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情況概述:XX縣一中校辦工廠和XX鄉(xiāng)辦企業(yè)聯(lián)營投資興辦汽車修理廠,雙方簽訂聯(lián)營協(xié)議,約定建廠雙方各投資50%,盈利或虧損由雙方平均分享或負(fù)擔(dān)。聯(lián)營廠2001年6月22日開業(yè),2003年5月因經(jīng)營不善且雙方無意再繼續(xù)合營而關(guān)停。
附一:某會計(jì)師事務(wù)所受托審計(jì)報(bào)告
1.基本情況:XX縣一中校辦工廠和XX鄉(xiāng)辦企業(yè)聯(lián)營投資在縣城興辦了汽車修理廠,總投資164667.69元,雙方各投資50%,該廠擁有固定資產(chǎn)原值143391.84元,凈值141957.84元,主要經(jīng)營汽車維修業(yè)務(wù),經(jīng)營期5年。
2.業(yè)務(wù)經(jīng)營情況:截至審計(jì)日止,該廠擁有資產(chǎn)197323.83元,負(fù)債286681.36元。2001年賬面虧損31426.08元,2002年賬面虧損43792.98元。該廠2001年少提工資、水電費(fèi)、地皮租賃費(fèi)4021元,2002年少提工資、水電費(fèi)、地皮租賃費(fèi)20564.56元,2003年少提工資、水電費(fèi)、地皮租賃費(fèi)5500元,少提折舊2629元,少計(jì)利息9171.08元,大客車處理賠款6000元,留守人員工資3600元。在“應(yīng)收款”掛賬的XX鄉(xiāng)2980元,已形成呆賬也應(yīng)轉(zhuǎn)攤費(fèi)用。這樣,將應(yīng)攤未攤的費(fèi)用全部攤銷后,實(shí)際虧損143823.17元(審計(jì)報(bào)告中相關(guān)數(shù)據(jù)加總后虧損129684.70元――筆者注)。
附二:XX縣人民法院民事判決書
……判決如下:
1.解除原、被告聯(lián)營協(xié)議。
2.由原告償還聯(lián)營廠借款9.1萬元,由被告付給原告款45500元。
3.聯(lián)營廠現(xiàn)有固定資產(chǎn)凈值139328.84元,歸原告所有,由原告付給被告款69664.42元。
4.聯(lián)營廠經(jīng)營虧損143823.17元,原被告平均承擔(dān)。
綜上2~4項(xiàng),原、被告付款相互折抵后,被告應(yīng)付原告款47747.16元。
分析一:審計(jì)報(bào)告存在如下問題:
1.內(nèi)容嚴(yán)重脫離企業(yè)現(xiàn)狀
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第六條規(guī)定“企業(yè)會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以持續(xù)經(jīng)營為前提?!痹诖嘶A(chǔ)上會計(jì)才能遵循核算的基本原則,正確核算企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)情況和準(zhǔn)確計(jì)算企業(yè)的成果。就本例而言,只有持續(xù)經(jīng)營這個(gè)前提條件存在,聯(lián)營雙方才能依照約定,按各自投資比例,分享或承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的盈利或虧損。如果喪失了持續(xù)經(jīng)營這一前提條件,在此基礎(chǔ)上設(shè)立的基本原則也就失去了約束力,這時(shí)的會計(jì)核算應(yīng)轉(zhuǎn)入清算程序,按照清算事宜中的審計(jì)業(yè)務(wù)要求安排審計(jì)工作。本例聯(lián)營雙方雖然聯(lián)營期限未滿,但雙方已無意再繼續(xù)經(jīng)營,且到日已關(guān)停3個(gè)月之久,不論從形式上還是從實(shí)質(zhì)上該企業(yè)均失去了會計(jì)核算賴以存在的持續(xù)經(jīng)營這個(gè)前提條件。實(shí)際上企業(yè)盈余或者虧損只是一個(gè)數(shù)字,盈余時(shí)表現(xiàn)為資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少,虧損時(shí)則表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的減少或負(fù)債的增加。所以審計(jì)的重點(diǎn)亦應(yīng)從單純的計(jì)算盈虧轉(zhuǎn)到對企業(yè)資產(chǎn)與負(fù)債的清算上來,即核實(shí)企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債,資產(chǎn)抵償負(fù)債后的剩余財(cái)產(chǎn),再按雙方約定的投資比例進(jìn)行分配。就該審計(jì)報(bào)告提供的數(shù)據(jù)看,該企業(yè)實(shí)有資產(chǎn)197323.83元,286681.36元的負(fù)債中應(yīng)剔除屬于雙方投資應(yīng)記入“實(shí)收資本”賬戶的164667.69元,加上2001~2002年少提工資、水電費(fèi)、地皮租賃費(fèi)三筆欠賬共30085.56(4021+20564.56+5500)元,再加上2003年應(yīng)計(jì)未計(jì)利息9171.08元,應(yīng)付留守人員工資3600元,最后負(fù)債應(yīng)為164870.31元。用賬面價(jià)值計(jì)算的聯(lián)營企業(yè)清算結(jié)果為:企業(yè)197323.83元的資產(chǎn)用于償付164870.31元的負(fù)債后,聯(lián)營雙方還能對32453.52元的資產(chǎn)提出分配權(quán)。用公式表示為:所有者權(quán)益=資產(chǎn)-負(fù)債=197323.83-164870.31=32453.52(元)。
以上分析只是粗略的、方向性的,是在假定審計(jì)報(bào)告數(shù)據(jù)準(zhǔn)確無誤的前提下進(jìn)行的。實(shí)質(zhì)上企業(yè)清算時(shí)的資產(chǎn)并不都能抵償負(fù)債,如待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)等,負(fù)債也不是都需要償付的,如從費(fèi)用中提取又用作企業(yè)職工的應(yīng)付福利費(fèi)、其他應(yīng)付款中的應(yīng)付職工教育費(fèi)等。具體到這個(gè)聯(lián)營企業(yè)有沒有不能償付負(fù)債的資產(chǎn)和不需要資產(chǎn)償付的負(fù)債,有多少,筆者手中只有審計(jì)報(bào)告和法院判決書,詳細(xì)數(shù)據(jù)沒有獲取,故不贅述。
2.關(guān)鍵數(shù)據(jù)計(jì)算錯(cuò)誤。如前面提到的企業(yè)實(shí)際虧損數(shù)為143823.17元,審計(jì)報(bào)告中相關(guān)數(shù)據(jù)加總后只有129684.70元,兩者相差14138.47元。
分析二:法院判決結(jié)果造成被告經(jīng)濟(jì)損失7萬多元。這一損失盡管是事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告“逼”其就范的,但這種常識性的錯(cuò)誤,法官是完全可以避免的。就形式上看:法院判決的結(jié)果是公平、公正的。聯(lián)營企業(yè)的負(fù)債、資產(chǎn)、經(jīng)營虧損都一分為二,是不了的“鐵案”,但仔細(xì)品味便發(fā)現(xiàn)問題。聯(lián)營廠借款91000萬元,由原告負(fù)責(zé)償還,由被告付給原告款45500元是正確無誤的。聯(lián)營廠現(xiàn)有固定資產(chǎn)凈值139328.84元?dú)w原告所有,由原告付給被告款69664.42元也是沒有問題的。而聯(lián)營廠經(jīng)營虧損143823.17元,是原被告平均承擔(dān)的,如果被告拿出經(jīng)營虧損143823.17元的50%即71911.58元放到聯(lián)營廠,那么原告也應(yīng)拿出同等的資金放到聯(lián)營廠,聯(lián)營廠多出原、被告拿來的143823.17元,最終還要分回原、被告手中。而法院對聯(lián)營廠經(jīng)營虧損143823.17元,由原、被告平均承擔(dān)的判決且真的動(dòng)用貨幣資金,作為被告應(yīng)給付原告款項(xiàng)相互折抵的做法就錯(cuò)了。實(shí)際上該案例中的經(jīng)營虧損不存在原告給付被告款項(xiàng)問題,也不存在被告給付原告款項(xiàng)問題。歸還借款中,被告付給原告款,是因?yàn)樵鎯斶€了聯(lián)營廠的全部借款。固定資產(chǎn)分配中,原告給付被告款,是因?yàn)樵鎿碛辛寺?lián)營廠的全部固定資產(chǎn)。
在分析審計(jì)報(bào)告和法院判決結(jié)果后,筆者有以下意見和建議:
意見和建議之一:經(jīng)濟(jì)糾紛案件,涉及到當(dāng)事人的切身利益,注冊會計(jì)師和所在的會計(jì)師事務(wù)所承接這類業(yè)務(wù)時(shí),要根據(jù)本所人員狀況,量力而行,切不可見錢眼開,毀了自己和事務(wù)所的聲譽(yù)。
意見和建議之二:審計(jì)程序的實(shí)施和審計(jì)報(bào)告的出具要在理解法院所委托事項(xiàng)意圖的基礎(chǔ)上進(jìn)行,且不可墨守常規(guī)或問東答西。在審計(jì)過程中,注冊會計(jì)師如果發(fā)現(xiàn)法院委托事項(xiàng)與被審計(jì)單位情況不符,或發(fā)生矛盾時(shí),應(yīng)及時(shí)將情況通報(bào)給人民法院,以期法院對委托事項(xiàng)予以補(bǔ)充、完善或者修正??傊瑫?jì)事務(wù)所既要拓寬業(yè)務(wù)范圍,擴(kuò)大影響,又需謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè),不因蠅頭小利而陷入尷尬境地,甚至卷入不必要的訴訟旋渦。
關(guān)鍵詞:企業(yè) 破產(chǎn)清算審計(jì)
破產(chǎn)清算是具有很強(qiáng)的法律性的一項(xiàng)財(cái)務(wù)會計(jì)管理活動(dòng)。債權(quán)人或者企業(yè)提出破產(chǎn)申請后,經(jīng)法院裁定宣告破產(chǎn),到對破產(chǎn)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)和債務(wù)的變現(xiàn)、清理和處置的過程,即自裁定破產(chǎn)日至第一次債權(quán)人召開會議止,期間一般為三個(gè)月。在此階段,需要對破產(chǎn)企業(yè)截止裁定破產(chǎn)日的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益進(jìn)行審計(jì)核實(shí),而且還需要對清算組接管破產(chǎn)企業(yè)財(cái)產(chǎn)后的債權(quán)催收、清理變現(xiàn)、債權(quán)和債務(wù)的核實(shí)、職工的安置等進(jìn)行審計(jì)和處置。破產(chǎn)清算審計(jì)是破產(chǎn)審計(jì)和清算審計(jì)的總稱。
一、企業(yè)破產(chǎn)清算審計(jì)的基本內(nèi)容
企業(yè)清算開始時(shí)的債權(quán)債務(wù)清冊及財(cái)產(chǎn)清單、資產(chǎn)負(fù)債表及相關(guān)會計(jì)資料;企業(yè)清算方案和實(shí)施情況;清算期清算費(fèi)用損益的計(jì)算情況;剩余財(cái)產(chǎn)存在的真實(shí)及分配情況;企業(yè)清算結(jié)束后,資產(chǎn)和負(fù)債是否確實(shí)存在。
二、企業(yè)破產(chǎn)清算審計(jì)的特點(diǎn)
企業(yè)清算必須按照具有法律法規(guī)程序的立項(xiàng)批文;企業(yè)對債權(quán)債務(wù)的償付登報(bào)報(bào)告;成立債權(quán)委員會,確認(rèn)清算的資產(chǎn)計(jì)價(jià)以及資產(chǎn)的分配方案;企業(yè)終止經(jīng)營時(shí)的財(cái)產(chǎn)清冊和會計(jì)報(bào)表移交清算委員會;企業(yè)清算期間,由清算委員會財(cái)產(chǎn)進(jìn)行清算后,編制清算期間的財(cái)產(chǎn)分配表、資產(chǎn)負(fù)債表、損益表,申請審計(jì)清算。
三、企業(yè)清算審計(jì)的準(zhǔn)則
由于破產(chǎn)清算審計(jì)缺乏執(zhí)業(yè)程序規(guī)范和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),無法避免隨意性,不能夠保證審計(jì)監(jiān)督效果和質(zhì)量,建議有關(guān)部門盡早制定清算審計(jì)相關(guān)的清算準(zhǔn)則。在企業(yè)清算審計(jì)準(zhǔn)則為出臺前,應(yīng)注意一下幾個(gè)問題:進(jìn)入破產(chǎn)清算前的債權(quán)債務(wù)清冊和會計(jì)報(bào)表按照新增加的《新破產(chǎn)法》第三十五條內(nèi)容以及會計(jì)報(bào)表具體執(zhí)業(yè)指南和審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行;參與或者承接破產(chǎn)清算的審計(jì)內(nèi)容、范圍和目的要根據(jù)《公司法》和《新破產(chǎn)法》以及與法院或者清算組達(dá)成的業(yè)務(wù)約定書來確定;破產(chǎn)清算終結(jié)報(bào)表和年度報(bào)表的審計(jì)應(yīng)遵循《公司法》、《新破產(chǎn)法》、《國有企業(yè)試行破產(chǎn)》有關(guān)的會計(jì)處理問題暫行規(guī)定,還要保證報(bào)表內(nèi)容的完整性、真實(shí)性、準(zhǔn)確性、合規(guī)性,關(guān)注在破產(chǎn)清算過程中,財(cái)產(chǎn)的作價(jià)、處理和債權(quán)清理中的催收、訴訟、放棄和債務(wù)清償是否合法,有無流失或者其他違規(guī)違法等問題。
