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中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)協(xié)[2007]37號(hào)
為了貫徹落實(shí)《中華人民共和國(guó)企業(yè)破產(chǎn)法》對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件管理人相關(guān)業(yè)務(wù)的要求,給注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦相關(guān)業(yè)務(wù)提供技術(shù)支持,我會(huì)起草了《注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù)指南(試行)(征求意見(jiàn)稿)》,現(xiàn)予印發(fā)。請(qǐng)組織征求意見(jiàn),并于2007年6月10日前將意見(jiàn)反饋我會(huì)。
聯(lián)系人:研究發(fā)展部彭鵬
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附件1:
注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù)指南
(試行)(征求意見(jiàn)稿)
第一章總則
第一條為指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù),依據(jù)《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)破產(chǎn)法》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“企業(yè)破產(chǎn)法”)及其他相關(guān)法律法規(guī)、行業(yè)規(guī)范,制定本指引。
第二條本指引所稱(chēng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù),包 括但不限于:
(一)受人民法院指定,擔(dān)任管理人;
(二)接受管理人委托,提供清算審計(jì)等相關(guān)專(zhuān)業(yè)服務(wù);
(三)接受債權(quán)人委托,提供相關(guān)專(zhuān)業(yè)服務(wù);
(四)接受債務(wù)人委托,提供相關(guān)專(zhuān)業(yè)服務(wù)。
第三條本指引所稱(chēng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師,是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所及取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書(shū)的執(zhí)業(yè)人員。
第四條注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù),應(yīng)當(dāng)遵守法律法規(guī)、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范和會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。
第二章 管理人職責(zé)
第五條注冊(cè)會(huì)計(jì)師受人民法院指定擔(dān)任管理人,職責(zé)主要有:
(一)接管債務(wù)人的財(cái)產(chǎn)、印章和賬簿、文書(shū)等資料;
(二)對(duì)債務(wù)人進(jìn)行清算審計(jì),調(diào)查債務(wù)人財(cái)產(chǎn)狀況,制作財(cái)產(chǎn)狀況報(bào)告;
(三)決定債務(wù)人的內(nèi)部管理事務(wù);
(四)決定債務(wù)人的日常開(kāi)支和其他必要開(kāi)支;
(五)在第一次債權(quán)人會(huì)議召開(kāi)之前,對(duì)債務(wù)人營(yíng)業(yè)情況進(jìn)行調(diào)查,決定繼續(xù)或停止債務(wù)人營(yíng)業(yè),同時(shí)形成調(diào)查報(bào)告;
(六)管理繼續(xù)營(yíng)業(yè)的債務(wù)人的營(yíng)業(yè)事務(wù);
(七)決定解除或者繼續(xù)履行破產(chǎn)申請(qǐng)受理前成立而債務(wù)人和對(duì)方當(dāng)事人均未履行完畢的合同,并通知對(duì)方當(dāng)事人;
(八)接受債務(wù)人的債務(wù)人或財(cái)產(chǎn)持有人的債務(wù)清償或財(cái)產(chǎn)交付;
(九)發(fā)現(xiàn)債務(wù)人有企業(yè)破產(chǎn)法第三十一條、第三十二條所列可撤銷(xiāo)行為的,請(qǐng)求人民法院撤銷(xiāo)該行為,并追回相關(guān)財(cái)產(chǎn);
(十)發(fā)現(xiàn)債務(wù)人有企業(yè)破產(chǎn)法第三十三條所列無(wú)效行為的,請(qǐng)求人民法院確認(rèn)該行為無(wú)效,并追回相關(guān)財(cái)產(chǎn);
(十一)依據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第三十五條的規(guī)定,要求尚未完全履行出資義務(wù)的債務(wù)人的出資人繳納所認(rèn)繳的出資;
(十二)追回債務(wù)人的董事、監(jiān)事和高級(jí)管理人員利用職權(quán)從企業(yè)獲取的非正常收入和侵占的企業(yè)財(cái)產(chǎn);
(十三)可以依據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第三十七條的規(guī)定,通過(guò)清償債務(wù)或者提供為債權(quán)人接受的擔(dān)保,取回質(zhì)物、留置物;
(十四)接收債權(quán)申報(bào)材料,登記造冊(cè),對(duì)申報(bào)的債權(quán)逐一進(jìn)行審查,并編制債權(quán)表,提交第一次債權(quán)人會(huì)議核查;
(十五)妥善保存?zhèn)鶛?quán)表和債權(quán)申報(bào)材料,供利害關(guān)系人查閱;
(十六)調(diào)查債務(wù)人所欠職工的工資和醫(yī)療、傷殘補(bǔ)助、撫恤費(fèi)用,所欠的應(yīng)當(dāng)劃入職工個(gè)人賬戶(hù)的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)用,以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)支付給職工的補(bǔ)償金,列出清單并公示,對(duì)職工提出的異議經(jīng)核實(shí)后予以更正;
(十七)提議召開(kāi)債權(quán)人會(huì)議;
(十八)于債權(quán)人會(huì)議召開(kāi)十五日前通知已知債權(quán)人,列席債權(quán)人會(huì)議。向債權(quán)人會(huì)議報(bào)告職務(wù)執(zhí)行情況,并回答詢(xún)問(wèn);
(十九)代表債務(wù)人或另外委托人參加訴訟、仲裁或者其他法律程序;
(二十)注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為管理人負(fù)責(zé)管理財(cái)產(chǎn)和營(yíng)業(yè)事務(wù)時(shí),制作重整計(jì)劃草案,同時(shí)向人民法院和債權(quán)人會(huì)議提交;
(二十一)注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為管理人制作重整計(jì)劃草案的,應(yīng)向債權(quán)人會(huì)議就重整計(jì)劃草案作出說(shuō)明,并回答詢(xún)問(wèn);
(二十二)依據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第八十七條第一款的規(guī)定,可以同未通過(guò)重整計(jì)劃草案的表決組協(xié)商;
(二十三)未通過(guò)重整計(jì)劃草案的表決組拒絕再次表決或者再次表決仍未通過(guò)重整計(jì)劃草案的,但重整計(jì)劃草案符合企業(yè)破產(chǎn)法第八十七條第二款所列條件的,可以申請(qǐng)人民法院批準(zhǔn)重整計(jì)劃草案;
(二十四)依據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第八十六條的規(guī)定,自重整計(jì)劃通過(guò)之日起十日內(nèi),向人民法院提出批準(zhǔn)重整計(jì)劃的申請(qǐng);
(二十五)依據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第七十三條第二款、第八十九條第二款的規(guī)定,向債務(wù)人移交財(cái)產(chǎn)和營(yíng)業(yè)事務(wù);
(二十六)在重整計(jì)劃規(guī)定的監(jiān)督期內(nèi),監(jiān)督重整計(jì)劃的執(zhí)行;
(二十七)重整計(jì)劃執(zhí)行的監(jiān)督期屆滿(mǎn)前,可以視情況申請(qǐng)人民法院裁定延長(zhǎng)重整計(jì)劃執(zhí)行的監(jiān)督期限;
(二十八)重整計(jì)劃執(zhí)行的監(jiān)督期屆滿(mǎn)時(shí),向人民法院提交監(jiān)督報(bào)告;
(二十九)債務(wù)人不能執(zhí)行或不執(zhí)行重整計(jì)劃的,可以請(qǐng)求人民法院裁定終止重整計(jì)劃的執(zhí)行、宣告?zhèn)鶆?wù)人破產(chǎn);
(三十)和解程序終止時(shí),向債務(wù)人移交財(cái)產(chǎn)和營(yíng)業(yè)事務(wù),并向人民法院提交執(zhí)行職務(wù)的報(bào)告;
(三十一)及時(shí)擬定破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)變價(jià)方案,提交債權(quán)人會(huì)議討論;
(三十二)按照債權(quán)人會(huì)議通過(guò)或者人民法院裁定的破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)變價(jià)方案,適時(shí)變價(jià)出售破產(chǎn)財(cái)產(chǎn);
(三十三)及時(shí)擬定破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配方案,提交債權(quán)人會(huì)議討論,債權(quán)人會(huì)議通過(guò)后提請(qǐng)人民法院裁定認(rèn)可,人民法院裁定認(rèn)可后,執(zhí)行破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配方案;
(三十四)自破產(chǎn)程序終結(jié)之日起十日內(nèi),向破產(chǎn)人原登記機(jī)關(guān)辦理注銷(xiāo)登記。
第三章 接管
第六條本指引所稱(chēng)接管,是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師受人民法院的指定擔(dān)任管理人,對(duì)債務(wù)人實(shí)施全面接收和管理。
第七條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)接收債務(wù)人的財(cái)產(chǎn)、印章和賬簿、文書(shū)等資料,包括但不限于:
(一)現(xiàn)金、債權(quán)、存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、對(duì)外投資、無(wú)形資產(chǎn)等財(cái)產(chǎn)及相關(guān)憑證;
(二)公章、財(cái)務(wù)專(zhuān)用章、合同專(zhuān)用章、海關(guān)報(bào)關(guān)章、職能部門(mén)章、各分支機(jī)構(gòu)章、電子印章、法定代表人名章等印章;
(三)總賬、明細(xì)賬、臺(tái)賬、日記賬等賬簿及全部會(huì)計(jì)憑證、重要空白憑證;
(四)設(shè)立批準(zhǔn)文件、營(yíng)業(yè)執(zhí)照、稅務(wù)登記證書(shū)及各類(lèi)資質(zhì)證書(shū)、章程、合同、協(xié)議及各類(lèi)決議、會(huì)議記錄、人事檔案、電子文檔、管理系統(tǒng)授權(quán)密碼等資料。
第八條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)債務(wù)人的財(cái)產(chǎn)、內(nèi)部事務(wù)和營(yíng)業(yè)事務(wù)實(shí)施管理,必要時(shí)經(jīng)人民法院許可,可以聘請(qǐng)工作人員參與管理工作。
第四章調(diào)查債務(wù)人財(cái)產(chǎn)狀況
第九條本指引所稱(chēng)調(diào)查債務(wù)人財(cái)產(chǎn)狀況,是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師受人民法院指定擔(dān)任管理人,對(duì)債務(wù)人進(jìn)行清算審計(jì),調(diào)查債務(wù)人財(cái)產(chǎn)狀
況,并制作財(cái)產(chǎn)狀況報(bào)告。
第十條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)債務(wù)人的出資情況、現(xiàn)金狀況、債權(quán)狀況、存貨狀況、固定資產(chǎn)狀況、在建工程狀況、對(duì)外投資狀況、土地及無(wú)形資產(chǎn)狀況等財(cái)產(chǎn)狀況進(jìn)行調(diào)查。 第十一條注冊(cè)會(huì)計(jì)師在調(diào)查時(shí),應(yīng)關(guān)注有關(guān)財(cái)產(chǎn)的真實(shí)性、合法性及權(quán)屬狀況,也應(yīng)關(guān)注其可變現(xiàn)情況。
第十二條注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)債務(wù)人出資情況進(jìn)行調(diào)查時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注:
(一)出資人名冊(cè),出資協(xié)議、公司章程、驗(yàn)資報(bào)告及實(shí)際出資情況;
(二)非貨幣財(cái)產(chǎn)出資的批準(zhǔn)文件、財(cái)產(chǎn)權(quán)屬證明文件及權(quán)屬變更登記文件;
(三)歷次資本變動(dòng)情況及相應(yīng)的驗(yàn)資報(bào)告。
第十三條注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)債務(wù)人現(xiàn)金狀況進(jìn)行調(diào)查時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款及其他貨幣資金。 第十四條注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)債務(wù)人債權(quán)狀況進(jìn)行調(diào)查時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注債權(quán)形成原因、形成時(shí)間、具體債權(quán)內(nèi)容及債權(quán)催收情況。 第十五條注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)債務(wù)人存貨狀況進(jìn)行調(diào)查時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注存貨的存放地點(diǎn)、數(shù)量、狀態(tài)、性質(zhì)及相關(guān)憑證。
