稅收征管法修訂精選(九篇)

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第1篇：稅收征管法修訂范文

關鍵詞：稅收征管法制制度問題修訂對策

現行《稅收征管法》及其實施細則自2001年和2002年修訂并實施以后，在實際工作中已暴露出一些具體問題，有部分法律法規(guī)條文的具體設置問題，也有實際工作中的具體操作問題。

一、現行稅款征收法律制度問題研究

1．現行稅款征收制度存在的幾個問題

第一，欠稅管理法律制度存在的問題。目前，有些納稅人為了逃避追繳欠稅，或在欠稅清繳之前就已經在其他有關部門注銷登記，或采取減資的行為，使得原有企業(yè)成為空殼企業(yè)，導致國家稅款流失?！抖愂照鞴芊ā穼{稅人欠稅如何處理只有責令限期繳納稅款、加收滯納金和強制執(zhí)行的規(guī)定，但稅務機關應當在什么時間內采取這些措施卻沒有具體規(guī)定。雖然關于逃避追繳欠稅已經明確了法律責任，但前提是“采取轉移或者隱匿財產的手段，妨礙稅務機關追繳欠繳的稅款的”。換言之，如果納稅人不妨礙稅務機關追繳稅款但也不繳納稅款，稅務機關又不“忍心”對其財產進行執(zhí)行的情況下，納稅人就可能“千年不賴，萬年不還”，而又不承擔法律責任。

第二，“提前征收”法律制度存在的問題?！抖愂照鞴芊ā穼τ诙悇諜C關提前征收的規(guī)定只局限于“稅務機關有根據認為納稅人有逃避納稅義務行為”的情況，這一條件本身就很難把握，因為納稅人申報期未到，很難有證據證明將來可能會發(fā)生什么行為。等到稅務機關對其采取保全行為時，納稅人的財產已經轉移一空。也有納稅人可能因為種種原因需要提前繳納的，但又無法律依據。

第三，“延期納稅”法律制度存在的問題?！抖愂照鞴芊ā穼ρ悠诶U納稅款規(guī)定的期限只有3個月，這對遭受重大財產損失無法按期繳納稅款的納稅人可能起不到實際作用?，F行法律規(guī)定延期繳納稅款需經省級稅務機關審批，這一規(guī)定存在審批時間長、周轉環(huán)節(jié)多、省級稅務機關不了解納稅人具體情況等問題。

2．現行稅款征收制度修訂建議

第一，為加強欠稅管理，建議在新法中明確規(guī)定欠繳稅款的納稅人不得減資及減資的處罰措施；注銷稅務登記是其他部門注銷登記的前提；有關部門不能為欠繳稅款的納稅人轉移或設定他項權利；有關部門未按規(guī)定執(zhí)行的法律責任；在納稅人欠稅一定時間后稅務機關必須進行強制執(zhí)行，這個時間可以是1個月或2個月。

第二，為使“提前征收”成為切實可行之條款，建議將“提前征收”的前提條件改為“發(fā)現納稅人有明顯的轉移、隱匿其應納稅的商品、貨物以及其他財產或者應納稅的收入的跡象的”，這一條件可以根據一定的線索判斷，比較容易操作。建議擴大提前征收的范圍，如納稅義務人于法定征收日期前申請離境者，納稅人自愿的，稅務機關也可以提前征收。因其他特殊原因，經納稅義務人申請后稅務機關也可以提前征收。

第三，建議適當延長延期繳納稅款的期限，一年甚至于兩年或三年，具體執(zhí)行時間由稅務機關根據實際情況把握。因為納稅義務人需要有足夠的時間通過經營自救解決實際存在的經營困難，時間較短不足以解決納稅人的實際困難，起不到保護納稅義務人生產經營的作用。由于延期納稅時間延長可能會影響稅款均衡入庫，所以在征管法修訂時也可以規(guī)定分期繳納稅款，既可緩解納稅義務人的實際困難，也可以保證稅款均衡入庫。筆者還建議延期納稅的審批權限應由熟悉納稅人情況的縣級稅務機關審批為宜。

二、現行稅務檢查法律制度問題研究

1．現行稅務檢查法律制度存在的幾個問題

第一，關于稅務檢查搜查權的問題?！抖愂照鞴芊ā窙]有賦予稅務人員搜查賬簿、憑證等證物的權力，也沒有規(guī)定稅務執(zhí)法人員取證無能時的解決辦法。而稅務行政案件如果沒有證據證明屬于治安問題或刑事案件又不能移送公安機關處理。實際工作中稅務檢查取證已經成為稅務檢查工作的瓶頸，其結果可能是：一是納稅人隱匿、銷毀證據，使稅務檢查工作無法順利進行，造成國家稅款流失。二是稅務執(zhí)法人員在明知不可為的情況下違法行政。

第二，關于稅務案件退稅或補稅的問題。如果稅務案件發(fā)生時間長，加之稅務檢查的時間也長，那么對納稅人加收的滯納金就有可能比罰款還多，也可能比應補的稅款多。在對稅務案件處罰的同時加收滯納金，就有了雙重處罰之嫌。如果因為對稅法條文規(guī)定的理解不同，納稅人與稅務機關發(fā)生爭議而引起復議或行政訴訟，因此而滯納的稅款，也按規(guī)定加收滯納金顯失公允。稅法對納稅人多繳稅款的退稅還區(qū)分不同情況，有的退有的不退，退稅時有的支付利息，有的還不支付利息。

第三，關于稅務檢查相關概念和稅務檢查過程中強制執(zhí)行的問題?！抖愂照鞴芊ā返谖迨鍡l規(guī)定，稅務機關在進行稅務檢查時可以采取強制執(zhí)行措施。如果說稅務稽查是稅務檢查的一部分，稅務稽查結果的執(zhí)行是稅務稽查的第四個環(huán)節(jié)，那么稅務稽查結果強制執(zhí)行的法律依據應當是《稅收征管法》第五十五條。根據此條規(guī)定，如果納稅人不存在“明顯的轉移、隱匿其應納稅的商品、貨物以及其他財產或者應納稅的收入的跡象的”，稅務稽查局就無法對被查對象行使強制執(zhí)行的權力，被查對象也就可以“千年不賴，萬年不還”。但又有人根據《稅收征管法實施細則》第八十五條的規(guī)定理解：稅務檢查只是稅務稽查的第二個環(huán)節(jié)，所以《稅收征管法》第五十五條的規(guī)定不適用于稅務稽查結果的強制執(zhí)行，稅務稽查結果的強制執(zhí)行應當適用《稅收征管法》第四十條的規(guī)定。但這種理解又存在征收管理的條款能否在稅務檢查環(huán)節(jié)適用的疑義。

2．現行稅務檢查法律制度修訂建議

第一，為解決稅務檢查取證難的實際困難，建議《稅收征管法》適當增加稅務檢查工作中的搜查權力，但為了保護納稅人的合法權益，應當對稅務機關的搜查權力嚴格控制，設定必要的限制條件。例如搜查權一般只適用于生產經營場所，如要對生活場所搜查，必須取得司法許可，并在司法人員的監(jiān)督下進行等。

第二，建議將稅務機關發(fā)現的納稅人多繳稅款與納稅人發(fā)現的多繳稅款同等看待，在相同的時間內發(fā)現的多繳稅款納稅人都可以要求稅務機關支付相應的利息。對于3年的時間規(guī)定，筆者認為可以延長至5年為宜，更有利于保護納稅人的合法權益。建議對稅務案件中納稅人不繳、少繳或扣繳義務人已扣而未繳的稅款，按銀行的同期利率加收利息，避免滯納金的處罰嫌疑。

第三，建議《稅收征管法》明確在稽查執(zhí)行階段可以直接依據稅款征收強制執(zhí)行的條款行使強制執(zhí)行的權力。修訂《稅收征管法實施細則》第八十五條的內容，將稅務稽查的第二個環(huán)節(jié)由“檢查”改為“實施”，或者不明確稅務稽查的內部分工，只是原則性地規(guī)定稅務稽查要實行內部分工制約。另外，還建議明確稽查結果強制執(zhí)行的抵稅財物的范圍是否包括“其他財產”。

三、現行稅收法律責任問題研究

1．現行稅收法律責任存在的幾個問題

第一，關于稅務行政處罰幅度的問題?，F行《稅收征管法》對納稅人稅收違法行為的處罰一般只規(guī)定處罰的幅度，稅務行政機關的自由裁量權過大。實際工作中各地稅務行政機關具體操作不統(tǒng)一，普遍存在的問題是對納稅人稅收違法行為的處罰比較輕，一般都是按照50％的下限進行稅務行政處罰。這就使得稅務行政處罰的最高標準形同虛設，納稅人的稅收違法成本很低，不利于遏制不法納稅人的稅收違法行為。國家稅務總局稽查局曾經下文對偷稅行為的處罰做了統(tǒng)一，在該文件中將偷稅行為細化為若干種具體情節(jié)，并對各具體情節(jié)規(guī)定了具體的稅務行政處罰標準。但在實際工作中，卻很少執(zhí)行這個文件。

第二，關于在實體法中明確違法行為法律責任的問題?，F行稅務行政處罰規(guī)定基本上是在《稅收征管法》中明確的，實體法中很少有對納稅人、扣繳義務人的稅務行政處罰規(guī)定，這使得稅務執(zhí)法人員在實際工作中難以根據各稅種的具體情況履行稅法規(guī)定的行政處罰權力。

第三，關于“一事不二罰款”的問題?，F行《行政處罰法》有“一事不二罰款”的規(guī)定，但什么是“一事”卻很難理解。由此也就增加了稅務行政執(zhí)法的風險，有稅務機關曾因此而敗訴，對納稅人的一些稅務違法行為無法進行有效的遏制。例如，2009年全國稅務稽查考試教材《稅務稽查管理》就有這樣的表述：“納稅人對逾期不改正的稅收違法行為，如果稅務機關先前已對該稅收違法行為進行了罰款，對該逾期不改正行為不得再予罰款”。在實際工作中如此理解的結果就是該“逾期不改正行為”將持續(xù)進行下去，也就是說，如果納稅人沒有按照規(guī)定設置或保管賬簿的，只要稅務機關對其進行過稅務行政處罰，那么違法行為人就可以手持罰款數額為數不多的罰單永遠不再設置或保管賬簿了。很明顯，這種理解不符合《稅收征管法》的立法精神，也不是對“一事不二罰款”原則的正確理解。

2．稅收法律責任修訂建議．

第一，建議在《稅收征管法實施細則》中由國務院授權財政部或國家稅務總局制定稅務行政處罰的具體執(zhí)行標準。該執(zhí)行標準應當細化各種稅收違法行為的具體情節(jié)，對不同的具體違法行為情節(jié)設定處罰標準，基層稅務行政執(zhí)法人員按照相應標準對號入座，實施稅務行政處罰。這既方便了基層稅務行政執(zhí)法人員的實際操作，也使嚴重違法行為得到嚴肅處理，輕者輕罰、重者重罰，充分發(fā)揮稅收法律制度對稅收違法行為的震懾作用。

第2篇：稅收征管法修訂范文

    關鍵詞: 納稅申報  稅收征管  評析

    一、對現行納稅申報制度不足的分析

    (一) 納稅申報的法律規(guī)定尚顯粗陋,缺乏可操作性

    納稅申報在《稅收征管法》僅規(guī)定了3個條文,《實施細則》也只有8個條文,只是相當原則地規(guī)定了納稅申報的主體、內容和方式,對于將稅務管理與稅款征收緊密相連的中心環(huán)節(jié)——納稅申報而言,確實過于粗疏,納稅人僅依據法規(guī)條文難以理解與掌握納稅申報的全貌與具體程序,這使得納稅申報缺乏透明度和可操作性。將大部分的規(guī)范空間留待稅收行政機關以部門規(guī)章的方式解決,又使納稅申報的法定性大打折扣,不僅與稅收法定主義的原則不符,納稅人權利也難免在具體程序操作中受到侵害。

    (二) 納稅申報控管不嚴

    盡管我國稅收征管法明確規(guī)定納稅人無論有無應納稅款、是否屬減免期,均應按期報送納稅申報表。但實踐中,由于我國稅務登記制度尚未覆蓋到每一納稅人,僅僅是從事生產、經營的納稅人是稅務登記的重點,稅務登記證件及相關制度的管理也只能在這部分納稅人身上發(fā)揮納稅申報的監(jiān)督作用。而大部分的個人納稅者難以為登記制度所控管,自行申報也就缺乏制約機制。隨著我國個人收入水平的大幅度上漲,所得來源的日趨復雜化,納入自行申報范圍的個人納稅者將越來越多,如何對這部分納稅人進行納稅申報的監(jiān)督管理成為立法和實踐急需解決的問題。

    (三) 申報方式選擇尚受限制

    修訂后的《稅收征管法》賦予納稅人自由選擇直接申報、郵寄申報、數據電文申報的選擇權,但隨后頒布的《實施細則》卻限定了這一選擇權的行使,明令經稅務機關批準,納稅人方可使用其選擇的申報方式。這對于信息化建設尚處進程中的我國也許實際,然而卻違背了下位階法不得與上位階法相抵觸的立法原則,而且有背原立法條文的立法意旨。稅務機關當前應關注的是如何加快稅收征管的信息化建設,提高稅收征管計算機應用技術,以適應變化的經濟環(huán)境,提高申報效率,減輕納稅人的申報成本。

    (四) 申報業(yè)務發(fā)展滯后

    目前,我國稅務業(yè)務仍停留在試行階段,發(fā)展現狀不容樂觀。存在的突出問題是稅務獨立性差,主要依靠稅務機構的權力和影響力開展工作,公正性難以保證;稅務業(yè)務不規(guī)范,行業(yè)自律性差,官方監(jiān)督不夠,造成稅務人素質良莠不齊,服務質量不高。稅務機構對稅務機關的親緣性而對納稅人權利的漠視造成納稅人對其缺乏信任感,使稅務市場出現有需求但無吸引力的尷尬局面。業(yè)務遠遠落后于市場經濟發(fā)展、利益主體多元化、稅源結構復雜化對申報服務的需求。

    (五) 納稅申報服務有待完善

    對納稅人權利的維護一直是我國稅法建設中的弱項。2001年修訂的《稅收征管法》集中規(guī)定了納稅人在稅收征管中的諸項權利,使得我國納稅人權利在立法上大有改觀,然而如何將這些權利落到實處,則是新時期稅收征管工作中需積極探索和實踐的問題。納稅申報的瑣碎、細致和經常性使得這一環(huán)節(jié)中對納稅人權利的保護需求異常突出。如申報中的服務質量和保密義務是納稅人反映較多也最為敏感的問題。如何改善申報環(huán)境,提供便捷、優(yōu)質的申報服務,培養(yǎng)自覺的服務意識是稅務機關需認真思索和改進的問題。

    二、完善我國納稅申報制度的建議

    針對以上幾方面問題,借鑒國外納稅申報制度的成功經驗,筆者認為,現階段我國納稅申報制度可作以下改進:

    (一) 完善納稅申報立法

    針對法律條文過分粗疏、在短期內再次修訂《稅收征管法》又不太可能的情況,建議由稅收征管的主管部門國家稅務總局以部門規(guī)章的形式制定納稅申報的統(tǒng)一、詳細的實施辦法。長遠之策應該是進一步完善《稅收征管法》及其實施細則中有關納稅申報制度的規(guī)定,使其更具執(zhí)法剛性和透明度。但現實的權宜之計,是由國家稅務總局根據現行法律法規(guī)的規(guī)定及立法意旨,提煉散布在各稅種法中的納稅申報的共性規(guī)范,同時總結實踐經驗和成功做法,與《稅務登記管理辦法》相并行,制定《納稅申報管理辦法》,明確并區(qū)分申報主體、申報內容、申報期限、申報方式、申報程序以及罰則,便于稅務機關統(tǒng)一行政,也便于目前稅法意識與稅法知識尚顯單薄的納稅人全面理解、系統(tǒng)掌握,提高納稅人在申報中的意識和遵從度,實際申報才不會勉為其難。對于應嚴格管理的延期申報明確申請條件,要盡量縮小稅務機關的自由裁量空間,增加延期申報適用的公平性和透明度。修正申報是涉及納稅人責任承擔和稅法正確實施的一項重要制度,這方面我國目前在法律法規(guī)層次尚缺乏明確規(guī)定,可考慮在稅收行政規(guī)章的層次先期予以規(guī)范、補缺,在下一次《稅收征管法》修訂時上升到法律層面。

    (二) 改進申報方式的多樣化選擇

    申報方式直接決定稅務機關的征收成本和納稅人的奉行成本。西方國家對此高度重視,積極調動各方面力量提高申報效率。郵寄申報、電話、傳真等電子申報方式在西方國家極為普遍,隨著計算機應用以及網絡的普及,網上申報成為各國申報方式發(fā)展的主流趨勢。如瑞典電子計算機的使用范圍已經覆蓋了所有稅種的登記、申報、繳稅、復核、研究等方面。巴西推廣網上申報,大大節(jié)約了時間和人力,征稅成本也大為降低。英國目前也正在大力推廣網上申報,為納稅人申報提供多樣化方式選擇。我國應盡快取消申報方式的批準制,讓納稅人充分享受申報方式自由選擇的便利性。在加強稅收信息化工程建設的同時,重視對網上申報方式的試行和推廣,并積極探索個性化申報服務。這對于納稅人權利的保障,現代化征管目標的實現是一個重要課題。

    (三)大力推行稅務申報

    一個成熟的“征管市場”,一定有稅務人忙碌的身影。稅務業(yè)務在發(fā)達國家極為普遍與繁榮。現代稅制的復雜、稅法的繁瑣以及稅額計算、扣除的專業(yè)性均使得理性的納稅人積極求助于具有精深的專業(yè)知識和豐富的從業(yè)經驗的稅務師、稅務律師等稅務職業(yè)人。美國、英國、法國、澳大利亞等國家正是在此契機下發(fā)展和完善各自的稅務制度。大部分國家均制定專門的稅務法規(guī),對稅務的業(yè)務范圍、從業(yè)人員資格認定以及法律責任作出明確細致的規(guī)定。如日本的《稅理士法》,德國的《稅務咨詢法》、法國、韓國的《稅務士法》等。其共同特點也很明顯,即稅務人處于中介地位,遵循獨立、公正的準則,服務于納稅人權利保護,忠實于法律的正確執(zhí)行,實現征納雙方有效的溝通和交流。我國當前應借鑒國外相關的成熟立法,制定我國的《稅務師法》,從法律層面規(guī)范稅務人資格認定與考核、職業(yè)規(guī)范與懲戒,積極引導稅務制度的健康發(fā)展。嚴格稅務師和稅務機構的審批制度,加強行業(yè)監(jiān)督,扶植行業(yè)自律性管理,在提高稅務人業(yè)務素質的同時,加強職業(yè)道德規(guī)范教育。規(guī)范稅務業(yè)務范圍,梳清稅務機構與稅務機關的關系,使之保持獨立、公正的立場,以幫助納稅人正確、適當、依法履行納稅義務,推動我國納稅人自行納稅申報制度的健康發(fā)展。

    (四)加快稅收信息化建設,強化申報控管

    我國自行納稅申報制度的有效推行,離不開稅收信息化建設。國外廣泛應用計算機、通信和網絡技術進行登記、申報、征收、稽核的全方位管理。大型的計算機信息處理中心與有關行政部門的聯網、信息共享,以及計算機在資料收集、分類、整理、貯存、交換、傳送以及申報表審核、稅款征收、匯算清繳、稅款退回、稅務審計等方面的應用,都使得納稅申報的效率與正確率大為提高。美國、意大利、澳大利亞、新加坡等均有稅收征管中運用計算機技術的成功經驗,美國現行的稅收信息系統(tǒng)模式就很值得我國借鑒和學習。我國當前推行的金稅工程尚屬狹義,局限于增值稅的稅控管理,應盡快致力于廣義的金稅工程的建設,即稅務系統(tǒng)運用計算機技術、網絡技術、通訊技術,提高征管質量和決策水平,規(guī)范稅務執(zhí)法行為。增強為納稅人服務意識而實施的稅務管理信息化建設,它包括稅收業(yè)務管理信息化、稅務行政管理信息化、外部信息交換管理信息化和為納稅人提供及時、有效、優(yōu)質服務。其中,稅收業(yè)務管理信息化內容涵蓋所有涉稅事務處理的電子化和網絡化;外部信息交換管理信息化包括加強與國庫、銀行、海關、工商、財政、審計、企業(yè)等方面的聯網,并實現多種形式的電子繳稅和電子結算。

    為加強申報控管,當前我國的納稅申報制度尚需稅務登記制度和稅務稽查制度的有效配合。稅務登記制度應將個人納稅者的登記監(jiān)管納入其中,借鑒西方國家經驗,加快我國納稅人識別號的全面覆蓋率,通過稅務信息一體化建設,實現稅務機關與工商、金融、物價等部門的信息交流與共享,加強對申報不實、申報不當及漏報的控管。

第3篇：稅收征管法修訂范文

[關鍵詞]稅源聯動管理制度；聯動譜系；法制化進路

一、稅源聯動管理制度的內涵及生成機理

(一)稅源聯動管理制度的基本內涵

所謂稅源聯動管理制度，是指在各級部門之間、上下層級之間以及稅源、稅基管理的主要環(huán)節(jié)之間，整合職能配置，整合數據應用，建立起職責清晰、銜接順暢、重點突出、良性互動的管理制度。稅源聯動管理制度有廣義和狹義之分，廣義的稅源聯動管理制度是指稅務部門與非稅務部門之間的稅源聯動管理制度；狹義的稅源聯動管理制度則是指稅務部門系統(tǒng)內部的稅源聯動管理制度。從不同的角度，可以將稅源聯動管理制度分為不同的類型：

首先，從聯動主體的角度看，稅源聯動管理制度包括橫向聯動和縱向聯動。稅源管理的橫向聯動是指同級稅務部門之間以及同級稅務部門與非稅務部門之間的稅源聯動管理關系。稅源管理的橫向聯動應當細分為兩個層級：第一個層級是指同級稅務部門與非稅務部門之間的橫向聯動。包括同級稅務部門與工商管理部門、交通管理部門、建設規(guī)劃部門、國土房管部門、金融部門、統(tǒng)計部門、審計部門以及與稅源管理工作密切相關的同級非稅務部門之間所建立的信息交換與共享制度；第二個層級是指同級稅務部門之間的橫向聯動，主要是指國地聯動，即同級國稅局與地稅局之間的稅源聯動管理關系。稅源管理的橫向聯動與廣義的稅源聯動管理有所不同，盡管兩者都包含稅務部門與非稅務部門之間的聯動管理關系，但是前者僅強調聯動主體的同級性和橫向性；后者則無此限制，同級和不同級的稅務部門與非稅務部門之間的稅源聯動都屬于廣義的稅源聯動管理。稅源管理的縱向聯動是指國稅系統(tǒng)或地稅系統(tǒng)內部上下級之間的聯動管理關系。稅源管理的縱向聯動有“三級聯動”和“四級聯動”之分。“三級聯動”主要是指市局、區(qū)縣局、稅收管理員上下聯動匯聚縱軸的三位一體的管理制度。如濟南、晉城等就實行“三級聯動”管理制度。“四級聯動”是指通過構建貫通四級的稅收風險聯動控管體系，實行省局、市局、區(qū)縣局、稅收管理員的“四級聯動”管理制度。江蘇省國稅局就實行四位一體的稅源聯動管理制度。

其次，從聯動流程的角度看，稅源聯動管理制度是一種流程聯動。流程導向將稅源聯動管理制度納入稅收征管流程中，實行程序化操作，在上下級之間、部門之間、征管業(yè)務流程的主要環(huán)節(jié)之間，形成一個循環(huán)往復的工作流程，推動稅源管理分析、監(jiān)控、評估、稽查四個環(huán)節(jié)的良性互動。在流程聯動中各主要環(huán)節(jié)結成節(jié)點，每個環(huán)節(jié)在發(fā)揮其作用時，既能得到其它環(huán)節(jié)的呼應和有力支持，又能使自身的作用成果與其它環(huán)節(jié)共享。

再次，從聯動稅種的角度看，稅源聯動管理制度還可以在關系密切的稅種之間建立起稅種聯動制度。如房產稅、契稅與城鎮(zhèn)土地使用稅之間的聯動制度，增值稅與城市維護建設稅之間以及增值稅與所得稅之間的稅源聯動管理制度等。

最后，從聯動地域的角度看，稅源聯動管理制度可以在不同區(qū)域之間建立起地域聯動，這是一種更高級的稅源聯動管理制度。由于當前的稅源聯動管理制度還處于發(fā)展初期，各地的地域聯動實踐還尚未興起。稅源聯動管理制度的地域聯動能夠突破區(qū)域之間的信息壁壘，應對稅收實務中出現的“跨區(qū)縣外出管理證明書問題”(或異地工程問題)，因此，建立稅源管理的地域聯動非常必要。隨著稅源管理的地域聯動制度的成熟和完善，最終將形成一個全國“一體化”的稅源聯動管理制度，這是稅源聯動管理制度的最高形式。

(二)稅源聯動管理制度的生成機理

信息不對稱是信息失靈的一種具體表現形式?，F代信息經濟學認為，信息不對稱是指在經濟活動中的某些參與人所掌握的信息與另一些參與人所擁有的信息在數量和質量上存在著差異。這一方面表現為信息優(yōu)勢主體往往利用自己的信息優(yōu)勢地位去損害劣勢主體的利益，另一方面也表現為信息劣勢主體不能通過獲取及時有效的信息去維護自身的利益。稅收征管中的信息不對稱存在于多元主體之間，主要表現在三個方面：第一，納稅人和稅務機關之間的信息不對稱；第二，稅務系統(tǒng)內部的信息不對稱；第三，稅務機關與其他有關部門之間的信息不對稱。

信息不對稱作為一種“客觀存在”，是稅收征管實踐中的“常態(tài)”，為征管過程中的稅收風險提供了滋生的土壤。所謂風險，從經濟學的角度講，是指損害或損失發(fā)生的可能性。國際貨幣基金組織(IMF)的瑞典稅務專家Blickman和Wittberg則寬泛地認為風險是任何可能影響一個組織達到它的目標的事情。信息不對稱語境下的稅收風險，從主體的角度講，表現為稅收征管中的納稅人以及征收人員的雙重道德風險。按照傳統(tǒng)的理性人假設，追求自身效用最大化的納稅人在決定是否誠實納稅時取決于其對預期逃稅的“收益”與“成本”權衡的結果。在稅務部門信息不充分的情形下，一方面，納稅人利用私有信息，可能存在偽造、隱瞞收入以逃稅避稅的道德風險；另一方面，當居于信息劣勢的稅收征管部門不能正確地通過信息甄別制度來判斷選擇高質量(誠實守信)的納稅人時，將出現類似“劣者驅逐良者”的“逆向選擇”現象，即低質量(不誠實守信)的納稅人會越來越多，高質量(誠實守信)的納稅人會越來越少。對于稅務系統(tǒng)內部上下級稅務征收部門之間的信息不對稱現象而言，稅務征收人員可能存在的道德風險主要表現為以下兩種行為：偷懶，稅務征收人員為工作所付出的努力小于其已經得到的報酬；機會主義行為，主要反映在為了獲得“權力租金”，往往采用“設租”、“尋租”等手段，通過征納串通合謀個人效用，其努力的方向與上級稅務管理部門背道而馳。

稅收風險的存在是稅收風險管理的邏輯前提。美國學者Williams和HEins將風險管理定義為通過對風險的識別、衡量和控制，以最小的成本使風險所致損失達到最低程度的管理方法。認為風險管理是處理純粹風險和決定最佳管理方法的一套技術。綜合以上觀點，稅收風險管理是指稅務機關以風險管理理論為基礎，利用數理統(tǒng)計技術和信息技術研究稅收風險的發(fā)生規(guī)律，通過對稅收風險的識別、衡量和控制，以最小的成本，使稅收風險所致損失達到最低程度的最佳管理方法。稅收風險管理作為一種積極、主動的管理，提供了稅源控管的路徑和方向，進而提升了稅源管理的質量和效率。

稅源聯動管理制度作為一種新型的稅收征管方式，正好契合了信息不對稱語境下稅收風險管理和控制的需要，通過各稅收主體之間的信息聯動消解信息不對稱的困境，從而有效提高稅務部門對稅收風險進行管理和控制的能力。在稅收征管實踐中，稅源聯動管理制度不應當是一種“非典型性”制度，而應當是一項常態(tài)性的工作制度，通過納入日管工作體系，使稅收風險管理常規(guī)化、制度化，從而促進傳統(tǒng)征管方式向現代化征管方式的嬗變。

二、稅源聯動管理制度的法律缺陷

(一)法律制度缺陷

1稅源聯動管理制度缺乏稅收實體法依據。從稅收實體法的角度講，稅源聯動管理制度的執(zhí)行依據具有很強的行政命令色彩。我國一直存在稅法效力弱化和稅收立法行政化的傾向，稅收執(zhí)法行為大量依據行政解釋，直接導致了稅法效力的削弱，稅收法律關系也因此被扭曲。作為一種發(fā)端于稅收實踐中的稅收程序制度，稅源聯動管理制度的稅收行政化傾向則更為明顯，其零散而雜亂的行政執(zhí)行依據有違稅收法治原則。從稅源聯動管理制度的緣起可以看出，無論是稅源聯動管理制度萌芽初期，還是其形成時期，都離不開各級政府和稅務行政主管機關的大力推動；而政府和各級稅務部門所出臺的有關政策文件，是稅源聯動管理制度實踐最主要的執(zhí)行依據。這些執(zhí)行依據具有以下特點：一是文件層級低，目前有關稅源聯動管理制度的最高層級的文件是國家稅務總局的年度工作總結和工作要點；二是執(zhí)行依據的零散性和雜亂性，主要表現在國稅部門與地稅部門沒有統(tǒng)一行動，而是分別在自己的系統(tǒng)內部進行稅源聯動管理制度實踐，而且即使在國稅系統(tǒng)或地稅系統(tǒng)內部也都是各自為政。各地稅務部門的實施依據各不相同，其實踐效果也大相徑庭，從而不利于稅收法制的統(tǒng)一與稅收程序正義的實現。

2稅源聯動管理制度缺乏稅收程序法依據?！抖愂照鞴芊ā肥嵌愂粘绦蚍?，稅源聯動管理制度是一種稅收程序性制度，理應在《稅收征管法》中得到體現。然而現行《稅收征管法》對稅源聯動管理制度明顯缺乏其應有的指導作用。主要體現在以下方面：

