新形勢(shì),怎樣去在復(fù)雜的環(huán)境中避免審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn),保證審計(jì)行業(yè)的職業(yè)操守,提高處理復(fù)雜局面的獨(dú)立審計(jì)能力,變得越來越重要。筆者首先分析了新形勢(shì)下我國審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因――注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位之間的信息不對(duì)稱,全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境和政策的日益復(fù)雜化,同時(shí)各個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的激烈競爭。以此為基礎(chǔ),提出了防范我國審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策建議,旨在根據(jù)我國審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因和存在的問題,找到對(duì)策,提高我國審計(jì)整體水平,有效防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
參考文獻(xiàn):
關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則;內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系;內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則;國際內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則
《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》(以下簡稱《規(guī)定》)已于2003年3月4日,自2003年5月1日起施行。根據(jù)《規(guī)定》,中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)制定了《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》和十個(gè)具體準(zhǔn)則(以下簡稱準(zhǔn)則),準(zhǔn)則于2003年4月12日并自2003年6月1日起施行。本文試圖通過我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則與國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的比較,尋找二者的差異,以進(jìn)一步完善我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則。
一、內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則框架之比較
(一)中國的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系
《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則序言》規(guī)定,中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系由以下三個(gè)層次組成:
1.內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則(以下簡稱基本準(zhǔn)則)。基本準(zhǔn)則是內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的總綱,是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循的基本規(guī)范,是制定內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則、內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南的基本依據(jù)。
2.內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則(以下簡稱具體準(zhǔn)則)。具體準(zhǔn)則是依據(jù)基本準(zhǔn)則制定的,是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循的具體規(guī)范。
3.內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南(以下簡稱實(shí)務(wù)指南)。實(shí)務(wù)指南是依據(jù)基本準(zhǔn)則、具本準(zhǔn)則制定的,為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)提供的具有可操作性的指導(dǎo)意見。
內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系中的三個(gè)不同層次,具有不同的約束力和權(quán)威性?;緶?zhǔn)則,是內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系的第一層次,是內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的總綱,具有最高的權(quán)威性和法定約束力。基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的執(zhí)業(yè)規(guī)范,內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)遵照?qǐng)?zhí)行。具體準(zhǔn)則的權(quán)威性雖低于基本準(zhǔn)則,但要高于實(shí)務(wù)指南,并有法定約束力;而實(shí)務(wù)指南是給內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員提供操作性的指導(dǎo)意見,不具有法定約束力和強(qiáng)制性,內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)參照?qǐng)?zhí)行。
雖然《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則序言》未將內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范(以下簡稱職業(yè)道德規(guī)范)納入內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系,但依照國際慣例,職業(yè)道德規(guī)范應(yīng)作為內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則框架的一部分,并在內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則框架中居于最高層次,具有法定約束力。
(二)國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)規(guī)定的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則框架
IIA的職業(yè)實(shí)務(wù)框架(PPF)于1999年6月經(jīng)IIA董事會(huì)正式批準(zhǔn)。PPF主要由三部分構(gòu)成:強(qiáng)制性指南、實(shí)務(wù)咨詢和發(fā)展與實(shí)務(wù)支持。
1.強(qiáng)制性指南,是指在不同的國家或地區(qū)、不同的環(huán)境下,內(nèi)部審計(jì)人員都必須使用的準(zhǔn)則,它包括內(nèi)部審計(jì)定義、內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)道德規(guī)范、內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則。這是內(nèi)部審計(jì)的職業(yè)基礎(chǔ)。
2.實(shí)務(wù)咨詢,是內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的第二個(gè)層次,為內(nèi)部審計(jì)人員提供一個(gè)建設(shè)性的條款,目的是對(duì)新準(zhǔn)則的解釋和運(yùn)用提供詳細(xì)的建議;同時(shí)還包括一些新的信息,像IIA的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則公告(SIAS)和新近流行的職業(yè)道德規(guī)范的關(guān)注項(xiàng)目、風(fēng)險(xiǎn)管理的細(xì)則、咨詢準(zhǔn)則、信息的安全準(zhǔn)則等。
3.發(fā)展與實(shí)務(wù)支持,是指那些最近發(fā)展的實(shí)務(wù),IIA往往以專題報(bào)告、報(bào)告、書籍、研討會(huì)文集、培訓(xùn)項(xiàng)目等方式來推薦這些參考性意見。
在IIA所設(shè)計(jì)的PPF中,強(qiáng)制性指南屬于第一層次,具有法定約束力。而在這一層次中,職業(yè)道德規(guī)范又居于最高地位;實(shí)務(wù)咨詢?yōu)榈诙哟?,具有指?dǎo)性作用;發(fā)展與實(shí)務(wù)支持則是第三層次,僅供參考。
二、內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則之比較
(一)結(jié)構(gòu)比較
我國的內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則分為六章共二十七條。第一章為總則,主要說明制定基本準(zhǔn)則的目的與依據(jù)、內(nèi)部審計(jì)的含義及本準(zhǔn)則的適用范圍;第二章為一般準(zhǔn)則,是關(guān)于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員任職資格和執(zhí)業(yè)條件的一般要求,主要說明什么人可以擔(dān)當(dāng)內(nèi)部審計(jì)的職責(zé);第三章為作業(yè)準(zhǔn)則,是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員進(jìn)行實(shí)地審計(jì)工作的基本要求,主要說明內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)當(dāng)如何做好審計(jì)工作;第四章為報(bào)告準(zhǔn)則,是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員出具審計(jì)報(bào)告的基本要求,主要說明內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員對(duì)審計(jì)結(jié)果如何出具審計(jì)報(bào)告;第五章是內(nèi)部管理,主要說明內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員如何進(jìn)行內(nèi)部管理,如制定年度審計(jì)計(jì)劃,編制人力資源計(jì)劃和財(cái)務(wù)預(yù)算,建立內(nèi)部激勵(lì)約束制度等;最后一章是附則,主要說明基本準(zhǔn)則的與解釋權(quán)及實(shí)施日期。
由IIA的最新內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則(SPPIA)可分為五個(gè)部分。第一部分為導(dǎo)言,主要提出內(nèi)部審計(jì)的定義,該準(zhǔn)則的適用范圍,制訂準(zhǔn)則的目的,并簡要介紹了準(zhǔn)則的三個(gè)組成部分:1.屬性準(zhǔn)則,說明內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員的特征;2.工作準(zhǔn)則,說明內(nèi)部審計(jì)工作的性質(zhì),確立了衡量內(nèi)部審計(jì)業(yè)績的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn);3.實(shí)施準(zhǔn)則,是屬性準(zhǔn)則和工作準(zhǔn)則在特定類型審計(jì)中的具體體現(xiàn)。上述的屬性準(zhǔn)則和工作準(zhǔn)則于一般的內(nèi)部審計(jì)服務(wù),而實(shí)施準(zhǔn)則則是針對(duì)特殊的審計(jì)業(yè)務(wù)或項(xiàng)目。此外,導(dǎo)言中還提到了準(zhǔn)則的制訂機(jī)構(gòu)是IIA的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì),該委員會(huì)制定準(zhǔn)則的簡要過程及努力等。第二部分是屬性準(zhǔn)則,確定了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員實(shí)施內(nèi)部審計(jì)所要具備的特征,覆蓋了4個(gè)主題:1.目的,權(quán)力和責(zé)任;2.獨(dú)立性與客觀性;3.專業(yè)勝任能力與適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)關(guān)注;4.質(zhì)量保證和改進(jìn)。第三部分是工作準(zhǔn)則,為內(nèi)部審計(jì)工作提供指南,并提供衡量業(yè)績的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn),可劃分為7個(gè)主題:1.管理內(nèi)部審計(jì)工作;2.工作的性質(zhì);3.業(yè)務(wù)計(jì)劃;4.執(zhí)行業(yè)務(wù);5.交流結(jié)果;6.追蹤過程;7.管理當(dāng)局對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度。第四部分是執(zhí)行準(zhǔn)則,是為某項(xiàng)特定的屬性準(zhǔn)則或工作準(zhǔn)則的應(yīng)用提供具體指南,涵蓋內(nèi)部審計(jì)的鑒證與咨詢服務(wù)。第五部分為術(shù)語,對(duì)該準(zhǔn)則中使用的若干詞匯進(jìn)行定義和說明。
從整體上比較我國的基本準(zhǔn)則與SPPIA,可以認(rèn)為SPPIA規(guī)定得更詳細(xì)具體,而且充分反映了國際內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域的最新動(dòng)態(tài)和發(fā)展趨勢(shì),其內(nèi)容十分豐富,實(shí)際上包括了我國基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則的大部分內(nèi)容。
(二)基本內(nèi)容的比較
1.內(nèi)部審計(jì)的定義。我國基本準(zhǔn)則是這樣定義內(nèi)部審計(jì)的:是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng),它通過審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
SPPIA規(guī)定:內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的鑒證與咨詢活動(dòng),其目的在于增加價(jià)值,改善組織經(jīng)營。它通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的,評(píng)估和改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和管理過程的有效性,幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。
比較上述兩種定義不難發(fā)現(xiàn),二者對(duì)內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)、基本職能、性質(zhì)等方面的理解有較大差異,這也恰恰體現(xiàn)了中外內(nèi)部審計(jì)理論與實(shí)踐的發(fā)展處于不同階段和水平。西方國家的內(nèi)部審計(jì)已完成從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)向經(jīng)營審計(jì)的過渡,并開始向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)、戰(zhàn)略審計(jì)轉(zhuǎn)變,它們重視內(nèi)部審計(jì)的咨詢與服務(wù)功能,內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)也從服務(wù)于管理當(dāng)局發(fā)展為增加價(jià)值,改善組織經(jīng)營,幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。而我國仍處于從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)向經(jīng)營審計(jì)過渡的階段,所以內(nèi)部審計(jì)的職能仍局限于監(jiān)督和評(píng)價(jià)的傳統(tǒng)職能,審計(jì)的重點(diǎn)是經(jīng)營活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性,審計(jì)目標(biāo)是促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
2.準(zhǔn)則的適用范圍。《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則序言》規(guī)定:中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則適用于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的全過程;適用于各類組織,無論組織是否以盈利為目的,也無論組織規(guī)模大小和組織形式如何。
SPPIA導(dǎo)言中確定的適用范圍是:適用于各種和文化背景下的組織,而不論該組織的目的、規(guī)模及結(jié)構(gòu)如何;適用于組織內(nèi)部或組織外部的審計(jì)人員。
顯而易見,若從地域范圍上看,中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)然只適用于中國領(lǐng)土范圍內(nèi)的組織,不具有國際性;而SPPIA則具有國際性,適用于各種法律和文化背景下的組織。但若撇開地域因素,二者具有一致性,都是適用于各類組織的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員。SPPIA導(dǎo)言中還提到:適用于組織內(nèi)部或外部的審計(jì)人員,這實(shí)際上向我們提出了另外一個(gè):內(nèi)部審計(jì)的主體是誰?依據(jù)SPPIA的理解,組織外部的審計(jì)人員也可充當(dāng)內(nèi)部審計(jì)主體,即可由組織外部的專業(yè)機(jī)構(gòu)或人員提供內(nèi)部審計(jì)服務(wù)。這正是西方發(fā)達(dá)國家20世紀(jì)90年代初興起的內(nèi)部審計(jì)外部化并進(jìn)而從理論上拓展內(nèi)部審計(jì)主體范圍的最好寫照,而我國則僅僅是在近兩年才開始探討內(nèi)部審計(jì)外部化問題,并且仍只限于理論上的爭論,尚未付諸實(shí)踐。