第十六條注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)債務(wù)人固定資產(chǎn)狀況進(jìn)行調(diào)查時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注:
(一)債務(wù)人的房屋產(chǎn)權(quán)及重要設(shè)備權(quán)屬;
(二)債務(wù)人有關(guān)海關(guān)免稅的設(shè)備情況。
第十七條注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)債務(wù)人在建工程狀況進(jìn)行調(diào)查時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注在建工程立項(xiàng)文件、相關(guān)許可,工程進(jìn)度、施工狀況及相關(guān)技術(shù)資料。
第十八條注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)債務(wù)人對(duì)外投資狀況進(jìn)行調(diào)查時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注:
(一)各種有價(jià)證券;
(二)對(duì)外投資情況證明;
(三)被投資企業(yè)的所有者權(quán)益情況,必要時(shí)可以申請(qǐng)進(jìn)行審計(jì)、評(píng)估。
第十九條注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)債務(wù)人土地及無(wú)形資產(chǎn)狀況進(jìn)行調(diào)查時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注:
(一)債務(wù)人土地使用權(quán)屬及使用情況;
(二)債務(wù)人擁有的專(zhuān)利、非專(zhuān)利技術(shù)、商標(biāo)、版權(quán)等;
(三)債務(wù)人擁有的許可或特許經(jīng)營(yíng)權(quán)情況。
第二十條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)債務(wù)人是否存在企業(yè)破產(chǎn)法第三十一條、第三十二條、第三十三條所列的可撤銷(xiāo)或無(wú)效行為進(jìn)行調(diào)查。
第二十一條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)債務(wù)人的董事:監(jiān)事和高級(jí)管理人員是否利用職權(quán)從企業(yè)獲取非正常收入和侵占企業(yè)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行調(diào)查。
第二十二條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)債權(quán)人主張抵銷(xiāo)的債權(quán)債務(wù)進(jìn)行調(diào)查,調(diào)查時(shí)要重點(diǎn)關(guān)注是否存在下列情形:
(一)債務(wù)人的債務(wù)人在破產(chǎn)申請(qǐng)受理后取得他^對(duì)債務(wù)人的債權(quán);
(二)除因?yàn)榉梢?guī)定或者有破產(chǎn)申請(qǐng)一年前所發(fā)生的原因而負(fù)擔(dān)債務(wù)外,債權(quán)人已知債務(wù)人有不能清償?shù)狡趥鶆?wù)或者破產(chǎn)申請(qǐng)的事實(shí),對(duì)債務(wù)人負(fù)擔(dān)債務(wù);
(三)除因?yàn)榉梢?guī)定或者有破產(chǎn)申請(qǐng)一年前所發(fā)生的原因而取得債權(quán)外,債務(wù)人的債務(wù)人已知債務(wù)人有不能清償?shù)狡趥鶆?wù)或者破產(chǎn)申請(qǐng)的事實(shí),對(duì)債務(wù)人取得債權(quán)。
第二十三條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)產(chǎn)狀況調(diào)查過(guò)程中,應(yīng)關(guān)注有關(guān)財(cái)產(chǎn)是否存在抵押、質(zhì)押等權(quán)利受限情況,以及相關(guān)爭(zhēng)議情況。
第二十四條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)對(duì)債務(wù)人財(cái)產(chǎn)調(diào)查情況,在整理、分析相關(guān)證據(jù)后,出具債務(wù)人財(cái)產(chǎn)狀況報(bào)告。
第二十五條 債務(wù)人財(cái)產(chǎn)狀況報(bào)告包括但不限于下列內(nèi)容:
(一)標(biāo)題;
(二)收件人;
(三)目的和范圍;
(四)執(zhí)行的主要程序;
(五)財(cái)產(chǎn)狀況說(shuō)明;
(六)報(bào)告使用范圍;
(七)管理人印章;
(八)報(bào)告日期。
第五章調(diào) 查債務(wù)人營(yíng)業(yè)狀況
第二十六條本指引所稱(chēng)調(diào)查債務(wù)人營(yíng)業(yè)狀況,是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師受人民法院指定擔(dān)任管理人,接管債務(wù)人后,對(duì)債務(wù)人的營(yíng)業(yè)及相關(guān)合同等情況進(jìn)行調(diào)查,并根據(jù)調(diào)查情況決定是否繼續(xù)履行相關(guān)合同、是否繼續(xù)營(yíng)業(yè)及其他相關(guān)管理事務(wù)。
第二十七條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)債務(wù)人基本情況、經(jīng)營(yíng)情況、簽署的重要合同(協(xié)議)情況等營(yíng)業(yè)狀況進(jìn)行調(diào)查。
第二十八條注冊(cè)會(huì)計(jì)師調(diào)查債務(wù)人基本情況時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注:
(一)營(yíng)業(yè)執(zhí)照、稅務(wù)登記證書(shū)、特許經(jīng)營(yíng)證書(shū)、資質(zhì)證書(shū)、相關(guān)批準(zhǔn)文件,以及相關(guān)合同及文件;
(二)組織結(jié)構(gòu)、股權(quán)結(jié)構(gòu)、下屬公司、分支機(jī)構(gòu)及營(yíng)業(yè)網(wǎng)點(diǎn)等。
第二十九條注冊(cè)會(huì)計(jì)師調(diào)查債務(wù)人經(jīng)營(yíng)情況時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注:
(一)債務(wù)人產(chǎn)品、服務(wù)結(jié)構(gòu);
(二)債務(wù)人所在行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r;
(三)債務(wù)人市場(chǎng)位置;
(四)債務(wù)人虧損的重要原因;
(五)債務(wù)人生產(chǎn)產(chǎn)品、提供服務(wù)能力。
第三十條注冊(cè)會(huì)計(jì)師調(diào)查債務(wù)人簽署的重要合同時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注:
(一)與股權(quán)有關(guān)的合同;
(二)在債務(wù)人財(cái)產(chǎn)上設(shè)定抵押權(quán)、質(zhì)押權(quán)、留置權(quán)等限制債務(wù)人權(quán)利的合同及履行情況,以及債務(wù)人作為抵押權(quán)人、質(zhì)押權(quán)人、留置權(quán)人等相關(guān)合同及履行情況;
(三)與合并、分立、重組、收購(gòu)有關(guān)的重要合同及文件;
(四)重要服務(wù)合同;
(五)重要特許合同;
(六)與知識(shí)產(chǎn)權(quán)有關(guān)的重要合同;
(七)重要租賃合同;
(八)重要購(gòu)銷(xiāo)合同;
(九)重要保險(xiǎn)合同;
(十)重要借款合同;
(十一)附條件、附期限的合同。
第三十一條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)有關(guān)債務(wù)人的民事訴訟或者仲裁情況進(jìn)行調(diào)查。
第三十二條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)對(duì)債務(wù)人營(yíng)業(yè)狀況調(diào)查的情況,擬定債務(wù)人財(cái)產(chǎn)管理方案。
第六章 調(diào)查勞動(dòng)債權(quán)
第三十三條本章所稱(chēng)勞動(dòng)債權(quán),是指?jìng)鶆?wù)人所欠職工工資和醫(yī)療、傷殘保險(xiǎn)、撫恤費(fèi)用,所欠應(yīng)當(dāng)劃入職工個(gè)人賬戶(hù)的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)用,以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)支付給職工的補(bǔ)償金。
本章所稱(chēng)調(diào)查勞動(dòng)債權(quán),是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師受人民法院指定擔(dān)任管理人,對(duì)職工基本情況及勞動(dòng)債權(quán)情況進(jìn)行調(diào)查,列出勞動(dòng)債權(quán)清單。
第三十四條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)勞動(dòng)債權(quán)情況進(jìn)行調(diào)查,調(diào)查時(shí)要重點(diǎn)關(guān)注:
(一)職工人數(shù)、工資標(biāo)準(zhǔn)、職務(wù)崗位、在債務(wù)人連續(xù)工作時(shí)間和參加工作時(shí)間;
(二)債務(wù)人與職工簽訂的勞動(dòng)合同;
(三)補(bǔ)償金額應(yīng)達(dá)到法定最低要求;
(四)董事、監(jiān)事、高級(jí)管理人員的工資應(yīng)按照債務(wù)人職工的平均工資計(jì)算。
(五)勞動(dòng)債權(quán)金額、類(lèi)別等。
第三十五條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)勞動(dòng)債權(quán)調(diào)查情況,列出勞動(dòng)債權(quán)清單并予以公示。
第三十六條職工對(duì)勞動(dòng)債權(quán)清單有異議要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師更正的,注冊(cè)會(huì)計(jì)師核實(shí)后應(yīng)予以更正。
第七章 接受債權(quán)申報(bào)
第三十七條注冊(cè)會(huì)計(jì)師受人民法院指定擔(dān)任管理人,應(yīng)接受所有提供了企業(yè)破產(chǎn)法第四十九條規(guī)定的債權(quán)申報(bào)材料的債權(quán)人的債權(quán)申報(bào)。
第三十八條注冊(cè)會(huì)計(jì)師收到債權(quán)申報(bào)材料后,應(yīng)當(dāng)?shù)怯浽靸?cè),列明各債權(quán)人申報(bào)材料中提供的債權(quán)數(shù)額、有無(wú)財(cái)產(chǎn)擔(dān)保及有關(guān)證據(jù)等情況。
第三十九條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)申報(bào)的債權(quán)逐一進(jìn)行審查,在審查
基礎(chǔ)上編制債權(quán)表。
第四十條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)妥善保管債權(quán)表和債權(quán)申報(bào)材料,供利害關(guān)系人查閱。
第四十一條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將編制的債權(quán)表提交第一次債權(quán)人會(huì)議核查,債務(wù)人、債權(quán)人對(duì)債權(quán)表記載的債權(quán)無(wú)異議的,提交人民法院裁定確認(rèn)。
第八章 制作重整計(jì)劃草案
第四十二條注冊(cè)會(huì)計(jì)師受人民法院指定擔(dān)任管理人,在人民法院裁定債務(wù)人重整后,負(fù)責(zé)管理債務(wù)人財(cái)產(chǎn)和營(yíng)業(yè)事務(wù)的,應(yīng)在前期調(diào)查基礎(chǔ)上,在人民法院裁定債務(wù)人重整之日起六個(gè)月內(nèi)制作重整計(jì)劃草案,同時(shí)向人民法院和債權(quán)人會(huì)議提交。
第四十三條重整計(jì)劃草案應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容:
(一)債務(wù)人的經(jīng)營(yíng)方案;
(二)重整計(jì)劃執(zhí)行的監(jiān)督期限;
(七)有利于債務(wù)人重整的其他方案。
第四十四條注冊(cè)會(huì)計(jì)師在制作重整計(jì)劃草案時(shí),要重點(diǎn)關(guān)注下列問(wèn)題:
(一)各類(lèi)債權(quán)人因重整計(jì)劃的實(shí)施而獲得的受償比例是否低于破產(chǎn)清算的受償比例;
(二)不減免債務(wù)人欠繳的企業(yè)破產(chǎn)法第八十二條第一款第二項(xiàng)規(guī)定以外的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用。
第四十五條注冊(cè)會(huì)計(jì)師制作重整計(jì)劃草案的,應(yīng)向債權(quán)人會(huì)議就重整計(jì)劃草案作出說(shuō)明,并回答詢(xún)問(wèn)。
第四十六條債權(quán)人會(huì)議部分表決組未通過(guò)重整計(jì)劃草案的,注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以同未通過(guò)重整計(jì)劃草案的表決組協(xié)商。
未通過(guò)重整計(jì)劃草案的表決組拒絕再次表決或者再次表決仍未通過(guò)重整計(jì)劃草案,但重整計(jì)劃草案符合企業(yè)破產(chǎn)法第八十七條第二款所列條件的,注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以申請(qǐng)人民法院批準(zhǔn)重整計(jì)劃草案。
