稅收營商環(huán)境優(yōu)化的法治化路徑分析
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摘要:優(yōu)化營商環(huán)境是政府部門簡政放權的目標和抓手。本文從營商環(huán)境的法治內(nèi)涵入手，分析我國稅收營商環(huán)境的現(xiàn)狀與問題，并提出以法治化為核心，進一步改善我國稅收營商環(huán)境的具體對策建議。
關鍵詞:稅收營商環(huán)境；法治化
稅收營商環(huán)境作為營商環(huán)境的重要組成部分，是企業(yè)選擇投資、經(jīng)營地的主要考慮因素。在我國政府部門持續(xù)推進“放管服”改革的過程中，優(yōu)化營商環(huán)境成為重要的抓手和目標，稅務部門也著力通過納稅便利化等方式不斷優(yōu)化稅收營商環(huán)境，取得了較大成效。本文在論述營商環(huán)境法治內(nèi)涵的基礎上，結合我國在世界銀行2019年10月的《2020年營商環(huán)境報告》中的排名和得分情況，分析我國稅收營商環(huán)境的現(xiàn)狀及存在的問題，并提出以法治化為核心優(yōu)化稅收營商環(huán)境的政策建議。
一、營商環(huán)境的法治內(nèi)涵
“營商環(huán)境”一詞出自世界銀行的《營商環(huán)境報告》。2001年，世界銀行為促進各國民營企業(yè)發(fā)展，提出一套衡量和評估各國非公有制經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境的指標體系。2003年開始《營商環(huán)境報告》，對各國營商環(huán)境便利指數(shù)進行排名，成為重要的全球商業(yè)投資指南，影響深遠。營商環(huán)境的英文為“DoingBusiness”，可以直接翻譯為“做生意”，《營商環(huán)境報告》評價的實際上就是世界主要國家和地區(qū)“做生意”的總體環(huán)境，根據(jù)實質(zhì)內(nèi)容可譯為“做生意的環(huán)境”，也就是“營商環(huán)境”。2004年的《營商環(huán)境報告》中，世界銀行正式將營商環(huán)境定義為:“一個企業(yè)在開設、經(jīng)營、貿(mào)易活動、納稅、關閉及執(zhí)行合約等方面遵循政策法規(guī)所需要的時間和成本等條件?！蔽覈鴮Α盃I商環(huán)境”一詞的認識也在逐步深化，并不斷賦予其更加豐富的內(nèi)涵?！盃I商環(huán)境”第一次出現(xiàn)在黨和國家重要文件中是“黨的十八屆三中全會決定”，該文件明確提出“建設法治化營商環(huán)境”。此處“營商環(huán)境”的主要含義是公平開放透明的市場，包括統(tǒng)一的市場準入、注冊便利化等，但并未明確涉及行政部門的職責;三中全會報告中明確指出:“全面實施市場準入負面清單制度，保障各類市場主體機會平等、權利平等、規(guī)則平等，營造良好營商環(huán)境?！边M一步明確了各類市場主體在機會、權利、規(guī)則等方面的平等;四中全會報告則將營商環(huán)境與“放管服”改革一并提出，明確了行政部門應當“深入推進簡政放權、放管結合、優(yōu)化服務，深化行政審批制度改革，改善營商環(huán)境，激發(fā)各類市場主體活力”，將行政部門確定為塑造營商環(huán)境的主體，肩負優(yōu)化營商環(huán)境的職責。2019年10月，我國制定了首部針對優(yōu)化營商環(huán)境的法規(guī)———《優(yōu)化營商環(huán)境條例》，其中將營商環(huán)境定義為:“企業(yè)等市場主體在市場經(jīng)濟活動中所涉及的體制機制性因素和條件?！