3.目的、權(quán)力和責(zé)任。我國基本準(zhǔn)則中對(duì)于內(nèi)部審計(jì)的目的,沒有專門規(guī)定,只在內(nèi)部審計(jì)定義中提及。關(guān)于責(zé)任,基本準(zhǔn)則的“一般準(zhǔn)則”規(guī)定:內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)建立有效的質(zhì)量控制制度,并積極了解、參與組織的內(nèi)部控制建設(shè)。表明內(nèi)部審計(jì)對(duì)于建立質(zhì)量控制制度、組織的內(nèi)部控制建設(shè)負(fù)有責(zé)任。SPPIA的屬性準(zhǔn)則中首先提出了這一問題,規(guī)定內(nèi)部審計(jì)的目的、權(quán)力和責(zé)任應(yīng)正式寫入IIA,并與準(zhǔn)則一道由董事會(huì)通過。
4.獨(dú)立性與客觀性。我國基本準(zhǔn)則的“一般準(zhǔn)則”規(guī)定:內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)保持獨(dú)立性和客觀性,不得負(fù)責(zé)被審計(jì)單位經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制的決策與執(zhí)行。
SPPIA的獨(dú)立性是指內(nèi)部審計(jì)工作應(yīng)該是獨(dú)立的,這就要求內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)在確定內(nèi)部審計(jì)的范圍、實(shí)施業(yè)務(wù)和提交結(jié)果方面不受任何干擾??陀^性是指審計(jì)人員的客觀性,即內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)該有公正的、不偏不倚的態(tài)度,并避免利害沖突。不僅如此,SPPIA還規(guī)定,如果獨(dú)立或客觀性實(shí)質(zhì)上受到損害或看起來受到了損害,應(yīng)將損害的細(xì)節(jié)向有關(guān)方披露。SPPIA認(rèn)為,損害內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立或客觀性的情形有:①內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)該避免評(píng)價(jià)自己以前負(fù)責(zé)主持的特定的經(jīng)營活動(dòng),如果審計(jì)人員為自己在以前年度負(fù)責(zé)的一項(xiàng)業(yè)務(wù)提供鑒證服務(wù),那么便可以認(rèn)為客觀性受到了損害;②對(duì)由總審計(jì)師負(fù)責(zé)的職能進(jìn)行鑒證時(shí),應(yīng)該由內(nèi)部審計(jì)以外的另一方進(jìn)行監(jiān)督;③內(nèi)部審計(jì)師可以為曾負(fù)責(zé)過的經(jīng)營活動(dòng)提供咨詢服務(wù);④如果內(nèi)部審計(jì)師提供咨詢服務(wù)會(huì)對(duì)獨(dú)立或客觀性產(chǎn)生潛在損害的話,那么,內(nèi)部審計(jì)在承接業(yè)務(wù)前應(yīng)向客戶說明。
很顯然,我國的準(zhǔn)則對(duì)獨(dú)立與客觀性的規(guī)定比較籠統(tǒng)和抽象,只是提到內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員不得負(fù)責(zé)被審計(jì)單位經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制的決策與執(zhí)行,沒有具體解釋什么是獨(dú)立性,什么是客觀性,也沒有對(duì)損害獨(dú)立性或客觀性的情形予以列舉,更沒有說明發(fā)生損害情形后應(yīng)如何披露。而SPPIA則從獨(dú)立性與客觀性的含義出發(fā),列舉了損害獨(dú)立性或客觀性的幾種可能情況并規(guī)定必須向有關(guān)方進(jìn)行充分披露。獨(dú)立與客觀性在SPPIA中不算什么新概念,但他們卻提供了特性與靈活性之間的微妙平衡。該準(zhǔn)則雖然試圖確保內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在所有鑒證業(yè)務(wù)上不受干擾,但是總審計(jì)師的報(bào)告責(zé)任卻可以是十分靈活的,以適應(yīng)組織的不同形式和規(guī)模。
5.專業(yè)勝任能力與應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注。關(guān)于內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力,我國的基本準(zhǔn)則提出:內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)具備必要的學(xué)識(shí)及業(yè)務(wù)能力,熟悉本組織的經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制,并不斷通過后續(xù)來保持和提高專業(yè)勝任能力;內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)具有較強(qiáng)的人際交往技能,能恰當(dāng)?shù)嘏c他人進(jìn)行有效的溝通。由此可見,我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力主要包括以下方面:①必要學(xué)識(shí)。包括必須具備、審計(jì)及其他有關(guān)專門知識(shí),這是對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的最基本要求。②業(yè)務(wù)能力。內(nèi)部審計(jì)人員要圓滿完成任務(wù),必須具備必要的業(yè)務(wù)能力,業(yè)務(wù)能力是要通過審計(jì)工作的實(shí)踐逐步提高的。③熟悉情況。內(nèi)部審計(jì)人員理應(yīng)熟悉本組織的經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制,熟悉本組織的情況也是內(nèi)部審計(jì)人員優(yōu)于外部審計(jì)人員的地方。④專業(yè)訓(xùn)練。由于審計(jì)日益更新,審計(jì)環(huán)境漸趨復(fù)雜,審計(jì)也不斷進(jìn)步,這就從客觀上要求內(nèi)部審計(jì)人員需要接受后續(xù)教育,不斷新知識(shí),不斷實(shí)踐,以保證其專業(yè)水平的不斷提高。⑤交際能力。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)具備較強(qiáng)的人際交往技能,能恰當(dāng)?shù)嘏c他人進(jìn)行有效的溝通。
我國基本準(zhǔn)則中也提到應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注,即內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)遵循職業(yè)道德規(guī)范,并以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)。而我國內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范對(duì)應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注是這樣規(guī)定的:內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,并合理使用職業(yè)判斷。應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度,是指內(nèi)部審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)具備一絲不茍的責(zé)任感,并保持應(yīng)有的慎重態(tài)度。
SPPIA對(duì)專業(yè)勝任能力的解釋是:內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該擁有知識(shí)、技能和其它必需的能力以履行自己的責(zé)任。在專業(yè)勝任能力方面,SPPIA提出了幾項(xiàng)具體要求,包括:①如果內(nèi)部審計(jì)人員缺乏知識(shí)、技能或執(zhí)行全部或部分業(yè)務(wù)所需的其它能力,那么總審計(jì)師應(yīng)該獲得應(yīng)有的建議和幫助;②內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)有足夠的知識(shí)鑒別舞弊的證據(jù),但并不是要求其具有以發(fā)現(xiàn)和調(diào)查欺詐為主要職責(zé)的審計(jì)師所具有的所有專業(yè)知識(shí);③如果內(nèi)部審計(jì)人員缺乏知識(shí)、技能或執(zhí)行全部或部分業(yè)務(wù)所需的其它能力,總審計(jì)師就應(yīng)該減少咨詢業(yè)務(wù)或獲得應(yīng)有的建議和幫助。總之,內(nèi)部審計(jì)人員必須擁有必要的能力,以職業(yè)的方式完成約定的目標(biāo),包括在鑒證業(yè)務(wù)中識(shí)別欺詐,但不應(yīng)對(duì)發(fā)現(xiàn)所有欺詐承擔(dān)責(zé)任。
關(guān)于應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注,SPPIA的解釋是:內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)該保持合理的謹(jǐn)慎態(tài)度和應(yīng)有的關(guān)注,應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注并不意味著無過失。內(nèi)部審計(jì)人員運(yùn)用應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注時(shí)要考慮:①達(dá)到約定目標(biāo)所需要的工作程度:②當(dāng)實(shí)施鑒證程序時(shí),事情的復(fù)雜性、實(shí)質(zhì)性和重要性;③風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及管理過程的適當(dāng)性和有效性;④重大差錯(cuò)、不正當(dāng)行為或不遵循的可能性;⑤與潛在利益相關(guān)的鑒證成本。內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)對(duì)可能目標(biāo)、經(jīng)營或資源的重大風(fēng)險(xiǎn)保持警覺,但應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注并不要求所有重大風(fēng)險(xiǎn)都能被識(shí)別出來。內(nèi)部審計(jì)人員在執(zhí)行咨詢業(yè)務(wù)期間運(yùn)用應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注要考慮:①客戶的需要和期望,包括業(yè)務(wù)的性質(zhì)、時(shí)間安排與結(jié)果的交流;②完成目標(biāo)所需工作的相對(duì)復(fù)雜性和程度;③與潛在利益相關(guān)的咨詢成本。
值得一提的是,我國準(zhǔn)則中將內(nèi)部審計(jì)人員具有較強(qiáng)的人際交往能力正式提出來,并視為專業(yè)勝任能力的一個(gè)重要方面,這與以前不重視內(nèi)部審計(jì)部門與其它部門的溝通,不注重內(nèi)部審計(jì)師與董事會(huì)、管理當(dāng)局的人際協(xié)調(diào)關(guān)系的狀況相比,有了重大突破。SPPIA也十分重視內(nèi)部審計(jì)師的交際能力,并認(rèn)為這是發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)師“高參”和“助手”作用、實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)增加價(jià)值、改善組織經(jīng)營這一目標(biāo)的關(guān)鍵因素之一。相對(duì)而言,SPPIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注規(guī)定得更為具體、細(xì)致。
總之,無論是專業(yè)勝任能力還是應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注,內(nèi)部審計(jì)師都應(yīng)該通過職業(yè)后續(xù)教育來提高自己的學(xué)識(shí)、技能和其它能力。
6.質(zhì)量保證和改進(jìn)方案。我國的基本準(zhǔn)則中對(duì)于如何保證內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量提到:內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)建立有效的質(zhì)量控制制度,并積極了解、參與組織的內(nèi)部控制建設(shè);內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人應(yīng)建立內(nèi)部激勵(lì)約束制度,對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的工作進(jìn)行監(jiān)督、考核,評(píng)價(jià)其工作業(yè)績。此外,《具體準(zhǔn)則第9號(hào)——內(nèi)部審計(jì)督導(dǎo)》中較詳細(xì)地談到了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人和審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人如何對(duì)實(shí)施審計(jì)工作的審計(jì)人員進(jìn)行監(jiān)督和指導(dǎo)。督導(dǎo)人員實(shí)施督導(dǎo)的包括:①應(yīng)確保審計(jì)人員明確審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)責(zé)任,并且有完成審計(jì)項(xiàng)目所必需的知識(shí)和技能;②應(yīng)確保審計(jì)人員了解被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)和需要特別關(guān)注的重大經(jīng)營,制定可行的審計(jì)方案;③應(yīng)確認(rèn)審計(jì)人員按批準(zhǔn)后的審計(jì)方案實(shí)施必要的審計(jì)程序,并針對(duì)新發(fā)現(xiàn)的重要問題修訂審計(jì)方案;④應(yīng)復(fù)核審計(jì)人員所編制工作底稿的質(zhì)量;⑤應(yīng)確認(rèn)審計(jì)證據(jù)的充分性相關(guān)性及可靠性;⑥應(yīng)確認(rèn)審計(jì)報(bào)告的可靠性,審計(jì)建議的可行性:⑦對(duì)被審單位提出的異議,應(yīng)進(jìn)行核實(shí)復(fù)查,并及時(shí)給予答復(fù);⑧應(yīng)確認(rèn)審計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的情況,確定是否存在尚未解決的重要問題;⑨應(yīng)確認(rèn)審計(jì)人員是否遵循審計(jì)準(zhǔn)則的情況。
SPPIA規(guī)定:總審計(jì)師應(yīng)該制訂和保持一種涉及內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)方方面面的質(zhì)量保證和改進(jìn)方案,并連續(xù)監(jiān)控其效果。這項(xiàng)方案旨在幫助內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)增加價(jià)值,改善組織經(jīng)營,并保證內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)遵照準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范執(zhí)行。這一過程要求:①對(duì)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)進(jìn)行定期的自我評(píng)估,審查其業(yè)績;定期由組織外部的獨(dú)立審計(jì)師進(jìn)行評(píng)估,至少每5年一次;②總審計(jì)師應(yīng)將外部評(píng)估的結(jié)果報(bào)告給董事會(huì);③當(dāng)內(nèi)部審計(jì)師的活動(dòng)符合準(zhǔn)則規(guī)定時(shí),應(yīng)對(duì)他們業(yè)務(wù)活動(dòng)遵守了SPPIA的情況加以鼓勵(lì);④當(dāng)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)未遵守SPPIA和職業(yè)道德規(guī)范,且這種不遵守影響到內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的總體范圍或經(jīng)營時(shí),應(yīng)該向高級(jí)管理者和董事會(huì)進(jìn)行披露。
比較我國準(zhǔn)則與SPPIA關(guān)于如何保證內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量、加強(qiáng)監(jiān)督指導(dǎo)的規(guī)定,可以發(fā)現(xiàn)其既存在著相同之處,也有不同之處。相同之處是都要對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的工作進(jìn)行監(jiān)督、考核、評(píng)價(jià),在監(jiān)督評(píng)價(jià)的內(nèi)容方面有些也是一致的,如“審計(jì)活動(dòng)是否遵循內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則”等,但在有些內(nèi)容上則存在差異,且要求也各不相同。我國的基本準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)上是要求對(duì)整個(gè)審計(jì)過程,從選定人員、制訂審計(jì)方案到實(shí)施業(yè)務(wù)、審計(jì)報(bào)告等各個(gè)具體環(huán)節(jié)進(jìn)行全方位的督導(dǎo),因而更加具體,有很強(qiáng)的指導(dǎo)性和操作性;而SPPIA則側(cè)重于從整體效果上進(jìn)行保證和監(jiān)督,更重視結(jié)果而非過程。最大的不同在于:SPPIA要求對(duì)不遵循準(zhǔn)則的情況向董事會(huì)和高級(jí)管理者披露,我國準(zhǔn)則中無此項(xiàng)規(guī)定。
三、小結(jié)
限于篇幅,筆者只對(duì)基本準(zhǔn)則的“一般準(zhǔn)則”所涉及到的內(nèi)容與SPPIA的“屬性準(zhǔn)則”中的對(duì)應(yīng)部分作了一些粗淺的比較。比較的目的是發(fā)現(xiàn)差異,尋找產(chǎn)生差異的原因,并力圖借鑒和吸收國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的精髓,進(jìn)一步完善我國的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則,提升我國內(nèi)部審計(jì)的職業(yè)化水平,充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)增加價(jià)值,改善組織經(jīng)營的作用。
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[1]內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)。中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則序言、內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則、內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范、內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則[Z].北京:2003.