第四十七條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)依據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第八十六條的規(guī)定,自重整計(jì)劃通過(guò)之日起十日內(nèi),向人民法院提出批準(zhǔn)重整計(jì)劃的申請(qǐng)。
第九章 破產(chǎn)清算
第四十八條注冊(cè)會(huì)計(jì)師受人民法院指定擔(dān)任管理人,在人民法院宣告?zhèn)鶆?wù)人破產(chǎn)后,應(yīng)做好破產(chǎn)清算有關(guān)工作。
第四十九條注冊(cè)會(huì)計(jì)師收到人民法院宣告?zhèn)鶆?wù)人破產(chǎn)的裁定書(shū)后,應(yīng)及時(shí)整理財(cái)產(chǎn)清冊(cè)、債務(wù)清冊(cè)、債權(quán)清冊(cè)、清算期間有關(guān)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告等材料。
第五十條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)組織對(duì)破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行審查、估價(jià),及時(shí)擬定破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)變價(jià)方案,提交債權(quán)人會(huì)議討論。
第五十一條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)債權(quán)人會(huì)議決議或人民法院的裁定,適時(shí)變價(jià)出售破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)。
變價(jià)出售破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)通過(guò)拍賣(mài)進(jìn)行,但是,債權(quán)人會(huì)議決定以協(xié)議處分或資產(chǎn)抵債處置等其他方式進(jìn)行的除外。
第五十二條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)擬定破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配方案,提交債權(quán)人會(huì)議討論。
第五十三條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)執(zhí)行經(jīng)人民法院裁定認(rèn)可后的破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配方案。
第五十四條注冊(cè)會(huì)計(jì)師在破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)最后分配完結(jié)后,應(yīng)及時(shí)向人民法院提交破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配報(bào)告,并提請(qǐng)人民法院裁定終結(jié)破產(chǎn)程序。
第五十五條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)編寫(xiě)履職情況報(bào)告,內(nèi)容包括但不限于:
(一)管理人基本情況;
(二)破產(chǎn)人基本情況;
(三)破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)情況;
(四)債權(quán)申報(bào)及審查確認(rèn)情況;
(五)破產(chǎn)人對(duì)外債權(quán)催收情況;
(六)破產(chǎn)清算中財(cái)務(wù)收支情況;
(七)破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)的管理、變價(jià)及分配情況;
(八)訴訟和仲裁情況i
(九)未完結(jié)事項(xiàng)安排。
第五十六條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)自破產(chǎn)程序終結(jié)之日起十日內(nèi),持人民法院終結(jié)破產(chǎn)程序的裁定,向破產(chǎn)人的原登記機(jī)關(guān)辦理注銷(xiāo)登記。
第五十七條注冊(cè)會(huì)計(jì)師于辦理注銷(xiāo)登記完畢的次日終止執(zhí)行管理人職務(wù)。但是,對(duì)于未決的訴訟或仲裁,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)繼續(xù)參加,直至完成訴訟或仲裁程序。
第五十八條注冊(cè)會(huì)計(jì)師依據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第一百二十二條規(guī)定終止執(zhí)行職務(wù)后,應(yīng)當(dāng)將管理人印章交公安機(jī)關(guān)銷(xiāo)毀,并將銷(xiāo)毀的證明送交人民法院。
第十章 承辦其他相關(guān)業(yè)務(wù)
第一節(jié)為管理人提供專(zhuān)業(yè)服務(wù)
第五十九條注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以接受管理人委托,提供會(huì)計(jì)、審計(jì)、咨詢(xún)等相關(guān)專(zhuān)業(yè)服務(wù)。包括但不限于:
(一)對(duì)破產(chǎn)申請(qǐng)受理日債務(wù)人的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益進(jìn)行清算審計(jì),出具清算審計(jì)報(bào)告;
(二)對(duì)清算期間的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì),出具清算審計(jì)報(bào)告;
(三)對(duì)清算終結(jié)日債務(wù)人、破產(chǎn)人的資產(chǎn)狀況、財(cái)務(wù)收支情況、財(cái)產(chǎn)分配情況進(jìn)行審計(jì),出具清算審計(jì)報(bào)告;
(四)進(jìn)行其他專(zhuān)項(xiàng)審計(jì);并出具審計(jì)報(bào)告。
第六十條注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以接受管理人委托,協(xié)助管理人履行職責(zé)。包括但不限于:
(一)接管債務(wù)人的財(cái)產(chǎn)、印章和賬簿、文書(shū)等資料;
(二)調(diào)查債務(wù)人財(cái)產(chǎn)狀況,制作財(cái)產(chǎn)狀況報(bào)告;
(三)審查債權(quán)人申報(bào)的債權(quán);
(四)清理勞動(dòng)債權(quán);
(五)制作重整計(jì)劃草案。
第二節(jié) 為債權(quán)人提供專(zhuān)業(yè)服務(wù)
第六十一條注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以接受債權(quán)人委托,提供相關(guān)專(zhuān)業(yè)服務(wù)。包括但不限于:
(一)協(xié)助準(zhǔn)備有關(guān)破產(chǎn)申請(qǐng)材料;
(二)申報(bào)債權(quán);
(三)債權(quán)人出席債權(quán)人會(huì)議,行使表決權(quán)。
第三節(jié)為債務(wù)人提供專(zhuān)業(yè)服務(wù)
第六十二條注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以接受債務(wù)人委托,提供相關(guān)專(zhuān)業(yè)服務(wù)。包括但不限于:
(一)協(xié)助準(zhǔn)備有關(guān)破產(chǎn)申請(qǐng)材料;
(二)協(xié)助編制重整計(jì)劃草案;
(三)協(xié)助制定和解協(xié)議草案;
(四)協(xié)助引進(jìn)戰(zhàn)略投資人。
第十一章承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù)時(shí)的補(bǔ)充要求
第六十三條注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受管理人、債權(quán)人或債務(wù)人委托,提供專(zhuān)業(yè)服務(wù)時(shí),應(yīng)與委托人簽訂業(yè)務(wù)約定書(shū),在業(yè)務(wù)約定書(shū)中,應(yīng)訂明工作方法、所出具報(bào)告的內(nèi)容與格式、報(bào)告分發(fā)和使用的限制等事項(xiàng)。
第六十四條注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù),應(yīng)制作必要的工作底稿,工作底稿應(yīng)真實(shí)、完整、記錄清晰。
第六十五條注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受管理人、債權(quán)人或債務(wù)人委托,提供專(zhuān)業(yè)服務(wù)時(shí),應(yīng)考慮是否具有必要的素質(zhì)和專(zhuān)業(yè)勝任能力。
第六十六條注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任管理人時(shí),應(yīng)考慮是否與企業(yè)破產(chǎn)案件具有利害關(guān)系。
第十二章附則
第六十七條注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù),除有特定要求者外,應(yīng)當(dāng)參照本指引辦理。
第六十八條本指引自2007年月 日起試行。
附件2:
關(guān)于《注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù)指南(試行)(征求意見(jiàn)稿)》的起草說(shuō)明
為了指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù),我們依據(jù)《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)破產(chǎn)法》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“企業(yè)破產(chǎn)法”)以及其他相關(guān)法律法規(guī)、司法解釋、行業(yè)規(guī)范,完成了《注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù)指南(試行)》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“《指南》”)征求意見(jiàn)稿的研究起草工作?,F(xiàn)將有關(guān)情況說(shuō)明如下:
一、《指南》起草的主要經(jīng)過(guò)
一是開(kāi)展法律和國(guó)外文獻(xiàn)等相關(guān)研究。2006年7月開(kāi)始,受最高
人民法院委托,中注協(xié)參與了《企業(yè)破產(chǎn)法》實(shí)施相關(guān)司法解釋的研究工作。為此,我們對(duì)《企業(yè)破產(chǎn)法》進(jìn)行了認(rèn)真、細(xì)致的研究,對(duì)德國(guó)、法國(guó)、英國(guó)、美國(guó)、日本、俄羅斯、臺(tái)灣等國(guó)家和地區(qū)破產(chǎn)法、有關(guān)破產(chǎn)法的相關(guān)文獻(xiàn)等進(jìn)行收集、整理、分析,并借此機(jī)會(huì),重點(diǎn)研究了破產(chǎn)程序、管理人職責(zé)、管理人指定、管理人報(bào)酬以及與管理人相關(guān)的法律關(guān)系等問(wèn)題。其間,考慮到破產(chǎn)案件管理人業(yè)務(wù)涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、法律、企業(yè)管理相關(guān)綜合性專(zhuān)業(yè)知識(shí)的實(shí)務(wù)特點(diǎn),中注協(xié)決定起草《指南》,為注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù)提供技術(shù)指導(dǎo)。
二是形成《指南》征求意見(jiàn)稿。中注協(xié)于2007年1月開(kāi)始,組織部分事務(wù)所研究有關(guān)破產(chǎn)管理實(shí)務(wù)和操作程序,于4月底起草形成了《指南》討論稿;5月組織成立了由立法專(zhuān)家、法官、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、律師組成的《指南》起草組和專(zhuān)家咨詢(xún)組,并于5月11日―14日召開(kāi)起草組工作會(huì)議,對(duì)《指南》討論稿逐條討論、修改,形成了《指南》征求稿。
二、關(guān)于《指南》總體框架結(jié)構(gòu)和主要內(nèi)容
《指南》征求意見(jiàn)稿分為十二章,共68條,主要規(guī)范了注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦管理人業(yè)務(wù),以及接受管理人、債權(quán)人、債務(wù)人委托承辦其他相關(guān)業(yè)務(wù)的操作程序和需要重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)。主要包括管理人職責(zé)、接管債務(wù)人財(cái)產(chǎn)、實(shí)施財(cái)產(chǎn)調(diào)查、實(shí)施營(yíng)業(yè)調(diào)查、接受債權(quán)申報(bào)、制作重整計(jì)劃草案、破產(chǎn)清算、承辦管理人、債權(quán)人、債務(wù)人委托的相關(guān)業(yè)務(wù)、相關(guān)補(bǔ)充要求、附則等。
三、需要說(shuō)明的幾個(gè)問(wèn)題
(一)關(guān)于起草原則
一是對(duì)《企業(yè)破產(chǎn)法》及相關(guān)司法解釋進(jìn)行疏理,形成管理人的法定職責(zé)及操作程序等;二是充分考慮破產(chǎn)清算工作實(shí)踐,將注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù)的核心工作內(nèi)容、重點(diǎn)關(guān)注事項(xiàng)等進(jìn)行了規(guī)范,力爭(zhēng)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù),特別是擔(dān)任管理人提供技術(shù)支持;三是充分借鑒執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的成果,包括體例、結(jié)構(gòu)、表述方法等。
(二)關(guān)于文件名稱(chēng)