泵鞔_各級人民政府是優(yōu)化營商環(huán)境的組織領導部門，負責完善優(yōu)化營商環(huán)境的各項政策措施，建立健全統(tǒng)籌推進、督促落實機制，及時協(xié)調(diào)解決重大問題。該條例的出臺標志著我國優(yōu)化營商環(huán)境工作進入了法治化軌道，各領域開展營商環(huán)境優(yōu)化有了明確的法律依據(jù)和法治保障。我國在使用“營商環(huán)境”時賦予了比《營商環(huán)境報告》所列指標更為豐富的內(nèi)涵。“商”毫無疑問指的是市場經(jīng)濟，內(nèi)含自由、公平、透明、權利保護等價值取向，符合現(xiàn)代意義上法治的基本要求;法治化營商環(huán)境是法治視角下的營商環(huán)境，是營商環(huán)境的法治內(nèi)涵和面相。而世界銀行的報告則因評價體系的設計者們主要來自西方發(fā)達國家和地區(qū)，成長于法治相對成熟完善的環(huán)境中，因而未在指標中刻意凸顯法治的元素，而將法治的內(nèi)容融于以便利化、國際化為主要維度的具體指標中。但是在新時代的中國，法治與依法行政仍然是時代主題，探討中國的營商環(huán)境，首先必須從法治化營商環(huán)境開始，法治化是優(yōu)化營商環(huán)境的必然要求和根本途徑。
二、我國稅收營商環(huán)境的現(xiàn)狀與問題
我國營商環(huán)境排名逐年穩(wěn)步上升，《2020年營商環(huán)境報告》顯示，我國營商環(huán)境總體評價在全球190個經(jīng)濟體中躍居第31位，比上一年度上升15位，比2013年累計上升65位。但是，納稅指標單項排名僅上升至第105位，遠低于整體排名，且在十個一級指標中名列倒數(shù)第一，納稅環(huán)境成為制約整體營商環(huán)境改善的短板所在。同世界先進水平相比、同納稅人對更加公正、透明的營商環(huán)境的向往相比、同匹配國家治理能力現(xiàn)代化相比仍有較大提升空間。具體來說，我國稅收營商環(huán)境的現(xiàn)狀與問題主要體現(xiàn)在如下三個方面。
(一)稅收負擔大幅降低但仍有下調(diào)空間近年來，基于“營改增”改革和一系列減稅降費政策，我國稅負不斷降低，產(chǎn)生了顯著的外溢效應，推動了國稅地稅系統(tǒng)的實質(zhì)對接，進一步促進了辦稅事項、流程的簡化，為協(xié)同管理奠定了制度基礎，大幅度降低了納稅人的守稅成本，明顯改善了營商環(huán)境。2019年度，在全國經(jīng)濟下行壓力增大的前提下，稅務機關依舊積極落實減稅降費政策，全年累計新增減稅降費超過2萬億元，占GDP比重超過2%，拉動全年GDP增長約0.8個百分點。預計宏觀稅負比2018年下降約0.4個百分點，所有行業(yè)稅負均不同程度下降。即便如此，我國總稅負仍有下調(diào)空間，稅制基礎仍有待進一步健全?！?020年營商環(huán)境報告》顯示，我國總納稅率和社會繳納費率一項指標高達59.2%，雖然這一數(shù)據(jù)存在口徑爭議，但因為采用統(tǒng)一標準，相對排名落后依然反映了我國稅制設計不盡合理、稅負偏重的客觀現(xiàn)實，減稅降費仍存在一定空間。此外，建立降低企業(yè)實際稅負的長效機制，必須有合理的稅制作為制度基礎，這也是“放管服”能夠長期發(fā)揮效力的根本所在。但我國現(xiàn)行稅種尚未全部以全國人大立法的形式固定，稅制法制化程度有待提升，截至2020年4月，我國現(xiàn)行18個稅種中還有9個尚未完成立法，包括第一大稅種增值稅。由此，“放權”政策長效穩(wěn)定機制有待完善，影響企業(yè)穩(wěn)定預期。