關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則;比較研究
中圖分類號(hào):F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A
收錄日期:2014年4月10日
為了適應(yīng)內(nèi)部審計(jì)的最新發(fā)展,更好地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則在規(guī)范內(nèi)部審計(jì)行為、提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量方面的作用,中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)對(duì)舊準(zhǔn)則進(jìn)行了全面、系統(tǒng)的修訂,新準(zhǔn)則自2014年1月1日起施行。新準(zhǔn)則共分三個(gè)層次,分別為基本準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范、具體準(zhǔn)則、實(shí)務(wù)指南。新準(zhǔn)則提升了準(zhǔn)則體系結(jié)構(gòu)的科學(xué)性、合理性;反映了內(nèi)部審計(jì)的最新發(fā)展理念;增強(qiáng)了準(zhǔn)則的實(shí)用性和可操作性。
一、內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范比較
我國新職業(yè)道德規(guī)范采用的仍是行為規(guī)則制定方式,但具體內(nèi)容由原來單列的11條增加至七章27條,除總則、一般原則和附則之外,分別從獨(dú)立性、客觀性、專業(yè)勝任能力、保密四個(gè)方面分別闡述了內(nèi)部審計(jì)人員必須遵循的最低要求。原規(guī)范規(guī)定過于原則,只是對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德提供了方向性指引,彈性過大,適用性不強(qiáng)。此次以原規(guī)范為基礎(chǔ),吸收了原22號(hào)《內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和客觀性》和原29號(hào)《內(nèi)部審計(jì)人員后續(xù)教育》的部分內(nèi)容,同時(shí)充分借鑒了國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)《職業(yè)道德規(guī)范》的有關(guān)內(nèi)容,并參考其他行業(yè)的職業(yè)道德要求,對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德進(jìn)行充實(shí)和完善。與舊規(guī)范相比,新規(guī)范在邏輯上更清晰明了,內(nèi)容更具體詳細(xì)。
二、內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則比較
新基本準(zhǔn)則由原來的六章27條增加至33條,力求在文字表述、制度設(shè)計(jì)、工作要求、操作規(guī)范上和國際接軌,主要變化有:
(一)內(nèi)部審計(jì)定義。新準(zhǔn)則的定義力求反映國際、國內(nèi)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)的最新發(fā)展變化。與原定義相比,主要變化體現(xiàn)在:舊準(zhǔn)則中對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義為:是組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng),它通過審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。新準(zhǔn)則中內(nèi)部審計(jì)定義為:是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng),它通過運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法,審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性,以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。
前者強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)為“促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)”,后者認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)除幫助組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)外,還包括促進(jìn)組織完善治理和增加價(jià)值,同時(shí)強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)對(duì)象涵蓋了風(fēng)險(xiǎn)管理的范疇。
1、關(guān)于內(nèi)部審計(jì)職能。國際內(nèi)部審計(jì)最新定義中將內(nèi)部審計(jì)界定為一種“確認(rèn)和咨詢”活動(dòng)。實(shí)際上,“確認(rèn)”的含義就是指通過監(jiān)督檢查,對(duì)被審計(jì)的事項(xiàng)予以鑒證,并在此基礎(chǔ)上提出評(píng)價(jià)意見和建議。而“咨詢”是在評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上提出的意見和建議,是評(píng)價(jià)的進(jìn)一步發(fā)展。因此,從內(nèi)涵上來看,確認(rèn)和咨詢包含了監(jiān)督和評(píng)價(jià)的含義。相對(duì)于“監(jiān)督”所體現(xiàn)的內(nèi)部審計(jì)的查錯(cuò)糾弊功能,現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)更強(qiáng)調(diào)由“咨詢”所體現(xiàn)出的內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值增值功能。隨著我國內(nèi)部審計(jì)的全面轉(zhuǎn)型和發(fā)展,原定義中的“監(jiān)督和評(píng)價(jià)”已不能全面反映當(dāng)前內(nèi)部審計(jì)理念和實(shí)踐的最新發(fā)展,將原定義中的“監(jiān)督和評(píng)價(jià)”職能改為“確認(rèn)和咨詢”職能,進(jìn)一步擴(kuò)大了內(nèi)部審計(jì)的職能范圍。
2、關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)。新準(zhǔn)則將內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)界定為“促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”,進(jìn)一步明確了內(nèi)部審計(jì)在提升組織治理水平、促進(jìn)價(jià)值增值以及實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)中的重要作用。
3、關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的范圍。新準(zhǔn)則將內(nèi)部審計(jì)范圍界定為“業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性”,將原“經(jīng)營活動(dòng)”改為“業(yè)務(wù)活動(dòng)”,體現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍不僅僅局限于以盈利為目的的組織,還適用于非盈利組織。定義中增加了對(duì)“風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性”的審查和評(píng)價(jià),以體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)對(duì)組織風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注。
(二)關(guān)于準(zhǔn)則的適用范圍。為涵蓋內(nèi)部審計(jì)外包的情況,準(zhǔn)則中增加了“其他組織或者人員接受本組織委托、聘用,承辦或者參與的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù),也應(yīng)當(dāng)遵守本準(zhǔn)則”的規(guī)定。
(三)調(diào)整的其他主要內(nèi)容。一是在一般準(zhǔn)則中,增加了內(nèi)部審計(jì)章程中應(yīng)明確規(guī)定內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)、職責(zé)和權(quán)限的內(nèi)容;增加了內(nèi)部審計(jì)人員保密義務(wù)的內(nèi)容;二是在作業(yè)準(zhǔn)則中增加了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)全面關(guān)注組織風(fēng)險(xiǎn),以風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)組織實(shí)施審計(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)容;增加了內(nèi)部審計(jì)人員關(guān)注組織舞弊風(fēng)險(xiǎn),對(duì)舞弊行為進(jìn)行檢查和報(bào)告的內(nèi)容;增加了內(nèi)部審計(jì)人員為組織提供適當(dāng)咨詢服務(wù)的內(nèi)容;三是在報(bào)告準(zhǔn)則中不再保留審計(jì)報(bào)告分級(jí)復(fù)核制度及后續(xù)審計(jì)方面的內(nèi)容;四是在內(nèi)部管理準(zhǔn)則中增加了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與董事會(huì)或者最高管理層的關(guān)系、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)管理體制,以及內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施有效質(zhì)量控制等內(nèi)容。
三、內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則、實(shí)務(wù)指南比較
新準(zhǔn)則未修訂有關(guān)實(shí)務(wù)指南的內(nèi)容,但對(duì)實(shí)務(wù)指南進(jìn)行了重新編號(hào),編碼以3開頭。新具體準(zhǔn)則對(duì)原29號(hào)具體準(zhǔn)則內(nèi)容進(jìn)行了重新整理并編號(hào),并調(diào)整了部分內(nèi)容:
(一)重新整理并編號(hào)。新具體準(zhǔn)則共20號(hào),編號(hào)均以2開頭,且20號(hào)具體準(zhǔn)則中又分成了三小類,其中以編號(hào)21開頭的為作業(yè)類準(zhǔn)則,主要涵蓋了內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)從準(zhǔn)備階段到后續(xù)審計(jì)的審計(jì)過程及審計(jì)方法的方方面面;以編號(hào)22開頭的為業(yè)務(wù)類準(zhǔn)則,主要為內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中一些特殊的審計(jì)實(shí)務(wù);以編號(hào)23開頭的為管理類準(zhǔn)則,主要涉及內(nèi)部審計(jì)管理的各個(gè)方面。重新分類整理后的具體準(zhǔn)則內(nèi)容與基本準(zhǔn)則之間的關(guān)聯(lián)性較強(qiáng),較好地反映了內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則的總綱作用。
(二)將原第12號(hào)《遵循性審計(jì)》、第16號(hào)《風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)》、第21號(hào)《內(nèi)部審計(jì)的控制自我評(píng)估法》與原第5號(hào)《內(nèi)部控制審計(jì)》合并為第2201號(hào)《內(nèi)部控制審計(jì)》。遵循性審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)的控制自我評(píng)估法等三個(gè)準(zhǔn)則從內(nèi)容或邏輯上都應(yīng)當(dāng)屬于內(nèi)部控制審計(jì)的組成部分,因此此次將原分屬四個(gè)準(zhǔn)則的內(nèi)容進(jìn)行了整合和補(bǔ)充,制定了《內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則》。
(三)將原第25號(hào)《經(jīng)濟(jì)性審計(jì)》、第26號(hào)《效果性審計(jì)》和第27號(hào)《效率性審計(jì)》合并為第2202號(hào)《績效審計(jì)》。按照經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性等三個(gè)方面分別制定具體準(zhǔn)則是我國準(zhǔn)則制定工作的有益探索。然而,由于這三個(gè)性質(zhì)均為績效審計(jì)的目標(biāo),實(shí)踐中往往需要對(duì)某一事項(xiàng)或項(xiàng)目的三個(gè)方面性質(zhì)同時(shí)做出評(píng)價(jià),因而原準(zhǔn)則存在內(nèi)容重復(fù)、實(shí)踐中不好操作等弊端。因此,此次將原來的三個(gè)具體準(zhǔn)則進(jìn)行了合并。
(四)將原第9號(hào)《內(nèi)部審計(jì)督導(dǎo)》、第19號(hào)《內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制》合并為第2306號(hào)《內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制》。從內(nèi)容上看,內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制涵蓋了內(nèi)部審計(jì)督導(dǎo),因此調(diào)整了原第19號(hào)準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu),與原第9號(hào)準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行整合,并做進(jìn)一步修改和完善。
(五)刪除原第17號(hào)《重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》、原第22號(hào)《內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和客觀性》和原第29號(hào)《內(nèi)部審計(jì)人員后續(xù)教育》,其相應(yīng)內(nèi)容分散在基本準(zhǔn)則以及相關(guān)具體準(zhǔn)則中予以反映。
(六)將原6號(hào)《舞弊的預(yù)防、檢查與報(bào)告》更名為2204號(hào)《對(duì)舞弊行為進(jìn)行檢查和報(bào)告》,將原15號(hào)《分析性復(fù)核》更名為2109號(hào)《分析程序》。
主要參考文獻(xiàn):
[1]中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì).中國內(nèi)部審計(jì)規(guī)范[M].北京:中國時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社,2005.