第一，現行《稅收征管法》中稅務機關管理的被動性和事后性與稅源聯動管理制度中稅務機關管理的主動性和事前性之間存在矛盾。現行《稅收征管法》以納稅人的主動性和稅務管理機關的被動性為邏輯起點，忽視了納稅人的經濟人本性，以納稅人均具有高度的納稅自覺性為前提，過分強調納稅人的主動性和自覺性，要求納稅人主動進行稅務登記和納稅申報，并自覺進行賬簿、憑證管理，如若出現相反的情形，則稅務機關只能進行被動的事后救濟——稅務稽查。而稅源聯動管理制度則以稅務機關的主動性和納稅人的相對被動性為前提，強調無論納稅人違反納稅申報和進行賬簿、憑證管理與否，稅務機關都可以預先進行稅務信息的調查、收集與管理，因而這種管理更具有主動性和事前性。

第二，稅源聯動管理制度的信息化管理沒能在《稅收征管法》中得到具體體現。稅源聯動管理制度是一種科學化、精細化和信息化的稅收征管制度。稅源聯動管理機制的科學化體現在稅源聯動管理機制在風險識別——納稅評估——聯動應對的過程中，運用數據模型等科學方法進行分析；稅源聯動管理機制的精細化則體現在稅源聯動管理機制建立了一套以聯席會議為主導的、縱橫交錯的精細化管理體系；稅源聯動管理機制的信息化體現在稅源聯動管理機制的運行必須以信息平臺為依托，整合數據資源，以進行一體化的數據管理。稅源聯動管理制度的科學化、精細化和信息化必然要求《稅收征管法》對稅源聯動管理的信息化管理做出更加明確而具體的規(guī)定。然而現行《稅收征管法》僅在第二十三條規(guī)定了稅控裝置的推廣使用，由于《稅收征管法》規(guī)定的原則性，加之我國經濟發(fā)展的地緣差異，稅務信息失靈的狀況沒有得到根本改變：一是稅務信息呈靜止狀態(tài)，靠人工輸入的稅務登記信息資料往往在一段時間內未能及時變更；二是稅務信息的非真實性，納稅人隱瞞經營成果、設立假賬應付稅務檢查的現象時有發(fā)生；三是稅務信息的滯后性，實施集中征收、重點稽查后，有的地方形成以查代管、管理缺位的狀態(tài)，弱化了征前監(jiān)控，使準確的稅務信息呈現滯后性。

第三，《稅收征管法》中部門協調制度的法律規(guī)定不完善，導致稅源聯動管理中的“部門聯動”在實踐中缺乏可操作性?！抖愂照鞴芊ā返谖鍡l規(guī)定“地方各級人民政府應當依法加強本行政區(qū)域內稅收征管工作的領導和協調，支持稅務機關依法執(zhí)行職務”，在我國依法行政尚不完善、權力尋租在某些地區(qū)還頗為盛行的情形下，該條規(guī)定無疑從法律上為政府對稅收征管執(zhí)法的不當干預提供了法律依據；對于稅收征管中的部門協調問題，現行《稅收征管法》第五條僅原則性地規(guī)定“各有關部門和單位應當支持、協助稅務機關依法執(zhí)行職務”，至于究竟有哪些部門，具體的支持協助義務是什么，《稅收征管法》僅用兩個條款對工商管理部門及銀行等金融機構做出粗略規(guī)定，其他部門卻沒有含攝。此外，在“法律責任”一章中也沒有對不履行支持協助義務的行為規(guī)定相應的法律責任。沒有責任的約束無異于一紙空談，法律規(guī)定的原則性和模糊性是稅收實務中部門協調依靠“人情”而非“法律”的重要根源，部門協調制度的不完善在嚴重削弱稅源聯動管理制度的可操作性。

第四，《稅收征管法》對信息共享制度的規(guī)定過于原則，不利于稅源聯動管理制度中計算機輔助功能的有效發(fā)揮。《稅收征管法》第六條規(guī)定國家有計劃地利用現代信息技術建立信息共享制度，然而，計算機在稅收征管中雖然普及但使用水平較低，大多數僅限于以電腦代替手工勞動，而其信息共享、管理監(jiān)控、決策分析功能卻遠遠沒有發(fā)揮出來。稅務軟件開發(fā)各自為政，且層次低、投入高、浪費大，“以計算機網絡為依托”的征管模式沒有真正建立起來。

(二)法律理論缺憾

1稅源聯動管理制度中稅收契約精神之缺憾。長期以來，國家一直以“超社會”的形象在稅收法律關系中出現，納稅被定性為一種無償的行為。由于政府的強制征稅權被過度強化，導致納稅人與政府之間權利義務的失衡——監(jiān)督與制約制度缺位情形下，納稅人對政府征稅行為的軟約束與政府強勢征稅權力對納稅人弱勢權利的侵犯。

稅收契約論從一個全新的視角重新審視了國家與納稅人之間的權利義務關系，由于公共利益的需要，國家作為一個政治實體是人民與國家之間的契約，憲法中的稅收條款就是稅收契約，即人民向國家納稅——讓渡其自然財產權利的一部分，是為了能夠更好地享有其他自然權利以及在其自然權利一旦受到侵犯時可以尋求國家的公力救濟；國家征稅也正是為了能夠有效地、最大限度地滿足人民對國家的上述要求。由此可見，稅收契約關系是一種理性關系，雙贏互利是雙方締約的初始動機和目標訴求，納稅與征稅之間的邏輯關系在于：首先人民基于公共產品的消費需要與國家達成契約，讓渡自己的一部分財產權利，做出同意納稅的次優(yōu)選擇；而后產生國家征稅權，國家征稅權的行使在于為納稅人服務，保護納稅人的合法權利，而不是為了征管而征管。從這種意義上講，在稅收契約法律關系中，納稅人的權利是一種原生權利，屬于第一性權利；征稅權是一種次生權利，屬于第二性權利。

2稅源聯動管理制度中程序正義之缺憾。稅收契約論重新闡釋了國家征稅權的正當性來源，國家征稅權的正確行使離不開稅收征管程序正義的保障。程序正義對于稅收征管而言，不僅是稅收征管的必然要求，更是稅收征管實然的過程本身。稅收征管程序正義應當遵從以下原則：(1)程序法定原則，即稅收的征管程序不僅必須由法律規(guī)定，而且規(guī)定應當盡可能明確而不致出現歧義，其精神實質是通過明確具體的法律規(guī)定排除或限制行政機關在稅收問題上的自由裁量權；(2)程序透明原則，即稅收的征管程序應當以成文法的形式予以公布，為納稅人的決策行為提供合理的預期；(3)程序民主原則，即稅收征管程序的各方主體應當在充分協商與對話的基礎上全程參與稅收征管程序的制定、執(zhí)行和遵守等各個環(huán)節(jié)；(4)程序平等原則，即程序與平等相互依存，程序正義的理念內生于稅收征管程序中各方主體之間的對等關系，且平等地受到法律的追究。

稅源聯動管理制度通過稅收信息資源的聯動整合，為稅務部門提供及時的稅收信息和準確的執(zhí)法依據，使稅收征管工作有的放矢，在一定意義上有助于稅收程序正義的實現。但是，如果以稅收征管程序正義的四大原則為視角重新審視稅源聯動管理制度，不難發(fā)現存在以下缺憾：

第一，有違程序法定原則。從前面有關稅源聯動管理制度緣起的考察中可以知道，目前實務部門所推行的稅源聯動管理制度的依據大多散見于省、市一級稅務部門的工作計劃、工作總結或工作意見之中，稅源聯動管理制度所出現的最高級別的文件是國家稅務總局的工作總結和工作要點。由于缺乏法律上的依據，在稅源聯動管理實踐中，稅務行政機關的自由裁量權很大，更多地體現為一種各自為政的行政行為而非制度化的法律行為，呈現出個別性、政策性、零散性、地方性的特點。

第二，不符合程序透明原則的要求。稅源聯動管理制度發(fā)端于稅收實踐，以各具特色的不同層級的稅務機關文件為指導。稅務機關的文件是一種內部政策性文件，缺乏普適性和透明性特質，致使稅收行政相對人——納稅人對稅源聯動管理制度的運行方式缺乏合理的預期，作為“理性經濟人”，納稅人無法在充分掌握稅源聯動管理制度信息的情形下做出戰(zhàn)略決策，以實現自身利益“最大化”。

第三，與程序民主原則不相契合。稅源聯動管理制度是稅收實務部門基于稅源控管需求所進行的征管方式的實踐試煉，是稅收征管權實現的創(chuàng)新途徑。在這一創(chuàng)新過程中，稅收征管部門始終處于積極主動的主導地位，而納稅人則處于消極被動的服從地位。稅源聯動管理制度并非源自于稅收征納主體之間協商對話的結果，而是稅收行政部門的單方意志的體現，因而當前的稅源聯動管理制度中缺乏納稅人的民主參與。

第四，有違程序平等原則。由于稅源聯動管理制度有違程序法定原則、程序透明原則和程序民主原則的精神實質，程序正義的理念很難內生于稅源聯動管理制度的設計運行之中，在缺乏制度約束的情形下，稅務行政部門出于自身的利益偏好，難以在其制定的內部文件中“自縛手腳”以彰顯納稅人的利益訴求。綜觀目前稅收實踐中林林總總的稅源聯動管理制度，發(fā)現其中唯獨缺乏稅務行政部門征管責任的制約制度。

3稅源聯動管理制度中納稅人權利保障之缺憾?！捌跫s是意志自由的雙方所作出的合意，這種合意來自平等、友好的協商。協商是契約的重要理念，體現出一種雙向交流與溝通的精神，這一點在習慣于以單方意志思考的行政領域尤顯得難能可貴，它能彌補權力行政的不足，讓納稅人參與到優(yōu)化稅務行政的過程中。”稅收契約論的精神實質在于政府對納稅人利益格局的重新調適，實現政府與納稅人應然角色的回歸，通過法律制度的設計弱化甚至消解征稅權的強勢性以保護納稅人的合法權利，因此，納稅人享有權利是稅收契約論的應然之義。納稅人的權利一般包含以下內容：(1)限額納稅權；(2)稅收優(yōu)惠權；(3)稅收秘密權；(4)稅收回避權；(5)稅收知情權；(6)取得憑證權；(7)稅收救濟權。由于稅源聯動管理制度缺乏雙向交流制度，在法律的視域下，稅源聯動管理制度存在著納稅人權利缺乏保障之缺憾。

第一，稅源聯動管理制度難以保障納稅人的稅收秘密權。稅源聯動管理制度主要依賴于橫向聯動制度消解部門之間的信息不對稱障礙，由于現行《稅收征管法》僅原則性地規(guī)定了部門之間的協助義務，至于部門之間應當怎樣協助、其它部門應當在多大程度上進行信息披露、在信息披露(或者聯動)過程中應當如何保障納稅人的信息秘密權等，《稅收征管法》沒有做出明確規(guī)定，稅源聯動管理制度也缺乏統(tǒng)一的度量。可見，由于缺乏法律的規(guī)制，稅源聯動管理制度在矯治稅收信息不對稱的同時，也為稅務部門征稅權的不當行使提供了運作空間，為侵犯納稅人的稅收秘密權提供了便利。

第二，稅源聯動管理制度不利于保障納稅人的稅收知情權。如前文所言，由于現行的稅源聯動管理制度僅以內部文件的形式規(guī)制，缺乏普適性和透明性，由此極易導致納稅人與稅務機關之間的信息不對稱，納稅人可能因對稅源聯動管理制度的內容、程序等信息缺乏了解而無法做出合理預期，從而不利于保障納稅人的稅收知情權的行使。

第三，稅源聯動管理制度未能很好地與稅收優(yōu)惠權對接。稅源聯動管理制度是稅收風險控制理念下的產物，稅收風險的深層次根源來自于納稅人的信用風險，對于納稅人信用風險的防范可以采取以下措施：(1)對納稅人予以外在的制度約束，即加強稅源控管；(2)對納稅人進行內在的激勵，即建立與稅收優(yōu)惠權相對接的納稅人信譽等級制度。但是目前的稅源聯動管理制度只是稅務行政機關的單方管控行為，盡管某些地區(qū)實行了納稅人信用等級制度，但就總體而言，稅收部門尚未普遍建立起納稅人信譽等級制度。即使建立了納稅信用缺失等級監(jiān)控制度，也未能將這一制度與納稅人的稅收優(yōu)惠權相對接，以至于既不利于稅源聯動管理制度運行中納稅人的主動性和積極性的發(fā)揮，也不利于納稅人稅收優(yōu)惠權的有效行使。

第四，納稅人的稅收救濟權利在稅源聯動管理制度中缺乏實現的途徑。由于稅源聯動管理制度只是一種政策化的征管權運行方式，而非一種法制化的稅收征管方式，稅務部門基于本位主義思想，僅從征管權的行使和稅收風險控制的角度設計稅源聯動管理制度，而忽視了對納稅人的稅收秘密權、稅收知情權等權利的保障和救濟。

三、稅源聯動管理制度的法制化進路

(一)稅源聯動管理制度的法制化

實踐是源，理論是流，理論來源于實踐，又指導實踐。學界應當在論證思辨中尋求稅源聯動管理制度與稅法精神理念的對應、關聯與轉換，以一種主動化的進路滲透到稅源聯動管理制度實踐中，并在實踐中得到檢驗與修正，從而達到稅源聯動管理制度與稅法精神理念之間的契合與互動。為此，法學界應當從法理層面積極回應稅源聯動管理制度。然而據現有資料顯示，盡管稅源聯動管理制度已經實施兩年有余，但是實務部門從經驗和方法的角度探討較多，學術界的理論探討較少，法學界的回應則更為遲緩——目前幾乎尚未對稅源聯動管理制度的法學理論進行探討。稅源聯動管理制度背后的法之源在哪里?法之理是什么?稅源聯動管理制度是否關涉稅收程序正義與納稅人權利保護問題?稅源聯動管理制度的法律性質是什么?稅源聯動管理制度的主體和客體范疇應當如何界定?……等等，學界尤其是法學界應當進行充分地論證。

稅源聯動管理制度發(fā)端于稅收征管實踐，是工業(yè)化、信息化進程中稅收管理面臨新機遇與新挑戰(zhàn)背景下的產物。實踐需要理論的升華與指導，更需要法律的規(guī)制和完善，否則實踐將因缺乏理性而迷失方向，因缺少法治而喪失正義。法制化是稅源聯動管理制度在現代法治社會中應然的路徑選擇。

所謂稅源聯動管理制度的法制化，是指國家立法機關借助于一定的立法程序，將稅源聯動管理制度的實踐活動從政策層面上升為法律制度的活動。其核心內容是將稅收政策實踐轉化為法律規(guī)范。稅源聯動管理制度的法制化并非緣于稅收實踐的單方需求，而是稅收實踐與法律相互需要的產物。稅源聯動管理制度的法制化應當依循以下向度：一是理論指導實踐，稅法理念與法治精神應當主動滲透到稅源聯動管理制度的實踐工作中以指導實踐，并在實踐中進一步檢驗與修正，這是一種主動的法制化；二是政策實踐法制化，稅源聯動管理制度政策實踐的演進需要借助法力的強勢而將其實踐化為最基本的法律制度，這是政策實踐對法律功能的需求，是一種被動的法制化。這兩個向度的關系在于：前者是后者的前提和基礎，只有蘊含著法治精神的實踐政策才有可能轉化為法律；后者是前者的升華，實踐政策經過法律程式的分析、評估、篩選與凝煉而具有成熟穩(wěn)定的品格，并以法律制度的形式存續(xù)下來。