四、企業(yè)破產(chǎn)清算審計(jì)的實(shí)施步驟
1、企業(yè)資產(chǎn)狀況的核實(shí)。銀行存款的核實(shí);應(yīng)收帳款清理核實(shí);存貨的盤存核實(shí);固定資產(chǎn)賬實(shí)相符情況核實(shí);對無形資產(chǎn)、在建工程和遞延資產(chǎn)等科目進(jìn)行審計(jì)核實(shí)。
2、企業(yè)負(fù)債狀況的審定。重大債權(quán)的核實(shí);審核應(yīng)付款的發(fā)生事實(shí)和有關(guān)數(shù)額、證據(jù)、財(cái)產(chǎn)擔(dān)保情況,有擔(dān)保的應(yīng)該提供證據(jù);審核企業(yè)到期債務(wù)不能清償?shù)挠嘘P(guān)證據(jù)。
3、企業(yè)所有者權(quán)益的審定。對于非國有企業(yè)破產(chǎn)前審計(jì),應(yīng)查實(shí)其實(shí)收資本和資本公積的真實(shí)性,由于此項(xiàng)審計(jì)只是提供給有關(guān)部門對破產(chǎn)前被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況的參考所以對其應(yīng)核和轉(zhuǎn)銷的事項(xiàng)未作出調(diào)整,可在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)單獨(dú)提示。
五、企業(yè)破產(chǎn)審計(jì)應(yīng)注意的事項(xiàng)
1、通過債權(quán)債務(wù)的處理、實(shí)物資產(chǎn)的增減變化、有無私分、隱匿、無償轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、非正常壓價(jià)等違法行為,審查破產(chǎn)宣告日的前六個(gè)月破產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)收支。
2、從行業(yè)會計(jì)科目轉(zhuǎn)入破產(chǎn)清算會計(jì)科目,觀察與財(cái)政部關(guān)于破產(chǎn)企業(yè)會計(jì)處理問題的暫行規(guī)定是否相符,金額是否正確。
3、在清算期應(yīng)收帳款的收回核算是否正確,壞賬的核銷是否有依據(jù)是否有法院的裁定和財(cái)政部的批準(zhǔn)。
4、存貨的毀損盤虧的處理是否有必要程序和批準(zhǔn)。
5、固定資產(chǎn)的損失、盤虧、報(bào)廢是否經(jīng)過批準(zhǔn)。
6、資產(chǎn)評估增值和減值的核算是否正確。
7、借入資產(chǎn)、抵押資產(chǎn)、取回資產(chǎn)、福利設(shè)施資產(chǎn)的核算依據(jù)是否有力,核算是否正確。
8、破產(chǎn)債權(quán)申報(bào)的時(shí)間及數(shù)量與賬面是否相同;是否有足夠的清算調(diào)整依據(jù);是否依法處理了逾期未申報(bào)的賬目。
9、清算損益的核算是否正確。
隨著我國市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌速度與進(jìn)程的加快、加深、鐵路跨越式改革的迅猛發(fā)展、人們法制和維權(quán)意識的漸趨濃厚與強(qiáng)烈,鐵路法院(以下簡稱法院)的受案范圍也在向全方位轉(zhuǎn)化,特別是民商事案件受案范圍的擴(kuò)大,案件受理數(shù)量和案件標(biāo)的額逐年提高,訴訟費(fèi)用的收取數(shù)額更是逐年增加。作為國家規(guī)費(fèi)的重要組成部分,加強(qiáng)訴訟費(fèi)用日常規(guī)范化管理,不僅具有預(yù)算法、財(cái)政法、會計(jì)法上的意義,而且有利于維護(hù)當(dāng)事人的訴權(quán),更有利于人民法院樹立公正司法、以民為本的形象。但是,筆者在對鐵路法院進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn),鐵路法院訴訟費(fèi)財(cái)務(wù)基礎(chǔ)工作及非財(cái)務(wù)其它管理工作方面存在諸多缺陷,本文試就如何規(guī)范管理之,大膽的從審計(jì)和法律角度提出建議,以利共享。俗語云:“無知者無畏,但真誠和良好祁愿卻是真實(shí)的?!?/p>
一、鐵路訴訟費(fèi)用日常管理存在的問題
在我國,“當(dāng)事人進(jìn)行民事、經(jīng)濟(jì)、海事和行政訴訟,應(yīng)當(dāng)向人民法院交納案件受理費(fèi)”,“訴訟費(fèi)用由原告預(yù)交”。由于“訴訟費(fèi)用預(yù)交”這一收費(fèi)方法的特殊性,造成鐵路法院在訴訟費(fèi)管理中出現(xiàn)了結(jié)算不及時(shí)、結(jié)算手續(xù)繁瑣、結(jié)算方法及返還時(shí)間等存在一系列漏洞,導(dǎo)致訴訟費(fèi)實(shí)際結(jié)算金額與上繳金額不一致,訴訟費(fèi)返還時(shí)間推遲,影響法院審判職責(zé)的正常履行,甚至損害當(dāng)事人的合法權(quán)益。
(一)法院預(yù)收的訴訟費(fèi)因?qū)張?zhí)過程中存在的問題而不能結(jié)算。
根據(jù)規(guī)定,訴訟費(fèi)在立案時(shí)由原告預(yù)交;結(jié)案后,按照裁判文書確定的義務(wù),由敗訴方承擔(dān),對有關(guān)當(dāng)事人預(yù)交的訴訟費(fèi)多退少補(bǔ)。這種做法實(shí)際上隱含著法院預(yù)收的訴訟費(fèi)不能及時(shí)結(jié)算重大隱患。糾其原因,主要有以下幾方面:
一是執(zhí)行案件積壓嚴(yán)重。如,法院案件受理已超過兩年,判決已經(jīng)生效,但執(zhí)行起來非常困難,不能結(jié)案,便無從談訟費(fèi)結(jié)算的問題。
二是有些案件在執(zhí)行過程中因法定事由被中止執(zhí)行,訴訟費(fèi)結(jié)算問題就被掛了起來,成為“懸賬”。
三是有的案件被終結(jié)執(zhí)行,預(yù)收訴訟費(fèi)難以結(jié)算。
四是有的當(dāng)事人在法定期限內(nèi)沒有提起執(zhí)行申請,導(dǎo)致申請執(zhí)行權(quán)的喪失,而審判人員無權(quán)單獨(dú)就訴訟費(fèi)部分移送執(zhí)行,形成預(yù)收訴訟費(fèi)無法結(jié)算。
五是由于執(zhí)行期限拖得太長,有些案件訴訟費(fèi)執(zhí)行回來后,原告已下落不明或已歇業(yè)停產(chǎn),無法退回預(yù)收訴訟費(fèi)等等。
(二)訴訟費(fèi)結(jié)算方式不科學(xué),手續(xù)繁瑣。
目前,法院對每筆訴訟費(fèi)的結(jié)算都要經(jīng)過多個(gè)程序、多人之手。由于結(jié)算環(huán)節(jié)多,手續(xù)繁瑣,許多當(dāng)事人為了50元、100元的退費(fèi)不得不往返于法院數(shù)次,才能得到退費(fèi),引起當(dāng)事人的強(qiáng)烈不滿。即使是當(dāng)事人得到了這筆應(yīng)有的退費(fèi),但這些退費(fèi)還不足以支付起碼的交通費(fèi)用,一些當(dāng)事人不愿為此而費(fèi)力,便自動(dòng)放棄結(jié)算,造成大量的預(yù)收訴訟費(fèi)懸掛賬上,難以結(jié)清。
(三)預(yù)收訴訟費(fèi)與結(jié)算賬目脫節(jié),出現(xiàn)許多漏洞。
在訴訟費(fèi)的收取實(shí)行收繳分離情況下,更加劇了預(yù)收訴訟費(fèi)管理與結(jié)算的脫節(jié)。法院預(yù)收的訴訟費(fèi)于月末全額上繳,根本核算不了訴訟費(fèi)到底收取了多少。同時(shí),退費(fèi)方式較之以前也更加繁瑣,似乎是為了加強(qiáng)互相間的制約與監(jiān)督,但實(shí)際上因?yàn)榕c預(yù)交費(fèi)相脫節(jié)而存在著很大的弊端,弊已大于利,它的結(jié)果是,難以避免重復(fù)結(jié)算以及多退預(yù)收費(fèi)的情況。
(四)部分?jǐn)≡V當(dāng)事人法律意識淡薄,訴訟費(fèi)交納自覺性較差。
有的敗訴方不履行法院生效的法律文書,不愿交納訴訟費(fèi),使得許多案件的訴訟費(fèi)收不上來,致使原告的預(yù)交訴訟費(fèi)也得不到及時(shí)退回。
(五)有些審判人員責(zé)任心不強(qiáng),不重視訴訟費(fèi)及時(shí)結(jié)算工作。
一些審判庭的審判人員沒有對訴訟費(fèi)隨結(jié)隨清,未對當(dāng)事人催退訴訟費(fèi),往往等當(dāng)事人申請執(zhí)行時(shí)一并轉(zhuǎn)交執(zhí)行庭一起執(zhí)行,積攢到年底向檔案室交卷時(shí),審判人員才去找當(dāng)事人辦理結(jié)算手續(xù),又常常因找不到當(dāng)事人而使訴訟費(fèi)無法結(jié)清,也不能結(jié)案,給案卷歸檔、執(zhí)行工作和訴訟費(fèi)結(jié)算帶來了困難。在當(dāng)前“執(zhí)行難”的條件下,當(dāng)事人經(jīng)過訴訟不僅拿不回欠款,還要墊付訴訟費(fèi),嚴(yán)重影響了當(dāng)事人對法律權(quán)威的信任,損害了人民法院的權(quán)威。
二、實(shí)現(xiàn)訴訟費(fèi)用日常管理規(guī)范化的建議
一是建立健全相應(yīng)管理組織機(jī)構(gòu)。訴訟費(fèi)用的日常管理是法院管理工作中一項(xiàng)不可忽視的工作,應(yīng)該把它提高到強(qiáng)化法院全面管理的高度來認(rèn)識,列入法院的日常工作,作為重點(diǎn)工作來抓。明確訴訟費(fèi)用的日常管理不是財(cái)務(wù)部門一家的事情,應(yīng)由財(cái)務(wù)、立案、民事和執(zhí)行部門共同組建專門的管理機(jī)構(gòu),形成合力,督促、組織訴訟費(fèi)用的日常管理。如,建立“訴訟費(fèi)用管理辦公室”,其職能是負(fù)責(zé)訴訟費(fèi)用的日常預(yù)收、管理、退還、清理及財(cái)務(wù)核算,確保訴訟費(fèi)用征退及時(shí),核算清晰,運(yùn)做規(guī)范。
二是要加強(qiáng)對訴訟費(fèi)全程運(yùn)轉(zhuǎn)的監(jiān)管?!胺o明文規(guī)定不收費(fèi)”是現(xiàn)代法治的基本原則,審計(jì)部門要通過財(cái)務(wù)收支基礎(chǔ)審計(jì)加強(qiáng)對訴訟費(fèi)用收、繳、返、退等全過程審計(jì)。重點(diǎn)強(qiáng)化對超范圍、超項(xiàng)目收費(fèi);擅自提高收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、以訴訟費(fèi)名義收取贊助、捐贈(zèng)費(fèi)用;應(yīng)收不收或違反規(guī)定進(jìn)行退費(fèi);截留、坐支、挪用甚至貪污收繳的訴訟費(fèi)用。對明知而違反者,依法依紀(jì)作出嚴(yán)肅處理。
三、建立健全科學(xué)的訴訟費(fèi)用日常管理內(nèi)部控制制度
每個(gè)法院既要認(rèn)真貫徹執(zhí)行上級法院及相關(guān)部門涉及訴訟費(fèi)管理的相關(guān)規(guī)定,又要結(jié)合自身實(shí)際制訂切實(shí)可行的實(shí)施細(xì)則或補(bǔ)充規(guī)定,更要完善訴訟費(fèi)會計(jì)基礎(chǔ)工作,從立案、審判到執(zhí)行諸環(huán)節(jié),加強(qiáng)會計(jì)控制,做到工作分工明確、核算流程高效,進(jìn)而消除訴訟費(fèi)管理混亂狀態(tài)。
1、立案環(huán)節(jié):公開訴訟費(fèi)用收取標(biāo)準(zhǔn),設(shè)置電子查詢臺,張貼收費(fèi)辦法,印刷訴訟須知和風(fēng)險(xiǎn)告示,使訴訟當(dāng)事人一目了然。案件承辦人要督促案件當(dāng)事人履行交納訴訟費(fèi)用的義務(wù),開具《法院收取訴訟費(fèi)通知》一式三聯(lián),當(dāng)事人依據(jù)法院的《法院收取訴訟費(fèi)通知》到銀行交費(fèi)后,銀行蓋章,財(cái)務(wù)部門依據(jù)銀行收賬通知和《法院收取訴訟費(fèi)通知》兩聯(lián)開具預(yù)收取訴訟費(fèi)票據(jù)。立案部門根據(jù)財(cái)務(wù)部門返回的《法院收取訴訟費(fèi)通知》(加蓋財(cái)務(wù)專用章)據(jù)以立案。從嚴(yán)掌握訴訟費(fèi)用減、免、緩的政策,必須認(rèn)真審查案件當(dāng)事人提供的文件,要嚴(yán)格把握住以下三個(gè)點(diǎn):一是有足夠的證明經(jīng)濟(jì)確有困難的;二是交費(fèi)時(shí)間到來時(shí)不能按時(shí)足額交納的;三是必須由當(dāng)事人提出申請的。三個(gè)點(diǎn)同時(shí)具備,缺一不可。經(jīng)院審判委員會討論,院長批準(zhǔn)方可減、免、緩。當(dāng)然,對于應(yīng)該給予司法救助的案件,只要符合條件,就應(yīng)當(dāng)減、免、緩。