一、美國公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的最新發(fā)展及主要成就
SFAS NO.157的最新發(fā)展主要表現(xiàn)在強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值的計(jì)量要以市場為導(dǎo)向,在此基礎(chǔ)上,該準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值定義做出修訂、建立了公允價(jià)值計(jì)量的評(píng)估等級(jí),并提高了披露要求。
(一)美國公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的最新發(fā)展近年來美國公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的最新發(fā)展主要有以下方面。
(1)強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值的計(jì)量要以市場為導(dǎo)向。SFAS NO.157強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值是一種以市場為導(dǎo)向的計(jì)量屬性,公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)當(dāng)基于市場參與者在交易時(shí)所采用的定價(jià)。在市場交易導(dǎo)向下,公允價(jià)值的計(jì)量要以市場交易者在對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行定價(jià)時(shí)運(yùn)用的假設(shè)為基礎(chǔ)。假設(shè)的來源一是從報(bào)告主體外部獲得的,這部分假設(shè)是市場參與者可觀測的;二是從報(bào)告主體自身獲得的,這部分假設(shè)是報(bào)告主體之外的人很難觀測到的。
(2)修訂公允價(jià)值的定義。在SFAS NO.157中,公允價(jià)值被定義為:在計(jì)量日市場參與者之間在有序的市場交易中,出售資產(chǎn)所獲得的價(jià)格或清償債務(wù)所出的價(jià)格。與以往的定義相比,該定義引入了新概念:即市場參與者、有序交易、脫手價(jià)格?!笆袌鰠⑴c者”由資產(chǎn)或負(fù)債的持有者組成,具備獨(dú)立性和充分的知識(shí),并且有意愿、有能力進(jìn)行交易?!坝行蚪灰住笔侵笀?bào)告主體對(duì)出售的資產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓的負(fù)債,在計(jì)量日之前做了一段時(shí)間的常規(guī)市場宣傳后進(jìn)行的交易,而不是強(qiáng)迫交易;出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓負(fù)債的交易是計(jì)量日的模擬交易,是從持有資產(chǎn)或承擔(dān)負(fù)債的市場參與者角度考慮確定的。SFAS NO.157并未明確提出“脫手價(jià)格”的概念,但公允價(jià)值定義中“資產(chǎn)或負(fù)債的持有人在銷售資產(chǎn)時(shí)獲得的價(jià)格,或償還負(fù)債時(shí)支付的價(jià)格”即是“脫手價(jià)格”?!懊撌謨r(jià)格”并非由FASB首次提出,但FASB用脫手價(jià)格定義公允價(jià)值是SFAS的一大發(fā)展。
(3)建立公允價(jià)值評(píng)估等級(jí)。SFAS NO.157建立了公允價(jià)值等級(jí),第一級(jí)(Level 1)公允價(jià)值,是指在計(jì)量日,活躍市場中同類資產(chǎn)或負(fù)債的交易價(jià)格,不包括大量同質(zhì)無法區(qū)分的資產(chǎn)或負(fù)債,這些同質(zhì)的資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值是需要調(diào)整的,也不包括活躍市場無法反映計(jì)量日資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)格而需要調(diào)整的情況;第二級(jí)(Level 2)公允價(jià)值,指除了第一級(jí)(Level 1)以外可直接或間接獲取的關(guān)于資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)格;第三級(jí)(Level 3)公允價(jià)值,是指在計(jì)量日,難以從市場上取得價(jià)格信息的情況下,由資產(chǎn)或負(fù)債持有人自行評(píng)估的價(jià)格,但如果能獲得其他相關(guān)信息,仍應(yīng)使用這些信息進(jìn)行估價(jià)。
(4)提高公允價(jià)值披露要求和擴(kuò)大披露范圍。SFAS NO.157規(guī)定,披露是為了使財(cái)務(wù)報(bào)告使用者可以評(píng)價(jià)用來計(jì)量的參數(shù)。當(dāng)資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)值可以再現(xiàn)時(shí),披露還應(yīng)當(dāng)向報(bào)告使用者再現(xiàn)運(yùn)用第三級(jí)(Level 3)參數(shù)來計(jì)量的公允價(jià)值,以及在持有期間對(duì)盈余(或凈資產(chǎn)的變化)帶來的影響??梢?57號(hào)公告關(guān)注計(jì)量公允價(jià)值的參數(shù)和公允價(jià)值的計(jì)量對(duì)盈余的影響,并且對(duì)基于第三級(jí)(Level 3)計(jì)量的公允價(jià)值有更加嚴(yán)格的披露要求。SFAS NO.157擴(kuò)大了公允價(jià)值的披露范圍(披露內(nèi)容包括公允價(jià)值的確定、對(duì)期間損益或凈資產(chǎn)的影響),披露范圍的擴(kuò)大使報(bào)告主體在市場交易中更加公開,公開的信息使市場更加活躍和健康,而活躍的市場又會(huì)為公允價(jià)值的計(jì)量提供更客觀的基礎(chǔ)。
(二)美國公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的主要成就美國公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則取得了以下成就。
(1)增加了公允價(jià)值的可靠性。公允價(jià)值的可靠性和相關(guān)性之爭由來已久,有觀點(diǎn)認(rèn)為,公允價(jià)值雖然相關(guān)性高,但這是以犧牲可靠性為代價(jià)取得的。針對(duì)這一爭議,SFAS NO.157增強(qiáng)了公允價(jià)值的可靠性,其主要體現(xiàn)一是在公允價(jià)值的定義中增強(qiáng)提高公允價(jià)值可靠性的傾向,二是給予市場價(jià)格以更高的信賴度。
定義中的“市場參與者”與以往FASB定義中的“參與交易的各方”相比,“市場參與者”的范圍要更大。因?yàn)椋灰字械膬r(jià)格雖然由參與交易的各方選定,但存在活躍市場的情況下,價(jià)格實(shí)際上取決于其他市場參與者之間交易的均衡價(jià)格;而在另外一些情況下,定價(jià)并非是在交易的情況下產(chǎn)生,如資產(chǎn)的重新估價(jià)等,此時(shí)定價(jià)參考市場上其他參與者的交易價(jià)格。因此,引入市場參與者的概念使得公允價(jià)值更加具有可靠性,同時(shí)也深化了公允價(jià)值的概念。定義中“有序交易”是FASB首次啟用的概念,“有序交易”與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)和我國財(cái)政部規(guī)定的“公平交易”的概念有較大的差異?!坝行蚪灰住睆?qiáng)調(diào)在市場上充分披露以及資產(chǎn)或負(fù)債持有者的主動(dòng)性,而“公平交易”則強(qiáng)調(diào)交易本身的非強(qiáng)迫性。“有序交易”的概念可以涵蓋“公平交易”的概念。定義中“脫手價(jià)格”決定者是資產(chǎn)或負(fù)債所有者以外的市場活動(dòng),在引入更多的市場因素,增加公允價(jià)值的客觀性做出了更多的努力,使得公允價(jià)格更加可靠。SFAS NO.157更加信賴來自于外部市場的價(jià)格。該公告劃分了公允價(jià)值的計(jì)量等級(jí),并更加信賴基于外部市場價(jià)格計(jì)量的公允價(jià)值;同時(shí)對(duì)于其他等級(jí)的公允價(jià)值提出更嚴(yán)格的披露要求,以維護(hù)計(jì)量的可靠性。
(2)提高了公允價(jià)值的地位。公允價(jià)值計(jì)量屬性和地位問題也一直受到爭議。傳統(tǒng)觀點(diǎn)認(rèn)為,公允價(jià)值與歷史成本是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)最主要的兩個(gè)計(jì)量屬性,是相抗衡的。因?yàn)闅v史成本有很強(qiáng)的可靠性,而公允價(jià)值卻更多地信賴于主觀判斷,因此可靠性低,但這種觀點(diǎn)越來越受到了質(zhì)疑。有觀點(diǎn)認(rèn)為,公允價(jià)值的地位應(yīng)當(dāng)高于其他計(jì)量屬性,是其他計(jì)量屬性的目標(biāo)和歸宿(李孝林,2006)。此次SFAS NO.157向后者靠攏,突出了公允價(jià)值的領(lǐng)導(dǎo)地位。SFASNO.157將公允價(jià)值的估價(jià)方法分為市場法、收益法、成本法。市場法從同樣的或者類似的資產(chǎn)或負(fù)債的市場交易中獲取價(jià)格和其他相關(guān)信息;收益法通過估價(jià)技術(shù)將未來的數(shù)量總計(jì)(如現(xiàn)金流或收入)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)值(通過折現(xiàn));成本法,是資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物,并在扣除耗損的基礎(chǔ)上調(diào)整而得出金額。SFAS NO.157將這些估價(jià)方法作為計(jì)量公允價(jià)值的途徑,將公允價(jià)值置于目標(biāo)的位置,提高了公允價(jià)值的地位。
二、美國公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則對(duì)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的啟示
SFAS NO.157對(duì)我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善和實(shí)施有重要的啟示。
(一)增強(qiáng)公允價(jià)值的可靠性我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,公允價(jià)值是指:資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自
愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。與SFAS NO.157相比,我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將公允價(jià)值定義為在交易雙方自愿交易的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的金額,而沒有明確表示關(guān)注脫手價(jià)格。在某些情況下(如關(guān)聯(lián)方交易)即使交易雙方自愿,所制定的價(jià)格也缺乏公允性,同時(shí)也降低了可靠性。我國的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于公允價(jià)值制定者的規(guī)定僅限于交易雙方,而未將其擴(kuò)展到市場參與者的范圍,因此,公允價(jià)值的制定由于沒有經(jīng)過充分的市場均衡,而包含了更多的參與主體的主觀成分或假設(shè)成分,可靠性有待提高。
(二)劃分公允價(jià)值等級(jí)財(cái)務(wù)報(bào)告主體運(yùn)用估價(jià)技術(shù)來處理與資產(chǎn)或負(fù)債有關(guān)的信息,最終獲得公允價(jià)值。SFAS NO.157將這種信息稱為參數(shù)(inputs),并將最高級(jí)別賦予市場投入即等級(jí)一(Level 1),將最低級(jí)別賦予實(shí)體投入即等級(jí)三(Level 3)。在不同情況下,用于估計(jì)公允價(jià)值的估價(jià)技術(shù)的投入分布于公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)的不同層次。在公允價(jià)等級(jí)系統(tǒng)中,公允價(jià)值估價(jià)的等級(jí)取決于投入在公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)中的那一層次中是否具有重大影響。我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有類似的劃分,這與目前我國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的現(xiàn)狀是有關(guān)的。我國市場尚未完善,某些情況下公允價(jià)值仍然比較難取得,針對(duì)特殊情況做出一些特殊安排,如《投資性房產(chǎn)》和《生物資產(chǎn)》準(zhǔn)則都是成本模式作為計(jì)量的基本模式,并有條件地引入公允價(jià)值模式,這與相應(yīng)國際準(zhǔn)則中較為全面地采用公允價(jià)值模式并不相同。如果在市場條件成熟的情況下,SFAS NO.157對(duì)我們更具有借鑒意義。由于我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將公允價(jià)值與歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值以及現(xiàn)值并列,如果在此基礎(chǔ)上劃分公允價(jià)值等級(jí),會(huì)使公允價(jià)值的概念與其它計(jì)量相沖突。因此,只有提高了公允價(jià)值的地位,才可以劃分公允價(jià)值等級(jí)。
關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制 審計(jì)準(zhǔn)則
自2002年美國《薩班斯-奧克斯利法案》以來,美國內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范相繼發(fā)生了較大的變動(dòng),對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)部控制和其他規(guī)模 企業(yè) 的內(nèi)部控制帶來了深刻的影響。我國2008年6月,財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》以及《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制 應(yīng)用 指引》和 中國 注冊(cè)會(huì)計(jì)師主持起草的《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》等配套規(guī)范的征求意見稿,這意味著我國初步建立了內(nèi)部控制的相關(guān)法規(guī)。本文通過分析美國內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展現(xiàn)狀,以期對(duì)改進(jìn)和規(guī)范我國內(nèi)部控制審計(jì)有所啟示。
美國內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展現(xiàn)狀
(一)《薩班斯-奧克斯利法案》的頒布
在安然以及世通的財(cái)務(wù)舞弊案相繼發(fā)生后,美國內(nèi)部核查體系的諸多缺陷立刻引起了政府的高度關(guān)注。針對(duì)安然、世通等財(cái)務(wù)欺詐事件,美國國會(huì)出臺(tái)了《2002年公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法案》。該法案由美國眾議院 金融 服務(wù)委員會(huì)主席奧克斯利和參議院銀行委員會(huì)主席薩班斯聯(lián)合提出,又被稱作《2002年薩班斯-奧克斯利法案》(簡稱薩班斯法案),法案主要內(nèi)容和意義有:要求建立上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)(PCAOB),并授權(quán) SEC 對(duì)PCAOB 實(shí)施監(jiān)督,加大了獨(dú)立監(jiān)管的力度;要求加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性,規(guī)定不可同時(shí)提供的業(yè)務(wù)以及合伙人輪換制度;要求上市公司的管理層評(píng)估和報(bào)告公司最近年度的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性,加大公司管理層的責(zé)任;強(qiáng)化財(cái)務(wù)披露義務(wù),改善上市公司的財(cái)務(wù)信息透明度;加重違法行為的處罰措施,提高違法的成本。
此外,404 條款還要求公司的外部審計(jì)師對(duì)管理層的評(píng)估意見出具“證明”,也就是說,向股東和公眾提供一個(gè)信賴管理層對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制描述的獨(dú)立理由?!端_班斯-奧克斯利法案》是美國自上世紀(jì)30年代以來政府制定的涉及面最廣、處罰措施最嚴(yán)厲的公司 法律 ,該法律的頒布旨在提高公司信息披露的準(zhǔn)確性和可靠性,增加公司責(zé)任,為上市公司會(huì)計(jì)和審計(jì)的不適當(dāng)行為規(guī)定更加嚴(yán)厲的處罰,同時(shí)保護(hù)投資者。