(二)稅源聯動管理制度的法制化進路

1稅源聯動管理理論的法制化——稅法基本理念的融入。(1)遵循稅收法定主義原則，克服稅法的行政化傾向。稅收法定主義，是英國近展的產物。稅收法定主義主要包括兩個方面的內容：一是稅收要件法定主義，這是稅收立法的準則，包含稅收要件明確的要求；二是稅務合法性原則，這是稅收執(zhí)法的準則。按照稅收法定主義原則，一方面，應當進行形式上的稅源聯動管理制度立法。在稅源聯動管理的具體法律制度設計中，應當就有關稅源聯動管理的聯動主體、聯動對象、聯動關系、聯動準則和聯動程序等，應盡可能地在實體法律中做出明確的規(guī)定；另一方面，稅務機關應當嚴格依法征稅，不允許逾越稅法的規(guī)定而隨意擴大征稅權利，以行政性規(guī)定取代法律的規(guī)定，以至于在稅源聯動管理制度中違反程序正義原則，忽視對納稅人基本權利的尊重。此外，在當前稅源聯動管理制度存在法律漏洞的情形下，為保證法律的安定性和可預測性，應當嚴格遵循稅收法定主義原則，禁止稅務行政機關對稅法漏洞進行補充，克服稅源聯動管理制度的行政化傾向。(2)尊重納稅人的基本權利，契合稅法契約精神。稅收契約論以全新的視角重新闡釋了國家與納稅人之間的權利義務關系，是對“稅收國家主義”的修正，稅收契約精神是現代民主制度與法制觀念的產物。鑒于稅源聯動管理制度與納稅人權利保障的嚴重疏離，稅源聯動管理制度在注入稅收程序正義理念的同時，還應當彰顯納稅人權利保障的現代法治精神：通過消解信息聯動與稅收秘密權之間的緊張關系確保納稅主體的稅收秘密權不受侵犯；通過征稅主體與納稅主體之間的聯動制度保障納稅人的稅收知情權的行使；通過納稅人信譽等級制度與稅收優(yōu)惠權的對接，調動納稅主體自覺納稅的積極性；通過稅收行政復議與行政訴訟制度的不斷完善，為納稅人的權利救濟提供最后的保障。(3)遵守稅收程序正義，彰顯現代法治精神。稅收程序正義是弱化甚至消解征稅權的強勢性，以保護納稅人合法權利的根本保障，稅源聯動管理制度法制化是一項復雜的系統(tǒng)工程，需要在長期的實踐試煉中融入稅收程序正義的理念，體現稅收法治的精神實質。鑒于稅源聯動管理制度中稅收程序正義的缺失，我們首先應當融入稅收程序正義的精神理念：通過權責統(tǒng)一的稅收征管制度，適當約束稅務行政機關的自由裁量權；通過協商對話、民主參與等制度的建立，使稅源聯動管理制度更加透明化、民主化與平等化。

2稅源聯動管理制度的法制化——現行《稅收征管法》的完善。稅源聯動管理制度是稅收實踐試煉的結晶，具有科學化、精細化和信息化的現代性特質，是稅收征管方式從傳統(tǒng)走向現代的路徑選擇。法律制度的形成及其功能進化源于社會實踐的變遷，稅源聯動管理制度作為一種新生的稅收征管制度，應當在新一輪《稅收征管法》的修訂中得到回應。

作為一種征管方式的創(chuàng)新制度，盡管稅源聯動管理制度的所有制度不可能在《稅收征管法》中得到全面體現，然而現行《稅收征管法》可以在“稅款征收”一章增加專門性條款對稅源聯動管理制度做出原則性的規(guī)定，并在此基礎上將與稅源聯動管理制度密切相關的條款進行細化和完善卻是切實可行的。(1)修訂和完善《稅收征管法》第五條、第十五條、第十七條。部門之間的協作是橫向聯動的重要法律依據，但是現行《稅收征管法》第五條僅做了原則性的規(guī)定；就具體的協助部門而言，《稅收征管法》第十五條和第十七條僅對工商管理部門和銀行等金融機構做了粗線條的規(guī)定，而對于國稅部門與地稅部門之間的協助義務、稅務部門與審計部門、國土房管部門、交通部門等與稅收征管工作密切相關的其他部門的協助義務，《稅收征管法》沒有做出具體規(guī)定，更沒有規(guī)定相應的法律責任。因此，稅源聯動管理制度的橫向聯動法律依據不足，在新一輪的《稅收征管法》修訂工作中應當對此予以完善。(2)修訂和完善《稅收征管法》第六條。健全稅源聯動管理制度的關鍵在于依托信息共享制度打破信息瓶頸，然而現行《稅收征管法》僅用一個條文進行了粗略的規(guī)定，信息共享制度應當如何構建?主體是否就只能是抽象的“國家”?信息共享制度中每個信息共享者應當享受何種權利?履行何種義務?遵守什么樣的信息共享規(guī)則?信息共享制度的主體在不履行義務、不遵守規(guī)則時應當承擔何種法律責任?等等，《稅收征管法》需要做進一步的明確規(guī)定。(3)修訂和完善《稅收征管法》第二十三條?，F行《稅收征管法》第二十三條對稅控裝置的使用做出了規(guī)定，但仍有不完善之處：一是“納稅人”作為“安裝、使用稅控裝置”的義務主體是否具有法律上的正當性有待進一步探討；二是可以將“稅控裝置使用”的有關制度與稅源聯動管理制度中“稅收信息化平臺”的建立和完善相結合。

3．稅源聯動管理制度的法制化進程。稅源聯動管理制度既關涉稅收實體問題，也關涉稅收程序問題，是實體與程序的有機統(tǒng)一體，因而不宜也不可能將稅源聯動管理制度的實體制度與程序制度進行割裂，而應在相應的稅收實體法與程序法中分別做出規(guī)定。在條件成熟的情況下，制定一部統(tǒng)一的《稅源聯動管理制度單行條例》是稅源聯動管理制度未來的路徑選擇。關于《稅源聯動管理制度單行條例》的具體制度設計，并非是一蹴而就的事情，需要一個漫長的實踐創(chuàng)新與理論探討過程，但就《稅源聯動管理制度單行條例》制定的成熟時機而言，至少應當具備以下條件：第一，稅源聯動管理制度在稅收實踐中經反復試煉而趨于成熟；第二，稅源聯動管理制度由內部政策上升為國家政策，由區(qū)域政策上升為全國統(tǒng)一政策，且具有一定程度的穩(wěn)定性；第三，理論界尤其是法學界在稅源聯動管理制度實踐與政策研究的基礎上，對稅源聯動管理制度的法之源和法之理進行了卓有成效的探討，對稅源聯動管理制度的法律制度設計進行了充分的證成。

法律與實踐是一種互動互生的關系：法律的建構與運行是實踐的，而非冥想的，它需要回應和關注社會發(fā)展的需求以獲得旺盛的生命力；實踐的踐行與運作是制度化的，而非零碎的，它需要法律的支持與調適以獲得普適性的品格。稅源聯動管理制度是內生于稅收實踐的社會產品，需要一個漫長的法制化的過程，實踐的試煉——政策的指導——合理性與正當性的法律證成是稅源聯動管理制度法制化必經的歷程。

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第4篇：稅收征管法修訂范文

    [論文摘要]納稅申報是稅收民主的一種具體體現形式,基于此,世界各國普遍建立了納稅申報法律制度。我國的納稅申報法律制度也已經有20年的歷史,其間經過多次修改和完善。也曾極大地促進了稅收法制與稅收民主的進程。但從總體來看,我國現行的納稅申報法律制度依然存在相當多的問題,不僅與稅收征管改革不配套,還存在侵害納稅人權益的問題。因此,有必要修改相關法律法規(guī),以完善我國的納稅申報法律制度。

    一、納稅申報是稅收民主的具體體現

    稅收法定原則是“稅法的最高法律原則”,因而,在當今社會,納稅義務皆因國家稅法而產生,或者說,國家稅法是納稅義務產生的基礎與根據。但是,納稅義務的成立并不等于納稅義務的確定,因為在課稅法定原則下,抽象的納稅義務的成立只是稅收法律關系產生的條件或事實,在未經過征納雙方的認可之前,它也就是一個條件或者事實。要使抽象的納稅義務落實為具體的可實現的納稅義務,還須按照稅收程序法規(guī)定的要求,對納稅義務及其程序予以確認。

    眾所周知,在課稅法定主義原則下,納稅人、稅率、納稅期限等都是相對固定的,對納稅義務的大小并不發(fā)生實質性的影響,只有計稅依據即應稅收入與應稅所得處于不斷的變化中,并對納稅義務的大小產生決定性的影響。很顯然,對納稅義務的確認,實際上就是對納稅人應稅收入與所得進行確認。但是,直接掌握和了解納稅人收入與所得信息的,只有納稅人自己,包括稅務機關在內的其他任何部門都是通過納稅人來了解其收入與所得信息的。因此,在納稅人未向稅務行政當局報送收入與所得信息的條件下,稅務機關要得到這些信息只能到納稅人的生產經營場所進行檢查。但這無疑是一件費時費力的事情,不僅會引發(fā)稅收行政效率低下,也不符合現代的稅收民主思想,因而,這種由稅務行政當局單方進行確認的做法并不可取。

    在長期的稅收征管實踐中,人們最終發(fā)現,先由納稅人依照法律規(guī)定,在發(fā)生法定納稅義務時向稅務行政當局報送書面報告,確認其納稅義務,再由稅務行政當局審核、監(jiān)督的做法更為有效。按照這種思路,納稅義務的確定原則上由納稅人自己進行,只要其申報符合法律的規(guī)定,且不存在怠于申報以及不實申報等情形,稅務行政當局即無須介人,也無權介入。由于這種申報納稅的方式具有讓納稅人自主地、民主地分擔國家在行政上的各種課稅事務的功能,而被認為是一種國民主權基礎上的最佳的確定稅額方式。于是,現代意義上的納稅申報法律制度得以建立和發(fā)展,并為當今世界各國所普遍采用。世界各國的稅法普遍都要求納稅人向稅務機關報送納稅申報表,全面和準確地進行所得、財產、支出等事項的申報。

    事實上,這種納稅人自主確定納稅義務的申報制度的建立并不單單體現了稅收民主的思想理念,而且也具有法律上的意義:第一,納稅申報制度有利于依法治稅。由納稅者自主確定其納稅義務,有利于減少行政機關的自行擅斷和徇私舞弊。稅務機關只是在納稅人未依法申報和申報不當的情形下履行補充性職責,使得征納雙方以稅法為依據互為監(jiān)督。第二,符合稅收公平和效率要求。讓納稅者自己來承擔申報義務,有助于實現公平課稅的目標;納稅人廣泛參與各種課稅功能,又能極大地提高稅收征管的效率,減少行政機關有限資源的制約。第三,自主納稅申報方式有助于提高國民的納稅意識和權利意識。讓納稅者自身承擔申報義務,能促使納稅人提高依法納稅意識,形成牢固、健康的主動履行納稅義務的觀念。在此過程中,會促使納稅人積極關心稅收的來龍去脈,對決定稅收用途的機構、人員行使監(jiān)督職責,積極維護自身的權利。

    二、我國現行納稅申報法律制度的弊端分析

    我國納稅申報法律制度的建立只是近二十多年來的事情。1986年4月《中華人民共和國稅收征收管理暫行條例》的制訂,標志著我國著手建立納稅申報法律制度。1992年9月制定的《中華人民共和國稅收征管法》則標志著納稅申報制度在我國正式成為一項稅收法律制度。2001年5月1日施行的新《中華人民共和國稅收征管法》(以下簡稱《稅收征管法》)以及2002年10月15日施行的《中華人民共和國稅收征管法實施細則》(以下簡稱《稅收征管實施細則》)等,則進一步完善了我國的納稅申報法律制度。

    應該說,我國現行的納稅申報制度在規(guī)范稅收征管,保護納稅人權利方面發(fā)揮了重要的作用。但是,從總體上看,現行的納稅申報法律制度還存在不少問題,并在相當程度上影響了稅收法治。可以概括為以下幾個方面:

    第一,現行稅收法律法規(guī)所確定的納稅申報期限相對復雜和混亂,不便于納稅人實際操作。新《稅收征管法》第二十五條規(guī)定,納稅人必須按照法律、行政法規(guī)或者稅務機關依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的納稅申報期限等辦理納稅申報。如《增值稅暫行條例》規(guī)定:增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日或者一個月,究竟選擇哪一種則由主管稅務機關確定。《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定是:營業(yè)稅的申報期限分別為5日、15日或者一個月,具體的納稅申報期限也由主管稅務機關確定?！镀髽I(yè)所得稅暫行條例》則規(guī)定,納稅人應當在月份或季度終了后15日內進行所得稅納稅申報?！秱€人所得稅法》則規(guī)定納稅人(含扣繳義務人)應當在次月7日內將應納稅款或所扣繳的稅款申報繳納入庫。如此等等,規(guī)定極不統(tǒng)一。在實際的稅收征管工作中,主管稅務機關一般要求納稅人在次月1~10日內申報繳納營業(yè)稅、增值稅等流轉稅,在1~15日內申報繳納企業(yè)納所得稅,在1~7日內申報繳納個人所得稅。面對這樣的納稅申報期限規(guī)定,納稅人在15天內可能要進行三次申報。為了節(jié)約納稅成本,納稅人最合理的選擇就是在7日前一次性完成所有的申報。但是,這樣對納稅人來說也是不方便的,工作強度和難度都增大了,而且申報的準確率會大打折扣。從實際情況看,將納稅申報期集中在1~10天左右也不妥。在每個征收期內,征收服務大廳內都會出現人滿為患的局面。但是征收期一過,申報大廳內就再也難得見到納稅人了。

    第二,現行的納稅申報制度與稅收征管改革不相協調。應該承認,規(guī)定每月的l一10日為納稅申報期即稅款征收期,在稅收征管改革之前的“保姆式”的稅收征管模式之下是有其合理性的,因為當時稅務人員是征管查集于一身的,既要負責稅款的征收,又要負責稅收稽查,還要負責稅收資料的整理與歸檔管理,因而規(guī)定每月用10天進行稅款征收,其余20天進行稅務稽查和資料的管理是比較科學的。但是現在稅收征管模式發(fā)生了變化:一是納稅人的數量迅速增多,幾乎每4~5年就會翻一番;二是各地稅務機關都實行了征收、管理與稽查的分離,稅款征收已經走上了專業(yè)化道路,如果仍然延用舊體制下所形成的申報期限的規(guī)定顯然不妥。

    第三,在納稅申報資料方面,現行納稅申報制度存在與財務會計制度不協調的問題。新《稅收征管法》第二十五條第一款規(guī)定:“納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務機關依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報期限、申報內容如實辦理納稅申報,報送申報表、財務會計報表以及稅務機關根據實際需要要求報送的其他有關資料?！边@里《稅收征管法》使用了“財務會計報表”字樣,根據現行的會計法律法規(guī),所謂的“財務會計報表”只是“財務會計報告”的一部分。《會計法》第二十條第二款明確規(guī)定“財務會計報告由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成?！笨梢娯攧諘媹蟊碇皇秦攧諘媹蟾嬷械囊粋€組成部分,在一般情況之下,“財務會計報表”并不可能單獨存在,單純的“財務會計報表”也并不能說明納稅人的財務經營狀況。而稅務機關使用納稅人的財務會計報告資料是為了分析納稅人的業(yè)務經營情況、財務狀況、現金流量情況,利用其中與納稅申報的勾稽關系,為稅收征管服務。因此,稅務機關需要的并不僅僅是納稅人的財務會計報表,而是全部的財務會計報告。