考慮到目前最高法院的有關(guān)實(shí)施細(xì)則正在制訂中,還有一些不確定事項(xiàng),另外,在企業(yè)破產(chǎn)案件中,會(huì)計(jì)師事務(wù)所除可受人民法院指定擔(dān)任管理人外,還可以提供其他相關(guān)專(zhuān)業(yè)服務(wù),故名稱(chēng)暫定為《注冊(cè)會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù)指南(試行)》。
(三)關(guān)于清算審計(jì)
考慮到企業(yè)破產(chǎn)實(shí)務(wù)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師調(diào)查債務(wù)人財(cái)產(chǎn)狀況的最有效最常用的方法就是清算審計(jì),在舊的清算組制度下,清算組也要委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行清算審計(jì),在《指南》起草中,律師也普遍認(rèn)為,律師承辦破產(chǎn)案件通常也需要委托事務(wù)所做清算審計(jì)。故此,我們?cè)凇吨改稀氛髑笠庖?jiàn)稿中加入了有關(guān)清算審計(jì)的內(nèi)容,包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任管理人調(diào)查債務(wù)人財(cái)產(chǎn)狀況職責(zé)前的清算審計(jì),以及接受管理人委托提供清算審計(jì)相關(guān)業(yè)務(wù)。
二零零七年五月二十八日
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問(wèn)題專(zhuān)家工作組意見(jiàn)
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新準(zhǔn)則”)實(shí)施以來(lái),經(jīng)過(guò)各方面的共同努力,較好實(shí)現(xiàn)了新舊轉(zhuǎn)換和平穩(wěn)過(guò)渡,市場(chǎng)反映良好。新準(zhǔn)則實(shí)施已過(guò)一個(gè)季度,為了深入貫徹新準(zhǔn)則,針對(duì)近期上市公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等方面提出的新準(zhǔn)則執(zhí)行中的問(wèn)題,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問(wèn)題專(zhuān)家工作組進(jìn)行了討論,達(dá)成一致意見(jiàn),現(xiàn)予。
一、問(wèn):如何正確地對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量?
答:企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,在符合新準(zhǔn)則規(guī)定的條件下,才允許采用公允價(jià)值模式。同一企業(yè)只能采用一種模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。
采用公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn),應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿(mǎn)足以下條件:
一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)?!八诘亍币话闶侵竿顿Y性房地產(chǎn)所在的大中型城市的城區(qū)。
二是企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息,從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)?!巴?lèi)或類(lèi)似的房地產(chǎn)”,對(duì)建筑物而言,是指所處地理位置和地理環(huán)境相同、性質(zhì)相同、結(jié)構(gòu)類(lèi)型相同或相近、新舊程度相同或相近、可使用狀況相同或相近的建筑物;對(duì)土地使用權(quán)而言,是指同一城區(qū)、同一位置區(qū)域、所處地理環(huán)境相同或相近、可使用狀況相同或相近的土地。
不具備上述條件的,不得采用公允價(jià)值模式。
二、問(wèn):如何正確地根據(jù)辭退福利計(jì)劃確認(rèn)和計(jì)量應(yīng)付職工薪酬?
答:(一)辭退福利是在職工勞動(dòng)合同尚未到期前,企業(yè)決定解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系而給予的補(bǔ)償,或?yàn)楣膭?lì)職工自愿接受裁減而給予的補(bǔ)償。辭退福利必須同時(shí)滿(mǎn)足下列條件,才能確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債:
1.企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或提出自愿裁減建議,并即將實(shí)施。該計(jì)劃或建議應(yīng)當(dāng)包括:擬解除勞動(dòng)關(guān)系或裁減的職工所在部門(mén)、職位及數(shù)量;根據(jù)有關(guān)規(guī)定按工作類(lèi)別或職位確定的解除勞動(dòng)關(guān)系或裁減補(bǔ)償金額;擬解除勞動(dòng)關(guān)系或裁減的時(shí)間等。
辭退計(jì)劃或建議應(yīng)當(dāng)經(jīng)過(guò)董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn),除因付款程序等原因使部分付款推遲至一年以上外,辭退工作一般應(yīng)當(dāng)在一年內(nèi)實(shí)施完畢。
2.企業(yè)不能單方面撤回解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或裁減建議。
(二)企業(yè)如有實(shí)施的職工內(nèi)部退休計(jì)劃,雖然職工未與企業(yè)解除勞動(dòng)關(guān)系,但由于這部分職工未來(lái)不能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,企業(yè)承諾提供實(shí)質(zhì)上類(lèi)似于辭退福利的補(bǔ)償,符合上述辭退福利計(jì)劃確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債條件的,比照辭退福利處理。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將自職工停止提供服務(wù)日至正常退休日的期間擬支付的內(nèi)退人員工資和繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)等,確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬(辭退福利),不得在職工內(nèi)退后各期分期確認(rèn)因支付內(nèi)退職工工資和為其繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)而產(chǎn)生的義務(wù)。
(三)辭退工作在一年內(nèi)實(shí)施完畢、補(bǔ)償款項(xiàng)超過(guò)一年支付的辭退計(jì)劃(含內(nèi)退計(jì)劃),企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率,以折現(xiàn)后的金額進(jìn)行計(jì)量,計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。折現(xiàn)后的金額與實(shí)際應(yīng)支付的辭退福利的差額,作為未確認(rèn)融資費(fèi)用,在以后各期實(shí)際支付辭退福利款項(xiàng)時(shí)計(jì)人財(cái)務(wù)費(fèi)用。應(yīng)付辭退福利款項(xiàng)與其折現(xiàn)后金額相差不大的,也可不予折現(xiàn)。
三、問(wèn):如何正確地進(jìn)行交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的分類(lèi)和會(huì)計(jì)處理?
答:交易性金融資產(chǎn)主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)。通常情況下,企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)人的股票、債券和基金等,應(yīng)當(dāng)分類(lèi)為交易性金融資產(chǎn)。交易性金融資產(chǎn)在活躍的市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)且持有期限較短,應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)人當(dāng)期損益。
可供出售金融資產(chǎn)主要是指企業(yè)沒(méi)有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的金融資產(chǎn)。企業(yè)購(gòu)入的在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的股票、債券和基金等,沒(méi)有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資等金融資產(chǎn)的,可以歸為此類(lèi)。相對(duì)于交易性金融資產(chǎn)而言,可供出售金融資產(chǎn)的持有意圖不明確??晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí),
應(yīng)當(dāng)按其公允價(jià)值以及交易費(fèi)用之和入賬,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)人所有者權(quán)益,如可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生非暫時(shí)性下跌,應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失一并轉(zhuǎn)出計(jì)入當(dāng)期損益。可供出售金融資產(chǎn)持有期間實(shí)現(xiàn)的利息或現(xiàn)金股利,也應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。
企業(yè)管理層在取得金融資產(chǎn)時(shí),應(yīng)當(dāng)正確地進(jìn)行分類(lèi),不得隨意變更。交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的分類(lèi)情況,應(yīng)當(dāng)以正式書(shū)面文件記錄,并在附注中加以說(shuō)明。
四、問(wèn):企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用何種稅率計(jì)算確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債?
答:遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)量。適用稅率是指按照稅法規(guī)定,在暫時(shí)性差異預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期間執(zhí)行的稅率。
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》已于2007年3月16日通過(guò),自2008年1月1日起實(shí)施。企業(yè)在進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理時(shí),資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異、這些暫時(shí)性差異預(yù)計(jì)在2008年1月1日以后轉(zhuǎn)回的,應(yīng)當(dāng)按照新稅法規(guī)定的適用稅率對(duì)原已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量,除原確認(rèn)時(shí)產(chǎn)生于直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益(資本公積)以外,其他情況下產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的調(diào)整金額,應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期所得稅費(fèi)用。
五、問(wèn):企業(yè)按原制度核算的資本公積執(zhí)行新準(zhǔn)則后應(yīng)當(dāng)如何處理7
答:企業(yè)按照原制度核算的資本公積,執(zhí)行新準(zhǔn)則后應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理:
(一)原資本公積中的資本溢價(jià)或股本溢價(jià),執(zhí)行新準(zhǔn)則后仍應(yīng)作為資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))進(jìn)行核算。
(二)原資本公積中因被投資單位除凈損益外其他所有者權(quán)益項(xiàng)目的變動(dòng)產(chǎn)生的股權(quán)投資準(zhǔn)備,執(zhí)行新準(zhǔn)則后應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入新準(zhǔn)則下按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資產(chǎn)生的資本公積(其他資本公積)。
(三)原資本公積中除上述以外的項(xiàng)目,包括債務(wù)重組收益、接受捐贈(zèng)的非現(xiàn)金資產(chǎn)、關(guān)聯(lián)交易差價(jià)、按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資因初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位賬面凈資產(chǎn)的份額計(jì)入資本公積的金額等,執(zhí)行新準(zhǔn)則后應(yīng)在資本公積(其他資本公積)中單設(shè)“原制度資本公積轉(zhuǎn)入”進(jìn)行核算,該部分金額在執(zhí)行新準(zhǔn)則后,可用于增資、沖減同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的合并差額等。
六、問(wèn):售后租回交易中,資產(chǎn)售價(jià)與其賬面價(jià)值之間的差額如何處理?出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)措施的。如提供免租期、承擔(dān)承租人的某些費(fèi)用等。承租人和出租人應(yīng)當(dāng)如何處理?