(二)第2號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則和第5號(hào)準(zhǔn)則的頒布
為指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具內(nèi)部控制審核報(bào)告,2004年6月美國PCAOB了第2號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則(AS NO.2)——《聯(lián)系財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》。該準(zhǔn)則中明確規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在進(jìn)行上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的同時(shí)實(shí)施對(duì)上市公司內(nèi)部控制的審計(jì),并提出了綜合審計(jì)的概念。 (三)美國第5號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則的重大變動(dòng)
第5號(hào)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則(AS NO.3)首先指引審計(jì)師將注意力投向最重要的控制。該準(zhǔn)則沿用了以往的由上至下(從財(cái)務(wù)報(bào)表和實(shí)體層面到流程層面)的審計(jì)方式并且強(qiáng)調(diào)了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的重要性,提出審計(jì)師從對(duì)公司的實(shí)質(zhì)性漏洞風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估開始,就應(yīng)當(dāng)不斷的調(diào)整審計(jì)程序,以將審計(jì)重點(diǎn)放在風(fēng)險(xiǎn)最大的區(qū)域使審計(jì)更為有效,并顯著增加發(fā)現(xiàn)曾被忽視的實(shí)質(zhì)性漏洞的幾率。另外,該審計(jì)準(zhǔn)則修訂了重大缺陷和實(shí)質(zhì)性漏洞的定義,用“合理可能性”替換“微小可能性”以改善對(duì)缺陷的評(píng)估以及重新確定了實(shí)質(zhì)性漏洞的內(nèi)涵,以避免公司和審計(jì)師在定義、討論和確定那些不足以對(duì)公司內(nèi)部控制整體產(chǎn)生影響的缺陷上花費(fèi)過多時(shí)間。
在程序上,該準(zhǔn)則刪除了部分對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)而言不必要的程序,例如:刪除了關(guān)于評(píng)價(jià)管理層自身評(píng)估流程的要求,以及刪除了“每年的審計(jì)必須獨(dú)立”這一要求,從而允許審計(jì)師使用一定量的循環(huán)測試來減少當(dāng)年的審計(jì)工作。在適用范圍上,第5號(hào)準(zhǔn)則將適用范圍擴(kuò)大到較小規(guī)模的公司。準(zhǔn)則改變了以往細(xì)節(jié)性的指導(dǎo),采用原則性的語言要求審計(jì)師在決定如何應(yīng)用準(zhǔn)則前,考慮公司的具體事實(shí)和環(huán)境。這樣的做法有效地提高了審計(jì)的效率并保持了較低的成本。另外,值得一提的是,第5號(hào)準(zhǔn)則簡化了陳述方式,對(duì)陳述報(bào)告進(jìn)行了重組,以更好地反映內(nèi)部控制審計(jì)流程并且可讀性大大提高。
對(duì)我國內(nèi)部控制審計(jì)制度建設(shè)的啟示
我國至今仍沒有相關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)的法律規(guī)范,現(xiàn)行的規(guī)范體系是由各個(gè)政府職能機(jī)構(gòu)和組織頒布的多條規(guī)定構(gòu)成,其中最核心的內(nèi)容包括:2001 年10 月證監(jiān)會(huì)的《關(guān)于做好證券公司內(nèi)部控制評(píng)審工作的通知》中對(duì)內(nèi)部控制評(píng)審提出的規(guī)定。而在其他規(guī)范中, 沒有對(duì)管理層進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)提出強(qiáng)制性規(guī)定。
中國 注冊(cè) 會(huì)計(jì) 師協(xié)會(huì)于2002年2 月制定的《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》, 該指導(dǎo)意見提出了內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的性質(zhì)、對(duì)象、標(biāo)準(zhǔn)、范圍等許多 內(nèi)容 ,但是與當(dāng)前審計(jì)服務(wù)市場開展內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)以及 理論 界對(duì)內(nèi)部控制理論體系的認(rèn)識(shí)存在不小差距。中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)2003 年6月實(shí)施的《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——內(nèi)部控制審計(jì)》,該準(zhǔn)則基于COSO框架的評(píng)價(jià) 方法 , 從被審計(jì)單位的控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程、信息系統(tǒng)和溝通、控制活動(dòng)、對(duì)控制活動(dòng)的監(jiān)督五個(gè)方面評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)。但是諸多內(nèi)容基本上是原則性的, 在現(xiàn)實(shí)中的可操作性相對(duì)較差。最近幾年,我國正加快了內(nèi)部控制審計(jì)的制度建設(shè),筆者認(rèn)為應(yīng)從以下幾個(gè)方面進(jìn)行完善:
(一)從規(guī)范制定層面 分析 (二)從準(zhǔn)則執(zhí)行層面分析
我國的內(nèi)部設(shè)計(jì)控制規(guī)范并沒有明確強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)的不可缺失性,也沒有具體地規(guī)定必要的內(nèi)部控制審計(jì)步驟和程序,在審計(jì)實(shí)務(wù)中,為了追求審計(jì)效率,我國審計(jì)職業(yè)界主要采取了兩個(gè)方面的對(duì)策來減少對(duì)內(nèi)部控制的測試工作量:開發(fā)出一套了解內(nèi)部控制和進(jìn)行控制測試的程序表來,在審計(jì)工作中簡單、消極地勾劃表格;開始探索分析性程序,希望以某些關(guān)鍵指標(biāo)、關(guān)聯(lián)和趨勢(shì)作為引導(dǎo)審計(jì)資源流向的標(biāo)桿。當(dāng)然,前者有助于逃避責(zé)任,后者有助于降低風(fēng)險(xiǎn)。但是總體上看,兩者都對(duì)審計(jì)有效性存在極大的負(fù)面 影響 。
盡管我國已經(jīng)初步確立了風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)戰(zhàn)略審計(jì)系統(tǒng),并強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部控制對(duì)整體審計(jì)工作效率和效果的影響,但是在實(shí)務(wù)中內(nèi)部控制審計(jì)所受到的關(guān)注仍舊不足,沒有強(qiáng)制執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)帶來的直接后果往往是忽視某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),給整體審計(jì)工作帶來不利的影響,所以,我國有必要進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)工作的重要性,通過完善內(nèi)部控制審計(jì),提高各類公司的財(cái)務(wù)信息透明度從而提高審計(jì)質(zhì)量。
(三)從準(zhǔn)則信息披露層面分析 不難看出, 目前 我國對(duì)內(nèi)部控制信息披露的強(qiáng)制性規(guī)定主要針對(duì)的是商業(yè)銀行、證券公司、發(fā)行新股的上市公司等,對(duì)其他類型公司還沒有強(qiáng)制性規(guī)定。由于我國大部分上市公司不要求強(qiáng)制披露內(nèi)部控制信息,所以對(duì)內(nèi)部控制信息進(jìn)行審計(jì)就缺乏必要的動(dòng)力與強(qiáng)制性。由此可見,加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)披露的規(guī)范,通過更完善的制度約束審計(jì)師的行為,提出必要的審計(jì)步驟以指導(dǎo)內(nèi)部控制審計(jì)的進(jìn)行,對(duì)我國公司治理的意義重大,這不僅會(huì)促使各類公司提升自身內(nèi)部控制系統(tǒng)的完善程度,還能夠讓審計(jì)報(bào)告的使用者形成對(duì)公司內(nèi)部控制執(zhí)行情況的深度了解。
參考 文獻(xiàn) : 2毛敏.美國內(nèi)部控制審計(jì)的最新發(fā)展及評(píng)價(jià).生產(chǎn)力研究,2006(12)
3宋媛.薩班斯—奧克斯利法案對(duì)我國 企業(yè) 內(nèi)部控制的影響及啟示.西南財(cái)經(jīng)大學(xué),2007(4)
關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計(jì);委派制;現(xiàn)狀;對(duì)策
一、目前國際內(nèi)部審計(jì)委派工作開展現(xiàn)狀
國際內(nèi)部審計(jì)務(wù)實(shí)準(zhǔn)則的”屬性準(zhǔn)則1100規(guī)定”內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)應(yīng)該獨(dú)立,內(nèi)部審計(jì)師在開展工作時(shí)應(yīng)做到客觀”。這就要求內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性體現(xiàn)為審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和審計(jì)師的客觀性,二者的關(guān)系是獨(dú)立性可使內(nèi)部審計(jì)師提出公正與不偏不倚的判斷意見,對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的有序開展是必不可少的。而內(nèi)部審計(jì)師的客觀性要通過機(jī)構(gòu)的狀況和客觀來獲得。國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)(IIA)2001年提出內(nèi)部審計(jì)師最新定義,認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)是一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的保證與咨詢活動(dòng),目的是為組織增加價(jià)值并提高機(jī)構(gòu)的運(yùn)作效率。目前國際發(fā)達(dá)國家在內(nèi)部審計(jì)方面都以(IIA)標(biāo)準(zhǔn)的模式開展審計(jì)業(yè)務(wù)工作。
(一)堅(jiān)持以國際內(nèi)審標(biāo)準(zhǔn)為準(zhǔn)則。國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則是由國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)制定和頒布的。最新版的《國際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)框架》(IPPF),也就是通常意義上的國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則于2009年1月由IIA。從國際內(nèi)審準(zhǔn)則發(fā)展歷程看,國際內(nèi)審準(zhǔn)則內(nèi)容的不斷充實(shí)和完善、范圍的不斷延伸與擴(kuò)展、性質(zhì)的不斷變革與明晰和理論體系的不斷豐富,均適應(yīng)了審計(jì)內(nèi)、外部環(huán)境的變化,并體現(xiàn)出社會(huì)發(fā)展對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員的最新要求,能夠指導(dǎo)各類內(nèi)審機(jī)構(gòu)規(guī)范開展內(nèi)審活動(dòng),更加有效地發(fā)揮內(nèi)審職責(zé)。
(二)國際“IIA”內(nèi)審準(zhǔn)則為內(nèi)部審計(jì)委派提供方法論?!癐
IA”作為內(nèi)部審計(jì)職業(yè)的國際性組織,根據(jù)西方發(fā)達(dá)國家的內(nèi)部審計(jì)務(wù)實(shí)經(jīng)驗(yàn),經(jīng)過深入的審計(jì)理論研究,已經(jīng)制定了一套科學(xué)、完善的職業(yè)務(wù)實(shí)準(zhǔn)則框架,并適時(shí)提出了內(nèi)部審計(jì)的最新定義,恰當(dāng)反應(yīng)了內(nèi)部審計(jì)理論和務(wù)實(shí)的最新發(fā)展。根據(jù)“
IIA”的定義,內(nèi)部 審計(jì)的主要目標(biāo)不再是傳統(tǒng)的防弊和興利,而是價(jià)值增值,內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)不僅是一種保證活動(dòng),而是一種咨詢活動(dòng),將內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)領(lǐng)域由審計(jì)領(lǐng)域伸至到咨領(lǐng)域,內(nèi)部審計(jì)通過組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理程序進(jìn)行評(píng)估和改善,以實(shí)現(xiàn)價(jià)值增價(jià)。[1]“IIA”內(nèi)審標(biāo)準(zhǔn)在對(duì)當(dāng)代內(nèi)部審計(jì)理論進(jìn)行概括、提煉的基礎(chǔ)上,廣泛征求了各國內(nèi)部審計(jì)行業(yè)組織的意見,并結(jié)合各國內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐對(duì)準(zhǔn)則進(jìn)行反復(fù)修訂,因而國際內(nèi)審準(zhǔn)則成為各種組織內(nèi)審部門和內(nèi)審人員基本的工作指南,在世界范圍內(nèi)具有權(quán)威性、統(tǒng)一性。
(三)國際內(nèi)審準(zhǔn)則明確了內(nèi)審工作委派的重點(diǎn)與方向。國際內(nèi)審準(zhǔn)則明確了內(nèi)部審計(jì)的定位和職業(yè)基礎(chǔ)。IIA在內(nèi)部審計(jì)定義中闡明了內(nèi)部審計(jì)的基本宗旨、性質(zhì)和工作范圍,而道德準(zhǔn)則闡明了開展內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的個(gè)人或機(jī)構(gòu)需要遵循的原則和行為規(guī)范,表明了對(duì)執(zhí)業(yè)行為規(guī)范的最低要求[2]。①內(nèi)部審機(jī)構(gòu)應(yīng)置立于組織內(nèi)部的一個(gè)較高層次。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)利性的強(qiáng)弱主要取決于其隸屬關(guān)系和領(lǐng)導(dǎo)層次的高低,理想的情況是在行政上隸屬于最高領(lǐng)導(dǎo)層及企業(yè)組織與醫(yī)院法人,并授受其業(yè)務(wù)指導(dǎo)和報(bào)告審計(jì)方面的業(yè)務(wù)工作;②內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人應(yīng)擁有行使職責(zé)和必要的權(quán)力,能保證廣乏的審計(jì)范疇、依據(jù)審計(jì)建議采取適當(dāng)?shù)男袆?dòng),與組織最高決策層經(jīng)常保持業(yè)務(wù)及審計(jì)法規(guī)則方面的溝通;③內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)不受其它職能部門或個(gè)人的干擾,要求內(nèi)部審計(jì)人員要取得企業(yè)組織或醫(yī)院法人的支持和幫助;④在審計(jì)獨(dú)立性的外延方面,國際內(nèi)部務(wù)實(shí)準(zhǔn)則與指導(dǎo)已延伸到咨詢領(lǐng)域,將審計(jì)過程的咨詢服務(wù)融入到內(nèi)部審計(jì)活動(dòng),是中國內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)與世接軌的一項(xiàng)重要改革舉措。