第5篇：稅收征管法修訂范文

關鍵詞：稅收征管 和諧稅收 稅源監(jiān)控 稅務服務

稅收征收管理指稅務機關按照法律、行政法規(guī)的規(guī)定,對納稅人履行納稅義務進行的組織管理、監(jiān)督稽查以及對其應納稅款征收入庫的稅務活動。我國的《稅收征收管理法》經過不斷的改革和修訂，已經奠定了稅收征管法律體系的基礎。近年來稅收征管改革取得了不少成效：作為國家財政主要來源的稅收收入不斷地增長，居民的納稅意識也在逐日提高，稅收征納環(huán)境逐漸科學法制化。一方面在充分肯定稅收征管工作取得成果的同時，另一方面我們也應當認識到在復雜多變的經濟發(fā)展過程中，迫切需要構建和諧創(chuàng)新的稅收征管制度。

一、 我國現行稅收征管制度存在的若干問題

（一）我國稅收征管法律體系尚不完備

我國的《稅收征收管理法》是具有綜合性的稅收程序法，其規(guī)定是宏觀綱領性質的，并沒有對稅收征管方面的具體操作做出細致規(guī)定。稅務管理的相關規(guī)定出自國家稅務總局制定的部門規(guī)章，相對于法律的效力，部門規(guī)章的效力較低且內容也不盡規(guī)范。法律的權威性和由國家強制力保證實施的特性，所以說，完備健全的稅收征管法律是構建和諧稅收征管制度的前提和保障。

（二）稅務機構設置不甚科學合理

自從1994年我國實行分稅制，我國成立國稅、地稅兩套稅務系統(tǒng)。雖然兩大稅務部門管理的內容有差別，但法律法規(guī)對其稅收征管適用的程序基本上是一致的。同一納稅主體面對國稅、地稅兩家稅務部門，稅務申報、登記、監(jiān)管，難免在程序和手續(xù)上發(fā)生復疊。有經濟學者就認為：這不僅影響了稅收征管效率，在一定的程度上加重納稅人的經濟和精神負擔。由于我國稅務機構設置極力與行政機構相匹配，與稅源分布存在脫節(jié)現象，不利于我國稅收的征收和管理。

（三）稅收征管過程中監(jiān)控不足

稅收征管過程中首先是對稅源監(jiān)控，客觀準確、及時的獲取納稅人的涉稅信息，是實現稅收征管目標的前提。隨著現代經濟發(fā)展的日新月異，稅務申報、稅務登記、稅務檢查此類傳統(tǒng)的稅源控制已經陳舊，因此，創(chuàng)新有力的稅源監(jiān)控手段必不可少。稅務機關柜臺式的征管服務，對納稅人生產、經營的動態(tài)變化欠缺有效的事中監(jiān)控，為確保申報稅額的真實性須設立有效跟蹤服務。

（四）稅務人員綜合素質需進一步提高

稅務征管不僅關系到社會的和諧穩(wěn)定，更代表著黨和政府在公眾中的地位和形象。稅務人員需牢固樹立“聚財為國，執(zhí)法為民”的服務理念，不斷提高自身的綜合素質。在業(yè)務水平上，稅務人員應刻苦鉆研，加強理論和技能的提高，不斷更新自己的知識，如現代信息技術的掌握和財會、法律知識的熟知。對稅務人員的品德提高尤為重要，深刻領悟為人民服務的真諦，堅守稅務工作的道德理念，勤于吃苦，樂于奉獻。

二、 和諧稅收征管制度的要求

（一）依法征管，公正公開

稅收的首要原則是稅收法定主義，稅收的強制性、無償性、固定性，納稅主體的權利義務由法律規(guī)定，稅收征管程序也由法律嚴格規(guī)定。依法治稅才能杜絕稅務執(zhí)法的隨意性，充分保障和維護納稅人的合法利益。公正公開公平透明的稅收體制，是建立和諧稅收征管制度的基礎。擴大納稅主體的知情參與權、監(jiān)督異議權，充分營造服務、尊重、優(yōu)待納稅人的良好氛圍，使和諧的納稅工作得到社會公眾的支持。

（二）高效便捷原則

現代稅收要求以最小的稅收成本獲得最大的稅收收入，簡潔高效的和諧征管機制是構建節(jié)約型社會的應有之義。在明確和可操作的稅收征管程序下，盡量的簡化。創(chuàng)新設計稅收征管模式，以滿足不同納稅主體的要求。積極地應用現代科技，充分利用信息技術的支撐作用，轉向現代化、信息化、網絡化的稅收征管方式。

（三）誠信納稅，促進發(fā)展

和諧稅收征管制度的重要指標是納稅人誠信問題，為納稅主體建立誠信檔案和相應的獎勵措施，有助于對納稅人的信用進行科學評估，增大稅收征管過程中的人文主義關懷。科學發(fā)展觀的根本要求是發(fā)展，促進經濟發(fā)展是和諧稅收的最終目標。和諧稅收要求建立文明、廉潔和服務型稅收，納稅主體誠信納稅，稅務機關對小企業(yè)提供必要政策性扶持，對成長期企業(yè)加大服務，心系企業(yè)發(fā)展，促進企業(yè)發(fā)展，幫助企業(yè)發(fā)展。

三、 和諧稅收征管制度的構建

（一）健全稅收征管法律體系

科學規(guī)范的稅收法律體系，有利于加快稅收法制化的進程。完善稅收征管的實體法程序法，明確稅收的法律地位。在注重法律的強制性同時，也應關注其可操作性和其他法律法規(guī)的協調統(tǒng)一。特別是關于稅務爭議救濟的立法，做好與行政處罰法的銜接工作，盡量地避免各部門法之間的沖突。充分賦予納稅主體的稅務救濟權利，這樣才能保障稅務機關依法征稅，監(jiān)督稅務機關和稅務人員的工作，最大限度的保障納稅人的合法權益，真正的做到推進依法治稅。

（二）優(yōu)化征管機構的設置

改變過去嚴格按行政區(qū)域設置的情況，依據經濟區(qū)域設置稅務機構，有利于降低稅收成本，順應經濟發(fā)展的需要。在經濟區(qū)域中心，設置辦稅服務機構，為納稅人提供優(yōu)質高效的服務。為充分利用稅收信息提高稅收征管效能，可以采取稅收信息共享的模式，進一步優(yōu)化設置稅制機構。

（三）實施科學化、精細化管理

實施稅收科學化、精細化管理是構建和諧稅收征管制度的保障，也能從根本上提高征管的效率和水平。首先稅務機關應完善內部管理機制，創(chuàng)新管理理念和轉變工作模式。通過推行稅收管理員制度、嚴格稅務登記制度、加強稅源分析和動態(tài)監(jiān)控來提高稅源控管的能力。其次務必提高稅收管治力，強抓稽查工作。統(tǒng)一組織稅收專項檢查，健全稽查依法辦案責任制。最后是利用現代科技，做到職能信息資源互聯互通互監(jiān)共享。

（四）重視稅務宣傳，優(yōu)化稅務服務

繼續(xù)開展系統(tǒng)聯貫、科學規(guī)范的稅收宣傳和教育工作，從小培養(yǎng)公民納稅光榮的意識，真正做到稅收法律深入人心。稅收征管制度向著管理服務型轉變，將切實提高納稅服務水平作為稅收征管工作的重要內容。定期強化稅務干部和稅務人員的培訓教育，不斷提高他們的綜合素養(yǎng)和服務水平。

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第6篇：稅收征管法修訂范文

一、電子商務的涵義和特征

（一）電子商務的涵義

電子商務作為一個名詞已經日漸為人們所熟悉，但對于電子商務涵義，不同的組織，其理解也略有差異，但總的來說可以劃分為廣義說和狹義說兩種。廣義說認為電子商務就是指一切以電子技術手段所進行的、一切與商業(yè)有關的活動。在廣義的電子商務的概念下，可將一切現有的或者將來可能出現的通訊計算機技術的商業(yè)化應用，納入電子商務的范圍之內。狹義說則認為電子商務是指以因特網為運行平臺的商事交易活動，即因特網電子商務(ELECTRONICCOMMERCE)。這是目前發(fā)展最快，前途最廣的電子商務形式，是電子商務的主流。

（二）電子商務的特征

由于電子商務是利用互聯網提供的信息網絡在網上進行的商務活動，因而具有傳統(tǒng)商務不可比擬的特征：

1、全球性?；ヂ摼W打破了地域距離限制，是一個完全開放的網絡。電子商務充分利用了互聯網這一優(yōu)勢，開辟了巨大的網上商業(yè)市場，拓寬了交易空間，給企業(yè)帶來更廣闊的發(fā)展前景。

2、流動性。任何人或企業(yè)，只要擁有一臺可以連接互聯網的電腦，就可以通過網絡參與國際貿易活動。因此，參與電子商務的交易雙方不必在某地建立傳統(tǒng)商務活動所需的固定場所，甚至一筆交易的各項進程都有可能在不同的地方完成。

3、隱蔽性。越來越多的交易都被無紙化操作和匿名交易所代替，不涉及現金，無需開具收支憑證，作為征稅依據的賬簿、發(fā)票等紙質憑證已慢慢被電子表單、記錄、文件所替換。這些新的變化，大大增加了電子商務的隱蔽性，加大了稅收稽查的難度。

4、數字化。電子商務以電子流代替了實物流，傳統(tǒng)的實物交易和服務被轉換成數據，在互聯網上傳輸和交易。這一點，影響了傳統(tǒng)稅收原則的運用，并給稅務管理帶來困難。

二、電子商務對傳統(tǒng)稅收法律制度帶來的影響

（一）電子商務對傳統(tǒng)稅收法律制度的積極意義

電子商務的發(fā)展給現有的稅收法律制度帶來了改革和發(fā)展的機遇，如果正確應對，無疑可以推動現有制度的向前發(fā)展。具體來說，電子商務對傳統(tǒng)的稅收法律制度具有以下積極意義:

1、提供新的稅源。電子商務的迅速發(fā)展，使在線交易的金額急劇上升，給流轉稅提供了新的稅源。同時，由于電子商務減少了商品交易的中間環(huán)節(jié)，使流通成本大大降低，從而提高了企業(yè)的商業(yè)利潤，給所得稅提供了更多的稅源。而隨著電子商務市場的不斷發(fā)展，納稅人的數量也會大量增加，從而增加了政府的稅收來源。

2、減少稅收成本。電子商務是通過網絡實現一系列交易活動的，包括售前服務、交易和支付以及售后服務的商業(yè)運作過程。電子商務的出現大大減少了征稅點，生產商由于可以直接向消費者供應貨物而成為供應商，它可以與消費者直接交易，減少了中間環(huán)節(jié)，稅款的征收可以一次完成，從而使征稅點大大減少，節(jié)約了稅收成本。

3、促進稅收征管的現代化。電子商務帶來的無紙化交易，使賬簿、憑證都無紙化，即在計算機網絡中以電子形式出現，而這些電子憑證又可以被輕易修改，并且不留任何痕跡；同時，電子銀行的出現使電子貨幣可以在稅務機關毫無察覺的情況下完成納稅人之間的付款結算業(yè)務，這些新情況都使得現行稅收征管制度失去了基礎。為了改變在電子商務稅收中的被動局面，稅務機關必須以計算機網絡為依托，進行稅收征管改革，提高稅務管理的電子化程度。

4、促進國際稅收協作。互聯網的發(fā)展可以使跨國機構輕而易舉的分布于世界各地，只需一臺電腦、一個調制解調器和一部電話就可以建立一個新的網址，實現網上交易。這些新情況導致各國間因稅收爭議而引發(fā)的矛盾與摩擦日益明顯與復雜化，在客觀上要求國際間進一步加強國際稅收協調與合作。

（二）電子商務對傳統(tǒng)稅收法律制度的挑戰(zhàn)

1、電子商務對傳統(tǒng)稅收原則的沖擊

首先，電子商務有悖于稅收的公平原則。因為隨著電子商務的發(fā)展，建立在國際互聯網基礎上的這種與傳統(tǒng)的有形貿易完全不同的“虛擬”貿易形式往往不能被現有的稅制所涵蓋。電子商務的流動性、隱匿性及交易本身的數字化又與稅務機關獲取信息能力和稅收征管水平不相適應，使之成為“優(yōu)良”的國際避稅地，導致傳統(tǒng)貿易主體和電子商務主體之間稅負不公。

其次，電子商務對稅收法定原則產生了沖擊。稅收法定原則基本要求就是稅收的征納必須有法律明確的規(guī)定，沒有法律的明確規(guī)定不得進行征納。但電子商務的發(fā)展將對這原則產生一定的沖擊，因為電子商務作為一種新的貿易方式，對它的法律規(guī)制還處于爭論之中，各國目前也還沒有一套完整的針對電子商務的征稅體制，究竟應不應該對電子商務征稅，也還沒有統(tǒng)一的定論。

最后，電子商務對稅收的效率原則產生了沖擊。稅收效率原則要求征收的行政管理費用不應鋪張浪費，納稅人的從屬費用不能毫無必要的增加。但電子商務的發(fā)展對這原則將產生一定的沖擊。比如，在電子商務交易中，產品或服務的提供者可以直接免去中間人(如人、批發(fā)商、零售商等)，而直接將產品提供給消費者，而中間人消失的結果，將會使稅收征管復雜化，原來可以從少數人取得巨額的稅收，現在卻將許多無經驗的納稅人加入到電子商務中來，變成了向廣大的消費者各自征收小額的稅收，這將加大稅務機關工作量，提高稅收成本。

2、電子商務對課稅對象的影響

在電子商務中，由于技術的發(fā)展己使得許多交易的對象可以被數字化，由此給現行稅法制度下關于課稅對象的劃分與界定規(guī)則在電子商務交易中的適用造成很大的困難與不確定性，突出的表現為現行稅法制度很難對無形商品銷售的收益、特許權交易的收益、提供服務的收益作出明確的界定與區(qū)分。同時，電子商務中許多產品或勞務是以數字化的形式，通過電子傳遞來實現轉化的，傳統(tǒng)的計稅依據在這里已失去了基礎。

3、電子商務對稅收管轄權劃分的影響

現行的稅法主要是針對有形商品制定的，通過常設機構、居住地等概念把納稅義務同納稅人的活動聯系起來，并以此為根據實施稅收管轄。而隨著電子商務的興起，這一制度也將面臨挑戰(zhàn)。在電子商務中常設機構這一概念無法界定，電子商務的運作媒介不是有形的營業(yè)場所，而是虛擬的數字化空間，因此，“常設機構”原則適用的前提“固定的營業(yè)場所”受到了挑戰(zhàn)。電子商務對“常設機構”原則的挑戰(zhàn)實質上就是對收入來源地稅收管轄權的一種挑戰(zhàn)。

三、完善我國電子商務稅收法律的設想

綜合以上分析，我們應針對電子商務的特征和引發(fā)的一系列問題，借鑒國際先進經驗，結合我國實際情況，并按照稅收的中性、公平和效率原則，對現行稅法的一些概念、范疇條款進行修改、刪除、重新界定和解釋，并增加有關對電子商務適用的條款，從而達到對現行稅法的修訂和完善。筆者認為，可嘗試采取如下具體對策：

