上市公司關(guān)聯(lián)方的交易舞弊審計研究

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【摘要】關(guān)聯(lián)方交易在我國的上市公司中非常普遍存在，它是上市公司經(jīng)濟行為中重要的組成部分。本文先對關(guān)聯(lián)方的相關(guān)概念進(jìn)行了界定，選擇關(guān)聯(lián)方交易舞弊現(xiàn)象為分析對象，并以此作為理論依據(jù)，解釋了上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動因、方式，并站在注冊會計師的視角對我國關(guān)聯(lián)方審計的現(xiàn)狀和成因進(jìn)行了分析，最后以此為基礎(chǔ)針對關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計提出了一些建議。

【關(guān)鍵詞】上市公司；關(guān)聯(lián)方交易；審計

1相關(guān)概念界定

1.1關(guān)聯(lián)方的界定

企業(yè)會計準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方作出如下定義：“一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方?！?/p>

1.2關(guān)聯(lián)方交易的界定

企業(yè)會計準(zhǔn)則將關(guān)聯(lián)方交易定義為：“關(guān)聯(lián)方交易是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價款。”

2上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊及審計現(xiàn)狀分析

2.1關(guān)聯(lián)方交易舞弊的類型

上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊類型主要有以下6種：1）關(guān)聯(lián)購銷舞弊，由于購銷業(yè)務(wù)是上市公司主要的日常經(jīng)營活動，所以其與關(guān)聯(lián)方的購銷業(yè)務(wù)也是較為普遍的，因此關(guān)聯(lián)購銷舞弊也是最常見的一種關(guān)聯(lián)方交易舞弊；2）受托經(jīng)營舞弊，目前出現(xiàn)了多種利用我國受托經(jīng)營法規(guī)相關(guān)制度的不完善和相關(guān)缺陷，達(dá)到實現(xiàn)利潤操控目的的經(jīng)營舞弊；3）資金往來舞弊；4）費用分?jǐn)偽璞?，該種舞弊現(xiàn)象常存在于上市公司與其子公司之間；5）關(guān)聯(lián)方資產(chǎn)重組舞弊，是在資產(chǎn)重新組合過程中普遍存在著關(guān)聯(lián)方交易，上市公司通過該手段以達(dá)成轉(zhuǎn)移利潤、改善經(jīng)營業(yè)績等目的；6）關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化，隨著相關(guān)法律制度的不斷完善，上市公司為了將實質(zhì)上的關(guān)聯(lián)交易粉飾為非關(guān)聯(lián)交易而開始使用各種手段[1]。

2.2關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動因

本文以財務(wù)舞弊三要素的理論框架下，將關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動因總結(jié)歸納為以下3個因素：1）壓力因素：導(dǎo)致企業(yè)舞弊的直接原因就是“壓力”，這些壓力主要來源于監(jiān)管單位、外部投資者和公眾；2）機會因素，如：企業(yè)內(nèi)部控制體系存在漏洞、內(nèi)部審計制度不健全等，都給公司的舞弊提供額機會；3）借口因素，在面臨壓力、獲得機會后對于上市企業(yè)來說，實施舞弊就只差一個借口，無論借口是否合理。

2.3上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計現(xiàn)狀及成因分析

我國審計準(zhǔn)則針對上市公司關(guān)聯(lián)交易提出了相關(guān)要求，雖然目前的審計準(zhǔn)則已經(jīng)對關(guān)聯(lián)方交易舞弊進(jìn)行了特別的關(guān)注，但注冊會計師在對關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計時還是出現(xiàn)了各種各樣的問題，效果并不是很滿意。問題主要集中在：1）執(zhí)業(yè)人員關(guān)聯(lián)審計意識薄弱：首先審計從業(yè)人員對于關(guān)聯(lián)交易缺乏應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注；其次，由于知識和經(jīng)驗的缺乏，無法形成有效的審計意識。2）關(guān)聯(lián)交易審計流程存在瑕疵：首先審計資源分配不合理，由于關(guān)聯(lián)交易舞弊自身的復(fù)雜性和隱蔽，以及注冊會計師自身知識和經(jīng)驗的缺乏，要求其對審計資源要合理配置，才能夠達(dá)到審計目的；其次審計證據(jù)來源單一不充分，最后對關(guān)聯(lián)交易審計披露不充分；3）上市公司內(nèi)部會計監(jiān)管存在的問題：首先，我國上市公司缺乏合理的股權(quán)的結(jié)構(gòu)；其次，獨立董事與監(jiān)事之間存在矛盾沖突；4）上市公司外部會計監(jiān)管存在的問題：管制關(guān)聯(lián)交易最有利的兩個部門證券交易所以及證監(jiān)會的管理及處置力度不夠，最終使得公司非法操作后帶來的利潤遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于非法操作的成本，為其盈余管理提供了有利的環(huán)境[2]。