(四)國際內(nèi)審準(zhǔn)則為我國內(nèi)審委派工作提供了標(biāo)準(zhǔn)與依據(jù)。(1)國際內(nèi)部審計(jì)的《實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》適用于所有的內(nèi)部審計(jì)委派服務(wù)。為我國審計(jì)委派工作的開展和審計(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)施提供了方向性的指導(dǎo)和標(biāo)準(zhǔn),也為我國內(nèi)審工作委派制的規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化奠定了基礎(chǔ)。(2)國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則提供了特定審計(jì)工作的具體指引。作為強(qiáng)力推薦的立場公告、實(shí)務(wù)公告和實(shí)務(wù)指南,準(zhǔn)則雖然不具備強(qiáng)制性,但是為滿足強(qiáng)制性指南的要求提供了一系列適用的解決方案,如:開展內(nèi)部審計(jì)的方式、方法和需要考慮的因素;具體審計(jì)活動(dòng)的工具、技術(shù)、程序以及分步驟的方法和形成書面文件的范例等,從而為內(nèi)部審計(jì)師在具體審計(jì)工作中進(jìn)行專業(yè)判斷提供指引。(3)國際內(nèi)審準(zhǔn)則為我國內(nèi)部審計(jì)委派機(jī)構(gòu)的設(shè)置、人員配備提供了方法性。
(五)2002年修改后的國際內(nèi)審準(zhǔn)則的作用。根據(jù)國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)重新修訂并已于2002年正式實(shí)施的《內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》,將內(nèi)部審計(jì)定義為:一項(xiàng)為了增加價(jià)值和改善運(yùn)營所進(jìn)行的獨(dú)立的、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。它運(yùn)用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來評(píng)價(jià)和改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及公司治理過程的有效性,幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。顯而易見與“IIA”內(nèi)審標(biāo)準(zhǔn)不同之處,就是在新定義中突出了內(nèi)部審計(jì)的“咨詢”特點(diǎn)以及“增加組織的價(jià)值”和“改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及公司治理”功能。這種類型的內(nèi)部審計(jì)不同于“監(jiān)督導(dǎo)向型”,而被審計(jì)界稱之為“服務(wù)導(dǎo)向型”。我國內(nèi)部審計(jì)隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和健全、現(xiàn)代企業(yè)制度的完善和發(fā)展,特別是在加入WTO的新形勢(shì)下,應(yīng)借鑒國際行業(yè)的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn),順應(yīng)國際內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì),盡快將我國內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)椤胺?wù)導(dǎo)向型”。即不再代表國家審計(jì)機(jī)關(guān)站在維護(hù)國家利益的立場上對(duì)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督,而是首先要在不違背有關(guān)法律的前提下,維護(hù)企業(yè)法人的自身利益,突出對(duì)內(nèi)監(jiān)督和服務(wù)職能,審計(jì)的職能與職責(zé)就是在于以整個(gè)企業(yè)或大型公立醫(yī)院的整個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)為對(duì)象,針對(duì)管理和控制中的缺陷提出建設(shè)性意見和改進(jìn)措施,以防范各種風(fēng)險(xiǎn),確保企業(yè)各項(xiàng)管理功能效率的健康有序開展與正確發(fā)揮。
二、國內(nèi)審計(jì)委派制獨(dú)立性與權(quán)威性現(xiàn)狀分析
(一)內(nèi)部審計(jì)人員的綜合素質(zhì)還有待提高。2001年美國IIA將內(nèi)部審計(jì)的定義為一種獨(dú)立客觀的保證和咨詢活動(dòng),通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法、評(píng)價(jià)與改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制不治理過程的效果,幫助企業(yè)組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo),推動(dòng)發(fā)展提供經(jīng)驗(yàn)與方法論及理論指導(dǎo)。這就要求參加委派的外部審計(jì)人員要具有豐富的衡量企業(yè)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)目標(biāo)的盈利能力及企業(yè)流暢的經(jīng)驗(yàn),更要有設(shè)計(jì)企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)量系統(tǒng)的經(jīng)驗(yàn),及具有對(duì)未來企業(yè)或醫(yī)院的發(fā)展方向評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)驗(yàn)。但國內(nèi)目前的審計(jì)人員大多數(shù)都是從事會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)崗位半途轉(zhuǎn)崗的,在對(duì)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制的經(jīng)驗(yàn)、防范上的理論指導(dǎo)與國際相比,特別與一些發(fā)達(dá)的資本主義國家相比存在有很大的差異性。
(二)內(nèi)部審計(jì)職能的地位有待深化。主要體現(xiàn)在審計(jì)力量集中在財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的事后檢查方面,對(duì)于內(nèi)部控制的監(jiān)督評(píng)價(jià)不夠重視,在為企業(yè)經(jīng)營管理提出建議與措施上及發(fā)揮服務(wù)職能方面的作用不夠深化。?根據(jù)國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)重新修訂的《內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》將內(nèi)部審計(jì)定義為:一項(xiàng)為了增加價(jià)值和改善運(yùn)營所進(jìn)行的獨(dú)立的、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。突出了內(nèi)部審計(jì)的“咨詢”、“增加組織的價(jià)值”和“改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及企業(yè)治理”功能。這種內(nèi)部審計(jì)被稱之為“服務(wù)導(dǎo)向型”內(nèi)部審計(jì)。從現(xiàn)實(shí)看來,委直屬和聯(lián)系單位內(nèi)部審計(jì)委派工作現(xiàn)已正在開展與完善中,經(jīng)驗(yàn)逐步從不成熟到比較成熟階段,但目前仍有些領(lǐng)導(dǎo)對(duì)于內(nèi)部審計(jì)職能的認(rèn)識(shí)不夠全面,對(duì)內(nèi)部審計(jì)委派工作支持力度不夠,把它當(dāng)作是對(duì)單位工作不信任,甚至有抵觸情緒。
(三)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置缺乏獨(dú)立性。我國內(nèi)部審計(jì)發(fā)展歷史較短,與西方發(fā)達(dá)資本主義國家相比起步晚,從1983年開始我國恢復(fù)了內(nèi)部審計(jì)工作,直至1985年12月國家審計(jì)署了《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的若干規(guī)定》,我國企業(yè)或大型公立醫(yī)院在審計(jì)署的規(guī)定要求下,建立了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)制度。從些以后在全國范圍內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及制度從不完善到現(xiàn)階段處于基本完善,企業(yè)及國有大型公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)工作的地位也得到了有效的重視,但在獨(dú)立性方面還得相應(yīng)增強(qiáng)。獨(dú)立是審計(jì)的核心,若內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性無法得到保證,則其作用很難得到發(fā)揮。目前,我國內(nèi)部審計(jì)工作委派制尚未全面展開,其隸屬關(guān)系基本是由董事會(huì)\監(jiān)事會(huì)及總裁或總經(jīng)理及財(cái)務(wù)副經(jīng)理或總會(huì)計(jì)師領(lǐng)導(dǎo)的模式,在大型公立醫(yī)院都是由法人院長領(lǐng)導(dǎo)的模式。這種模式下的內(nèi)部審計(jì)工作在一定程度上有利于提高企業(yè)經(jīng)營管理水平、及時(shí)發(fā)現(xiàn)并解決企業(yè)管理問題,配合經(jīng)營管理者的工作。但是總經(jīng)理或總裁及企業(yè)法人都是審計(jì)機(jī)構(gòu)的上級(jí)和領(lǐng)導(dǎo)者,內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)無法監(jiān)督他們的行為,成為實(shí)質(zhì)上的“自由人”。若一些審計(jì)事項(xiàng)或經(jīng)濟(jì)違紀(jì)事項(xiàng),一旦涉及到領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任,內(nèi)部審計(jì)工作受領(lǐng)導(dǎo)和權(quán)力的左右,就難以有效地開展、影響審計(jì)職能與職責(zé)作用的有效發(fā)揮,難以確保審計(jì)工作按政策、法規(guī)真正落到實(shí)處。統(tǒng)計(jì)表明,我國上市公司中279家公司是董事長兼任總經(jīng)理,占15.1%,1152家公司的總經(jīng)理兼任董事,占62.5%,完全實(shí)行兩職分離的公司僅416家,占
22.4%。在我國當(dāng)前經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中,腐敗現(xiàn)象問題最多的恰恰是企業(yè)及醫(yī)院法人高層經(jīng)營管理者。為更好地治理經(jīng)濟(jì)環(huán)境,確保經(jīng)濟(jì)運(yùn)營質(zhì)量,保護(hù)好干部,對(duì)企業(yè)(公司)及大型公立醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)實(shí)施委派制,有利于形成與防止監(jiān)督的失控性,增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督的獨(dú)立性原則。
(四)企業(yè)及醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)相關(guān)法律、法規(guī)有等增強(qiáng)。法律法規(guī)是審計(jì)機(jī)構(gòu)及審計(jì)人員的依據(jù)。當(dāng)前世界上有許多國家對(duì)內(nèi)部審計(jì)都有專門的法律規(guī)范,國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)制定有內(nèi)部務(wù)實(shí)標(biāo)準(zhǔn)等。這些標(biāo)準(zhǔn)都是指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)工作的指南。但我國與世界許多國家相比,還存在有差距、有待完善:①內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)缺少一套科學(xué)、完整的法律法規(guī)制度進(jìn)行指導(dǎo)?,F(xiàn)階段,衛(wèi)生主管部門可以根據(jù)國家《審計(jì)法》、《衛(wèi)生系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》等相關(guān)法規(guī)的要求,借鑒其他行業(yè)或國際發(fā)達(dá)國家的審計(jì)準(zhǔn)則和操作指南,制定符合企業(yè)及醫(yī)院情況的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則和內(nèi)部審計(jì)操作細(xì)節(jié)。②要充分認(rèn)識(shí)我國內(nèi)部審計(jì)發(fā)展歷史較短的特殊性,需要有嚴(yán)禁科學(xué)的法律法規(guī)制度作支撐。就得在法律法規(guī)的指導(dǎo)下,制定《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)的嚴(yán)禁性原則性條款,在遇到實(shí)際操作問題時(shí)、特別對(duì)一些深層次的一些疑點(diǎn)、重點(diǎn)及難點(diǎn)問題,以及一些大型項(xiàng)目和領(lǐng)導(dǎo)層違紀(jì)等問題的相關(guān)條款與硬制度措施的細(xì)則有待完善與增補(bǔ),且在不同時(shí)空及模式下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性都得有待提高。?③如何健全內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)體制,制定出符合國家法律法規(guī)的《內(nèi)部審計(jì)工作制度》、《審計(jì)人員崗位職責(zé)》等內(nèi)部規(guī)章制度。充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用,明確內(nèi)部審計(jì)職能、權(quán)限和工作標(biāo)準(zhǔn),通過加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的法制法規(guī)建設(shè),保證內(nèi)部審計(jì)工作的嚴(yán)禁性、科學(xué)性、政策性、法定性。避免審計(jì)意見和建議在執(zhí)行過程中人為意志的阻擾,真正發(fā)揮審計(jì)的作用,且能保障企業(yè)及大型公立醫(yī)院的運(yùn)營工作的可持續(xù)發(fā)展起到杠桿作用。④要注重內(nèi)審工作在國家法律法規(guī)的引領(lǐng)下,確保投資領(lǐng)域及項(xiàng)目審計(jì)中的合理性、全面性。防此審計(jì)主要職能集中在財(cái)務(wù)資料,忽略內(nèi)部控制系統(tǒng)、管理、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、計(jì)算機(jī)等方面的審計(jì),影響內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量的全面發(fā)揮。
三、國際國內(nèi)內(nèi)部審計(jì)委派制現(xiàn)狀的相關(guān)對(duì)策
(一)建立內(nèi)審工作的長效機(jī)制。內(nèi)審工作委派委派制要自覺遵守國家的審計(jì)法規(guī),將經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、管理審計(jì)、業(yè)務(wù)審計(jì)、以及主管干部的離任審計(jì)全部納入審計(jì)范疇,要樹立重視內(nèi)審工作的長期性、復(fù)雜性、就得建立長效機(jī)制,既要查賬、查錯(cuò)揭弊;又要在內(nèi)審工作中對(duì)被審計(jì)單位或個(gè)人提出合理化建議和整改措施,幫助搞好企業(yè)組織及大型公立醫(yī)院的建章立制工作,正確處理好審計(jì)者和被審計(jì)者的關(guān)系。
(二)重視委派審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員的配置。委派的審計(jì)機(jī)構(gòu)是保證企業(yè)組織及大型醫(yī)院經(jīng)營活動(dòng)、財(cái)務(wù)管理、財(cái)務(wù)收支的監(jiān)護(hù)性、建設(shè)性、效益性職能作用能否發(fā)揮,在機(jī)構(gòu)人員配置時(shí),要著重考慮素質(zhì)高、業(yè)務(wù)精、學(xué)識(shí)廣、職業(yè)道德好、政策觀念原則強(qiáng),能自覺抵制酒綠燈紅的侵蝕,一塵不染,始終保持高尚的道德情操,培養(yǎng)一支能維護(hù)醫(yī)院利益過得硬的審計(jì)隊(duì)伍。
(三)委派的審計(jì)人員要不斷更新觀念。認(rèn)真學(xué)習(xí)國家的法律、法令、審計(jì)法規(guī)、審計(jì)業(yè)務(wù)知識(shí),能較好地適應(yīng)審計(jì)工作的新情況、新問題,按照審計(jì)原則、審計(jì)程序,并能獨(dú)立地處理內(nèi)審工作中的復(fù)雜事宜,在實(shí)踐工作中不斷提高內(nèi)審工作的質(zhì)量和地位。