2、審判環(huán)節(jié):盡量使訴訟費(fèi)用的結(jié)算在審判環(huán)節(jié)了結(jié),不要拖延到執(zhí)行階段,減少結(jié)算上的麻煩;對當(dāng)事人未申請執(zhí)行或無執(zhí)行內(nèi)容的案件,要及時(shí)將訴訟費(fèi)用辦理“預(yù)轉(zhuǎn)征”手續(xù);對當(dāng)事人申請執(zhí)行的案件要全部移交執(zhí)行,以避免訴訟費(fèi)中途流失。
3、執(zhí)行環(huán)節(jié):要優(yōu)先執(zhí)行訴訟費(fèi)用,并在訴訟費(fèi)用收回后,盡早辦理“預(yù)轉(zhuǎn)征”手續(xù)結(jié)算。減少訴訟費(fèi)用結(jié)算過程中的中間環(huán)節(jié)。改變繁瑣的結(jié)算方式,減少開具的各種單據(jù)和中間環(huán)節(jié)。
4、財(cái)務(wù)部門:建立預(yù)收訴訟費(fèi)用分類明細(xì)賬,加強(qiáng)訴訟費(fèi)管理。對每一案件預(yù)收訴訟費(fèi)用單獨(dú)立賬,單獨(dú)結(jié)算,并列入其他應(yīng)付款科目。根據(jù)上報(bào)的訴訟費(fèi)用支出預(yù)算返還的訴訟費(fèi)用實(shí)行歸口管理,納入本單位財(cái)務(wù)核算體系,統(tǒng)一核算,建立健全賬目,嚴(yán)格財(cái)務(wù)制度,支出范圍嚴(yán)格按國家規(guī)定執(zhí)行。
關(guān)鍵詞:注冊會計(jì)師法律責(zé)任改進(jìn)措施
美國安然事件、中國“銀廣夏”、“鄭百文”事件等一系列震驚整個(gè)注冊會計(jì)師行業(yè)乃至全世界的案件發(fā)生后,使人們對會計(jì)工作的真實(shí)性和有效性產(chǎn)生了更為深重的疑慮,從而引發(fā)公眾對注冊會計(jì)師審計(jì)質(zhì)量公允性的合理懷疑,注冊會計(jì)師法律責(zé)任已成為一個(gè)倍受全社會關(guān)注的議題。制定注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)法律責(zé)任是為了發(fā)揮注冊會計(jì)師在社會經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的鑒證作用,嚴(yán)肅注冊會計(jì)師職業(yè)行為規(guī)范。
一、注冊會計(jì)師法律責(zé)任的內(nèi)涵及相關(guān)規(guī)定
注冊會計(jì)師的法律責(zé)任是指注冊會計(jì)師在承辦業(yè)務(wù)過程中未能履行合同條款,或未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,或處于故意不作充分披露,出具不實(shí)報(bào)告,致使審計(jì)報(bào)告的使用者遭受損失,依照有關(guān)法律法規(guī),注冊會計(jì)師或會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。根據(jù)《注冊會計(jì)師法》規(guī)定,絕對保證是要求注冊會計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告所反映的內(nèi)容與被審計(jì)單位的實(shí)際情況相符合,若不相符合,則注冊會計(jì)師就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)法律責(zé)任。而合理保證是只要注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)中嚴(yán)格遵循職業(yè)道德和有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的要求,即使其出具的審計(jì)報(bào)告反映的內(nèi)容與實(shí)際情況不一致,注冊會計(jì)師也不一定要承擔(dān)法律責(zé)任,只要求注冊會計(jì)師對自己的過失行為承擔(dān)責(zé)任。合理的保證會計(jì)報(bào)表使用人確信已審計(jì)會計(jì)報(bào)表的可靠程度,而不對會計(jì)報(bào)表的正確性和完整性提供百分之百的保證。
二、我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任的成因
1.被審計(jì)單位方面的原因
(1)被審單位的錯(cuò)誤、舞弊和違法行為。一些被審計(jì)單位可能存在某些嚴(yán)重錯(cuò)誤和舞弊的行為而注冊會計(jì)師未能查出,一旦給他人造成損失,注冊會計(jì)師往往會遭到控告。但是不能苛求注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位所有的錯(cuò)誤、舞弊和違法行為,關(guān)鍵是要看未能發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)誤、舞弊和違法行為是否重大。我國《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第8號一錯(cuò)誤與舞弊》對錯(cuò)誤與舞弊的概念進(jìn)行了專門定義。錯(cuò)誤,是指會計(jì)報(bào)表中存在的非故意的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),即被審計(jì)單位由于疏忽、誤解等原因,在注冊會計(jì)師所審計(jì)的會計(jì)報(bào)表中產(chǎn)生了錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)。舞弊,是指導(dǎo)致會計(jì)報(bào)表產(chǎn)生不實(shí)反映的故意行為,即被審計(jì)單位故意在注冊會計(jì)師所審計(jì)的會計(jì)報(bào)表中造成錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)。
(2)被審計(jì)單位經(jīng)營失敗。經(jīng)營失敗是指由于巨額虧損、資不抵債等原因而無力持續(xù)經(jīng)營的情形。反映經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的極端情況就是經(jīng)營失敗。審計(jì)失敗則是指審計(jì)人員未按照審計(jì)規(guī)范的要求執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)而簽發(fā)了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見,通常表現(xiàn)為在企業(yè)會計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)漏報(bào)的情況下,注冊會計(jì)師發(fā)表了無保留審計(jì)意見。出現(xiàn)經(jīng)營失敗時(shí),審計(jì)失敗可能存在也可能不存在。
2.會計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)人員的因素
我國絕大多數(shù)事務(wù)所都采取了有限責(zé)任公司的形式。幾十萬元的注冊資本承擔(dān)的卻是涉及幾個(gè)億、數(shù)十億金額的業(yè)務(wù)。在這種情況下,事務(wù)所的敗德成本很低,潛在收益卻很高,難以保持獨(dú)立性。一方面,被審計(jì)單位為了取得對自身有利的審計(jì)結(jié)果,事先已與受托的事務(wù)所有了某種默契。另一方面,事務(wù)所以追求經(jīng)濟(jì)效益最大化為目標(biāo),為爭取客戶,往往降低審計(jì)質(zhì)量,出具虛假報(bào)告。注冊會計(jì)師職業(yè)道德低下導(dǎo)致審計(jì)欺詐的存在,專業(yè)勝任能力不足對所審計(jì)交易事項(xiàng)缺乏應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度,對客戶舞弊的研究與重視不夠,收集的審計(jì)證據(jù)明顯不足。
3.法律環(huán)境不夠完善
在西方,審計(jì)準(zhǔn)則是判定注冊會計(jì)師法律責(zé)任的重要依據(jù)。在我國,審計(jì)準(zhǔn)則的地位在法律上卻沒有得到確認(rèn)。目前我國關(guān)于民事責(zé)任和刑事責(zé)任的裁定和執(zhí)行權(quán)歸屬于人民法院。《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》被許多法官視為純粹的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn),不足以作為注冊會計(jì)師的辯護(hù)依據(jù)。而且涉及注冊會計(jì)師行業(yè)的訴訟案件往往專業(yè)性很強(qiáng)、技術(shù)復(fù)雜程度很高,法院難以獨(dú)立對案件作出合理界定。
4.社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素
社會公眾對注冊會計(jì)師的高期望值是注冊會計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的社會因素。各方使用者都希望注冊會計(jì)師能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位報(bào)表中的所有錯(cuò)弊,不斷要求注冊會計(jì)師對委托單位的會計(jì)記錄差錯(cuò)、管理舞弊等都應(yīng)承擔(dān)檢查和報(bào)告責(zé)任,混淆了會計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的區(qū)別。事實(shí)上,由于審計(jì)時(shí)限、方法和抽樣技術(shù)的制約,加之成本的限制,要求注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)所有舞弊是不現(xiàn)實(shí)的。
三、解決我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任存在問題的思路
1.優(yōu)化注冊會計(jì)師的職業(yè)環(huán)境
(1)完善相關(guān)法律規(guī)范。財(cái)政部應(yīng)當(dāng)就注冊會計(jì)師法律責(zé)任問題積極與有關(guān)司法部門進(jìn)行協(xié)調(diào),以保護(hù)注冊會計(jì)行業(yè)的合法權(quán)益。與注冊會計(jì)師法律責(zé)任最為密切相關(guān)的法律是《注冊會計(jì)師法》,由于該法頒布較早,在實(shí)際執(zhí)行過程中存在很多問題,如對民事責(zé)任的規(guī)定相對薄弱,缺少關(guān)鍵的過錯(cuò)和因果關(guān)系要件;對法律責(zé)任的界定模糊等,補(bǔ)充完善《注冊會計(jì)師法》等有關(guān)法規(guī),在相關(guān)法律中增加保護(hù)注冊會計(jì)師權(quán)益的條款,在法律責(zé)任對象、責(zé)任范圍和責(zé)任程度等方面給予明確規(guī)定。從而保證注冊會計(jì)師免受無謂訴訟的干擾。(2)進(jìn)一步發(fā)揮注協(xié)的管理功能。注協(xié)應(yīng)強(qiáng)有力地發(fā)揮對注冊會計(jì)師的管理功能,通過一系列審計(jì)訴訟案例法律問題的實(shí)證研究,積極參與審計(jì)相關(guān)法律條款的制定并提供建議,適度地確定審計(jì)相關(guān)法律責(zé)任,以保證注冊會計(jì)師的合法權(quán)益。(3)成立注冊會計(jì)師法律責(zé)任的專業(yè)鑒定委員會。隨著市場經(jīng)濟(jì)向法制化方向的發(fā)展,民事責(zé)任及刑事責(zé)任將成為注冊會計(jì)師法律責(zé)任的重要方式,而法院無疑將成為最終的裁判機(jī)構(gòu)。但當(dāng)涉及的訴訟案件專業(yè)性很強(qiáng)、技術(shù)復(fù)雜程度很高時(shí),法院將難以獨(dú)立對案件做出合理界定。因此,中國注冊會計(jì)師協(xié)會應(yīng)成立專家鑒定委員會,作為注冊會計(jì)師法律責(zé)任界定的權(quán)威機(jī)構(gòu),成為庭審的有力證據(jù)。(4)確立獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在司法實(shí)踐中的地位。獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)范注冊會計(jì)師審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn),是判斷注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)行為是否存在過失的唯一技術(shù)依據(jù),特別是對公允性、合理保證等概念的闡述。如果注冊會計(jì)師嚴(yán)格遵循了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則,僅僅因?yàn)閷徲?jì)結(jié)論在客觀上與實(shí)際不符,就需承擔(dān)法律責(zé)任的話,顯然是不合理的。因此,獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)成為我國司法界判定注冊會計(jì)師法律責(zé)任的最重要依據(jù),否則根本不能起到保護(hù)注冊會計(jì)師的作用。(5)加強(qiáng)對上市公司的監(jiān)管。財(cái)政部、證監(jiān)會、注協(xié)及其相關(guān)部門應(yīng)密切關(guān)注證券市場,發(fā)現(xiàn)違規(guī)造假的上市公司和注冊會計(jì)師,要嚴(yán)懲不貸,一定要使造假成本高于造假收益。超級秘書網(wǎng)