(一)修訂稅收實體法

首先，要在稅法中重新界定不適應電子商務發(fā)展要求的傳統(tǒng)稅收概念，具體包括居民、常設機構、所得來源、國家稅收管轄權、商品銷售、勞務提供、特許權轉讓等基本概念的內涵和外延。例如，在居民身份的判定方面，為了解決跨國公司利用現代通訊手段分散機構以逃避居民納稅身份的問題，我國應當適當調整稅法中對于企業(yè)居民納稅人身份的認定標準。在原有的兩種標準(注冊地標準和總機構所在地標準)之外，增加新的可以體現電子商務供應商的居民身份的標準。可以考慮對電子商務企業(yè)適用主要營業(yè)地標準，或者對電子商務供應商使用控股權標準。(即不論跨國公司名義上的總部是否位于中國境內，只要其大部分的經營活動是在中國境內發(fā)生的，就可以認為該公司具有中國的居民身份。只要掌握公司股權達到一定標準的自然人或者法人是中國居民，即可認定該公司具有中國居民身份。)

其次，要在稅法中界定電子商務行為的征稅范圍，明確電子商務交易的課稅對象，規(guī)范電子商務經營行為的納稅環(huán)節(jié)、納稅地點和期限等稅制要素。比如納稅地點，就存在買賣雙方其中一方所在地的稅務機關、網站所在地的稅務機關以及網站營業(yè)執(zhí)照注冊地的稅務機關等諸多選擇，筆者認為，為便于納稅人納稅和稅務部門的稅務管理，稅法可以規(guī)定網絡交易者原先在哪個稅務機關登記，仍向該稅務機關納稅，而不考慮交易者的網站或服務器設在哪里。

再次，要修訂和補充有關增值稅、營業(yè)稅、所得稅、印花稅、關稅等現行稅種法律中不適應電子商務運作的有關條款。例如，在增值稅法中要增加離線交易的征稅規(guī)定，要明確貨物銷售包括一切有形動產，而不論這種有形動產是通過哪種交易方式實現的;在對營業(yè)稅法的修訂方面，要增加在線交易和網上服務的征稅規(guī)定，對于網上遠程服務的勞務應當實行消費地征稅原則，即只要勞務的消費地在我國境內，該項勞務交易就應該向我國申報納稅。并且在實際操作中，應傾向于以勞務的實際接受者所在地為勞務的消費地，這樣可以避免交易雙方通過異地支付的方法規(guī)避營業(yè)稅;在關稅方面，考慮到征稅的技術原因和國際社會的通行做法，應當對離線交易型的電子商務征收進出口關稅，對在線交易型的電子商務適用零關稅政策;在對印花稅法的修訂中，要擴大納稅人的范圍，把現行印花稅的納稅范圍由“書立和領受”憑證，擴大到“訂立和領受”憑證的單位和個人。訂立不僅僅局限于書立的書面形式合同，還包括其他形式的合同，如電子商務合同等。

最后，在不影響納稅人對貿易行為進行選擇的前提下，要在稅法中增加適用于電子商務的稅收優(yōu)惠政策，以扶持電子商務的發(fā)展。

（二）完善稅收征管法

1、完善稅務登記制度

在《稅收征管法》及其實施細則中增加有關互聯網企業(yè)稅務登記的規(guī)定，對從事電子商務的企業(yè)進行專門的稅務登記。稅務機關應當要求從事電子商務的企業(yè)到稅務主管部門進行稅務登記，并且將企業(yè)的網址、數字認證證書、E-mail以及資金支付方式和相關的銀行賬號等資料提交到稅務登記機關，由稅務機關發(fā)給企業(yè)其專用的電子商務稅務登記號碼，并要求該企業(yè)必須將該號碼在其網址上展示并不得修改或刪除。將電子商務企業(yè)稅務登記制度以法律的形勢確定下來，有利于從源頭上堵塞網上逃稅的漏洞。

2、完善交易記錄的保存制度

在《稅收征管法》的“賬簿、憑證管理”中增加關于電子記錄保存的條款，要求從事電子商務的企業(yè)必須在一定的期限內保存每一筆交易活動的電子記錄，且企業(yè)有義務保證該電子記錄的準確性和可閱讀性。當企業(yè)確因一定的情況不能保存電子記錄時，必須保留相應的書面資料，以備有關部門的查詢。

3、完善電子發(fā)票的管理

在《稅收征管法》及其實施細則和《發(fā)票管理辦法》中明確電子發(fā)票作為納稅人記賬核算以及納稅申報憑證的法律效力，規(guī)范其申領、使用、保管、傳遞、繳銷等相關程序。電子發(fā)票應由稅務機關統(tǒng)一發(fā)售，可以在線領購、開具，并有防偽系統(tǒng)，支持電子簽名等功能。電子發(fā)票必須附加資金支付或貨物物流信息，并在結算的同時開具電子發(fā)票。

4、完善電子納稅申報

《稅收征管法》中已經規(guī)定了可以采取數據電文方式進行納稅申報，筆者認為，應當進一步突出電子納稅申報方式的優(yōu)勢。稅務部門可以在互聯網上開設主頁，應用專門的系統(tǒng)軟件，將規(guī)范的納稅申報表及其附表設置在主頁中，納稅人通過計算機登陸登錄訪問該主頁，錄入有關申報資料，進行電子簽章后，發(fā)送到稅務部門，完成納稅人與稅務部門間的電子信息交換。稅務機關對該相關資料進行審核驗證后，并將受理結果向納稅人反饋。對于申報有效的，稅務機關將數據信息傳輸至銀行數據交換系統(tǒng)和國庫，由銀行進行資金劃撥，并向納稅人發(fā)送銀行收款單。稅務機關對網絡申報系統(tǒng)應安排專人維護，而且對每一項操作都應設置相應的密碼，未經授權的人員不能進入網絡申報系統(tǒng)，確保系統(tǒng)安全，避免因管理不善而造成納稅人資料丟失。

第7篇：稅收征管法修訂范文

[關鍵詞]稅法，法定期間，指定期間，順延期間

一、稅法上期間的概念、特征及其意義

期間在一般意義上說，指的是從某一特定時間起至另一特定時間止的時間限度。期間原本是訴訟法學上的一個重要概念。[1]期間又稱訴訟期間，是指人民法院、當事人和其他訴訟參與人進行和完成某種訴訟行為的期限和日期。期間有狹義和廣義之分，狹義的期間僅指期限；廣義的期間包括期日和期限兩種。訴訟法上的期日，是指人民法院，當事人及其他訴訟參與人共同進行訴訟行為的日期。我國民事訴訟法、行政訴訟法以及刑事訴訟法對期日均未作具體規(guī)定，在審判實踐中多由人民法院根據案件審理的具體情況和法定期間的規(guī)定予以指定。為了實現公正和效率的統(tǒng)一，訴訟過程既需要時間保障，又需要時間限制，時間不僅是訴訟進展過程的標志，也是設計訴訟其他制度必須考慮的因素。正因為如此，我國民事訴訟法、行政訴訟法以及刑事訴訟法均設專章規(guī)定了期間制度。

事實上，在現代法治國家，期間制度不僅是司法機關司法活動過程中應當遵守的重要法律制度，而且在其他國家機關依法履行職責，保障國家職權行使過程中的公平與效率方面，期間制度同樣具有十分重要的意義。

稅收是國家為了實現其職能的需要，按照法律的規(guī)定，以國家政權體現者的身份，強制地向納稅人無償征收貨幣或實物所形成特定分配關系的活動。[2]稅收征管是指稅務機關依據國家稅法和政策以及有關制度的規(guī)定，為實現稅收分配關系，促使征納雙方依法行使征稅權利和依法履行納稅義務、扣繳義務，而對日常的征收和管理活動所進行的計劃組織、控制、協調和監(jiān)督的過程和工作。[3]稅收活動必須依法進行，稅收法定主義是稅法的一項重要的基本原則，課稅要素法定和征稅程序法定則是這一原則的具體體現。納稅期限是課稅要素的主要內容之一，而征稅程序是征稅機關代表國家行使征稅權的職權行為，為保證稅收征管程序上的公平和效率，各國稅法都毫無例外地規(guī)定了嚴格的期間制度。

所謂稅法上的期間是指稅法規(guī)定的征稅機關，以及納稅人、扣繳義務人等稅收當事人在稅收征收管理活動過程中，完成某種稅收活動所必須遵守的時間限制。

與訴訟法上的期間制度相比，稅法上的期間制度具有以下幾個方面的特征：1、范圍上的特定性。稅法上的期間制度是稅法規(guī)定的在稅收活動中所應遵守的時間上的要求，它貫穿于稅收活動的全過程，超出稅收活動范圍的則不在此列；2、對象上的特指性。稅法關于期間的規(guī)定有兩種對象，一是對征稅機關履行稅收征管職權的時間上的要求，二是對納稅人、扣繳義務人等當事人履行某種行為時間的要求。3、效力上的強制性。稅法規(guī)定的期間，除除斥期間以外，都具有法律上的強制力，征稅機關和稅收當事人都必須切實遵守，除稅法明確規(guī)定可以依法寬延以外，不得違反，否則將承擔不利的法律后果，如罰款和滯納處分。等。

稅法上設立期間制度主要具有以下幾個方面的意義：1、確保稅收活動及時、正常進行，提高稅收征管的效率，節(jié)約資源和減少稅收成本，從而保證國家稅款的及時收繳，維護國家的稅收利益。2、有利于納稅人、扣繳義務人及時行使稅法上規(guī)定的權利，履行法定義務，維護自己的合法權益。3、嚴格遵守稅法期間，還是征納主體行為協調一致，稅收征管活動順利進行的保證。稅收活動是一項專業(yè)性、技術性很強的活動，征納主體在時間和空間上均存在密切的聯系，而且相互銜接，期間制度是稅收活動順利進行的時間保證。4、有助于稅收征管的嚴肅性和維護稅收法律的權威性，是稅收法定主義的具體體現。

按期間的性質劃分，稅法上的期間制度主要由法定期間制度、指定期間制度和順延期間制度等組成。

二、我國稅法上的法定期間制度

稅法上的法定期間是指稅法明確規(guī)定的稅收活動的期限。這種期間的開始是基于某種稅收行為的實施或稅收法律事實的發(fā)生。稅法關于各種稅收活動的期間有具體而明確的制度規(guī)定。概括起來主要有：

（一）稅務管理環(huán)節(jié)的期限制度

稅務管理活動中的期限制度主要由稅務登記期限，帳簿憑證設置期限，發(fā)票的繳銷、開具和保管期限以及納稅申報期限等五個方面的內容組成。

1、稅務登記期限。稅務登記包括設立登記、變更登記和注銷登記三種情況，稅法對每種情況都規(guī)定了明確的期限。例如我國現行《稅收征管法》第15條規(guī)定：“企業(yè)，企業(yè)在外地設立的分支機構和從事生產、經營的場所，個體工商戶和從事生產經營的事業(yè)單位自領取營業(yè)執(zhí)照之日起三十日內，持有關證件，向稅務機關申報辦理稅務登記。稅務機關應當自受到申報之日起三十日內審核并發(fā)給稅務登記證件。”可見，我國稅法在設立稅務登記管理中，不僅規(guī)定了納稅人的期限，而且對稅務機關核發(fā)稅登記證也規(guī)定了明確的期限，這也是《稅收征管法》修訂以后新增加的內容。此外，現行《稅收征管法》還就變更和注銷稅務登記的期限作了明確規(guī)定。例如《稅收征管法》第16條規(guī)定：“從事生產經營的納稅人，稅務登記內容發(fā)生變化的，自工商行政管理機關辦理變更登記之日起三十日內或者在向工商行政管理機關申請辦理注銷登記之前，持有關證件向稅務機關申報辦理變更或者注銷稅務登記。” 《稅收征管法實施細則》（以下簡稱《實施細則》）第9條規(guī)定“按照規(guī)定不需要在工商行政管理機關辦理注銷登記的納稅人，應當自有關機關批準或者宣告終止之日起15日內，向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記”；第10條規(guī)定“納稅人被工商行政管理機關吊銷營業(yè)執(zhí)照的，應當自營業(yè)執(zhí)照被吊銷之日起15日內，向原稅務登記機關申報辦理注銷登記。”

2、賬簿憑證設置和保存期限。我國稅法規(guī)定，除經稅務機關批準可以不設置賬簿的個體工商戶外，所有從事生產經營的納稅人和扣繳義務人都應當按照國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的期限設置賬簿。例如《實施細則》第17條規(guī)定“從事生產、經營的納稅人應當自領取營業(yè)執(zhí)照之日起15日內按規(guī)定設置賬簿。”；第19條規(guī)定“從事生產、經營的納稅人應當自領取稅務登記證件之日起15日內，將其財務、會計制度或者財務、會計處理辦法報送稅務機關備案?！?；第20條規(guī)定“扣繳義務人應當自稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定的扣繳義務發(fā)生之日起10日內，按照所代扣、代收的稅種，分別設置代扣代繳、代收代繳稅款賬簿。”《實施細則》第23條對賬簿憑證的保管期限也作了規(guī)定?！百~簿、會計憑證、報表、完稅憑證及其他有關資料應當保存10年?！贝送?，根據有關法律、法規(guī)的規(guī)定，對于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的會計憑證、賬簿和報表，至少要保存15年；私營企業(yè)的會計憑證、賬簿的保存期限為15年，月、季度會計報表為5年；年度會計報表和稅收年度決算報表要永久保存。

3、發(fā)票的領購、開具、保管和繳銷期限。發(fā)票不僅是會計核算的原始憑證和財務收支的法定依據，也是稅務機關據以計稅和進行稅務檢查的重要依據，發(fā)票必須在規(guī)定的時間內領購、開具、保管和繳銷。發(fā)票管理中的期限制度是發(fā)票管理制度的重要內容。1993年12月23日財政部的《發(fā)票管理辦法》和1994年國家稅務總局的《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》明確規(guī)定了發(fā)票的領購、開具、保管和繳銷期限。例如《發(fā)票管理辦法》第15條規(guī)定“依法辦理稅務登記的單位和個人，在領取稅務登記證后，向主管稅務機關申請領購發(fā)票?！钡?3條規(guī)定發(fā)票應當按照規(guī)定的時限開具；此外，《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》第6條還特別規(guī)定了各種具體情況下專用發(fā)票開具的時限，并規(guī)定，一般納稅人必須按規(guī)定時限開具專用發(fā)票，不得提前或滯后。發(fā)票應當按規(guī)定期限繳銷、保存和銷毀，《發(fā)票管理辦法》第29條規(guī)定，開具發(fā)票的單位和個人應當在辦理變更或者注銷稅務登記的同時，辦理發(fā)票的繳銷手續(xù)；第30條規(guī)定，已經開具的發(fā)票存根聯和發(fā)票登記簿，應當保存5年，對保存期滿的發(fā)票，報經稅務機關查驗后銷毀。

4、申報期限。所謂申報期限，是指法律、行政法規(guī)規(guī)定的或稅務機關根據法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的納稅人、扣繳義務人向稅務機關申報應納或者應解繳稅款的期限。申報期限一般是在稅務機關依據不同稅種法和納稅人的不同特點，確定的計稅期間之后的一個合理的時間。如《消費稅暫行條例》規(guī)定，納稅人以一個月為一期納稅的，自期滿之日起十日內申報納稅；《企業(yè)所得稅暫行條例》第16條規(guī)定，納稅人應當在月份或者季度終了后十五日內，向所在地主管稅務機關報送會計報表和預繳所得稅申報表；年度終了后四十五日內，向所在地主管稅務機關報送會計決算報表和所得稅申報表。因此，申報期限因稅種和納稅人的不同而分別設定的，特別是由于納稅人情況千差萬別，稅法不可能規(guī)定一個統(tǒng)一的期限，在稅收實踐中，申報期限的具體確定，稅務機關有一定的自由決定權。