(二)“放管服”改革成效顯著但協(xié)同能力有待提高我國自2013年開始在稅收領域積極推進“放管服”改革，以優(yōu)化稅收營商環(huán)境。一是深化簡政放權。大幅度削減涉稅審批事項，大量涉稅業(yè)務由審批制改為備案制，通過“五證合一、一照一碼”等改革措施簡化了辦稅流程，精簡了涉稅資料。二是加強事中事后管理。稅務部門積極改善稅收征管方式，由事前管理轉(zhuǎn)變?yōu)槭轮惺潞蠊芾?，進一步規(guī)范工作流程，通過加大信息和風險管理力度降低稅收流失現(xiàn)象，營造更為公平、透明、健康的營商環(huán)境。三是持續(xù)優(yōu)化服務。從世行考察的指標看，納稅總時長從2004年的832小時/年大幅縮減至2019年的138小時/年，納稅次數(shù)從2004年的37次大幅減少至2019年的7次，關鍵指標已遠好于全球平均水平。近年來，稅務系統(tǒng)持續(xù)開展“便民辦稅春風行動”等納稅服務活動，對納稅人稅收滿意度的重視程度亦與日俱增。從“線下辦稅”向“線上辦稅”的轉(zhuǎn)變，降低了守稅成本，暢通了稅務機關與納稅人的聯(lián)系渠道，有效提升了納稅人的“獲得感”?！胺殴芊备母锓矫娲嬖诘膯栴}主要在于:一是簡政放權與強化管理協(xié)同作用有待提高?！胺乓畔拢芤芎谩?，目前放權已成為常態(tài)化，但放權在簡化了稅收流程的同時，也引發(fā)了后續(xù)管理的新問題和新風險。國稅地稅形式上完成合并，但是稅務系統(tǒng)協(xié)同能力需進一步加強，內(nèi)部各部門信息溝通仍存在不暢通的現(xiàn)象，業(yè)務辦理中各環(huán)節(jié)沒有完全統(tǒng)一的數(shù)據(jù)平臺，致使納稅人辦理業(yè)務過程中經(jīng)過多部門審核審批、重復報送材料。二是納稅服務體系有待完善，越位與缺位同時存在。一方面，納稅服務理念局限于稅務系統(tǒng)內(nèi)的納稅服務部門，未能在政策制定、征收管理以及稽查評估等環(huán)節(jié)全面貫徹以納稅人為本的理念，未能形成有效的跨部門協(xié)作。對納稅人個性化、精準化的需求把握不夠準確，且偏重個案處理，缺乏深層次挖掘并轉(zhuǎn)化為可反復適用的制度;另一方面，存在一味追求納稅人滿意度的現(xiàn)象，模糊了納稅服務的法定邊界，偏離了依法服務的本質(zhì)，越俎代庖地為納稅人提供本應納稅人履行義務的服務，稅務機關行政資源未能得到最大效用的合理利用。此外，我國近些年不斷出臺各種稅收優(yōu)惠政策，辦稅流程不斷更新，納稅人的相關知識更新較慢;涉稅中介服務體系尚不成熟，稅務部門依然是提供各項稅收政策咨詢、納稅申報輔導等納稅服務事項的主體，市場化的涉稅專營中介機構在我國發(fā)展還是短板，服務品質(zhì)也有待提升。
(三)稅務依法行政仍需繼續(xù)推進一是稅收法定原則需進一步落實。隨著依法治國理念逐步深入人心，稅收法定原則在我國已經(jīng)得到了相當程度的貫徹落實，稅收領域立法和法律修訂成果豐富，制定了多部稅收法律，高效地建構了較為完整的稅制和稅收規(guī)范體系。但是仍然存在法律供給不足、稅收法律可執(zhí)行性不強以及執(zhí)行狀況不佳的情況。稅收法律制度穩(wěn)定性不足，影響了稅法的權威和市場預期的確定性。稅法的一些規(guī)定在現(xiàn)實中被打折扣、搞變通。比如，一些地方政府自行設定稅收優(yōu)惠或降低法定稅率，以進行“低稅競爭”。這折射出我國稅收執(zhí)法領域“依法征稅”意識有待加強，依法治稅還需不斷強調(diào)?！斑^頭稅”“按指標征稅”和稅收政策無序競爭等現(xiàn)象近年來已經(jīng)大幅收斂，但依然有必要加以防范。二是行政執(zhí)法尚需進一步規(guī)范。