2.注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)采取的對策
(1)完善會計(jì)師事務(wù)所的體制,積極發(fā)展合伙制事務(wù)所。合伙制事務(wù)所承擔(dān)無限責(zé)任合伙人個(gè)人利益與事務(wù)所業(yè)績和命運(yùn)緊密相連,更有壓力和動(dòng)力增強(qiáng)責(zé)任意識和品牌意識,自然也就更有壓力和動(dòng)力抵御來自上市公司的不當(dāng)意愿。(2)堅(jiān)持獨(dú)立性,始終保持謹(jǐn)慎的職業(yè)懷疑態(tài)度。獨(dú)立性是注冊會計(jì)師的靈魂。注冊會計(jì)師與被審計(jì)單位之間必須實(shí)實(shí)在在地毫無利害關(guān)系,其承擔(dān)的是對整個(gè)社會公眾的責(zé)任,這就決定了注冊會計(jì)師必須與委托單位和外部組織之間保持超然的獨(dú)立關(guān)系,同時(shí)始終保持謹(jǐn)慎的職業(yè)懷疑態(tài)度,嚴(yán)格按照注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè),并保持良好的職業(yè)道德,那么其所承擔(dān)法律責(zé)任的可能性將大大降低。(3)完善會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度。對于會計(jì)師事務(wù)所而言,其“產(chǎn)品”就是出具的報(bào)告,若一個(gè)會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量管理不嚴(yán),很有可能給事務(wù)所帶來巨大的打擊。隨著業(yè)務(wù)的復(fù)雜化和計(jì)算機(jī)技術(shù)的應(yīng)用,審計(jì)業(yè)務(wù)更為復(fù)雜,事務(wù)所必須建立健全一套嚴(yán)格、科學(xué)的內(nèi)部控制制度,并認(rèn)真推行,才能保證整個(gè)事務(wù)所的業(yè)務(wù)質(zhì)量。(4)深入了解客戶,審慎選擇客戶。很多案件中,注冊會計(jì)師之所以未能發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào),其重要的原因就是他們不了解被審計(jì)單位所在行業(yè)情況及被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)。我們審計(jì)的對象不只是財(cái)務(wù)報(bào)表上的數(shù)據(jù),還要了解被審計(jì)單位的經(jīng)營管理活動(dòng),只有對企業(yè)做全面的了解,才有助于注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)報(bào)表中隱藏的問題。因此,在了解客戶情況的基礎(chǔ)上慎重選擇客戶,是防止不必要訴訟事件發(fā)生的第一道防線。(5)辦理職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)或提取風(fēng)險(xiǎn)基金。嚴(yán)格地說,投保責(zé)任險(xiǎn),并不是避免審計(jì)訴訟的對策,而是注冊會計(jì)師的一個(gè)自我保護(hù)措施。但這一措施能幫助注冊會計(jì)師轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn),避免遭受毀滅性的損失。(6)聘請專業(yè)的律師擔(dān)任法律顧問。無論是對處理審計(jì)過程中所遇到的棘手問題,還是對應(yīng)付已發(fā)生的或可能發(fā)生的訴訟事項(xiàng),尋求有經(jīng)驗(yàn)律師的幫助都是注冊會計(jì)師的明智之舉。
參考文獻(xiàn):
【關(guān)鍵詞】破產(chǎn)清算;環(huán)境污染;環(huán)境侵權(quán)責(zé)任;環(huán)境審計(jì)
一、引言
我國實(shí)行環(huán)境保護(hù)的基本國策,《環(huán)境保護(hù)法》規(guī)定企事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)防止、減少環(huán)境污染和生態(tài)破壞,采取有效措施防止和控制環(huán)境污染。某些環(huán)境污染具有一定的隱蔽性和滯后性,污染后果需要數(shù)年甚至數(shù)十年才能顯現(xiàn)。在這種情況下,破產(chǎn)公司環(huán)境侵權(quán)責(zé)任的承擔(dān)將存在司法困難。首先,新《企業(yè)破產(chǎn)法》未能與環(huán)境保護(hù)相關(guān)法律對接就破產(chǎn)公司環(huán)境侵權(quán)責(zé)任如何承擔(dān)作出明確規(guī)定[1],一旦破產(chǎn)公司走上破產(chǎn)清算程序,其法人主體地位將消失,伴隨而來的是法人民事權(quán)利能力和民事行為能力的喪失,破產(chǎn)公司將無法承擔(dān)之前因經(jīng)營遺留下來的未盡環(huán)境責(zé)任;其次,公司的股東以其出資為限對公司債務(wù)承擔(dān)責(zé)任,公司破產(chǎn)后股東個(gè)人無需承擔(dān)連帶清償責(zé)任,環(huán)境受害人不能以環(huán)境侵權(quán)為由對其提出賠償要求;最后,雖然破產(chǎn)法規(guī)定可要求破產(chǎn)公司法定代表人和其他直接責(zé)任人承擔(dān)賠償責(zé)任,但其所針對的情形并不包含環(huán)境侵權(quán)。因此部分企業(yè)為了達(dá)到免于承擔(dān)環(huán)境侵權(quán)責(zé)任的目的,往往通過破產(chǎn)清算的方式予以逃避,造成環(huán)境侵權(quán)責(zé)任主體缺失,環(huán)境受害人的權(quán)益無法得到保障。為調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu),我國正在進(jìn)行供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革,努力解決工業(yè)產(chǎn)能過剩和“僵尸企業(yè)”問題,在此背景下,法院受理的破產(chǎn)清算案件激增。根據(jù)最高人民法院的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù),2016年7月底全國正在審理的破產(chǎn)案件7000余件,其中2016年新增2000余件,而2008年至2015年全國受理的破產(chǎn)案件加總起來也不到兩萬件。破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)有其特殊性,目前尚沒有相關(guān)研究成果,本文試圖對此進(jìn)行探討。
二、破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)
(一)破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的社會基礎(chǔ)
1.貫徹?fù)p害擔(dān)責(zé)原則我國制定了“誰污染、誰付費(fèi)”的環(huán)境保護(hù)原則,公司因污染環(huán)境造成損害的,應(yīng)當(dāng)承擔(dān)環(huán)境侵權(quán)責(zé)任。環(huán)境侵權(quán)行為具有間接、因果關(guān)系復(fù)雜的特點(diǎn),大多數(shù)環(huán)境侵權(quán)行為是通過環(huán)境污染、產(chǎn)品缺陷等給受害者帶來損害;同時(shí)環(huán)境侵權(quán)的損害后果要通過長時(shí)間、多因素累積之后才會變得明顯。當(dāng)環(huán)境侵權(quán)后果顯現(xiàn)時(shí),破產(chǎn)公司早已因?yàn)槠飘a(chǎn)清算而失去清償能力。因此,應(yīng)在公司進(jìn)入破產(chǎn)清算程序時(shí)就開展環(huán)境審計(jì),通過環(huán)境審計(jì)發(fā)現(xiàn)破產(chǎn)公司的環(huán)境侵權(quán)行為,衡量環(huán)境侵權(quán)帶來的損害后果,并對受害人予以賠償,避免因公司破產(chǎn)而將環(huán)境侵權(quán)責(zé)任轉(zhuǎn)移給政府和社會。2.保障環(huán)境受害者的權(quán)益《環(huán)境保護(hù)法》規(guī)定,因環(huán)境污染造成損害的,應(yīng)當(dāng)依據(jù)《侵權(quán)責(zé)任法》的規(guī)定承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任。對于環(huán)境侵權(quán)受害者而言,環(huán)境侵權(quán)行為的發(fā)生及其損害后果難以預(yù)期,一旦破產(chǎn)公司發(fā)生環(huán)境侵權(quán)行為,環(huán)境侵權(quán)受害者所能期待的只有環(huán)境侵權(quán)賠償。新《企業(yè)破產(chǎn)法》規(guī)定,企業(yè)破產(chǎn)時(shí)其破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)清償順序依次為擔(dān)保債權(quán)、破產(chǎn)費(fèi)用和共益?zhèn)鶆?wù)、職工債權(quán)、社保、稅款、普通破產(chǎn)債權(quán),并未單獨(dú)規(guī)定環(huán)境侵權(quán)責(zé)任如何履行。環(huán)境侵權(quán)行為發(fā)生時(shí),受害人可能人身權(quán)受到損害,也可能財(cái)產(chǎn)權(quán)受到損害,為保障環(huán)境受害人的權(quán)利,應(yīng)實(shí)施破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì),將受害人的環(huán)境侵權(quán)損失以債權(quán)或破產(chǎn)管理費(fèi)用的形式參與破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)的分配。3.減少社會交易成本美國制定了較為全面的企業(yè)環(huán)境清理責(zé)任制度,分別頒布了《綜合環(huán)境反應(yīng)、補(bǔ)償和責(zé)任法》《超級基金修正與再授權(quán)法》等重要法案。根據(jù)法案,環(huán)境污染治理的責(zé)任主體包括直接責(zé)任主體、潛在責(zé)任主體和其他責(zé)任主體[2],承繼者和破產(chǎn)公司的貸款方等間接方也可能被要求承擔(dān)環(huán)境治理責(zé)任,導(dǎo)致部分潛在交易方因擔(dān)心可能承擔(dān)破產(chǎn)公司的巨額環(huán)境治理費(fèi)用而放棄交易,加重了社會的交易成本。
(二)破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的審計(jì)基礎(chǔ)
1.環(huán)境審計(jì)理論和實(shí)務(wù)有一定發(fā)展環(huán)境審計(jì)興起于20世紀(jì)70年代,經(jīng)過幾十年的不斷探索,環(huán)境審計(jì)理論和實(shí)務(wù)有較大發(fā)展。學(xué)者們對環(huán)境審計(jì)的概念、特點(diǎn)、目標(biāo)、主體、職責(zé)、審計(jì)原則等取得了一定共識。大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為環(huán)境審計(jì)是環(huán)境管理的一種工具或手段,是為控制環(huán)境不良影響、確保受托環(huán)境責(zé)任的有效履行、提高環(huán)境活動(dòng)效果而由審計(jì)主體對被審計(jì)單位環(huán)境責(zé)任履行的合法性、公允性和效益性進(jìn)行的監(jiān)督、評價(jià)和鑒證活動(dòng)。在實(shí)務(wù)方面,環(huán)境審計(jì)的范圍已經(jīng)不再局限于環(huán)保資金審計(jì),還包括審計(jì)政府的環(huán)保政策和規(guī)劃、企業(yè)的環(huán)境管理體系、評價(jià)對環(huán)境法律和法規(guī)的遵循、環(huán)境信息披露、環(huán)境主管部門對公眾環(huán)境訴求的處理、環(huán)境事件等,審計(jì)范圍已經(jīng)大大擴(kuò)展。同時(shí),不斷完善的環(huán)境相關(guān)法律如《環(huán)境保護(hù)法》《水污染防治法》《環(huán)境影響評價(jià)法》《大氣污染防治法》等為破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的順利開展提供了審計(jì)依據(jù)和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。2.環(huán)境審計(jì)適用于破產(chǎn)清算程序根據(jù)新《企業(yè)破產(chǎn)法》的規(guī)定,管理人負(fù)責(zé)接管破產(chǎn)公司的財(cái)產(chǎn)等資料、調(diào)查財(cái)產(chǎn)狀況并編制財(cái)務(wù)報(bào)表、管理和處分破產(chǎn)公司的財(cái)產(chǎn)、決定其經(jīng)營和日常開支等管理事務(wù)。環(huán)境審計(jì)在開展時(shí)需要尋找有資質(zhì)的第三方進(jìn)行審計(jì),識別公司潛在的環(huán)境債務(wù),出具環(huán)境審計(jì)報(bào)告,并將審計(jì)報(bào)告遞交給人民法院,這些事項(xiàng)與管理人調(diào)查財(cái)產(chǎn)狀況、編制財(cái)務(wù)報(bào)表、擬定破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配方案的職責(zé)相一致。環(huán)境審計(jì)報(bào)告公告后,環(huán)境污染受害人可據(jù)此向管理人申報(bào)債權(quán),要求破產(chǎn)公司就其環(huán)境侵權(quán)責(zé)任進(jìn)行賠償。