3上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計問題測成因分析

3.1關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易識別難度大

關(guān)聯(lián)方交易審計工作難度與其他項目比較而言難度較大，主要體現(xiàn)在關(guān)聯(lián)方交易的復(fù)雜性和隱蔽性。首先，關(guān)聯(lián)交易的形式多種多樣，而且在不斷變化，更為重要的是每個關(guān)聯(lián)交易并不是單獨存在的，往往相互交錯，你中有我，我中有你；其次，上市公司的經(jīng)營規(guī)模比較大，經(jīng)營業(yè)務(wù)涉及的范圍比較廣，有很長的供應(yīng)鏈，這就使得關(guān)聯(lián)交易更具有隱蔽性，所以在審計時要將所有的關(guān)聯(lián)交易識別出來難度比較大。

3.2關(guān)聯(lián)交易審計相關(guān)制度和程序不完善

3.2.1關(guān)聯(lián)交易審計相關(guān)制度不完善注冊會計師是根據(jù)審計準(zhǔn)則的相關(guān)要求對上市公司的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計，相關(guān)制度的是否健全，是否科學(xué)將會影響注冊會計師審計的審計結(jié)果。我國的相關(guān)審計制度不完善主要體現(xiàn)在關(guān)聯(lián)交易披露體制不健全、關(guān)聯(lián)交易法律制度不完善兩個方面。3.2.2關(guān)聯(lián)交易審計程序不完善關(guān)聯(lián)交易審計程序不完善主要體現(xiàn)在：①對關(guān)聯(lián)交易審計運用的分析性程序不恰當(dāng)：沒有將關(guān)聯(lián)交易與其他交易區(qū)分開來，分別實施不同的審計程序，這樣使得注冊會計師容易忽視被審計單位的關(guān)聯(lián)方交易財務(wù)問題，更不要說是故意偽造和隱瞞的關(guān)聯(lián)方交易了。

3.3審計人員缺乏應(yīng)有的審計素養(yǎng)

審計人員作為關(guān)聯(lián)交易的審計主體，將會對審計結(jié)果產(chǎn)生直接影響，他的專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德會影響審計結(jié)果的質(zhì)量，是審計人員執(zhí)業(yè)能力最為重要的兩個方面。從以往審計失敗的案例來看，審計人員往往因為缺乏應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度，未能充分掌握關(guān)聯(lián)交易的相關(guān)知識，以及職業(yè)判斷能力不強是導(dǎo)致審計失敗的主要原因。

4上市公司關(guān)聯(lián)交易舞弊審計的相關(guān)建議

4.1完善關(guān)聯(lián)交易相關(guān)法律法規(guī)，加大違規(guī)處理力度4.2加強審計人員職業(yè)素養(yǎng)會計師事務(wù)所應(yīng)該從關(guān)聯(lián)交易的類型手法、生成機制、風(fēng)險評估、審計程序和審計重點幾個方面對注冊會計師提供針對關(guān)聯(lián)方交易審計專門培訓(xùn)，從而加強注冊會計師關(guān)聯(lián)交易的審計風(fēng)險意識，提高職業(yè)判斷能力，進(jìn)而使關(guān)聯(lián)交易審計收到良好效果。并定期對其進(jìn)行道德宣傳和教育，鼓勵他們之間的相互交流，形成道德至上的良好氛圍。4.3加強我國關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管制度首先，關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管制度不在“多”，而在于“精”，若過多的話，不僅會增加企業(yè)的披露成本，同時也會增加政府的監(jiān)管成本；其次，監(jiān)管制度還要重視公平。

參考文獻(xiàn)

[1]黃董,黃甜.上市公司關(guān)聯(lián)方交易的信息披露[J].財務(wù)與金融,2014,(04):54-57.

[2]徐向藝,陳振華,李治國.中國上市公司關(guān)聯(lián)交易生成機制及規(guī)范治理研究[M].北京:經(jīng)濟科學(xué)出版社,2010.23-50.

作者:葉桐 單位:江蘇聯(lián)合職業(yè)技術(shù)學(xué)院徐州財經(jīng)分院