答:(一)售后租回交易中,資產(chǎn)售價(jià)與其賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)記入“遞延收益”科目,售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的,記人“遞延收益”的金額應(yīng)按租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?,作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。
售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的,記人“遞延收益”科目的金額,應(yīng)在租賃期內(nèi)按照與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法進(jìn)行分?jǐn)?,作為租金費(fèi)用的調(diào)整。但有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的,資產(chǎn)售價(jià)與其賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)人當(dāng)期損益。
(二)出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)措施的,出租人與承租人應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理:
1.出租人提供免租期的,承租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個(gè)租賃期內(nèi),按直線(xiàn)法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?,免租期?nèi)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金費(fèi)用;出租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個(gè)租賃期內(nèi),按直線(xiàn)法或其他合理的方法進(jìn)行分配,免租期內(nèi)出租人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金收入。
2.出租人承擔(dān)了承租人某些費(fèi)用的,出租人應(yīng)將該費(fèi)用自租金收入總額中扣除,按扣除后的租金收入余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分配;承租人應(yīng)將該費(fèi)用從租金費(fèi)用總額中扣除,按扣除后的租金費(fèi)用余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
七、問(wèn):企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)。因抵銷(xiāo)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中產(chǎn)生的暫時(shí)性差異是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅?母公司對(duì)于納入合并范圍的子公司的未確認(rèn)投資損失,執(zhí)行新準(zhǔn)則后在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中如何列報(bào)?
答:(一)企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),因抵銷(xiāo)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的,在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債,同時(shí)調(diào)整合并利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用,但與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。
(二)執(zhí)行新準(zhǔn)則后,母公司對(duì)于納入合并范圍的子公司的未確認(rèn)投資損失,在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)沖減未分配利潤(rùn),不再單獨(dú)作為“未確認(rèn)的投資損失”項(xiàng)目列報(bào)。
企業(yè)在編制執(zhí)行新準(zhǔn)則后的首份報(bào)表時(shí),對(duì)于比較合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的“未確認(rèn)的投資損失”項(xiàng)目金額,應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的列報(bào)要求進(jìn)行調(diào)整,相應(yīng)沖減合并資產(chǎn)負(fù)債表中的“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目和合并利潤(rùn)表中的“凈利潤(rùn)”及“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”項(xiàng)目。
八、問(wèn):2007年7月1日起執(zhí)行新準(zhǔn)則的證券投資基金。其持有的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益以及實(shí)現(xiàn)的收入、發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和編制財(cái)務(wù)報(bào)告?如何實(shí)現(xiàn)新舊轉(zhuǎn)換?
答:證券投資基金(以下簡(jiǎn)稱(chēng)基金)屬于獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體,其資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益(基金凈值)、收入和費(fèi)用等,應(yīng)當(dāng)按照新準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。
(一)基金持有的金融資產(chǎn)和承擔(dān)的金融負(fù)債,通常分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債,應(yīng)當(dāng)采用公允價(jià)值進(jìn)行初始和后續(xù)計(jì)量,公允價(jià)值的變動(dòng)以及取得時(shí)發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。
基金持有的除上述劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債之外的其他金融資產(chǎn)或金融負(fù)債,包括買(mǎi)入返售金融資產(chǎn)和賣(mài)出回購(gòu)金融資產(chǎn)款等,應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第――2號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》等相關(guān)規(guī)定處理。
基金涉及金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和套期保值的,應(yīng)當(dāng)分別執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)――金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)――套期保值》。
(二)基金的所有者權(quán)益(基金凈值),是指基金的資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額,包括實(shí)收基金、未分配利潤(rùn)等。在基金募集、申購(gòu)、轉(zhuǎn)換轉(zhuǎn)入、基金紅利再投資等時(shí),應(yīng)當(dāng)增加相應(yīng)的實(shí)收基金;在基金贖回或轉(zhuǎn)換轉(zhuǎn)出等時(shí),應(yīng)當(dāng)減少相應(yīng)的實(shí)收基金?;鹪谄谀?yīng)當(dāng)根據(jù)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利閏(或虧損)增加(或減少)未分配利潤(rùn);根據(jù)利潤(rùn)分配數(shù),減少未分配利潤(rùn)。
(三)基金應(yīng)當(dāng)按照新準(zhǔn)則的規(guī)定設(shè)置會(huì)計(jì)科目,并按照所附的報(bào)表格式定期編制財(cái)務(wù)報(bào)告?;鹭?cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)包括:資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、所有者權(quán)益(基金凈值)變動(dòng)表、附注和其他應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的相關(guān)信息和資料?;鹂梢愿鶕?jù)實(shí)際需要在不違反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告規(guī)定的前提下自行設(shè)置相關(guān)會(huì)計(jì)科目。附注的編制應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)
則第37號(hào)――金融工具列報(bào)》及其應(yīng)用指南等規(guī)定。
(四)基金在新舊轉(zhuǎn)換時(shí),應(yīng)當(dāng)按照下列要求進(jìn)行處理:
在首次執(zhí)行日,基金應(yīng)當(dāng)對(duì)所有資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益項(xiàng)目按照新準(zhǔn)則進(jìn)行重新分類(lèi)、確認(rèn)和計(jì)量,編制期初資產(chǎn)負(fù)債表。
因首次執(zhí)行新準(zhǔn)則而導(dǎo)致會(huì)計(jì)政策發(fā)生變更的,應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行處理,根據(jù)會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收益(未分配利潤(rùn)),其他相關(guān)項(xiàng)目的期初金額和列報(bào)前期的比較數(shù)據(jù)也應(yīng)一并調(diào)整。確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的,應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開(kāi)始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策。在首次執(zhí)行日確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的,應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。
(五)其他類(lèi)似基金或類(lèi)似于證券投資基金運(yùn)作方式的產(chǎn)品(除企業(yè)年金基金),比照本意見(jiàn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
附錄:1、基金會(huì)計(jì)科目表(略);2、基金資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、所有者權(quán)益(基金凈值)變動(dòng)表格式(略)
二零零七年四月三十日
關(guān)于調(diào)低部分商品出口退稅率的通知
財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅[2007]90號(hào)
經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn),調(diào)整部分商品的出口退稅率,現(xiàn)就有關(guān)事項(xiàng)通知如下:
一、取消下列商品的出口退稅
1.瀕危動(dòng)物、植物及其制品;
2.鹽、溶劑油、水泥、液化丙烷、液化丁烷、液化石油氣等礦產(chǎn)品;
3.肥料(除已經(jīng)取消退稅的尿素和磷酸氫二銨);
4.氯和染料等化工產(chǎn)品(精細(xì)化工產(chǎn)品除外);
5.金屬碳化物和活性碳產(chǎn)品;
6.皮革;
7.部分木板和一次性木制品;
8.一般普碳焊管產(chǎn)品(石油套管除外);
9.非合金鋁制條桿等簡(jiǎn)單有色金屬加工產(chǎn)品;
1O.分段船舶和非機(jī)動(dòng)船舶。
具體商品名稱(chēng)及稅則號(hào)見(jiàn)附件1(略)。
二、調(diào)低下列商品的出口退稅率
1.植物油出口退稅率下調(diào)至5%;
2.部分化學(xué)品出口退稅率下調(diào)至9%或5%;
3.塑料、橡膠及其制品出口退稅率下調(diào)至5%;
4.箱包出口退稅率下調(diào)至11%,其他皮革毛皮制品出口退稅率下調(diào)至5%:
5.紙制品出口退稅率下調(diào)至5%;
6.服裝出口退稅率下調(diào)至11%;
7.鞋帽、雨傘、羽毛制品等出口退稅率下調(diào)至11%;
8.部分石料、陶瓷、玻璃、珍珠、寶石、貴金屬及其制品出口退稅率下調(diào)至5%;
9.部分鋼鐵制品(石油套管除外)出口退稅率下調(diào)至5%,《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于海洋工程結(jié)構(gòu)物增值稅實(shí)行退稅的通知》(財(cái)稅[2003]46號(hào))規(guī)定的內(nèi)銷(xiāo)海洋工程結(jié)構(gòu)物仍按原退稅率執(zhí)行;
10.其他賤金屬及其制品(除已經(jīng)取消和本次取消出口退稅商品以及鋁箔、鋁管、鋁制結(jié)構(gòu)體等)出口退稅率下調(diào)至5%:
11.刨床、插床、切割機(jī)、拉床等出口退稅率下調(diào)至11%,柴油機(jī)、泵、風(fēng)扇、排氣閥門(mén)及零件、回轉(zhuǎn)爐、焦?fàn)t、縫紉機(jī)、訂書(shū)機(jī)、高爾夫球車(chē)、雪地車(chē)、摩托車(chē)、自行車(chē)、掛車(chē)、升降器及其零件、龍頭、釬焊機(jī)器等出口退稅率下調(diào)至9%;
12.家具出口退稅率下調(diào)至11%或9%;
13.鐘表、玩具和其他雜項(xiàng)制品等出口退稅率下調(diào)至11%;
14.部分木制品出口退稅率下調(diào)至5%;
15.粘膠纖維出口退稅率下調(diào)至5%。
具體商品名稱(chēng)及稅則號(hào)見(jiàn)附件2(略)。
三、下列商品改為出口免稅
花生果仁、油畫(huà)、雕飾板、郵票、印花稅票等。
具體商品名稱(chēng)及稅則號(hào)見(jiàn)附件3(略)。
四、執(zhí)行時(shí)間
以上商品出口退稅率調(diào)整自2007年7月1日起執(zhí)行。具體執(zhí)行時(shí)間,以海關(guān)“出口貨物報(bào)關(guān)單(出口退稅專(zhuān)用)”上注明的出口日期為準(zhǔn)。
出口企業(yè)在2007年7月1日之前已經(jīng)簽訂的涉及取消出口退稅的船舶出口合同,在2007年7月20日之前持出口合同(正本和副本)到主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)登記備案的,準(zhǔn)予仍按原出口退稅率執(zhí)行完畢。對(duì)在2007年7月20日之前未辦理備案手續(xù)的,一律按取消出口退稅執(zhí)行。
有對(duì)外承包工程資質(zhì)的出口企業(yè)在2007年7月1日之前已經(jīng)中標(biāo)的長(zhǎng)期對(duì)外承包工程或已經(jīng)簽訂價(jià)格不能更改的長(zhǎng)期對(duì)外承包工程合同所涉及的出口設(shè)備和建材,凡在2007年7月20日之前持有效中標(biāo)證明(正本和鬲0本)或已經(jīng)簽訂的長(zhǎng)期對(duì)外承包工程合同(正本和副本)及工程概算清單,到主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)登記備案的,準(zhǔn)予仍按原出口退稅率執(zhí)行完畢。對(duì)在2007年7月20日之前未辦理備案手續(xù)的,一律按調(diào)整后的出口退稅率執(zhí)行。
補(bǔ)充說(shuō)明:財(cái)政部負(fù)責(zé)人就部分商品出口退稅政策調(diào)整答問(wèn)
記者:這次出口退稅政策調(diào)整的主要考慮是什么?