國家稅務總局作為唯一開展行政執(zhí)法公示制度、執(zhí)法全過程記錄制度、重大執(zhí)法決定法制審核制度全部三項制度試點的國務院部門，選取31家系統(tǒng)內(nèi)單位開展“三項制度”試點，為全面推行“三項制度”做好充分準備;在規(guī)范行使稅務行政處罰裁量權方面，制定《稅務行政處罰裁量權行使規(guī)則》，為各級稅務機關行使稅務行政處罰裁量權樹立了標桿，統(tǒng)一了規(guī)則，避免執(zhí)法結果畸輕畸重，實現(xiàn)了“一把尺子”量到底。但是不容忽視的是，部分稅務干部簡單粗暴執(zhí)法、任性任意執(zhí)法、選擇執(zhí)法、情緒執(zhí)法等行為在一定程度上依然存在，行政不作為、慢作為甚至亂作為的現(xiàn)象還時有發(fā)生;一些地方政府和部門領導的稅收法治觀念較為淡薄，受地方利益的驅(qū)動對稅收執(zhí)法干預仍較為嚴重。三是納稅人尋求法律救濟的權利需進一步加強保障。近年來，稅務機關充分發(fā)揮行政復議化解行政爭議的作用，在依法受理行政復議申請、審查稅收執(zhí)法行為中，積極通過和解、調(diào)解等多種方式化解涉稅爭議，保障納稅人獲得司法救濟等的合法權益。如國家稅務總局在《關于實施進一步支持和服務民營經(jīng)濟發(fā)展若干措施的通知》中要求，“對因經(jīng)營困難導致無力繳清稅款等原因不符合行政復議受理條件的民營企業(yè)，要甄別情況，在依法處理的同時，發(fā)現(xiàn)稅務機關執(zhí)法行為不當?shù)?，督促其依法糾正?！睘榱耸範I商環(huán)境向更加公平、透明的方向完善，應當持續(xù)為納稅人維護合法權益尋求法律救濟提供更加有力的保障。
三、以法治化為核心，優(yōu)化我國稅收營商環(huán)境的對策建議
法治是最好的營商環(huán)境，營商環(huán)境本質(zhì)上是法治化的營商環(huán)境。由此，在營商環(huán)境的建構中，應當強化法治底蘊，勾勒法治輪廓，凸顯法治元素。近年來，我國稅收營商環(huán)境不斷改善，但仍存不足，需要進一步以法治化為核心，深入推進稅收治理體系和治理能力現(xiàn)代化，持續(xù)改善稅收營商環(huán)境。
(一)繼續(xù)落實稅收法定原則，進一步減輕納稅人稅費負擔稅收法定原則是依法治國理念在稅收領域的具體表現(xiàn)，符合我國憲法尊重和保障公民基本權利的精神，符合建設法治中國的發(fā)展趨勢，也符合社會主義市場經(jīng)濟對稅法的穩(wěn)定性和可預期性的客觀需要，不僅具有推進民主法治、保護納稅人權利的功能，還有助于凝聚和提升人民對稅收的認同和遵從度，增強政府的公信力，化解潛在的社會矛盾，成為國家治理現(xiàn)代化和依法治國戰(zhàn)略的關鍵舉措。合理完善的稅收制度是優(yōu)化稅收營商環(huán)境的基礎，而稅制改革的成果需要通過立法的形式固定，實現(xiàn)良法善治。2020年，我國將要完成所有稅種立法的目標，將長期使用并經(jīng)實踐證明符合我國稅收實踐的稅收行政法規(guī)和減稅降費的各項政策措施上升為法律，提高現(xiàn)有稅收行政法規(guī)的法律層級。在經(jīng)濟全球化背景下，通過減稅改善營商環(huán)境，是提升國際稅收競爭力的重要手段。因而在完善立法的過程中，要持續(xù)深化稅費制度改革，塑造更加簡潔、透明的稅制并適度降低法定稅費率，為納稅人減輕稅費負擔并提供確定性。