（二）稅款征收環(huán)節(jié)的期間制度

1、  計稅期間

即法律、行政法規(guī)規(guī)定的或者稅務機關依據行政法規(guī)的規(guī)定確定的納稅人據以計算應納稅額的期間。納稅期限有按期納稅、按次納稅兩種計算方式，這實質上就是指稅法上規(guī)定的計稅期間。如《增值稅暫行條例》第23條規(guī)定“增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日或者1個月。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定，不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。”“納稅人一個月為一期納稅的，自期滿之日起十日內申報納稅?！笨梢娺@里的納稅期限實質上就是指計稅期間。

2、  納稅期限與稅款的繳納期限

納稅期限是稅法要素的重要內容。但目前稅法中關于納稅期限的規(guī)定，含義并不明確，學者的理解差異也很大。一些學者認為，納稅期限也稱為納稅時間，是指在納稅義務發(fā)生后，納稅人依法繳納稅款的期限?？煞譃榧{稅計算期和稅款繳庫期。[4]而另一些學者認為，納稅期限，即繳納稅金的期限，如按月納、按季納、按年納等。[5]還有一些學者認為，納稅期限是稅法規(guī)定的納稅主體向征稅機關繳納稅款的具體時間。納稅期限分為按次征納和按期征納兩種。并且認為繳庫期限和申報期限是與納稅期限先相關但不相同的概念。這里作者實際上是將納稅期限理解為計稅期間的。[6]事實上，納稅期限這一概念在稅法上在不同場合的使用至少包括有以下三層涵義：一是指納稅義務發(fā)生的時間，即納稅人發(fā)生應納稅的行為，應當承擔應納稅義務起始時間。這是計算納稅人、扣繳義務人交納稅款的基礎。二是指計稅期間，三是指稅款繳納的期限。

筆者認為納稅期限既然是課稅要素的主要內容之一，稅收法定主義原則要求構成要素法定，因此納稅期限也應當法定。由于一些稅種（如增值稅、消費稅等流轉稅）的計稅期間雖然在稅法上作了規(guī)定，但這些規(guī)定往往是一般性的，原則性較強，仍然無法確定某一特定納稅人的具體計稅期間，更多的還需要征稅機關根據具體情況在稅法規(guī)定的范圍內具體確定，也就是說，在具體計稅期間的確定方面，征稅機關的自由裁量空間仍然很大?；谶@種考慮，筆者認為，將納稅期限理解為計稅期間存在有可商榷之處。其次，納稅期限應該是一個與稅收征收管理密切聯系的概念，是稅法從方便征稅機關行使稅收征管權而直接設定的期間，它與稅收法律關系的產生必須基于一定的稅收法律事實的存在具有明顯的區(qū)別。基于這種考慮，筆者認為，將納稅期限理解為納稅義務發(fā)生的時間，顯然也是不妥的。與計稅期間和納稅義務的發(fā)生時間相比，稅款的繳納期限相對來講，在法律上比較容易確定，而且是征稅活動最為核心的內容，筆者認為，稅法上宜將納稅期限的涵義明確為稅款的繳納期限，以避免現行稅法在這一概念上的模糊。

為了便于征稅機關及時、足額收回稅款，我國稅法對稅款的繳納期限又分別設定了預繳期限和匯算清繳期限兩種期間制度。例如《增值稅暫行條例》第32條第二款規(guī)定，納稅人“以一日、三日、五日、十日或者十五日為一期納稅的，自期滿之日起五日內預繳稅款，于次月一日起十日內申報納稅并結清上月應納稅款。”這是關于預繳期限的規(guī)定?！镀髽I(yè)所得稅暫行條例》第15條規(guī)定：“繳納企業(yè)所得稅，按年度計算，分月或者分季度預繳。月份或者季度終了后十五日內預繳，年度終了后四個月內匯算清繳，多退少補?！?則是關于匯算清繳期限的規(guī)定。

（三）稅款征收環(huán)節(jié)的除斥期間制度

除斥期間也稱預定期間，是指法律規(guī)定某種權利預定存在的期間，權利人不在此期間行使權利，預定期限屆滿，便發(fā)生該權利消滅的法律后果。

法律創(chuàng)立除斥期間制度的價值在于：（1）促使表意人及時糾正意思表示的瑕疵；（2）促使當事人及時糾正行為標的顯失公平；（3）促使當事人及時確定不確定的權利義務關系；（4）促使當事人因不利于自己的事情發(fā)生時及時行使救濟權。在民法上除斥期間主要是針對撤銷權、追認權等形成權而言的，其目的在于撤銷已經成立的民事行為，或確立效力未定的民事行為。除斥期間是一個實體權利的存在期間，期間一旦過去，相應的實體權利就隨即消滅；除斥期間屆滿，法律預定的權利消失，原來的法律關系繼續(xù)有效。

與民法一樣，稅法上的法律關系如長期處于不穩(wěn)的狀態(tài)中，也是不能令人滿意的。為此，世界上一些國家稅法就規(guī)定了除斥期間制度。例如日本稅法上，就對可以進行更正、決定、課賦決定等行為的期間作了限制，稱之為確定權的除斥期間，并將這種除斥期間分為普通除斥期間和特別除斥期間兩種。普通除斥期間包括更正、決定的除斥期間和課賦決定的除斥期間。特別除斥期間，即在普通除斥期間經過后也可以作出更正決定的處理。[7]

我國現行稅法上對此也有類似的規(guī)定。《稅收征管法》第51條規(guī)定，納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發(fā)現后應當立即退還；納稅人自結算繳納稅款之日起三年內發(fā)現的，可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務機關及時查實后應當立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規(guī)有關國庫管理的規(guī)定退還。這是我國稅法關于多征、多繳稅款退稅期限的規(guī)定。此外，《稅收征管法》第52條規(guī)定，因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人來繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到五年。這是我國稅法對未繳或者少繳稅款補繳和追征期限的規(guī)定。

筆者認為，我國稅法上述關于退稅期限和追征期限的規(guī)定，就其性質來看，應屬于一種更正的除斥期間。

事實上，無論是多征多繳稅款的退回還是未繳或者少繳的稅款的追征，都是要對業(yè)已存在的稅收法律關系通過單方予以變更，因此，稅法上納稅人的申請退稅權和征稅機關的追征權，從本質上講，都屬于形成權。相應地，退稅期限和追征期限的性質也應屬于除斥期間的范疇。

值得研究的是，我國《稅收征管法》第52條在規(guī)定了一般情況下的有限追征期以外，還對偷稅、抗稅、騙稅的追征期作了特別規(guī)定。例如該條第3款規(guī)定“對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制?！币簿褪钦f，對于由偷稅、抗稅、騙稅的違法犯罪行為所來繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，稅務機關可以無限期的追征，不受前款規(guī)定期限的限制。這在世界其他一些國家也有類似的規(guī)定，如英國。①但筆者認為這種規(guī)定的妥當性值得進一步研究。

偷稅、抗稅、騙稅行為即使構成了犯罪，依照我國刑法規(guī)定，一般情況下刑事責任的追訴期最長是20年，如果20年以后認為必須追訴的，須報最高人民檢察院批準。刑事責任是所有法律責任中最為嚴重的，刑罰也是最為嚴厲的懲罰方法。稅收雖然具有強制性，但本身不具懲罰性，對偷稅、抗稅、騙稅的違法犯罪行為所未繳或者少繳的稅款實行追征，本質上仍屬于經濟責任的范疇，與犯罪嫌疑人所承擔的刑事責任相比，畢竟較輕，如果將較輕的經濟責任的追征期規(guī)定過長，甚至超過刑法上的最長追訴期，顯然是不合理的。此外，無限期的追征在實際操作上也存在困難。正如前所述，稅法上的法律關系如長期處于不穩(wěn)的狀態(tài)中，是不能令人滿意的，如果規(guī)定允許無限期的補繳和追征，既不利于社會經濟關系的穩(wěn)定，又會給征納雙方帶來許多不必要的麻煩和問題。事實上，如果犯罪嫌疑人偷稅、抗稅、騙稅數額特別巨大、情節(jié)特別惡劣，我國刑法都規(guī)定了較重的刑罰處罰，罪犯在被處以極刑或者在長期服刑以后，無限期的補繳和追征實際上很難實現。為此，筆者認為，我國稅法應當對偷稅、抗稅、騙稅所造成的未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款的追征期限給予限定，具體可以比照我國刑法關于最長追訴時效的規(guī)定，限定為20年為宜。

三、我國稅法上的指定期間制度

所謂稅法上的指定期間是指由稅務機關根稅收當事人的具體情況依職權確定的期間。我國稅法上的指定期間主要有三種情況：一是正常情況下的期間指定。主要是一些期間雖然在稅法上作了規(guī)定，但這些規(guī)定往往是針對一般情況制定的，比較原則，實際適用過程中，還需要稅務機關依照法律并結合具體情況，具體確定。稅務機關在稅法規(guī)定的范圍內享有一定的自由裁量。如前述增值稅納稅人計稅期間的具體確定。二是因稅收當事人過錯造成期間延遲或耽誤情況下的期間指定。例如《稅收征管法》第32條、35條，規(guī)定了納稅人、扣繳義務人未規(guī)定期限繳納稅款和辦理納稅申報的情況下，稅務機關可以責令限期繳納和申報。這里的期限是由稅務機關根據情況自行決定的。三是因稅收當事人有其他違法情況足以構稅收威脅的，稅務機關可以責令當事人限期繳納應納稅款。如《稅收征管法》第38條、第40條分別規(guī)定了稅收保全和納稅擔保過程中的限期繳納制度。以上后兩種情況都是屬于非正常態(tài)下的期間指定。

四、我國稅法上期間的順延制度

期間的順延是以期間的耽誤為前提的，所謂稅法上的期間耽誤是指當事人在法定期間或指定期間內，沒有完成應為的稅收行為。在稅收活動中，當事人耽誤期間的原因比較復雜：有的是因當事人主觀上的故意或者過失，有的則是因不可抗拒的事由或其他客觀障礙而造成的。對于前者，無疑應當由當事人自己承擔耽誤的不利后果；對于后者，則應給予當事人補救的機會。

《稅收征管法》及其《實施細則》就延期申報作了明確規(guī)定。例如《稅收征管法》第27條規(guī)定“納稅人、扣繳義務人不能按期辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表的，經稅務機關核準，可以延期申報?！薄敖浐藴兽k理前款規(guī)定的申報、報送事項的，應當在納稅期限內按照上期實際繳納的稅額或者稅務機關核定的稅額預繳稅款，并在核準的延期內辦理稅款結算?！?《實施細則》對上述規(guī)定作了進一步明確，即“納稅人、扣繳義務人因不可抗力，不能按期辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表的，可以延期辦理。但是，應當在不可抗力情形消除后立即向稅務機關報告，稅務機應當查明事實，予以核準?！?/p>

此外，我國《稅收征管法》還規(guī)定了延期納稅制度。例如《稅收征管法》第31條第2款規(guī)定“納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經省、自治區(qū)、直轄市國家稅務局、地方稅務局批準，可以延期繳納稅款，但是最長不得超過三個月?！边@里講的特殊困難主要是指納稅人無法控制的原因或不能歸責于納稅人的原因造成的困難，具體情況由有批準權的稅務機關判斷決定。

可見，我國稅法上的期間順延制度的適用必須符合以下條件：

1、我國稅法上的期間順延制度僅適用于不可抗拒的事由或其他客觀障礙等不可歸咎于當事人的原因而造成的稅收行為耽誤的情況，對于當事人因主觀過錯造成的稅收耽誤則不能適用。

2、我國稅法上的期間順延制度不能自動適用，必須由當事人向有權核準或批準的稅務機關提出順延期限的申請。

3、順延期限的申請是否核準或批準，由相應的稅務機關決定。

4、經批準后，稅款繳納可以順延的最長的期間為三個月。

綜上所述，期間制度是我國稅法中的一項十分重要的制度，也是一項十分復雜的制度，其合理設計，對于體現我國稅法的公平與效率，保證我國稅收征管活動各個環(huán)節(jié)的相互銜接、及時、高效，保障納稅人的權利具有十分重要的意義，應該引起我國稅收立法實踐和理論研究的更大關注。對我國稅法上的期間制度研究僅限于一個初步的梳理，還很不全面和深入。由于篇幅所限，許多問題需留待以后作更進一步的研究。

①許多國家的稅收法律都規(guī)定了有限的補繳和追征期，例如法國規(guī)定為四年，但屬稅務欺詐行為的，可延長二年；英國規(guī)定為六年，但對偷稅或欠稅而犯罪的，則追溯無限期，對納稅人漏稅而犯罪的，稅務機關可追溯二十年。（轉引自：扈紀華，劉佐。稅收征管法與納稅實務[m].北京：中國商業(yè)出版社，2001.137.）

參考文獻：

[1] 陳光中，徐靜。刑事訴訟法學[m]，北京：中國政法大學出版社，2000.250。

[2] 劉劍文。財政稅收法[m]，北京：法律出版社，2002.199。

[3]劉隆亨?！吨袊惙ǜ耪摗穂m]，北京：北京大學出版社，2003.256。

[4]張守文。稅法原理[m]，北京：北京大學出版社2003.46。

[5]劉隆亨。中國稅法概論[m]，北京：北京大學出版社2003.31。

第8篇：稅收征管法修訂范文

一、如何理解《征管法》第十四條關于稅務機關的定義

在研究行政執(zhí)法主體之前，我們有必要了解一些行政主體的相關概念。我們知道，行政主體不是一個法律概念，而是一個極為重要的行政法學概念。系指依法擁有獨立的行政職權，能代表國家，以自己的名義行使行政職權以及獨立參加行政訴訟，并能獨立承受行政行為效果與行政訴訟效果的組織。其具有以下法律特征：一是行政主體是一種組織，而不是個人。盡管具體的行政行為大都由國家公務員來行使，但他們都是以組織而不是以個人的名義實施的。二是行政主體依法擁有獨立的行政職權。三是行政主體能以自己的名義行使行政職權和參加行政訴訟。四是行政主體能獨立地承受行政行為所引起的法律效果和行政訴訟效果。

行政主體主要有兩類：一類是職權性行政主體，即行政機關；一類是授權性行政主體，即法律法規(guī)授權組織。

職權性行政主體，亦即法定主體，是指行政職權隨組織的成立而自然形成，無須其他組織授權而是由憲法或組織法規(guī)定其職權的管理主體，從中央到地方的各級行政機關均屬這一類。其資格的取得，必須具備下列實質條件和程序條件：其成立已獲有關機關批準；已由組織法或組織章程規(guī)定了職責和權限；已有法定編制并按編制配備了人員；已有獨立的行政經費預算；已設置了辦公地點和必要的辦公條件；已經政府公報公告其成立。