答:今年以來(lái),我國(guó)經(jīng)濟(jì)繼續(xù)保持平穩(wěn)快速發(fā)展,農(nóng)業(yè)生產(chǎn)基本穩(wěn)定,工業(yè)結(jié)構(gòu)有所改善,財(cái)政收入持續(xù)增長(zhǎng),市場(chǎng)銷(xiāo)售更加旺盛,改革開(kāi)放有序推進(jìn),城鄉(xiāng)居民收入明顯增加,就業(yè)人員增多,社會(huì)事業(yè)加快發(fā)展。但是,當(dāng)前經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中也存在一些問(wèn)題,其中外貿(mào)順差過(guò)大、投資增速繼續(xù)在高位運(yùn)行、流動(dòng)性過(guò)剩等問(wèn)題依然突出。
據(jù)海關(guān)統(tǒng)計(jì),2007年1-5月進(jìn)出口總額為8013億美元,同比增長(zhǎng)23.7%。其中:出口總額4435億美元,同比增長(zhǎng)27.8%,進(jìn)口總額3578億美元,同比增長(zhǎng)19.1%,出口增幅高于進(jìn)口增幅8,7個(gè)百分點(diǎn),累計(jì)順差857億美元,同比增長(zhǎng)83.1%。
外貿(mào)順差增長(zhǎng)過(guò)快,不僅加劇貿(mào)易摩擦,而且加大了國(guó)內(nèi)流動(dòng)性過(guò)剩和人民幣升值壓力。為了緩解貿(mào)易順差過(guò)大,促進(jìn)外貿(mào)平衡,政府需要利用多種政策工具,出臺(tái)一攬子政策措施,繼續(xù)加強(qiáng)和改善宏觀調(diào)控。這次出口退稅政策的調(diào)整,作為一攬子政策措施的重要組成部分,主要目的是為了進(jìn)一步抑制外貿(mào)出口的過(guò)快增長(zhǎng),緩解我國(guó)外貿(mào)順差過(guò)大帶來(lái)的突出矛盾,同時(shí),進(jìn)一步落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀,優(yōu)化出口商品結(jié)構(gòu),抑制“高耗能、高污染、資源性”產(chǎn)品的出口,促進(jìn)外貿(mào)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變和進(jìn)出口貿(mào)易的平衡,減少貿(mào)易摩擦,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變和經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。
記者:這次出口退稅政策調(diào)整的主要內(nèi)容是什么?
答:這次政策調(diào)整共涉及2831項(xiàng)商品,約占海關(guān)稅則中全部商品總數(shù)的37%,主要內(nèi)容包括三個(gè)方面:
一是進(jìn)一步取消了553項(xiàng)“高耗能、高污染、資源性”產(chǎn)品的出口退稅,主要包括:瀕危動(dòng)物、植物及其制品,鹽、溶劑油、水泥、液化丙烷、液化丁烷、液化石油氣等礦產(chǎn)品,肥料,氯和染料等化工產(chǎn)品(精細(xì)化工產(chǎn)品除外),金屬碳化物和活性碳產(chǎn)品,皮革,部分木板和一次性木制品,一般普碳焊管產(chǎn)品(石油套管除外),非合金鋁制條桿等簡(jiǎn)單有色金屬加工產(chǎn)品,以及分段船舶和非機(jī)動(dòng)船舶。
二是降低了2268項(xiàng)容易引起貿(mào)易摩擦的商品的出口退稅率,主要包括:植物油,部分化學(xué)品,塑料、橡膠及其制品,箱包,其他皮革毛皮制
品,紙制品,服裝,鞋帽、雨傘、羽毛制品,部分石料、陶瓷、玻璃、珍珠、寶石、貴金屬及其制品,部分鋼鐵制品,其他賤金屬及其制品,刨床、插床、切割機(jī)、拉床,柴油機(jī)、泵、風(fēng)扇、排氣閥門(mén)及零件、回轉(zhuǎn)爐、焦?fàn)t、縫紉機(jī)、訂書(shū)機(jī)、高爾夫球車(chē)、雪地車(chē)、摩托車(chē)、自行車(chē)、掛車(chē)、升降器及其零件、龍頭、釬焊機(jī)器,家具,鐘表、玩具和其他雜項(xiàng)制品,部分木制品,以及粘膠纖維。
三是將10項(xiàng)商品的出口退稅改為出口免稅政策。主要包括:花生果仁、油畫(huà)、雕飾板、郵票和印花稅票。
具體政策內(nèi)容及各類(lèi)商品出口退稅率的具體調(diào)整情況見(jiàn)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)低部分商品出口退稅率的通知》,可查詢(xún)財(cái)政部門(mén)戶(hù)網(wǎng)站:mof.省略。
記者:對(duì)政策出臺(tái)前簽訂的出口合同是否和去年一樣設(shè)有過(guò)渡性政策?
答,2006年9月,財(cái)政部曾會(huì)同有關(guān)部門(mén)了《關(guān)于調(diào)整部分商品出口退稅率和增補(bǔ)加工貿(mào)易禁止類(lèi)目錄的通知》,對(duì)部分商品的出口退稅政策作了調(diào)整。當(dāng)時(shí)考慮到政策調(diào)整的品種較多,涉及面較大,一些已經(jīng)簽訂的出口合同在價(jià)格上難以更改,為減少企業(yè)損失,保證政策的平穩(wěn)過(guò)渡,特別規(guī)定了三個(gè)月的過(guò)渡期,即對(duì)調(diào)整出口退稅率的商品只要符合一定條件并在一定期限內(nèi)辦理出口合同備案的,可以按原出口退稅率執(zhí)行。但在執(zhí)行過(guò)程中出現(xiàn)了很多虛假合同,影響了國(guó)家宏觀政策的調(diào)控效果,也造成了企業(yè)之間的不公平競(jìng)爭(zhēng)。鑒于這次出口退稅政策調(diào)整以緩解外貿(mào)順差過(guò)大為主要政策目標(biāo),考慮到去年出口退稅政策調(diào)整設(shè)置過(guò)渡期出現(xiàn)的問(wèn)題,這次出口退稅政策調(diào)整沒(méi)有設(shè)置過(guò)渡期。但是,為了讓企業(yè)有提前準(zhǔn)備的時(shí)間,這次將調(diào)整的政策內(nèi)容提前一定時(shí)間對(duì)社會(huì)公布。同時(shí),考慮到一些造船合同和對(duì)外工程承包合同一般期限較長(zhǎng),價(jià)格難以調(diào)整,因此,規(guī)定對(duì)此前已經(jīng)簽訂的船舶出口合同和工程中標(biāo)或已經(jīng)簽訂的價(jià)格上不能更改的長(zhǎng)期對(duì)外承包工程合同涉及的出口設(shè)備和建材,于2007年7月20日前在主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)登記備案的,準(zhǔn)予仍按原出口退稅率執(zhí)行完畢。
記者:這次政策調(diào)整會(huì)對(duì)我國(guó)外貿(mào)產(chǎn)生什么樣的影響?