三、破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的開展
受沒有授權(quán)或委托、人力資源不足、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)缺乏等的影響,我國環(huán)境審計(jì)的實(shí)施主體主要為政府審計(jì)機(jī)關(guān),會計(jì)師事務(wù)所和內(nèi)部審計(jì)部門的參與程度不高;同時(shí)我國環(huán)境審計(jì)的范圍主要集中于被審計(jì)單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支、環(huán)保政策的執(zhí)行、環(huán)境管理績效等,審計(jì)對象也主要是政府環(huán)境管理部門、正常經(jīng)營的國有企業(yè),而對處于污染行業(yè)的非國有企業(yè)所開展的環(huán)境審計(jì)很少。
(一)破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的目標(biāo)
環(huán)境審計(jì)是在環(huán)境污染不斷加劇的背景下產(chǎn)生和發(fā)展起來的,產(chǎn)生于環(huán)境發(fā)展,也服務(wù)于環(huán)境發(fā)展。破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的外在目標(biāo)是輔助環(huán)境保護(hù),通過確保破產(chǎn)公司受托環(huán)境保護(hù)和管理責(zé)任全面有效履行的方式實(shí)現(xiàn)其輔助環(huán)境保護(hù)的目標(biāo)[3]。由于破產(chǎn)公司管理人須調(diào)查破產(chǎn)公司的財(cái)務(wù)狀況,制作財(cái)產(chǎn)狀況報(bào)告,因此破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的內(nèi)在目標(biāo)是評價(jià)破產(chǎn)公司環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債列報(bào)的合法性和公允性及披露的全面性和環(huán)境活動(dòng)的合法性,監(jiān)督破產(chǎn)公司全面有效地履行環(huán)境責(zé)任,而評價(jià)破產(chǎn)公司環(huán)境管理系統(tǒng)的有效性并提出改進(jìn)建議等則不是其審計(jì)目標(biāo)。
(二)破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的委托人
《企業(yè)破產(chǎn)法》規(guī)定,破產(chǎn)公司管理人應(yīng)由人民法院指定,但債權(quán)人會議認(rèn)為管理人存在不能公正執(zhí)行職務(wù)等情形的,可以申請更換,因此破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的委托人應(yīng)為人民法院或法院授權(quán)的管理人,由其委托事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。如果破產(chǎn)前后的審計(jì)業(yè)務(wù)一竿子到底都由破產(chǎn)公司董事會委托,則有可能損害債權(quán)人的利益[4]。破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)報(bào)告為破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)、破產(chǎn)債務(wù)、債務(wù)清償順序、破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配方案等提供證據(jù)支撐,也是法院裁定破產(chǎn)案件的參考,破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)報(bào)告應(yīng)提交給法院和債權(quán)人會議,對法院負(fù)責(zé)。
(三)破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的范圍
環(huán)境審計(jì)的范圍是環(huán)境審計(jì)監(jiān)督、鑒證和評價(jià)的內(nèi)容范圍[5]。從環(huán)境審計(jì)的本質(zhì)講,環(huán)境審計(jì)是對受托環(huán)保責(zé)任履行過程的監(jiān)督和控制。受托人需要履行的環(huán)保責(zé)任包括環(huán)境行為責(zé)任和環(huán)境報(bào)告責(zé)任,因此破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)的范圍也應(yīng)從這兩方面進(jìn)行考慮。具體來說應(yīng)包括評價(jià)破產(chǎn)公司環(huán)境管理體系的合規(guī)性和有效性,各項(xiàng)環(huán)境活動(dòng)的合規(guī)性,與不動(dòng)產(chǎn)剝離有關(guān)的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn),處理、存放和清理危險(xiǎn)存貨所產(chǎn)生的環(huán)境負(fù)債,環(huán)境信息披露是否準(zhǔn)確、及時(shí)和完整,公司經(jīng)營所帶來的環(huán)境影響。
(四)破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)開展的方式
環(huán)境審計(jì)可采取強(qiáng)制性的方式,也可采取自愿性的方式。美國環(huán)保署(EPA)對其1996—2007年采用的鼓勵(lì)性自愿環(huán)境審計(jì)政策效果統(tǒng)計(jì)結(jié)果表明,采取自愿性的環(huán)境審計(jì)政策后,不僅實(shí)施環(huán)境審計(jì)并加以披露的企業(yè)數(shù)量增加了,而且環(huán)境處罰的數(shù)量大幅下降了(下降了75%)。自愿性環(huán)境審計(jì)政策有助于企業(yè)預(yù)防、發(fā)現(xiàn)和糾正環(huán)境污染行為[6]。但在我國當(dāng)前的法律體系下,如果公司破產(chǎn)清算時(shí)不及時(shí)對其實(shí)施環(huán)境審計(jì),破產(chǎn)清算后環(huán)境責(zé)任的履行將無法保障,因此破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)應(yīng)采取強(qiáng)制性的方式。
(五)破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)報(bào)告的利用
破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)報(bào)告可在三方面發(fā)揮作用。一是用于評價(jià)和衡量破產(chǎn)公司是否應(yīng)承擔(dān)環(huán)境侵權(quán)責(zé)任及應(yīng)在多大程度上承擔(dān)環(huán)境侵權(quán)責(zé)任。實(shí)踐證明“誰污染,誰治理”原則的效果并不理想,而且進(jìn)入破產(chǎn)清算程序的公司在存續(xù)時(shí)間上也無法實(shí)現(xiàn)環(huán)境治理目標(biāo),應(yīng)采用“誰污染,誰付費(fèi)”的原則,通過破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)衡量破產(chǎn)清算公司應(yīng)承擔(dān)的環(huán)境侵權(quán)治理費(fèi)用,并交由第三方專業(yè)環(huán)境公司完成。二是可作為法院破產(chǎn)裁定的參考。環(huán)境侵權(quán)涉及人身侵權(quán)和財(cái)產(chǎn)侵權(quán),其中環(huán)境人身侵權(quán)會給受害者帶來健康權(quán)甚至生存權(quán)的損害,法院裁定是否認(rèn)可債權(quán)人會議通過的破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配方案時(shí),應(yīng)考慮該分配方案是否包括了環(huán)境侵權(quán)賠償,并可要求對環(huán)境人身侵權(quán)債務(wù)予以優(yōu)先清償。三是可為污染行業(yè)環(huán)境治理提供參考。同一行業(yè)中各公司的環(huán)境管理系統(tǒng)、環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)存在一定的共性,公開破產(chǎn)清算環(huán)境審計(jì)報(bào)告可為其他公司環(huán)境治理提供參考和借鑒,也有助于行業(yè)協(xié)會加強(qiáng)對行業(yè)成員的指導(dǎo)。
【主要參考文獻(xiàn)】
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關(guān)鍵詞:注冊會計(jì)師;法律責(zé)任;法律規(guī)定;司法解釋;法律訴訟
注冊會計(jì)師行業(yè)作為社會主義市場經(jīng)濟(jì)的重要組成部分。承擔(dān)著重要的社會職責(zé)。伴隨著社會主義法律制度的逐步健全,和注冊會計(jì)師相關(guān)的訴訟案件越來越多,本文就有關(guān)注冊會計(jì)師的法律責(zé)任問題做簡要評析。
一、注冊會計(jì)師法律責(zé)任概述
(一)注冊會計(jì)師法律責(zé)任的成因
有關(guān)法律責(zé)任的出現(xiàn),經(jīng)常是由于注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)時(shí)沒有保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,導(dǎo)致了對他人權(quán)利的損害。除了法律因素外,還有以下原因:
1、財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對注冊會計(jì)師的責(zé)任日趨了解。
2、政府監(jiān)管部門保護(hù)投資者的意識日益增強(qiáng)。監(jiān)管日益完善,處罰日益加大。
3、審計(jì)環(huán)境發(fā)生很大變化,企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大,業(yè)務(wù)全球化以及企業(yè)經(jīng)營錯(cuò)綜復(fù)雜,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)變大。
4、社會日益贊同受害的一方向有能力提供賠償一方提訟。
5、注冊會計(jì)師敗訴的案例日益增多。
6、許多會計(jì)師事務(wù)所寧愿在庭外和解法律問題,以避免發(fā)生高額的法律費(fèi)用和公開的負(fù)面影響,而不愿意通過司法程序來解決問題。
7、法庭在理解專業(yè)性事項(xiàng)方面存在困難。
(二)對注冊會計(jì)師責(zé)任的認(rèn)定
在確定注冊會計(jì)應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任的情況下,首先應(yīng)確定對注冊會計(jì)師責(zé)任的認(rèn)定,主要有違約、過失、欺詐3種情形。
1、當(dāng)合同的一方或多方未能達(dá)到合同條款的要求,為違約。
2、當(dāng)在一定條件下缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎而給他人造成損失時(shí)為過失,其可分為普通過失和重大過失。普通過失對于注冊會計(jì)師來說指沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎,未能完全遵守專業(yè)準(zhǔn)則的要求。重大過失對于注冊會計(jì)師來說指連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都不保持,對重要的業(yè)務(wù)或事務(wù)不予關(guān)注,根本沒有遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則或沒有按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計(jì)。