比如，按照國務院辦公廳轉發(fā)《國家稅務總局關于組建各地的直屬稅務機構和地方稅務局實施意見的通知》（［1993］87號），國稅系統(tǒng)職權主體設置為四級，即：國家稅務總局；省、自治區(qū)、直轄市分局；地（市、州、盟）中心支局；縣（市、旗）支局。授權性行政主體，是指除行政機關以外依照法律、法規(guī)具體授權規(guī)定而取得行政主體資格的組織。稅務授權主體有兩類：一類是法律授權主體—稅務所，《征管法》第七十四條規(guī)定：”本法規(guī)定的行政處罰，罰款額在二千元以下的，可以由稅務所決定”；一類是法規(guī)授權主體—省以下稅務局的稽查局?！秾嵤┘殑t》第九條規(guī)定：“稅收征管法第十四條所稱按照國務院規(guī)定設立的并向社會公告的稅務機構，是指省以下稅務局的稽查局?；榫謱Ｋ就刀?、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處”。本畢業(yè)論文由整理提供稅務所本屬區(qū)、縣級稅務局的派出機構，稽查局屬省以下稅務局的直屬機構，原本不具有主體資格，不是獨立的執(zhí)法主體，但已經法律、法規(guī)授權，就可成為行政主體，在授權范圍內行使稽查權和處罰權。

因此，《征管法》第十四條所謂的稅務機關，應理解為：稅務機關（這里應為稅務行政主體），包括職權性行政主體和授權性行政主體，職權性行政主體是指各級稅務局，（這里僅指國家稅務總局、省級、地級、縣級四級稅務機關）和稅務分局（是指按屬地管轄原則在大城市的區(qū)設立的全職能稅務分局而并非征收、稽查等分局）。授權性行政主體是指稅務所和省以下稅務局的稽查局。稅務所作為法律授權主體可以做出2000元以下的罰款的處罰決定，稽查局作為法規(guī)授權主體，行使對偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。

至于各級稅務局設立的管理局、征收局以及納稅評估局等直屬機構，由于法律、法規(guī)均未授權，因此，不具有執(zhí)法主體資格，不得以自己的名義獨立執(zhí)法，否則就是主體不合法，將導致行政行為無效。

二、當前稅務機構對外執(zhí)法應注意的幾個問題

一是稽查局必須在《實施細則》授權的范圍內獨立執(zhí)法，即“專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處”。除此之外的其他管理性檢查、發(fā)票協。查等工作和《征管法》第四十一條規(guī)定的采取稅收保全措施、強制執(zhí)行措施的，必須以所屬稅務機關（職權性行政主體）的名義實施，而不能以稽查局的名義實施。

二是直屬機構必須以所屬稅務機關的名義對外執(zhí)法。由于征收局、管理局、納稅評估局等直屬機構不具有主體資格，因此，不得以自己的名義獨立執(zhí)法，必須以所屬稅務機關的名義對外執(zhí)法。我們這里強調的是必須以所屬稅務機關的名義對外執(zhí)法，而并不是說直屬機構不能執(zhí)法。

三是建議啟用“執(zhí)法專用章‘。由于直屬機構必須以所屬稅務機關的名義對外執(zhí)法，所有的執(zhí)法文書都得加蓋所屬稅務機關的公章，這將給日常的管理工作帶來諸多不變，因此，為提高行政效率，建議啟用”執(zhí)法專用章“，即”XX稅務局管理專用章“、”XX國家稅務局納稅評估專用章“等。這樣，各直屬機構的執(zhí)法行為不發(fā)生任何變化，該管理的管理、該評估的評估，只是執(zhí)法主體發(fā)生了變化。實質上，各直屬機構受所屬稅務機關的委托，具體辦理管理、征收或納稅評估等業(yè)務，但《征管法》、《中華人民共和國行政處罰法》等法律、法規(guī)明確規(guī)定應以稅務機關的名義或經稅務局長批準的執(zhí)法行為必須加蓋所屬稅務機關的公章。超級秘書網

四是建議恢復使用稅務所的名稱。各地為推行專業(yè)化管理，撤銷按行政區(qū)劃設置的稅務所，而設立城區(qū)或農村管理分局，這種分局的法律地位只能屬內設直屬機構，雖然其職能和性質與稅務所相同，但《征管法》僅僅授予稅務所有2000元以下的行政處罰權，而沒有授予直屬機構任何執(zhí)法權。因此，各地應抓緊恢復稅務所的名稱，以減少不必要的爭議，提高執(zhí)法效率。

參考文獻

（1）應松年、袁曙宏《走向法治政府—依法行政理論研究與實證調查》，法律出版社2001年出版。

（2）卓澤淵《法治泛論》，法律出版社2001年出版。

（3）馬懷德《行政法與行政訴訟法》，中國法制出版社2000年出版。

第9篇：稅收征管法修訂范文

【關鍵詞】納稅人權利

一、前言

市場經濟的蓬勃發(fā)展與法制社會的不斷進步使得納稅服務從未像今天這樣得到全國稅務機關的高度重視。自我國加入WTO以來，原有的稅收征管體系已越來越難以適應形勢要求，稅收征管改革勢在必行。

自2001年5月新的《稅收征管法》實施以來，我國對納稅人權利的保護有了很大進步，但強調的仍不夠充分，納稅人仍處于遵從地位；2009年11月《國家稅務總局關于納稅人權利與義務的公告》的使得有關納稅人的權利和義務進一步得到明確，有關納稅人保護的稅法體系也在逐步充實；但是，由于我國的稅收征管實行中各種原因的共同影響，納稅人的權利仍然得不到真正的保障。隨意侵犯納稅人財產甚至“野蠻執(zhí)法”、“粗暴執(zhí)法”的現象和行為仍時有發(fā)生，相對而言納稅人權利意識還比較薄弱，更有甚者，對于納稅人機關征稅的行為，大多數人認為納稅人應該依法納稅是納稅人應盡義務，而沒有任何的權利，納稅人權利意識的淡薄程度可見一斑。與此同時，政府的稅收工作長期處于監(jiān)督真空的狀態(tài)，納稅人對繳稅表現出強烈的抵觸情緒，千方百計地逃稅偷稅漏稅避稅的現象屢屢發(fā)生。因此，要讓納稅人保護從紙面落實到每一位納稅人的切身權益中，我國還有很長的路要走。下面，本文將把中國的納稅人放置在世界納稅人權利的標準中進行評價，通過與先進稅法國家——美國的納稅人權利現狀的比較、分析，展現出我國納稅人權利不同于美國方面，進而分析出我國納稅人權利缺失的主要原因，在此基礎上進一步找尋出完善我國納稅人權利的根本出路。

二、中美納稅人權利認知與意識的比較

《中國青年報》社會調查和新浪新網的聯合調查顯示：83.4%的人感覺作為納稅人“虧”，只履行義務沒有行使權利；39%的納稅人很焦慮，表示很想行使監(jiān)督權利，但不知道怎么辦；12.3%的受訪者對納稅人的權益比較了解；87.7%的人則處于“完全不知道”和“知道一點點”的狀態(tài)；80%的人從來沒有行使過納稅人的任何一項權利。①由此可以明顯的看出，納稅人對權利的認識度不高，認為義務多而權利少，“納稅義務論”在普通民眾心中更為普遍和合法。退一步講，就算法律所確立納稅人享有的各種權利和自由，但對于這些法定的權利，納稅人權利多數都不清楚，更遑論如何行使納稅人權利了。

反觀作為稅制高度發(fā)達國家的美國，稅收已經徹底融入每個公民的生活，“Nothing is more certain than tax and death（人的一生只有死亡和繳稅無可避免）”這句著名的美國諺語就是最好的證明。美國公民有強烈的稅收權利意識，他們清楚地知道自己所繳納的稅款養(yǎng)活了上至總統(tǒng)下至普通警察這樣的國家公務員。前一陣，奧巴馬夫人米歇爾因奢華西班牙之行慘遭美國民眾的批判，被比作揮霍無度的法國王后，憤怒的網民甚至計算出米歇爾在西班牙每天的度假費用將使美國納稅人每天至少付出5萬英鎊的代價。同時，美國公民也保持著高度的納稅自覺性。每年的4月15日被美國人戲稱為“煩惱日”（因為那天是全美統(tǒng)一的保稅截止日），但一到三、四月份，美國人無論多忙也會停止手里的工作排隊進行稅務的申報，各地的申報機關人滿為患。

民主的稅收體制是建立絕大多數納稅人對自我稅收權利的清醒認知的基礎之上的，納稅人權利認知與意識的強大是我國公共財政民主發(fā)展的重要支撐。就如同盧梭所說：“一切法律之中最重要的法律既不是銘刻在大理石上，也不是銘刻在銅表上，而是銘刻在公民的心里。當其他法律衰老或者消亡的時候，它可以復活那些法律或者代替那些法律，它可以保持一個民族的精神?！眥2}納稅人權利意識是否根植于納稅人的思想領域深處是納稅人綜合法律素質的關鍵。因此，就這一點來說，我國與美國的差距還很大。

三、中美納稅人權利保護的比較

一個社會如果沒有充分挖掘每個人活動的積極性和創(chuàng)造性，而是把個人、集體從另一個方面對立起來，甚至抹殺個人應有的權利，這樣的社會是沒有生氣、沒有前途的；這樣的社會，生產力也不可能得到發(fā)展或者其發(fā)展將十分遲緩。{3}當納稅人個人的合法權利受到來自外界的嚴重侵犯，個人權利得不到全面保護時，也是稅收民主制度的積淀被踐踏的時刻。不得不說，我國在這方面存在著較大的缺陷，主要表現在{4}：

（一）立法層次低，沒有進行稅收立憲

我國對納稅人的權利一直缺乏明確詳細的規(guī)定，直到2001年，在修訂后的新《稅收征管法》中，保護納稅人權利才被確立為立法的重要指導思想。而作為國家基本大法的憲法中的涉稅條款僅有第56條：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務”，僅僅規(guī)定了公民依照法律納稅的義務，卻對公民的納稅人權利只字未提。

（二）現有權利保護體系不完備，可操作性差

在2001年4月修訂的新《稅收征管法》中，許多應有權利如合理稅負權、誠實推定權、接受專業(yè)服務權、事前裁定權、聽證權等，尚未在法律中得到體現。只從權利的名稱和數量看，在稅收征納環(huán)節(jié)，我國納稅人的權利設計與發(fā)達國家似乎沒有多大差異，但如果從權利的內容看，我國納稅人的許多權利都缺乏程序性規(guī)定，可操作性較差。

（三）稅務行政未受到有效監(jiān)督制約，自由裁量權彈性過大

我國現階段偏重對國家行政機關自由裁量權的授予，卻忽視對行使自由裁量權的控制，導致工作人員在行使自由裁量權的過程中依賴于個人價值判斷標準、感情取向，造成行政執(zhí)法標準的巨大差異。在稅收征管制度中，突出表現為處罰金額變動幅度過大等問題。如此執(zhí)法人員便顯得有失公正、。

（四）對納稅人權利缺乏及時有效的行政司法救濟

行政和司法救濟權受到苛刻限制，稅收行政復議效用偏弱，稅收行政訴訟審判受到專業(yè)性限制，審判人員的稅收專業(yè)知識欠缺等因素致使我國現行的稅收行政復議和行政訴訟制度在保護納稅人權利方面卻未能發(fā)揮出應有的作用。

相反的，美國高度重視稅收立法工作，雖然具有判例法的傳統(tǒng)，但在納稅人權利保護的立法上，美國卻已經全部實現了法典化，對征稅的種類、額度、程序，以及稅款的使用均有詳盡的規(guī)定，做到了實體與程序立法并重。征稅機關的權力受到法律法規(guī)的全面規(guī)制，目的在于規(guī)范稅務機關行政行為，避免其濫用行政權力，從而保護納稅人權利。美國的法律還賦予了納稅人和其他部門的監(jiān)督權，如美國納稅人在與稅務機關稽查部或征收部官員進行會談時可以依法就會談內容進行完整錄音。同時，稅務機關行為還受到新聞輿論和司法審查的有力監(jiān)督，司法判決將直接宣布不合理的行政決定無效。美國高度重視納稅人權利的救濟，如美國在各級稅務機關均設立有稅務復議辦公室，專門處理納稅人提出的復議申請；設立專門的稅務法院，專司涉稅訴訟審理，并在內設小額稅務法庭，使稅務法院的訴訟方便、快捷、專業(yè)且訴訟費較低。

四、解決之道

經過上述分析，筆者認為，造成中美納稅人權利差異巨大、我國納稅人權利缺失的主要原因無外乎兩點：一是國民對納稅人權利認知的欠缺以及意識的淡薄，二是我國對納稅人權利保護的缺乏。因此，關于我國納稅人權利缺失問題的改進方法也應主要圍繞這兩方面展開。

（一）國家層面

1.完善稅收基本法，將納稅人權利上升到基本人權的高度是關鍵。不僅如此，還應將憲法第56條修改為“中華人民共和國公民有依法納稅的義務，也有依法享受國家賦予的稅收權利”。

2.建立完善行之有效的權利救濟程序。建立統(tǒng)一的稅務訴訟制度有助于納稅人權利意識的產生，能夠不斷激勵納稅人的權利意識，幫助納稅人運用法律武器維護自己權利，通過司法程序避免行政權力的濫用。

3.稅收征管機關應樹立服務意識，營造“以人為本”的和諧征稅環(huán)境。將“納稅人的權益”作為征管機關行為的根本宗旨，融入到具體執(zhí)法活動中，有助于妥善解決大量的稅務糾紛、避免侵害納稅人正當權益。

（二）社會層面

1.形成健全的納稅人監(jiān)督體制，建立稅務聽證程序。如此可以增強稅收行為的公開性和透明度，有利于納稅人對稅務機關的監(jiān)督，以保證大多數納稅人的意愿和利益，同時防止稅務機關權力的濫用。除了完善監(jiān)督機制和手段之外，更應該重視監(jiān)督主體的力量，特別是社會力量的參與。

2.加強對納稅人的宣傳教育，普及納稅人權利意識。并注意對不同層次的人采取不同形式普及教育，因材施教，使廣大的納稅人都接受到納稅人權利意識的滲透，自然而然地形成積極的納稅人權利意識，從而形成了社會的主流意識形態(tài)。納稅人的權利高漲形成了良好的社會氛圍，而又帶動了權利意識的優(yōu)化。

（三）個人層面

1.不斷學習，提高自身的法律素養(yǎng)，轉變以往對納稅人只有權力沒有義務的錯誤看法。“法律必須被信仰，否則它將形同虛設；沒有信仰的法律將蛻變成為僵死的教條?！眥5}提高公民的權利意識，除了國家大力加強法律建設之外，公民對法律信仰程度提高也是至關重要。納稅人只有產生了對稅法的信仰，權利意識才能得到張揚，自身權利才能得到維護。

2.著力提高自身科學文化素質。文化的量與法律的量成正比，在不同的社會中，文化量越大法律的量也越大。在同一社會的不同地區(qū)，文化量越大的地區(qū)，法律的量也越大。處于更高文化環(huán)境的人，比其他人更容易訴訟。由此可見，納稅人權利意識的強弱與其科學文化素質息息相關。

注釋

①羅麗莉，彭煒.《淺議中國的納稅人權利》.

②【法】盧梭.《社會契約論》.

③吳江.《是一門大史學》.中央編譯出版社，2002年版.

④楊黎明，孫德軒.《淺析中美納稅人權利保護之差異》.《稅務研究》，2009.2總第285期.

⑤【美】伯爾曼，梁治平譯.《法律與宗教》.中國政法大學出版社，2003年版.

參考文獻

[1]徐小菲.《中美納稅人權利意識比較研究》.