(四)堅(jiān)持公正、公平、公開、平等、合理的審計(jì)原則。在審計(jì)過程中既要維護(hù)醫(yī)院法人的權(quán)力和利益,又要在審計(jì)過程中按照平等、公正、合理的原則辦理好每筆審計(jì)業(yè)務(wù),正確維護(hù)被審單位和被審者的利益,增強(qiáng)內(nèi)審工作原則性、政策性、效益性,不斷提高內(nèi)審職能的權(quán)威性。
(五)堅(jiān)持多重審核原則。在改革發(fā)展的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)中,堅(jiān)持委派的內(nèi)部審計(jì)人員和審計(jì)負(fù)責(zé)人及外部審計(jì)機(jī)構(gòu)雙重審核層層把關(guān)三方審核的原則,充分發(fā)揮了審計(jì)職能的作用,堅(jiān)持事前參與論證、事中監(jiān)督、事后驗(yàn)收的審計(jì)監(jiān)督職能,為發(fā)揮企業(yè)及大型公立醫(yī)院的投資效益取得了良好效果。
黨和政府工作強(qiáng)化內(nèi)審工作的委派制,不斷提高內(nèi)審工作的地位和作用,對(duì)增強(qiáng)企業(yè)組織及大型公立醫(yī)院內(nèi)審工作的自覺性、責(zé)任性,嚴(yán)格按制按章、按法規(guī)貫穿在整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、投資項(xiàng)目的全過程,確保內(nèi)審工作質(zhì)量和市場經(jīng)濟(jì)改革發(fā)展的方位、方向不走樣,對(duì)加強(qiáng)黨風(fēng)廉政建設(shè)、保護(hù)好醫(yī)院干部有著十分重要的作用。
參考文獻(xiàn):
受托方:_________________(以下簡稱乙方)
依據(jù)《中華人民共和國合同法》、《中華人民共和國注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》等規(guī)定,經(jīng)雙方協(xié)商一致,簽訂本合同,以資共同遵守。
第一條 委托目的和內(nèi)容
甲方委托乙方:_________________________________________。
第二條 會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任
1.甲方承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任(管理當(dāng)局的責(zé)任),即建立健全的內(nèi)部控制制度,保護(hù)資產(chǎn)的安全,并保證其提供的全部資料的真實(shí)性、完整性和合法性;
2.乙方承擔(dān)審計(jì)責(zé)任,即依據(jù)《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,對(duì)所出具的審計(jì)報(bào)告承擔(dān)責(zé)任。
第三條 甲方義務(wù)
1.按協(xié)議時(shí)間提供審計(jì)業(yè)務(wù)所需全部資料,包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料及其他相關(guān)資料;
2.協(xié)助乙方查看業(yè)務(wù)現(xiàn)場,并提供其他必要的協(xié)助;
3.按協(xié)議條件及時(shí)足額支付審計(jì)費(fèi)用,不以足額支付審計(jì)費(fèi)用為條件影響報(bào)告意見;
4.按委托目的正確使用審計(jì)報(bào)告,不給使用人關(guān)于審計(jì)報(bào)告理解的誤導(dǎo)。
第四條 乙方義務(wù)
1.嚴(yán)格依據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)和《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》執(zhí)行業(yè)務(wù);
2.應(yīng)于_________________前出具審計(jì)報(bào)告;
3.對(duì)在業(yè)務(wù)執(zhí)行過程中獲悉的商業(yè)秘密保密。
第五條 審計(jì)收費(fèi)
1.根據(jù)北京市物價(jià)局最新規(guī)定和委托項(xiàng)目的工作量、難易及風(fēng)險(xiǎn)程度確定審計(jì)費(fèi)用。
2.經(jīng)協(xié)商,雙方確定本項(xiàng)目的審計(jì)費(fèi)用及付款時(shí)間如下:審計(jì)費(fèi)用:______________;付款時(shí)間:簽訂合同之日支付審計(jì)費(fèi)用總額的_________%,即大寫_________元,交付審計(jì)報(bào)告時(shí)支付剩余的審計(jì)費(fèi)用,即大寫_________元。
3.因業(yè)務(wù)需要由乙方墊付的費(fèi)用,如差旅費(fèi)等,由甲方另行全額支付,不計(jì)入上述費(fèi)用。
第六條 違約責(zé)任
1.由于甲方變更計(jì)劃,或未及時(shí)提供審計(jì)所需全部資料(或工作條件)而造成乙方返工、窩工或修改報(bào)告,乙方可合理延期出具審計(jì)報(bào)告或拒絕出具審計(jì)報(bào)告,甲方應(yīng)根據(jù)乙方實(shí)際消耗的 工作量另行支付相應(yīng)費(fèi)用;
2.如因甲方原因?qū)е卤卷?xiàng)目中途停止,乙方所收費(fèi)用不再退還甲方;
3.除因甲方原因以外,乙方未在合同規(guī)定期限內(nèi)提交審計(jì)報(bào)告,甲方可以拒絕支付服務(wù)費(fèi)用;
4.如合同任何一方違反上述條款,都應(yīng)負(fù)責(zé)賠償由此而給對(duì)方造成的合理損失。
第七條 爭議的解決方式
本合同執(zhí)行過程中如發(fā)生爭議,雙方應(yīng)及時(shí)友好協(xié)商解決。經(jīng)協(xié)商不能達(dá)成一致時(shí),合同任何一方可向仲裁機(jī)構(gòu)申請(qǐng)仲裁,或直接向人民法院提起訴訟。
第八條 附則
本合同自雙方法人代表或其授權(quán)代表簽字簽章之日起生效,一式兩份,雙方各執(zhí)一份,具有同等法律效力。
甲方(蓋章):_________
代表(簽字):_________
_________年____月____日
簽約地點(diǎn):_____________
乙方(蓋章):_________
代表(簽字):_________
計(jì)劃審計(jì)工作在會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作中具有非常重要的意義,隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和時(shí)代的變遷,審計(jì)單位以及被審計(jì)單位的外部運(yùn)作環(huán)境和內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)都發(fā)生了很大的變化,使審計(jì)工作面臨更多的不確定性和風(fēng)險(xiǎn)。因此,制定詳盡的審計(jì)計(jì)劃,是審計(jì)項(xiàng)目順利完成的前提,可以有效預(yù)防和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),合理配置人力資源,提高審計(jì)工作的效率,保證審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量,成功實(shí)現(xiàn)審計(jì)委托人的訴求。
一、目前存在的問題
(一)程序缺失
作為審計(jì)項(xiàng)目的前期工作,計(jì)劃審計(jì)常常被忽視或草率為之,在承接審計(jì)業(yè)務(wù)之前,調(diào)查評(píng)估不充分,導(dǎo)致審計(jì)業(yè)務(wù)無法順利實(shí)施。審計(jì)計(jì)劃粗放,缺少具體細(xì)節(jié),脫離實(shí)際,不能反映企業(yè)真實(shí)情況,缺少可操作性。在一些審計(jì)行為中,存在會(huì)計(jì)師根據(jù)審計(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)施過程,倒推審計(jì)計(jì)劃,將計(jì)劃工作流于形式的現(xiàn)象,完全失去了計(jì)劃審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)控作用。
(二)人員配置不合理
計(jì)劃審計(jì)需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有很強(qiáng)的專業(yè)水準(zhǔn)和溝通能力,需要敏銳洞察客戶企業(yè)的外部環(huán)境和內(nèi)部運(yùn)作情況,了解管理層的經(jīng)營理念和行為風(fēng)格,協(xié)調(diào)各方面的意見和建議,做出準(zhǔn)確的判斷和決定。目前的計(jì)劃審計(jì)工作中,存在人員短缺,人力資源運(yùn)用不充分的情況,一些會(huì)計(jì)師在溝通能力、信息調(diào)查能力、靈活性等方面還有待提高,才能適應(yīng)計(jì)劃審計(jì)工作的復(fù)雜性和可變性。另外,在計(jì)劃審計(jì)工作中還存在部門間獨(dú)立作戰(zhàn),信息不能共享,人力資源浪費(fèi)的現(xiàn)象。
(三)監(jiān)控程序不到位
審計(jì)計(jì)劃工作需要嚴(yán)格的指導(dǎo)、監(jiān)督、復(fù)核。但實(shí)際情況是,對(duì)于比較復(fù)雜的項(xiàng)目或領(lǐng)域較新的項(xiàng)目,注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往難以及時(shí)擴(kuò)大監(jiān)督指導(dǎo)的范圍。因此,當(dāng)計(jì)劃制定存在疏漏和瑕疵時(shí),不能被及時(shí)糾正,如果單個(gè)項(xiàng)目組審計(jì)工作人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和專業(yè)能力不過硬,則會(huì)增加出現(xiàn)重大錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)。
(四)信息的客觀公正性受到挑戰(zhàn)
在目前的審計(jì)計(jì)劃編制過程中存在過度依賴審計(jì)單位提供的信息、調(diào)查不充分不全面的現(xiàn)象,難以體現(xiàn)所調(diào)查信息的全面、客觀和公正。隨著信息科技和互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展,網(wǎng)絡(luò)信息已經(jīng)成為一把雙刃劍,有些媒體借助網(wǎng)絡(luò)披露的信息缺乏真實(shí)性,經(jīng)不起考證,但是難辨真?zhèn)?,如果審?jì)調(diào)查人員稍有疏忽,則會(huì)出現(xiàn)錯(cuò)用信息的情況。由于計(jì)劃審計(jì)屬于審計(jì)的前期工作,信息采集工作難免會(huì)有粗枝大葉的現(xiàn)象,這種“粗放”的工作方式使得信息的客觀公正性受到挑戰(zhàn)。
二、原因分析
(一)對(duì)于計(jì)劃審計(jì)工作不夠重視
基于傳統(tǒng)的審計(jì)工作習(xí)慣,一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為計(jì)劃審計(jì)工作程序繁瑣,費(fèi)時(shí)費(fèi)力,增加審計(jì)底稿的工作量,沒有認(rèn)識(shí)到計(jì)劃審計(jì)工作對(duì)于規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、提高工作效率、有效配置資源的重要意義,導(dǎo)致了計(jì)劃審計(jì)環(huán)節(jié)的形式主義,增加了審計(jì)工作的風(fēng)險(xiǎn)隱患。被審計(jì)單位的領(lǐng)導(dǎo)層和基層單位在審計(jì)前期對(duì)于審計(jì)項(xiàng)目不夠重視,不愿意花時(shí)間與審計(jì)單位進(jìn)行有效溝通,造成了計(jì)劃審計(jì)工作的信息不全,影響計(jì)劃審計(jì)工作的質(zhì)量。
(二)專業(yè)人員的素質(zhì)有待提高
在經(jīng)濟(jì)制度越來越國際化的今天,作為經(jīng)濟(jì)、金融領(lǐng)域重要環(huán)節(jié)的審計(jì)工作,需要具有專業(yè)素質(zhì)和國際化視野的高端人才。同時(shí),作為低層次單項(xiàng)審計(jì)工作的基層人員,需要與時(shí)俱進(jìn),及時(shí)掌握最新的金融體系和會(huì)計(jì)行業(yè)的理論知識(shí),熟練運(yùn)用最新的辦公自動(dòng)化和網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的軟件,具有良好的部門溝通能力和協(xié)作能力。總而言之,審計(jì)部門的專業(yè)人員素質(zhì)亟待提高。審計(jì)人員需要全面掌握企業(yè)內(nèi)部信息以及金融政策、財(cái)稅政策、產(chǎn)業(yè)政策等外部環(huán)境信息。
(三)審計(jì)工作脫離計(jì)劃
由于計(jì)劃本身存在一定的問題以及人員安排的欠合理,審計(jì)計(jì)劃往往難于貫穿于審計(jì)項(xiàng)目的始終,導(dǎo)致了注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能夠?qū)徲?jì)工作按照計(jì)劃程序進(jìn)行有效的監(jiān)督和必要的指導(dǎo)工作。
(四)缺少信息共享的網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)
由于各個(gè)行業(yè)企業(yè)商業(yè)秘密保護(hù)的需要以及科技發(fā)展的限制,目前我國尚未大規(guī)模使用金融領(lǐng)域的稅收、信貸等信息共享平臺(tái),審計(jì)人員需要花費(fèi)大量的時(shí)間去獲取企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)信息、外部信息、以及同行業(yè)的信息資料等。在資本市場收集到的行業(yè)信息,已經(jīng)過企業(yè)的包裝,由于存在產(chǎn)品、業(yè)務(wù)、組織和經(jīng)營管理模式等各方面的差異,信息的可比性較差,導(dǎo)致會(huì)計(jì)師難以做出科學(xué)、準(zhǔn)確的評(píng)估。
三、解決問題的對(duì)策
(一)嚴(yán)格遵守《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》
《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》第三條規(guī)定,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)計(jì)劃審計(jì)工作,使審計(jì)業(yè)務(wù)以有效的方式得到執(zhí)行。因此,計(jì)劃審計(jì)工作應(yīng)在審計(jì)單位和被審計(jì)單位得到足夠的重視。審計(jì)計(jì)劃工作分為總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃二個(gè)部分,不能忽略任何一個(gè)部分尤其是具體審計(jì)計(jì)劃,不能以總體審計(jì)策略代替具體審計(jì)計(jì)劃,使計(jì)劃審計(jì)工作真正起到指導(dǎo)審計(jì)工作,降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的作用。
(二)優(yōu)化計(jì)劃審計(jì)工作人力資源的配置
1.加強(qiáng)審計(jì)人員的培訓(xùn)和人才的培養(yǎng)。根據(jù)項(xiàng)目需要,有針對(duì)性地培養(yǎng)專業(yè)、高端的復(fù)合型人才。
2.采用開放式的審計(jì)人力資源配置和利用的戰(zhàn)略。有效利用審計(jì)系統(tǒng)以外的專家、學(xué)者資源,建立審計(jì)工作人才庫,采用不拘一格的方式,適時(shí)利用外部資源。3.增強(qiáng)各部門的協(xié)調(diào)能力,提高工作效率。根據(jù)工作需要,打破科室和部門間的局限,在必要的時(shí)候統(tǒng)一調(diào)配審計(jì)人員,以確保審計(jì)計(jì)劃的順利實(shí)施。
(三)提高審計(jì)計(jì)劃的可操作性
在計(jì)劃審計(jì)工作中,按照《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1201 號(hào)———計(jì)劃審計(jì)工作》的要求,嚴(yán)格執(zhí)行每一個(gè)步驟和程序,包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、被審計(jì)單位及環(huán)境調(diào)查、審計(jì)方向制定、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估等環(huán)節(jié)。按照上述《準(zhǔn)則》的要求,仔細(xì)認(rèn)真地做好每一個(gè)環(huán)節(jié)的工作,以保證審計(jì)計(jì)劃的可操作性,并制定相應(yīng)的監(jiān)控系統(tǒng)和措施,及時(shí)對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)督和復(fù)核。另外,《準(zhǔn)則》中提到了某些行業(yè)的特殊性和復(fù)雜性,因此,計(jì)劃審計(jì)工作還應(yīng)根據(jù)被審計(jì)單位的行業(yè)背景差異,保持計(jì)劃的靈活性。尤其要重視委托單位及管理層的意見和要求,其次要關(guān)注會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最新變化對(duì)于審計(jì)工作的影響,以及被審計(jì)單位的行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r、行業(yè)立法及變化、外部法律環(huán)境的發(fā)展變化對(duì)被審計(jì)單位的影響。