答:此次出口退稅政策調(diào)整后,出口退稅率結(jié)構(gòu)由原17%、13%、11%、8%和5%五檔調(diào)整為17%、13%、11%、9%和5%五檔。
取消和降低部分商品的出口退稅,我國(guó)相關(guān)出口商品的成本將會(huì)增加,從而會(huì)對(duì)外貿(mào)出口的過(guò)快增長(zhǎng)產(chǎn)生一定的抑制作用。由于這次在政策設(shè)計(jì)時(shí)采取了“有保有壓”的區(qū)別政策,釋放了國(guó)家產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、出口商品結(jié)構(gòu)調(diào)整的明確信號(hào),有利于引導(dǎo)企業(yè)減少“高耗能、高污染、資源性”產(chǎn)品的出口,減少低附加值、低技術(shù)含量產(chǎn)品的出口,加大高附加值、高技術(shù)含量產(chǎn)品的出口,從而引導(dǎo)企業(yè)調(diào)整投資方向,避免盲目投資和產(chǎn)能過(guò)剩。因此,從長(zhǎng)遠(yuǎn)看,將有利于促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式轉(zhuǎn)變和經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展,符合國(guó)家和全民的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益??傮w上看,這次出口退稅政策調(diào)整力度適中,并且重點(diǎn)在于結(jié)構(gòu)調(diào)整,不會(huì)對(duì)正常外貿(mào)出口產(chǎn)生明顯的負(fù)面影響。
二零零七年六月十九日
關(guān)于調(diào)整部分商品進(jìn)出口暫定稅率的通知
國(guó)務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)
經(jīng)國(guó)務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)第九次全體會(huì)議審議通過(guò),并報(bào)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn),對(duì)部分商品進(jìn)出口暫定稅率進(jìn)行調(diào)整?,F(xiàn)將有關(guān)事項(xiàng)通知如下:
一、調(diào)整部分商品進(jìn)口暫定稅率
(一)對(duì)煤炭、軟木和燃料油等7個(gè)稅目的資源性產(chǎn)品實(shí)施0-3%的進(jìn)口暫定稅率;
(二)對(duì)排液泵、密封件、軸承及閥門(mén)用零件、空調(diào)和冰箱用壓縮機(jī)及其零件、工程機(jī)械零件、照相機(jī)零件、電視機(jī)零件、攝錄一體機(jī)鏡頭等62個(gè)稅目的零部件實(shí)施2-6%的進(jìn)口暫定稅率;
(三)對(duì)嬰兒食品、廚房炊具、餐具、食品加工機(jī)、視力矯正鏡片、建筑材料、裝飾用陶瓷、家用電器等140個(gè)稅目的日用商品實(shí)施6-17%的進(jìn)口暫定稅率。以上三類(lèi)商品共209個(gè)稅目,其中5個(gè)稅目只涉及該目中的部分商品(見(jiàn)附件一;略)。
二、調(diào)整部分商品出口暫定稅率
(一)對(duì)卷材、板材、鋼絲等53個(gè)稅目的鋼材產(chǎn)品以及偏鎢酸銨、菱鎂礦、燒鎂等5個(gè)稅目的資源性產(chǎn)品實(shí)施5%的出口暫定稅率;
(二)對(duì)普碳鋼條桿、角型材等30個(gè)稅目的鋼材產(chǎn)品以及煤焦油、天然石墨、稀土金屬、精煉鉛、氧化鏑、氧化鋱、未鍛軋鋅及部分有色金屬?gòu)U碎料等21個(gè)稅目的產(chǎn)品實(shí)施10%的出口暫定稅率;
(三)對(duì)焦炭、鋼坯、鋼錠、生鐵、部分鐵合金、螢石、非針葉木木片以及鎳、鉻、鎢、錳、鉬和稀土金屬等國(guó)內(nèi)稀缺的金屬原礦共33個(gè)稅目的產(chǎn)品實(shí)施15%的出口暫定稅率。
以上三類(lèi)商品共142個(gè)稅目。(見(jiàn)附件二;略)。
關(guān)鍵詞:投資性房地產(chǎn) 成本模式 公允價(jià)值模式
目前世界上對(duì)投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有英國(guó)、中國(guó)香港、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)等。最早制定投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的國(guó)家是英國(guó),英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于1981年11月制定并了《標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告第19號(hào)―投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理》,第一次對(duì)投資性房地產(chǎn)作出概念的界定,并且對(duì)投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)和報(bào)告制定了標(biāo)準(zhǔn)實(shí)務(wù)。繼英國(guó)之外,香港地區(qū)于1987年10月制定并了《標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告第13號(hào)―投資物業(yè)》,此后該公告歷經(jīng)數(shù)次修訂,內(nèi)容日趨完善。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)于1986年3月、1994年重排格式的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)(IAS25)“投資會(huì)計(jì)”中對(duì)投資性房地產(chǎn)下了定義,并于2000年正式通過(guò)了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)(IAS40)“投資性房地產(chǎn)”,于2001年1月1日起開(kāi)始實(shí)施。我們不妨以列表的形式看新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相同點(diǎn)與不同處:
通過(guò)以上對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的了解和比較,我們認(rèn)為新準(zhǔn)則具有以下三方面的意義:
1、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)―投資性房地產(chǎn)及香港會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)―投資物業(yè)均要求企業(yè)經(jīng)常對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行重估,投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生變化時(shí)應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整,從而使得其賬面金額不至于與資產(chǎn)負(fù)債表日以公允價(jià)值確定的該項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值差異太大。
對(duì)廣大投資者而言,這樣做有下列好處:
(1)土地和房屋建筑物的公允價(jià)值一般應(yīng)體現(xiàn)為市場(chǎng)價(jià)值,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求由專(zhuān)業(yè)評(píng)估人士對(duì)土地和房屋建筑物進(jìn)行估值,有利于投資者了解企業(yè)資產(chǎn)最新的市場(chǎng)價(jià)值;
(2)固定資產(chǎn)按最新評(píng)估值計(jì)提折舊,可以衡量出企業(yè)實(shí)際的經(jīng)營(yíng)水平,同時(shí)為企業(yè)管理層和廣大投資者提供決策的依據(jù)。
2、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量模式與國(guó)際準(zhǔn)則趨同,不僅方便了國(guó)際投資者橫向?qū)Ρ葒?guó)內(nèi)、國(guó)外企業(yè)的價(jià)值,而且對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)增值信息更加透明,更加有利于企業(yè)在資本市場(chǎng)獲得正確的定價(jià),最終有利于公司通過(guò)二級(jí)市場(chǎng)進(jìn)行再融資等,為公司加速發(fā)展打下良好的基礎(chǔ)。
3、如果采用成本法計(jì)量模式,按準(zhǔn)則規(guī)定需計(jì)提折舊或按期攤銷(xiāo),雖然減少了企業(yè)的賬面盈利,但可以在企業(yè)所得稅前列支,相應(yīng)減少了企業(yè)稅收現(xiàn)金流的支出,做到了合理避稅,提高了資金使用效率,有利于提高股東利益。
此外,執(zhí)行新準(zhǔn)則將會(huì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生一定的影響。首先,企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中須單列“投資性房產(chǎn)”項(xiàng)目,對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)有一定程度的影響。會(huì)計(jì)處理可以采用成本計(jì)量模式或者公允價(jià)值計(jì)量模式,由于我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)尚未成熟,一般情況下以成本模式計(jì)量模式居多。如果該地區(qū)房地產(chǎn)市場(chǎng)比較活躍,取得公允價(jià)值比較可靠,也可以采用公允價(jià)值計(jì)量模式,在這種模式下公司不計(jì)提折舊或減值準(zhǔn)備,應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值,公允價(jià)值與原賬面值之間的差額直接計(jì)入當(dāng)期損益。
一般情況下,公司擁有的房屋建筑物計(jì)入了固定資產(chǎn),并且采成歷史成本法。因此,房屋建筑物的升值與否,并沒(méi)有體現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表之中。近年來(lái)由于房屋建筑物升值迅速,在此不排除個(gè)別上市企業(yè)利用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的漏洞人為調(diào)節(jié)賬面利潤(rùn)的可能。所謂的漏洞是指準(zhǔn)則僅規(guī)定“已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式”,并沒(méi)有規(guī)定已采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),在以后不得從成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式。進(jìn)一步說(shuō),在對(duì)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量方法由成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式時(shí)(非自用房或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的房地產(chǎn),不適用第十六條規(guī)定應(yīng)將轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益),而在以后年度根據(jù)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則第十一條允許后續(xù)計(jì)量時(shí)投資性房地產(chǎn)的資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益(增計(jì)收益,減計(jì)損失),這就意味著個(gè)別企業(yè)有可能在2012年披露的2011年度財(cái)務(wù)報(bào)告出現(xiàn)巨額賬面利潤(rùn)。監(jiān)管部門(mén)如何規(guī)范評(píng)估市場(chǎng),如何提高公允價(jià)值的公允性,如何防止上市企業(yè)利用準(zhǔn)則的漏洞,是監(jiān)管工作的重中之重。
其次,公允價(jià)值計(jì)量模式明確了NAV(重估凈資產(chǎn)值)方法作為企業(yè)資產(chǎn)估值的重要地位,需要資本市場(chǎng)對(duì)該項(xiàng)方法進(jìn)一步的認(rèn)可。而且隨著投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的日益增多,同時(shí)由于人民幣升值較快,隨著企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐步推廣執(zhí)行,投資者肯定會(huì)越來(lái)越關(guān)注各項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值,并且隨著監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)評(píng)估方法等管理力度加強(qiáng),肯定會(huì)使NAV的估值方法成為評(píng)估企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值重要方法。對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)而言,投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的執(zhí)行會(huì)導(dǎo)致投資者以更為穩(wěn)健和客觀的估值標(biāo)準(zhǔn)來(lái)衡量一個(gè)公司的實(shí)際價(jià)值,這對(duì)資本市而言無(wú)疑會(huì)構(gòu)成制度性的長(zhǎng)期利好。
參考文獻(xiàn):
[1]財(cái)政部企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn),企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,2006
賬外土地使用權(quán)究竟是否應(yīng)該入賬?
在我國(guó),許多國(guó)有企業(yè)沒(méi)有將所占用的土地使用權(quán)在賬面上予以反映,從而使得土地使用權(quán)長(zhǎng)期游離于賬外。為什么會(huì)出現(xiàn)這種情況呢?究其原因,這些國(guó)有企業(yè)所占用的土地是其原先成立或經(jīng)營(yíng)過(guò)程中由政府行政無(wú)償劃撥,而原先的會(huì)計(jì)制度并未嚴(yán)格要求企業(yè)必須將這些無(wú)償劃撥的賬外土地作為資產(chǎn)進(jìn)行核算。但隨著改革開(kāi)放,土地使用權(quán)的價(jià)值與日俱增,對(duì)土地使用權(quán)規(guī)范核算的要求也日益強(qiáng)烈。如果企業(yè)存在無(wú)償劃撥形成的賬外土地使用權(quán),究竟是否應(yīng)該將其作為“無(wú)形資產(chǎn)――土地使用權(quán)”入賬呢?
一些會(huì)計(jì)同仁認(rèn)為,如果企業(yè)不將無(wú)償劃撥形成的賬外土地使用權(quán)列入賬內(nèi)作為無(wú)形資產(chǎn)核算,則造成事實(shí)上屬于企業(yè)的資產(chǎn)(權(quán)益)游離于賬外,有違會(huì)計(jì)核算必須全面真實(shí)反映企業(yè)資產(chǎn)和權(quán)益的基本原則,而且計(jì)人無(wú)形資產(chǎn)后企業(yè)還可以按規(guī)定攤銷(xiāo)計(jì)入成本,可謂一舉兩得。但是,由于新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)此問(wèn)題均未能明確,使得賬外土地使用權(quán)究竟是否應(yīng)該入賬以及如何入賬成為問(wèn)題。筆者認(rèn)為,對(duì)企業(yè)由于歷史原因形成的土地使用權(quán)游離賬外的問(wèn)題,新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》雖然沒(méi)有明確如何進(jìn)行規(guī)范的會(huì)計(jì)處理,但原2001年起實(shí)施的《指南》對(duì)用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的賬外土地作了較為明確的規(guī)定,即“如果企業(yè)的土地使用權(quán)原先未入賬,應(yīng)先按繳納的土地出讓金將土地使用權(quán)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。之后,再將該土地使用權(quán)的賬面價(jià)值一次性地計(jì)人房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本”。在此規(guī)定下,如果企業(yè)要改變所占用賬外土地的用途,則必須先去土地管理部門(mén)繳納土地出讓金,辦理有關(guān)法律手續(xù)后,再以繳納的土地出讓金作為“無(wú)形資產(chǎn)――土地使用權(quán)”的會(huì)計(jì)成本予以入賬,最后再根據(jù)土地的具體用途處置土地使用權(quán)。筆者認(rèn)為,此規(guī)定并不違反新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的精神,所以,執(zhí)行新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)完全可以參照此規(guī)定執(zhí)行。而且,此與稅法規(guī)定必須按實(shí)際取得的成本作為計(jì)稅成本的要求完全一致。
但是,在日常實(shí)務(wù)中,一些企業(yè)出于各種目的在聘請(qǐng)?jiān)u估機(jī)構(gòu)對(duì)土地使用權(quán)進(jìn)行評(píng)估后,或?qū)](méi)有入賬的土地使用權(quán)列入賬內(nèi),或調(diào)增原已在賬面反映的土地使用權(quán)價(jià)值。稅法對(duì)此的規(guī)定是,如果企業(yè)按評(píng)估價(jià)值將沒(méi)有入賬的土地使用權(quán)列入賬內(nèi)或調(diào)增賬面的土地使用權(quán)價(jià)值并據(jù)此計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)的,除非稅法有明確規(guī)定,否則,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。由此可見(jiàn),在一般情形下,企業(yè)不可以隨便將土地使用權(quán)評(píng)估入賬或調(diào)增原賬面土地使用權(quán)價(jià)值,也不得按照評(píng)估價(jià)值或調(diào)增價(jià)值在稅前計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)。當(dāng)然,企業(yè)可以按照國(guó)家的統(tǒng)一規(guī)定,在進(jìn)行清產(chǎn)核資、股份制或其他類(lèi)型的改造、改組時(shí),根據(jù)評(píng)估價(jià)值調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值(包括增值和損失),但必須注意的是此時(shí)確認(rèn)有關(guān)評(píng)估資產(chǎn)計(jì)稅成本的仍然必須是企業(yè)取得相關(guān)資產(chǎn)時(shí)的實(shí)際成本,如果不是,即使企業(yè)將有關(guān)資產(chǎn)按照評(píng)估值計(jì)入賬內(nèi)并對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了稅前扣除,仍必須按照實(shí)際成本進(jìn)行納稅調(diào)整,即不管評(píng)估入賬的土地使用權(quán)的入賬價(jià)值如何,其計(jì)稅成本必須是企業(yè)實(shí)際支付的土地出讓金(或征地費(fèi))及相關(guān)費(fèi)用。所以,當(dāng)企業(yè)對(duì)原先擁有的無(wú)償劃撥的土地使用權(quán)有自用以外的其他用途時(shí)(如合作建房、轉(zhuǎn)讓、合資投資等),必須在先到土地管理部門(mén)繳納土地出讓金,并在按繳納的土地出讓金將土地使用權(quán)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)后,才可以據(jù)此進(jìn)行正常的會(huì)計(jì)處理和稅前扣除。
還需要說(shuō)明的是,一些企業(yè)明明知道土地使用權(quán)不可以隨便入賬,也不可以隨便評(píng)估增值,但為了增加企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)?;虺鲇谕顿Y或被投資的需要,往往采取“虛晃一槍”的曲線(xiàn)救國(guó)方法,如以需要用土地使用權(quán)投資或以為了吸收投資為由將賬外土地使用權(quán)評(píng)估入賬甚至在稅前攤銷(xiāo)扣除,當(dāng)問(wèn)及有關(guān)投資事項(xiàng)時(shí),再以投資沒(méi)有談成功為托辭搪塞,而土地使用權(quán)卻在不經(jīng)意間被“名正言順”地享受“稅前扣除”,這是嚴(yán)重違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(制度)和稅法的行為。
房屋、建筑物折舊年限
低于土地使用權(quán)年限怎么辦?