3、欺詐又稱舞弊。對于注冊會計(jì)師而言,欺詐就是為了達(dá)到欺騙他人的目的。明知委托單位的財(cái)務(wù)報(bào)表有重大錯(cuò)報(bào),卻加以虛偽的陳述,出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告。對于會計(jì)師事務(wù)所來說,如果承接本身所不具備能力開展的業(yè)務(wù),有時(shí),也會被認(rèn)為是欺詐行為。
(三)注冊會計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任種類
按照有關(guān)法律的規(guī)定,可能被判負(fù)行政責(zé)任、民事責(zé)任或刑事責(zé)任。這3種責(zé)任可以單處,也可并處。行政處罰對于注冊會計(jì)師本人來說,包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊會計(jì)師證書;對于會計(jì)師事務(wù)所來說,包括警告、沒收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等。民事責(zé)任主要是指賠償受害人損失。刑事責(zé)任主要是指按有關(guān)法律程序判處一定的徒刑。一般來說,因違約和過失可能使注冊會計(jì)師負(fù)行政責(zé)任和民事責(zé)任,因欺詐可能會使注冊會計(jì)師負(fù)民事責(zé)任和刑事責(zé)任。
二、中國注冊會計(jì)師的法律責(zé)任
(一)相關(guān)法律規(guī)定
1、民事責(zé)任方面的規(guī)定有:(1)1994年1月1日實(shí)施的《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》在第6章“法律責(zé)任”中規(guī)定了注冊會計(jì)師行政、刑事和民事責(zé)任。其中關(guān)于民事責(zé)任的條款是第42條“會計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定。給委托入、其他利害關(guān)系人造成損失的,應(yīng)該依法承擔(dān)賠償責(zé)任。(2)2005年10月27日新修訂的《公司法》第208條第3款規(guī)定:“承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)因出具的評估結(jié)果、驗(yàn)資或者驗(yàn)證證明不實(shí),給公司債權(quán)人造成損失的,除能夠證明自己沒有過失外,在其評估或證明不實(shí)的金額范圍內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任。(3)2005年12月29日新修訂的《證券法》第173條規(guī)定:證券服務(wù)機(jī)構(gòu)為證券的發(fā)行、上市、交易等證券業(yè)務(wù)活動(dòng)制定、出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評估報(bào)告、財(cái)務(wù)顧問報(bào)告、資信等級報(bào)告或者法律意見書等文件,應(yīng)當(dāng)勤勉盡責(zé),對所制作、出具的文件內(nèi)容的真實(shí)性、準(zhǔn)確性、完整性進(jìn)行核查和驗(yàn)證。其制作、出具的文件有虛假記載、誤導(dǎo)性稱述或者重大遺漏。給他人造成損失的,應(yīng)當(dāng)與發(fā)行人、上市公司承擔(dān)連帶賠償責(zé)任,但是能證明其無過錯(cuò)的除外。
2、行政責(zé)任和刑事責(zé)任方面的規(guī)定有:(1)《注冊會計(jì)師法》第39條規(guī)定:會計(jì)師事務(wù)所違反本法第20條、第21條規(guī)定的,由省級以上人民政府財(cái)政部門給予警告、沒收違法所得、可以并處違法所得1倍以上、5倍以下的罰款;情節(jié)嚴(yán)重的,并可以由省級以上人民政府財(cái)政部門暫停其經(jīng)營業(yè)務(wù)或者予以撤銷。注冊會計(jì)師違反本法第20條、第21條規(guī)定的,由省級以上人民政府財(cái)政部門給予警告,情節(jié)嚴(yán)重的,可以由省級以上人民政府財(cái)政部門暫停其執(zhí)行業(yè)務(wù)或者吊銷注冊會計(jì)師證書。(2)《刑法》第229條規(guī)定:承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員故意提供虛假證明文件,情況嚴(yán)重的,處5年以下有期徒刑或者拘役,并處罰金。
(二)相關(guān)司法解釋
1996年4月4日,最高人民法院《關(guān)于會計(jì)師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗(yàn)資證明如何處理的函》和2007年6月11日的《關(guān)于審理涉及會計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)活動(dòng)中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》(以下簡稱《司法解釋》)等相關(guān)司法解釋的頒布為人民法院正確審理涉及會計(jì)師事務(wù)所民事責(zé)任案件提供了重要的法律適用依據(jù)?,F(xiàn)就《司法解釋》中有關(guān)條款的具體內(nèi)容做出必要的說明。
1、不實(shí)報(bào)告的相關(guān)規(guī)定?!端痉ń忉尅返?條規(guī)定:“因合理信賴或者使用會計(jì)師事務(wù)所出具的不實(shí)報(bào)告,與被審計(jì)單位進(jìn)行交易或者從事與被審計(jì)單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動(dòng)而遭受損失的自然人、法人或者其他組織,應(yīng)認(rèn)定為注冊會計(jì)師法規(guī)定的利害關(guān)系人。
2、關(guān)于訴訟當(dāng)事入列置的規(guī)定?!端痉ń忉尅返?條規(guī)定:利害關(guān)系人未對被審計(jì)單位提訟而直接對會計(jì)師事務(wù)所提訟的,人民法院應(yīng)當(dāng)告知其對會計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)單位一并提訟:利害關(guān)系人拒不被審計(jì)單位的,人民法院應(yīng)當(dāng)通知被審計(jì)單位作為共同被告參加訴訟。該條款進(jìn)一步維護(hù)了會計(jì)師事務(wù)所的合法權(quán)益。另外,還規(guī)定利害關(guān)系人對會計(jì)師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)提訟的,人民法院可以將該會計(jì)師事務(wù)所列為共同被告參加訴訟。利害關(guān)系人提出被審計(jì)單位的出資人虛假出資或出資不實(shí)、抽逃出資,且事后未補(bǔ)足的,人民法院可以將該出資人列為第3人參加訴訟。
3、關(guān)于歸責(zé)原則和舉證分配的規(guī)定?!端痉ń忉尅返?條規(guī)定:會計(jì)師事務(wù)所因
在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中對外出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的,應(yīng)當(dāng)承擔(dān)侵權(quán)賠償責(zé)任,但其能夠證明其無過錯(cuò)的除外。會計(jì)師事務(wù)所在證明其無過錯(cuò)時(shí),可以向人民法院提交與該案件有關(guān)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則以及審計(jì)工作底稿。
4、關(guān)于會計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位的連帶責(zé)任的規(guī)定。《司法解釋》第4條規(guī)定:注冊會計(jì)師在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中存在下列情形之一,出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定該會計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位承擔(dān)連帶責(zé)任:(1)與被審計(jì)單位惡意串通。(2)明知被審計(jì)單位對重要事項(xiàng)的財(cái)務(wù)會計(jì)處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸,而不予指明。(3)明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會計(jì)處理會直接損害利害關(guān)系人的利益,而予以隱瞞或做不實(shí)報(bào)告。(4)明知被審計(jì)單位財(cái)務(wù)會計(jì)處理會導(dǎo)致利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解,而不予指明。(5)明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表的重要事項(xiàng)有不實(shí)內(nèi)容,而不予指明。(6)被審計(jì)單位示意作不實(shí)報(bào)告,而不予拒絕。該條具體規(guī)定進(jìn)一步明確了會計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位承擔(dān)連帶責(zé)任的情形和范圍。
5、關(guān)于過失指引。對于注冊會計(jì)師侵權(quán)責(zé)任的法律要件,采納“四要件說”,即存在不實(shí)報(bào)告、注冊會計(jì)師的過失、利害關(guān)系人遭受了損失、會計(jì)師事務(wù)所的過失與損害事實(shí)之間的因果關(guān)系。
6、關(guān)于抗辯事由的規(guī)定。《司法解釋》第7條規(guī)定“會計(jì)師事務(wù)所能夠證明存在下列情形之一的,不承擔(dān)民事責(zé)任:(1)已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎。但仍未能發(fā)被審計(jì)單位的會計(jì)資料錯(cuò)誤。(2)審計(jì)業(yè)務(wù)所必須依賴的金融機(jī)構(gòu)等單位提供虛假或者不實(shí)的證明文件,會計(jì)師事務(wù)所在保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎下仍未能發(fā)現(xiàn)虛假或不實(shí)。(3)已對被審計(jì)單位的舞弊跡象提出警告并在審計(jì)報(bào)告中予以指明。(4)已經(jīng)遵照驗(yàn)資程序進(jìn)行審核并出具報(bào)告,但被審驗(yàn)單位在注冊登記后抽逃資金。(5)為登記時(shí)未出資或者未足額出資的出資入出具不實(shí)報(bào)告,但出資人在登記后已補(bǔ)足出資。
7、關(guān)于減責(zé)事由的規(guī)定?!端痉ń忉尅返?條規(guī)定:“利害關(guān)系人明知會計(jì)師事務(wù)所出具的報(bào)告為不實(shí)報(bào)告而仍然使用的,人民法院應(yīng)當(dāng)酌情減輕會計(jì)師事務(wù)所的賠償責(zé)任”。
三、注冊會計(jì)師如何避免法律訴訟
注冊會計(jì)師要避免法律訴訟,必須在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)盡量減少過失行為,防止欺詐行為。力爭增強(qiáng)執(zhí)業(yè)獨(dú)立性,保持執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎,強(qiáng)化執(zhí)業(yè)監(jiān)督。注冊會計(jì)師避免法律訴訟的具體措施有:
(一)嚴(yán)格遵守職業(yè)道德和專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求
保持良好的職業(yè)道德,嚴(yán)格遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)行業(yè)務(wù)、出具報(bào)告,對注冊會計(jì)師避免法律訴訟或提起的訴訟中保護(hù)自己的合法利益具有無比的重要性。
(二)建立健全會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度
會計(jì)師事務(wù)所不同于一般的公司、企業(yè)。質(zhì)量管理是會計(jì)師事務(wù)所各項(xiàng)管理工作的核心和關(guān)鍵。中國的一些會計(jì)師事務(wù)所就曾因不具備相應(yīng)的質(zhì)量管理措施,出現(xiàn)違法、違規(guī)行為而被有關(guān)部門追究了相應(yīng)的法律責(zé)任。因此。會計(jì)師事務(wù)所必須建立和健全一套嚴(yán)密、科學(xué)的內(nèi)部質(zhì)量控制制度,并把這套制度推行到每一個(gè)人每一個(gè)部門和每一項(xiàng)業(yè)務(wù),迫使注冊會計(jì)師按照專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)業(yè),保證整個(gè)會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量。