(二)進一步推進“放管服”，完善稅收管理與服務一是實行徹底有序的簡政放權。持續(xù)推行權力清單制度，在全國范圍內(nèi)建立統(tǒng)一、規(guī)范、高效的運行體系，減少審批程序，改進備案制度;簡化辦稅手續(xù)，精簡涉稅資料，降低納稅遵從成本;借助“互聯(lián)網(wǎng)+”和移動辦稅力量，簡化稅收流程，節(jié)約辦稅時間。二是構建嚴密規(guī)范的稅收管理。對內(nèi)健全征收管理和內(nèi)控機制，對外健全收入風險管理和稽查機制。明確稅收管理員職責和責任清單，做好以風險應對為核心的事中事后管理。以金稅三期工程建設為契機，發(fā)揮稅收數(shù)據(jù)作為征管和國家治理要素的重要作用，加強對納稅人信息的把握，對納稅人進行精準“畫像”，分類施策，加強征管和稽查的針對性，預防和降低稅收流失風險。以電子稅務局建設為契機，加強在線稅務受理、發(fā)票管理，利用互聯(lián)網(wǎng)+、大數(shù)據(jù)等技術手段創(chuàng)新管理方式;在全面推行辦稅實名制的基礎上，借助大數(shù)據(jù)等技術手段完善納稅信用管理制度，并對其實施動態(tài)監(jiān)管，提高精準、差異化管理水平，進一步推動納稅信用體系融入社會信用體系，推送納稅信用信息和稅收違法“黑名單”至相關部門，強化聯(lián)合懲戒。進一步發(fā)揮信息化稅務管理的作用，營造更為公平、健康的納稅環(huán)境，為投資者建立穩(wěn)定、良好和公平的營商環(huán)境預期產(chǎn)生正面影響。三是提供優(yōu)質(zhì)便捷的稅費服務。稅務機關應當落實以人民為中心的發(fā)展思想，以納稅人和繳費人的正當需求驅(qū)動稅收改革創(chuàng)新，以納稅人和繳費人的實際感受為主要評價標準。通過優(yōu)化辦稅流程、拓寬辦稅渠道、簡化涉稅資料、提高辦稅效率，減少市場主體辦稅事項和納稅時間，保障市場主體全面、高效、便捷地享受國家各項稅收優(yōu)惠政策。地方政府或稅務部門制定的各項政策，應當自之日起三日內(nèi)在政務服務平臺公開，建立涉企政策輔導機制，通過宣傳、解讀和接受咨詢等多種形式，為市場主體提供咨詢、解讀服務，提高市場主體對涉企政策的知曉度。依托功能強大的電子稅務局，綜合運用大數(shù)據(jù)、云計算、物聯(lián)網(wǎng)等技術手段，保障涉稅業(yè)務服務質(zhì)量，確保納稅服務流程效率最大化、質(zhì)量最優(yōu)化。此外，還應當在稅務系統(tǒng)內(nèi)部績效管理評價體系中增加市場主體和社會公眾對稅收營商環(huán)境建設滿意度的評價指標，包括納稅人、第三方服務機構的抽樣調(diào)查，實現(xiàn)動態(tài)考核、科學管理、獎懲分明，有效激勵各級稅務部門更好地開展現(xiàn)代化涉稅服務，落實國家有關改善稅收營商環(huán)境的政策。
(三)規(guī)范稅收執(zhí)法，促進納稅公平嚴格規(guī)范公正文明執(zhí)法對營造更加公開透明、規(guī)范有序、公平高效的稅收法治環(huán)境具有重要意義。稅務行政部門應當履行監(jiān)管職責，根據(jù)職責權限和分工，依法查處偷稅、逃稅、騙稅、抗稅等危害稅收秩序的違法行為，保障市場的公平競爭。同時，在執(zhí)法過程中要優(yōu)化稅務執(zhí)法方式，注意規(guī)范執(zhí)法行為，嚴格依照法定程序和權限進行;全面推行三項制度，推行稅收權力和責任清單;提前向社會公布執(zhí)法檢查計劃;嚴格落實隨機抽查機制，實行“雙隨機一公開”等。規(guī)范稅務行政處罰，實現(xiàn)標準化，減少自由裁量空間。不斷完善稅務稽查機制，利用稅收大數(shù)據(jù)等技術手段提升稽查的有效性和針對性。對稅收執(zhí)法加強監(jiān)督，建立追責制度，在法治的框架內(nèi)更好地應對涉稅爭議。不斷提升稅務人員依法行政觀念，強化“法無授權不可為”的法治意識，確保合法用權，依法履職，在法治化的軌道上不斷優(yōu)化我國稅收營商環(huán)境。
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作者：毛圣慧 單位：中國人民大學法學院