(四)拓寬信息來源
關(guān)鍵詞:審計(jì)重要性;風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì);運(yùn)用
為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃和執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作時(shí)正確運(yùn)用審計(jì)重要性,2010年中注協(xié)為了體現(xiàn)與國際接軌,重新修訂了與重要性相關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則。即《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)-計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)的重要性》和《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1251號(hào)-評(píng)價(jià)審計(jì)過程中識(shí)別出的錯(cuò)報(bào)》。本文結(jié)合上述兩個(gè)準(zhǔn)則探討重要性在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的運(yùn)用。
一、審計(jì)重要性的概念
根據(jù)《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)-計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)的重要性》第三條規(guī)定:財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)通常從編制和列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的角度闡釋重要性概念。對(duì)于重要性概念可能以不同的術(shù)語解釋:(1)判斷某事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者是否重大,是在考慮財(cái)務(wù)報(bào)表使用者整體共同的財(cái)務(wù)信息需求的基礎(chǔ)上做出的。不考慮錯(cuò)報(bào)對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表使用者可能產(chǎn)生的影響是由于不同財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)財(cái)務(wù)信息的需求可能差異很大;(2)如果合理預(yù)期錯(cuò)報(bào)(包括漏報(bào))單獨(dú)或匯總起來可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者依據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表做出的經(jīng)濟(jì)決策,則通常認(rèn)為錯(cuò)報(bào)是重大的;(3)對(duì)重要性的判斷是根據(jù)具體環(huán)境做出的,并受錯(cuò)報(bào)的金額或性質(zhì)的影響,或受兩者共同作用的影響。
二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中審計(jì)重要性的運(yùn)用
(一)計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)重要性的確定
《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)-計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)的重要性》第十條規(guī)定:注冊(cè)會(huì)計(jì)師在制定總體審計(jì)策略時(shí)應(yīng)當(dāng)確定財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性。根據(jù)被審計(jì)單位的特定情況,在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)確定適用于這些特定交易、賬戶余額或披露的一個(gè)或多個(gè)重要性水平。原因是這些特定類別的交易、賬戶余額或披露,盡管其發(fā)生的錯(cuò)報(bào)金額低于財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性,但合理預(yù)期可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者依據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表做出的經(jīng)濟(jì)決策。
如何確定重要性水平呢?注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí),應(yīng)當(dāng)通過實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序確定一個(gè)可接受的重要性水平,以發(fā)現(xiàn)在金額上重大的錯(cuò)報(bào)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮的因素有4個(gè),首先要了解被審計(jì)單位及其環(huán)境、其次是審計(jì)的目標(biāo)、再次是財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的性質(zhì)及其相互關(guān)系、最后是財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的金額及其波動(dòng)幅度。在合理確定重要性水平時(shí),還應(yīng)將數(shù)量和性質(zhì)兩個(gè)方面相結(jié)合。
在審計(jì)開始時(shí),我們要關(guān)注的主要內(nèi)容是從數(shù)量方面考慮重要性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過執(zhí)行審計(jì)工作對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見,首先必須考慮財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重要性水平,只有這樣,才能得出財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允反映的結(jié)論。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要運(yùn)用職業(yè)判斷確定財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性。具體做法是先選定一個(gè)基準(zhǔn),再乘以某一百分比。在選擇基準(zhǔn)時(shí),需要考慮資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入和費(fèi)用等財(cái)務(wù)報(bào)表要素;是否存在財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)特這會(huì)計(jì)主體特別關(guān)注的項(xiàng)目(如使用者可能更關(guān)注利潤、收入或凈資產(chǎn));被審計(jì)單位的所有權(quán)結(jié)構(gòu)和融資方式(如果被審計(jì)單位僅通過債務(wù)而非權(quán)益進(jìn)行融資,財(cái)務(wù)報(bào)表使用者可能更關(guān)注資產(chǎn)及資產(chǎn)的索償權(quán),而非被審計(jì)單位的收益);被審計(jì)單位的性質(zhì)、所處的生命周期階段以及所處行業(yè)和經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及基準(zhǔn)的相對(duì)波動(dòng)性。例如,對(duì)以營利為目的制造行業(yè)實(shí)體,可能認(rèn)為經(jīng)常性業(yè)務(wù)的稅前利潤的5%是適當(dāng)?shù)?;而?duì)非營利組織,可能認(rèn)為總收入或費(fèi)用總額的1%是適當(dāng)?shù)摹W?cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)選擇一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定、可預(yù)測且能夠反映被審計(jì)單位正常規(guī)模的基準(zhǔn)。根據(jù)2010年最新準(zhǔn)則要求,注冊(cè)會(huì)計(jì)師只要選擇合適的基準(zhǔn)、適當(dāng)?shù)谋嚷?,二者相乘可直接作為?cái)務(wù)報(bào)表層次的重要性水平。
除了從數(shù)量方面考慮外,在某些情況下,錯(cuò)報(bào)的金額相對(duì)較少也可能會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。
另外,在合理確定重要性水平時(shí)還應(yīng)考慮重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。2001年,美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)聯(lián)合美國審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ABS)將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型修改為“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn),注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要在整個(gè)審計(jì)過程中考慮重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。重要性水平(金額大?。┰礁?,需要關(guān)注的審計(jì)范圍小,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低;重要性水平越低,需要關(guān)注的審計(jì)范圍大,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高。重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在反向關(guān)系,重要性與審計(jì)證據(jù)之間也是反向變動(dòng)關(guān)系。由于重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)存在的這種反向關(guān)系直接影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師將要執(zhí)行的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍,所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須綜合考慮各種因素,合理確定重要性水平。
(二)確定實(shí)際執(zhí)行的重要性及對(duì)重要性的修改
從《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)-計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)的重要性》第八條可看出:實(shí)際執(zhí)行的重要性,是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的低于財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性的一個(gè)或多個(gè)金額。確定實(shí)際執(zhí)行的重要性的目的是旨在將財(cái)務(wù)報(bào)表中未更正和未發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)超過財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性的可能性降至適當(dāng)?shù)牡退健4_定實(shí)際執(zhí)行的重要性并非簡單機(jī)械的計(jì)算,需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷,并考慮下列因素的影響:對(duì)被審計(jì)單位的了解(這些了解在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的過程中得到更新);前期審計(jì)工作中識(shí)別出的錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)和范圍;根據(jù)前期識(shí)別出的錯(cuò)報(bào)對(duì)本期錯(cuò)報(bào)做出的預(yù)期。審計(jì)實(shí)踐中,通常以財(cái)務(wù)報(bào)表整體重要性的50%~75%作為實(shí)際執(zhí)行的重要性。如果是經(jīng)常性審計(jì),以前年度審計(jì)調(diào)整較多,項(xiàng)目總體風(fēng)險(xiǎn)較高,則選擇財(cái)務(wù)報(bào)表整體重要性的
50%為實(shí)際執(zhí)行的重要性水平;如果是經(jīng)常性審計(jì),以前年度審計(jì)調(diào)整較少,項(xiàng)目總體風(fēng)險(xiǎn)較低,則實(shí)際執(zhí)行的重要性為財(cái)務(wù)報(bào)表整體重要性的75%。另外,針對(duì)各類交易、賬戶余額或披露確定的實(shí)際執(zhí)行的重要性也是評(píng)價(jià)所測試的交易、賬戶余額或披露是否重要和重大的標(biāo)準(zhǔn)。比如確定的財(cái)務(wù)報(bào)表整體重要性是100萬元,實(shí)際執(zhí)行的重要性為50萬元(100萬×50%)。假設(shè)某賬戶的金額為60萬元,由于60萬元>50萬元,所以該賬戶是重要的賬戶。為進(jìn)一步確定該賬戶是否為重大的賬戶,要考慮與該賬戶相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),進(jìn)而制定有針對(duì)性的審計(jì)程序。
在審計(jì)過程中,由于情況發(fā)生重大變化,注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取新信息,通過實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序?qū)Ρ粚徲?jì)單位及其經(jīng)營的了解發(fā)生變化等原因,注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要修改財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性,如適用也將修改特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平。
(三)在形成審計(jì)結(jié)論階段運(yùn)用重要性
形成審計(jì)結(jié)論階段,為了評(píng)價(jià)已識(shí)別的錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和對(duì)審計(jì)報(bào)告中審計(jì)意見的影響,按照《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1251號(hào)-評(píng)價(jià)審計(jì)過程中識(shí)別出的錯(cuò)報(bào)》的要求,應(yīng)使用整體重要性水平及較低的重要性水平(為了特定交易類別、賬戶余額或披露而制定)。此時(shí)除考慮審計(jì)過程中識(shí)別出的錯(cuò)報(bào),還應(yīng)評(píng)價(jià)未更正錯(cuò)報(bào)的影響,對(duì)錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)及時(shí)與適當(dāng)層級(jí)的管理層溝通。
三、小結(jié)
審計(jì)業(yè)務(wù)是一種保證程度高的鑒證業(yè)務(wù),注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中應(yīng)按照中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求,認(rèn)真學(xué)習(xí)中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)和第1251號(hào),結(jié)合被審計(jì)單位實(shí)際情況,在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)確定重要性;審計(jì)過程中根據(jù)具體情況確定實(shí)際執(zhí)行的重要性水平,并隨著審計(jì)工作的開展判斷是否需要修改重要性水平;在形成審計(jì)結(jié)論階段恰當(dāng)運(yùn)用重要性水平來評(píng)價(jià)已識(shí)別的錯(cuò)報(bào)。正確運(yùn)用重要性以設(shè)計(jì)有效的審計(jì)程序,將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。參考文獻(xiàn):