(三)與委托人簽定業(yè)務(wù)約定書
《注冊會計(jì)師法》第16條規(guī)定,注冊會計(jì)師承辦業(yè)務(wù),會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)與委托人簽訂委托合同(即業(yè)務(wù)約定書)。業(yè)務(wù)約定書具有法律效力,它是確定注冊會計(jì)師和委托人責(zé)任的一個(gè)重要文件。會計(jì)師事務(wù)所不論承辦何種業(yè)務(wù),都要按業(yè)務(wù)約定書準(zhǔn)則的要求與委托人簽定業(yè)務(wù)約定書,這樣才能在發(fā)生法律訴訟時(shí)將一切的口舌爭辯減少到最低限度。
(四)審慎選擇被審計(jì)單位
注冊會計(jì)師如欲避免法律訴訟,必須慎重地選擇被審計(jì)單位。一是要選擇正直的被審計(jì)單位:二是對陷入財(cái)務(wù)和法律困境的被審計(jì)單位要尤為注意。中外歷史上絕大部分涉及注冊會計(jì)師的訴訟案都集中在宣告破產(chǎn)的被審計(jì)單位,周轉(zhuǎn)不靈或面臨破產(chǎn)的公司,其股東或債權(quán)人總想為他們的損失尋找替罪羊。因此,對已經(jīng)陷入財(cái)務(wù)困境的被審計(jì)單位要特別注意。
(五)深入了解被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)
在很多案件中。注冊會計(jì)師之所以未能發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤。其重要的原因就是他們不了解被審計(jì)單位所在行業(yè)的情況及被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)。會計(jì)是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的綜合反映,不熟悉被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營事務(wù),僅局限于有關(guān)的會計(jì)資料,就可能發(fā)現(xiàn)不了某些錯(cuò)誤。
(六)提取風(fēng)險(xiǎn)基金或購買責(zé)任保險(xiǎn)
投保充分的責(zé)任保險(xiǎn)是會計(jì)師事務(wù)所一項(xiàng)極為重要的保護(hù)措施。盡管保險(xiǎn)不能免除可能受到的法律訴訟,但能防止或減少訴訟失敗時(shí)會計(jì)師事務(wù)所發(fā)生的財(cái)產(chǎn)損失。中國《注冊會計(jì)師法》也規(guī)定了會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)按規(guī)定建立職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金,辦理執(zhí)業(yè)保險(xiǎn)。
執(zhí)行是體現(xiàn)和考評一個(gè)案件的最終環(huán)節(jié)的檢索,然而由于我國國情導(dǎo)致各種各樣的阻礙執(zhí)行的難題日益突出。筆者總結(jié)多年審判的經(jīng)驗(yàn),提出以下幾點(diǎn)建議:
積極推進(jìn)執(zhí)行工作體制改革,開展執(zhí)行規(guī)范化建設(shè)。根據(jù)執(zhí)行工作體制的新要求,進(jìn)行執(zhí)行機(jī)構(gòu)改革,建立起執(zhí)行裁決權(quán)和執(zhí)行實(shí)施權(quán)分離行使的工作機(jī)制,由不同的機(jī)構(gòu)和人員分別行使執(zhí)行裁決權(quán)和執(zhí)行實(shí)施權(quán),防止執(zhí)行權(quán)力過度集中和濫用,促進(jìn)執(zhí)行公正;建立起法院執(zhí)行工作統(tǒng)一管理、統(tǒng)一指揮、統(tǒng)一協(xié)調(diào)的領(lǐng)導(dǎo)和管理機(jī)制,理順上下級法院之間的機(jī)構(gòu)銜接和工作關(guān)系,初步形成了本地執(zhí)行和委托執(zhí)行并行的執(zhí)行工作新格局;建立起指定執(zhí)行、提級執(zhí)行、交叉執(zhí)行、聯(lián)合執(zhí)行的制度。針對執(zhí)行工作存在的問題,明確提出規(guī)范執(zhí)行管理,通過狠抓執(zhí)行工作規(guī)范化建設(shè),總結(jié)經(jīng)驗(yàn),督促落實(shí),提高了執(zhí)行工作績效。針對執(zhí)行工作中評估拍賣存在的問題,推行委托評估拍賣工作的改革,實(shí)行對委托評估拍賣工作的歸口管理,對財(cái)產(chǎn)評估、審計(jì)、拍賣一律歸口一個(gè)部門辦理,委托事項(xiàng)一律實(shí)行以搖珠選定委托機(jī)構(gòu),對確保執(zhí)行權(quán)的廉潔高效行使起到了積極的作用。
采取多種執(zhí)行措施,加大執(zhí)行工作力度。一是加強(qiáng)對執(zhí)行工作的領(lǐng)導(dǎo),成立以院長為首的執(zhí)行工作領(lǐng)導(dǎo)小組,指導(dǎo)開展“執(zhí)行競賽”、執(zhí)行款物的清理等專項(xiàng)活動(dòng),全面清理積存案件。二是加大執(zhí)行力度,解決超期執(zhí)行問題,強(qiáng)化案件流程管理,加快了各個(gè)辦案環(huán)節(jié)的運(yùn)作速度;為了排除地方保護(hù)主義的干擾,通過實(shí)行提級執(zhí)行、交叉執(zhí)行、指定執(zhí)行,使一批久拖不結(jié)的案件得到了解決。三是積極探索有效的執(zhí)行方法,針對當(dāng)前執(zhí)行案件量大和被執(zhí)行人難找、執(zhí)行財(cái)產(chǎn)難尋、協(xié)助執(zhí)行人難求、應(yīng)執(zhí)行財(cái)產(chǎn)難動(dòng)等困難,加大強(qiáng)制執(zhí)行力度。四是強(qiáng)調(diào)文明執(zhí)行,重視執(zhí)行工作的社會效果,加強(qiáng)執(zhí)行調(diào)解工作,努力形成重視調(diào)解的良好工作氛圍,努力化解社會矛盾,營造和諧執(zhí)法環(huán)境。
加強(qiáng)執(zhí)行隊(duì)伍建設(shè)和管理,提高執(zhí)行干警素質(zhì)。目前執(zhí)行工作中存在著一些問題和困難:一是執(zhí)行法官法律業(yè)務(wù)水平參差不齊,執(zhí)行隊(duì)伍工作作風(fēng)有待改善。二是審判環(huán)節(jié)和執(zhí)行環(huán)節(jié)欠缺配合。要進(jìn)一步加強(qiáng)執(zhí)行隊(duì)伍建設(shè)和管理,提高執(zhí)行干警素質(zhì)。
(作者單位:鎮(zhèn)平縣人民法院)
某信托投資公司
某有限責(zé)任公司
某技術(shù)開發(fā)公司
被執(zhí)行人: 某租賃有限公司
一、案情
某重型機(jī)械總公司、某信托投資公司、某有限責(zé)任公司、某技術(shù)開發(fā)公司分別以存單糾紛、欠款合同糾紛向人民法院起訴某租賃有限公司。法院經(jīng)審理后對四案件分別作出判決:某租賃有限公司分別償還某重型機(jī)械總公司、某信托投資公司、某有限責(zé)任公司、某技術(shù)開發(fā)公司人民幣8197萬元、1660萬元、2000萬元、952萬元以及利息,并承擔(dān)案件受理費(fèi)。判決生效后,租賃有限公司未自動(dòng)履行,四申請執(zhí)行人向法院申請執(zhí)行。
法院執(zhí)行立案后,向被執(zhí)行人租賃有限公司發(fā)出執(zhí)行通知,責(zé)令其履行判決書確定的義務(wù),但其未自動(dòng)履行。經(jīng)查被執(zhí)行人的財(cái)產(chǎn)狀況,該公司名下的一些固定資產(chǎn)及股票均被其他案件查封。經(jīng)申請執(zhí)行人反映,北京商貿(mào)公司尚欠租賃有限公司債務(wù)兩億元人民幣,并提供了借款合同。按照最高人民法院執(zhí)行到期債權(quán)的有關(guān)規(guī)定,法院向某商貿(mào)公司發(fā)出執(zhí)行通知。某商貿(mào)公司在接到通知后15日內(nèi)即未提出異議,又未履行。法院制作了強(qiáng)制執(zhí)行到期債務(wù)人某商貿(mào)公司財(cái)產(chǎn)的民事裁定書,并依法查封了其在建工程。經(jīng)審計(jì)查明項(xiàng)目已基本建成,由某商貿(mào)公司獨(dú)家投資建設(shè),并已投資兩億余元人民幣,內(nèi)裝修尚有一半未完成,但材料已購齊。經(jīng)查該項(xiàng)目只有施工許可證,其他手續(xù)不全,土地出讓金未交。法院到北京計(jì)劃委員會了解到,市里對該項(xiàng)目較重視,不批準(zhǔn)其他手續(xù)的可能性極小。在此情況下,經(jīng)過多次研究與探討,最后決定評估該樓的現(xiàn)有價(jià)值,各申請執(zhí)行人按照自己的申請標(biāo)的分別享有項(xiàng)目的所有者權(quán)益。經(jīng)評估后,該項(xiàng)目現(xiàn)有價(jià)值為1.7億元。四申請執(zhí)行人的申請執(zhí)行標(biāo)的、加上利息、遲延履行金、審計(jì)費(fèi)、評估費(fèi)等共計(jì)1.5億元。按申請執(zhí)行人各自的具體的申請執(zhí)行數(shù)額裁定每個(gè)申請執(zhí)行人應(yīng)享有該大廈的具體權(quán)益,并將裁定送達(dá)各有關(guān)項(xiàng)目審批部門、土地使用權(quán)單位及房地產(chǎn)登記主管部門備案。案件執(zhí)行完畢。
二、評析意見
一、注冊會計(jì)師法律責(zé)任體系宏觀立法思路之重構(gòu)――學(xué)理上的探究
(一)法律責(zé)任體系構(gòu)建
1、法律責(zé)任功能。法律責(zé)任是行為人由于違法行為、違約行為或者由于法律規(guī)定而應(yīng)承受的某種不利的法律后果。從法理上講,法律責(zé)任的目的在于:保障法律上的權(quán)利、義務(wù)、權(quán)力、自由得以生效,在它們受到阻礙,從而法律所保護(hù)的利益受到侵害時(shí),通過適當(dāng)?shù)木葷?jì),使對侵害發(fā)生有責(zé)任的人承擔(dān)責(zé)任,消除侵害并盡量減少未來發(fā)生侵害的可能性。法律責(zé)任的目的是通過它的三個(gè)功能實(shí)現(xiàn)的,即懲罰、救濟(jì)和預(yù)防。據(jù)此,《注冊會計(jì)師法》法律責(zé)任的功能可以界定為:(1)懲罰功能;(2)救濟(jì)功能;(3)預(yù)防功能。
2、法律責(zé)任體系構(gòu)建?!蹲詴?jì)師法》法律責(zé)任體系應(yīng)包括責(zé)任種類的劃分、責(zé)任的免除、法律制裁。
(1)法律責(zé)任的劃分及確立。注冊會計(jì)師法律責(zé)任的種類包括刑事責(zé)任、民事責(zé)任、行政責(zé)任。
(2)法律責(zé)任的免除。注冊會計(jì)師的免責(zé)主要包括以下幾種形式:①時(shí)效免責(zé)。指法律責(zé)任超過了法定的期限后而不予追訴的一項(xiàng)法律制度。我國民法、刑法等對此都有相應(yīng)規(guī)定。借鑒國外立法經(jīng)驗(yàn),我國《注冊會計(jì)師法》也可規(guī)定民事責(zé)任的特別訴訟時(shí)效;②受害人或第三人過錯(cuò)免責(zé)。受害人過錯(cuò)指受害人對損害的發(fā)生有過錯(cuò),而注冊會計(jì)師自身并無過錯(cuò),只要注冊會計(jì)師證明已盡到為防止損害發(fā)生所應(yīng)盡的責(zé)任,即可不負(fù)民事責(zé)任;第三人過錯(cuò),即第三人對損害的發(fā)生和擴(kuò)大有過錯(cuò),如果第三人過錯(cuò)是損害發(fā)生的唯一或關(guān)鍵原因,注冊會計(jì)師也不負(fù)責(zé)任;③政府或部門的非法干涉。政府或其他部門強(qiáng)制干預(yù)或指派的鑒證業(yè)務(wù),其結(jié)果是政府或其他部門授意性的,所產(chǎn)生的民事責(zé)任,注冊會計(jì)師也可抗辯為免責(zé)。
(3)法律制裁。法律制裁是指由特定國家機(jī)關(guān)對違法者依其法律責(zé)任而實(shí)施的強(qiáng)制性懲罰措施?!蹲詴?jì)師法》中應(yīng)分別規(guī)定刑事制裁、民事制裁和行政制裁。刑事制裁以刑罰為主,分為自由刑和財(cái)產(chǎn)刑,具體體現(xiàn)為有期徒刑和罰金。民事制裁主要為承擔(dān)財(cái)產(chǎn)責(zé)任,體現(xiàn)為賠償損失和支付違約金。行政制裁可分財(cái)產(chǎn)罰、行為罰和申誡罰三類。財(cái)產(chǎn)罰包括罰款和沒收違法所得;行為包括暫停或取消執(zhí)業(yè)資格;申誡罰包括警告、通報(bào)批評。
(二)法律責(zé)任鑒定。我國注冊會計(jì)師行政處罰的裁定和實(shí)施權(quán)歸屬于省級以上財(cái)政部門,省級以上注冊會計(jì)師協(xié)會負(fù)責(zé)日常工作;民事制裁和刑事制裁的裁定和實(shí)施權(quán)歸屬于法院。隨著社會公眾法律意識的增強(qiáng),民事責(zé)任及刑事責(zé)任將成為注冊會計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的主要方式,而法院將成為最終的裁判者。但因涉及的注冊會計(jì)師訴訟案件專業(yè)性強(qiáng)、職業(yè)判斷復(fù)雜,法院將難以獨(dú)立對案件作出合理界定。因此,中國注冊會計(jì)師協(xié)會可成立法律責(zé)任鑒定委員會,作為注冊會計(jì)師法律責(zé)任界定的權(quán)威機(jī)構(gòu),該機(jī)構(gòu)出具的鑒定報(bào)告應(yīng)同法醫(yī)鑒定等司法鑒定報(bào)告一樣,成為庭審的有力證據(jù)。
二、注冊會計(jì)師法律責(zé)任體系具體操作方案之重構(gòu)――實(shí)踐上的設(shè)計(jì)
隨著我國加入WTO,執(zhí)業(yè)環(huán)境發(fā)生變化,我國注冊會計(jì)師職業(yè)發(fā)展在未來幾年將面臨巨大的挑戰(zhàn),注冊會計(jì)師法律責(zé)任在司法實(shí)踐上的設(shè)計(jì)體現(xiàn)為以下方面:
(一)適應(yīng)會計(jì)師職業(yè)界的功能變化。從注冊會計(jì)師未來的核心業(yè)務(wù)發(fā)展來看,可以概括為鑒證服務(wù)、咨詢服務(wù)、規(guī)劃服務(wù)、技術(shù)服務(wù)和國際化服務(wù)。以某國際會計(jì)師事務(wù)所為例,目前業(yè)務(wù)包括:審計(jì)、鑒證和商業(yè)咨詢服務(wù);商業(yè)程序包裝;財(cái)務(wù)咨詢;全球性人力資源服務(wù);管理咨詢;稅務(wù)及服務(wù)等六大領(lǐng)域。對注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)的拓展,在法律責(zé)任的規(guī)定上不僅要考慮鑒證業(yè)務(wù)的法律責(zé)任,同時(shí)應(yīng)關(guān)注服務(wù)業(yè)務(wù)的法律責(zé)任。
(二)加重會計(jì)師職業(yè)界法律責(zé)任。我國注冊會計(jì)師職業(yè)界已經(jīng)經(jīng)歷了第一輪訴訟浪潮,主要為驗(yàn)資的法律訴訟,其標(biāo)的額及賠償額相對國外來說是微乎其微的。美國大量的訴訟使整個(gè)職業(yè)界付出了極大代價(jià),在香港法院在實(shí)際案件判決中,也越來越傾向?qū)徲?jì)師們承擔(dān)更多的法律責(zé)任。
對此,我國在《注冊會計(jì)師法》的修訂中應(yīng)該考慮四個(gè)方面:(1)明確構(gòu)成侵權(quán)的過錯(cuò)歸責(zé)原則,同時(shí)明示鑒證結(jié)果保證的有限性;(2)由比例責(zé)任取代連帶責(zé)任。注冊會計(jì)師行業(yè)承擔(dān)日益加重的賠償責(zé)任,其權(quán)利與義務(wù)已經(jīng)不相稱,美國《私人證券訴訟改革法令》將注冊會計(jì)師由過去承擔(dān)無限連帶責(zé)任改為比較緩和的比例賠償責(zé)任。目前,我國的司法解釋已經(jīng)允許注冊會計(jì)師在證明金額的范圍內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任;(3)將參加職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)作為會計(jì)師事務(wù)所的法定義務(wù)。職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)又稱為專家責(zé)任保險(xiǎn),其保險(xiǎn)標(biāo)的是專家對其當(dāng)事人或相關(guān)第三人承擔(dān)的民事賠償責(zé)任。我國目前已由中國人民保險(xiǎn)公司和平安保險(xiǎn)公司開設(shè)了“注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)”,隨著責(zé)任保險(xiǎn)在全國的推廣,參保應(yīng)成為會計(jì)師事務(wù)所繼設(shè)立職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金后又一種規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的舉措;(4)對惡意訴訟的懲戒及對注冊會計(jì)師的保護(hù)。
(三)提高獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則法律地位。由于我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則并未納入法律、法規(guī)的體系,這樣注冊會計(jì)師行業(yè)主張賦予審計(jì)準(zhǔn)則以法律地位是非常困難的。對此,應(yīng)以修訂《注冊會計(jì)師法》為契機(jī),從兩個(gè)角度提升審計(jì)準(zhǔn)則在司法實(shí)踐中的地位:
1、獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則與《注冊會計(jì)師法》掛鉤。我國修訂《注冊會計(jì)師法》時(shí),在責(zé)任的認(rèn)定方面可增加參照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的條款。具體可參照德國的立法模式,即審計(jì)準(zhǔn)則與法律關(guān)系密切,甚至將審計(jì)準(zhǔn)則作為法律的解釋,在德國審計(jì)準(zhǔn)則與商法是密切聯(lián)系的。
2、將獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則作為注冊會計(jì)師法律責(zé)任鑒定委員會的鑒定依據(jù)。法律責(zé)任鑒定委員會可以將獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則納入責(zé)任鑒定的依據(jù)體系。在英美國家獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則已逐漸成為法庭判定注冊會計(jì)師法律責(zé)任的重要依據(jù)。
(四)確立虛假審計(jì)報(bào)告鑒定制度。虛假審計(jì)報(bào)告的界定是一個(gè)兼具法律裁量和會計(jì)專業(yè)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的綜合判斷,法律所能提供的只能是一個(gè)定性的標(biāo)準(zhǔn),具體的案例將需要具體的情況分析。隨著社會公眾法律意識的增強(qiáng),民事責(zé)任及刑事責(zé)任將成為注冊會計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的主要方式,而法院將成為最終的裁判者。但因涉及的注冊會計(jì)師訴訟案件專業(yè)性強(qiáng)、職業(yè)判斷復(fù)雜,法院將難以獨(dú)立對案件作出合理界定。對涉訴案例,法官需要一個(gè)權(quán)威性的認(rèn)定意見做參考,這一認(rèn)定意見應(yīng)同法醫(yī)鑒定等司法鑒定報(bào)告一樣,成為庭審的有力證據(jù)。
理論界認(rèn)為,這種鑒定結(jié)論應(yīng)該由獨(dú)立的第三方來出具,這就涉及應(yīng)該由什么機(jī)構(gòu)來對注冊會計(jì)師的工作進(jìn)行鑒定的問題。在諸多意見中,有一種見解比較值得考慮,即建立獨(dú)立的審計(jì)鑒定人名冊制度和具體案件的鑒定人三方選任制度。具體來說,獨(dú)立鑒定人名冊制度指由司法行政機(jī)關(guān)會同財(cái)政部門、注冊會計(jì)師協(xié)會,將全國范圍內(nèi)的具備審計(jì)鑒定資格的注冊會計(jì)師資料實(shí)行名冊登記管理,存放于司法機(jī)關(guān)、注冊會計(jì)師協(xié)會,以備選任組成審計(jì)鑒定小組;具體案件的鑒定人三方選任制度則指在出現(xiàn)具體的需要鑒定案件時(shí),由糾紛雙方當(dāng)事人分別從名冊中挑選同等人數(shù)的鑒定人,雙方已選定的鑒定人再協(xié)商選任1名第三方鑒定人主持鑒定工作,鑒定人均以個(gè)人身份參加鑒定,鑒定人的選任不受地區(qū)和服務(wù)機(jī)構(gòu)限制。該建議體現(xiàn)了對鑒定獨(dú)立性的強(qiáng)烈要求。建立獨(dú)立的鑒定人名冊制度比較符合大陸法系國家在設(shè)計(jì)司法鑒定制度時(shí)普遍采用鑒定人名冊制度的習(xí)慣,對保持鑒定的獨(dú)立性很有益,對確保鑒定結(jié)果的社會普遍接受性也很有益。
(五)進(jìn)一步明確審計(jì)與會計(jì)責(zé)任。審計(jì)責(zé)任和會計(jì)責(zé)任是兩個(gè)不同的概念。審計(jì)責(zé)任是針對注冊會計(jì)師而言的,對其出具的審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性負(fù)責(zé)??梢?注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任具有既對被審計(jì)單位負(fù)責(zé),又要對政府負(fù)責(zé)的雙重性;而會計(jì)責(zé)任是對被審計(jì)單位而言的。但是,兩者之間既有區(qū)別又有聯(lián)系,兩者之間的聯(lián)系主要表現(xiàn)為:
1、工作目標(biāo)的一致性。不論被審計(jì)單位,還是審計(jì)單位的工作都是經(jīng)濟(jì)管理工作的一部分。工作中,都是以國家的有關(guān)法律、法規(guī)及規(guī)章制度為依據(jù),向有關(guān)利益方面提供真實(shí)、可靠的財(cái)務(wù)會計(jì)信息,維護(hù)利益各方合法權(quán)益。所以,工作目標(biāo)是一致的。
2、客觀基礎(chǔ)的同一性。不論被審計(jì)單位還是審計(jì)單位,都是根據(jù)同一個(gè)企業(yè)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)履行各自的職能。就是說,兩者反映和監(jiān)督的都是同一會計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。所以,它們的客觀基礎(chǔ)是一致的。會計(jì)信息虛假陳述、虛假驗(yàn)資報(bào)告、虛假審計(jì)報(bào)告案件審理中,審計(jì)和會計(jì)的責(zé)任十分容易混淆,詳細(xì)劃分審計(jì)和會計(jì)的責(zé)任,才能正確進(jìn)行注冊會計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定和處罰。
(六)選擇最優(yōu)會計(jì)師事務(wù)所組織形式。現(xiàn)階段,我國大多數(shù)會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行了組織形式改革,采取更能體現(xiàn)會計(jì)師事務(wù)所本質(zhì)特征的合伙制和有限合伙制的會計(jì)師事務(wù)所越來越多。事務(wù)所生產(chǎn)要素特征,決定了事務(wù)所符合合伙制的要求。“資合”到“人合”的過程,并不是簡單的組織形式的變化。世界各國的會計(jì)師事務(wù)所有不同的組織形式,但真正能發(fā)展壯大的,都是合伙制形式的事務(wù)所。合伙制主要想解決的問題,無非是注冊會計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識和投資者利益,但在當(dāng)今中國,個(gè)人即使負(fù)擔(dān)無限賠償責(zé)任,其賠償能力還是很有限的,所以不要把目光盯在無限責(zé)任上,應(yīng)該走職業(yè)保險(xiǎn)的路子。投保注冊會計(jì)師責(zé)任險(xiǎn),可以從根本上保證會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的賠償能力。
三、結(jié)論
本文提出尖銳而頗具代表性的問題――中國注冊會計(jì)師法律責(zé)任的誤區(qū)和法律體系重構(gòu)設(shè)想。通過對國內(nèi)外民商法中有關(guān)注冊會計(jì)師法律責(zé)任的條款進(jìn)行詳細(xì)比較,提出注冊會計(jì)師法律責(zé)任體系宏觀立法思路之重構(gòu)和具體操作方案之重構(gòu)設(shè)想。分別從行政法、民法和刑法等方面加以論證和設(shè)計(jì),使注冊會計(jì)師虛假陳述“誤區(qū)”問題得以完整解決。筆者認(rèn)為,要徹底解決我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任中存在的種種弊端,應(yīng)當(dāng)考慮按照法學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)原理,把注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)確認(rèn)為“公共產(chǎn)品”。然后,按照會計(jì)上全面質(zhì)量控制要求,以注冊會計(jì)師法律責(zé)任零缺陷為目標(biāo),以注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所提供服務(wù)過程的質(zhì)量檢測為核心,重視質(zhì)量成本的投入,把缺陷消滅于提品的過程之中。
(作者單位:山東中宇會計(jì)師事務(wù)所有限公司)
主要參考文獻(xiàn):
[1]李若山,周勤業(yè).注冊會計(jì)師法律責(zé)任理論與實(shí)務(wù).中國時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社,2002.