大家知道,房屋、建筑物的折舊年限往往總是低于其所占用的土地使用權(quán)的使用年限,如征用的土地使用權(quán)期限是50年,而房屋、建筑物的折舊年限僅是20年,則土地使用權(quán)是按照20年的年限攤銷(xiāo),還是按照50年的使用期攤銷(xiāo)?如果房屋、建筑物報(bào)廢,而土地使用權(quán)未到期1其所占用土地使用權(quán)的價(jià)值是一并攤?cè)氤杀静⒍惽翱鄢?還是按尚可使用年限保留相應(yīng)的價(jià)值?對(duì)這些問(wèn)題究竟如何處理,筆者從三個(gè)方面分析如下。
1,《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》下的處理。
在日常會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,許多企業(yè)在將土地使用權(quán)成本一次性全部轉(zhuǎn)入所建房屋或建筑物的成本后,即按照固定資產(chǎn)原值(含土地成本)全額計(jì)提折舊(即以折舊的名義全額攤銷(xiāo)土地成本)'根本不考慮土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物折舊年限的問(wèn)題,從而使得土地成本與房屋建筑物成本同時(shí)攤銷(xiāo)完畢。財(cái)政部《實(shí)施及其相關(guān)準(zhǔn)則問(wèn)題解答》(財(cái)會(huì)[2001]43號(hào))規(guī)定:“如果土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物的預(yù)計(jì)使用年限的,在預(yù)計(jì)該項(xiàng)房屋、建筑物的凈殘值時(shí),應(yīng)當(dāng)考慮土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物預(yù)計(jì)使用年限的因素,并作為凈殘值預(yù)留,待該房屋、建筑物報(bào)廢時(shí)將凈殘值中相當(dāng)于尚可使用的土地使用權(quán)價(jià)值的部分,轉(zhuǎn)入繼續(xù)建造的房屋、建筑物的價(jià)值,如果不再建造房屋、建筑物的,則將其價(jià)值轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)。如果公司將土地連同地上房屋、建筑物一并出售的,按其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理?!睆纳鲜鲆?guī)定可以看出三點(diǎn):一是企業(yè)應(yīng)計(jì)入房屋、建筑物成本的土地成本是按照土地使用權(quán)在使用期限內(nèi)平均每年應(yīng)攤銷(xiāo)的金額乘以房屋、建筑物折舊年限計(jì)算的,而不是在房屋、建筑物折舊年限內(nèi)將所征用土地的全部成本平均攤銷(xiāo);二是因土地所有權(quán)使用年限大于房屋、建筑物預(yù)計(jì)使用年限而攤余的價(jià)值要作為固定資產(chǎn)的凈殘值預(yù)留,并在房屋、建筑物折舊完畢后繼續(xù)以折舊的名義攤銷(xiāo),直至攤銷(xiāo)完畢或在處置房屋、建筑物時(shí)轉(zhuǎn)出;三是在房屋、建筑物報(bào)廢后,還要將相當(dāng)于尚可使用土地使用權(quán)的攤余價(jià)值計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)或后期繼續(xù)建造的房屋、建筑物的成本,并按規(guī)定進(jìn)行攤銷(xiāo)或計(jì)提折舊。
由此可見(jiàn),在會(huì)計(jì)制度下,雖然土地使用權(quán)的成本從形式上并入了房屋、建筑物固定資產(chǎn)的價(jià)值,但對(duì)其中的土地使用權(quán)成本應(yīng)提取的折舊額仍以土地使用權(quán)在使用期限內(nèi)應(yīng)攤銷(xiāo)的金額為依據(jù),即對(duì)土地使用權(quán)的成本仍是按土地使用
期限攤銷(xiāo)。
2,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下的處理。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》應(yīng)用指南規(guī)定:“企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn),……自行開(kāi)發(fā)建造廠(chǎng)房等建筑物,相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當(dāng)分別進(jìn)行處理。外購(gòu)?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r(jià)款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配;難以合理分配的,應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)。”另外,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十七條規(guī)定:“企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法,應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的,應(yīng)當(dāng)采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo)?!睆纳鲜鰞梢?guī)定可以看出兩點(diǎn):一是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改變了會(huì)計(jì)制度規(guī)定的將土地使用權(quán)用于自行建造房屋、建筑物一并計(jì)人固定資產(chǎn)的方法,規(guī)定將房屋、建筑物占用的土地使用權(quán)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn),對(duì)建造的房屋、建筑物及其所占用的土地使用權(quán)分別在固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)科目核算;二是房屋、建筑物的折舊與房屋、建筑物所占用的土地使用權(quán)的攤銷(xiāo)互不相干,房屋、建筑物固定資產(chǎn)折舊完畢后,不管報(bào)廢與非,只要土地使用權(quán)沒(méi)有到期,土地使用權(quán)仍按剩余使用期限和未攤銷(xiāo)完畢的成本繼續(xù)攤銷(xiāo),直至攤銷(xiāo)完畢或處置土地使用權(quán)。
另外,還必須注意的是,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》應(yīng)用指南對(duì)企業(yè)外購(gòu)?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r(jià)款難以合理在建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配的,應(yīng)全部作為固定資產(chǎn)的后續(xù)處理沒(méi)有明確。筆者認(rèn)為,此情形下,如果未來(lái)建筑物折舊完畢,但仍在繼續(xù)使用,則不再計(jì)提折舊;如果建筑物報(bào)廢而土地使用期限未到,則在處置報(bào)廢建筑物時(shí),應(yīng)按名義金額象征性地保留人民幣1元的“無(wú)形資產(chǎn)――土地使用權(quán)”成本(不再攤銷(xiāo))’直至最終使用期到期時(shí)轉(zhuǎn)銷(xiāo)該成本;如果繼續(xù)在尚未到期的土地上構(gòu)建建筑物,則不再考慮土地使用權(quán)的成本問(wèn)題,仍按名義金額保留1元的土地使用權(quán)成本,直至最終使用期結(jié)束;如果對(duì)外處置建筑物和土地使用權(quán),則按對(duì)外出售、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的規(guī)定進(jìn)行處理。
關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)理論 會(huì)計(jì)假設(shè) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 會(huì)計(jì)環(huán)境
會(huì)計(jì)的基本理論是指構(gòu)成會(huì)計(jì)最基本最核心的概念和原理的理論,它是研究和說(shuō)明會(huì)計(jì)活動(dòng)的理論,也是研究人們?nèi)绾握J(rèn)識(shí)和反映客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的理論。會(huì)計(jì)理論一般應(yīng)包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論、管理會(huì)計(jì)理論和審計(jì)理論等內(nèi)容。從會(huì)計(jì)歷史發(fā)展過(guò)程來(lái)看,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)歷史最悠久,會(huì)計(jì)理論的研究也是從其開(kāi)始的。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本理論問(wèn)題的研究受制于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展水平和會(huì)計(jì)理論工作者的認(rèn)識(shí)水平。由于會(huì)計(jì)理論研究人員使用規(guī)范研究的方法,使得會(huì)計(jì)理論研究有了長(zhǎng)足的進(jìn)步。
美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)1966年的《論會(huì)計(jì)基本理論》提出,會(huì)計(jì)理論研究可以起到四個(gè)方面的作用:確定會(huì)計(jì)的范圍,以便提出會(huì)計(jì)的概念,有可能建立會(huì)計(jì)理論;建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)判斷、評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)信息;指明會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中有可能改進(jìn)的一些方面;為會(huì)計(jì)研究人員尋求擴(kuò)大會(huì)計(jì)應(yīng)用范圍以及由于社會(huì)發(fā)展而需要擴(kuò)展會(huì)計(jì)學(xué)科的范圍時(shí),提供一個(gè)有用的框架。20世紀(jì)80年代以后,各個(gè)國(guó)家以及一些會(huì)計(jì)國(guó)際組織開(kāi)始研究并且制定、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告,會(huì)計(jì)理論工作者希望會(huì)計(jì)理論能對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定起引導(dǎo)或指導(dǎo)作用。目前,國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)學(xué)界討論會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)問(wèn)題的說(shuō)法不一,大部分采用了理論結(jié)構(gòu)概念框架的方法,即按照會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)職能、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)程序等構(gòu)成來(lái)進(jìn)行研究。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)——會(huì)計(jì)假設(shè)
會(huì)計(jì)假設(shè)是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算所處的時(shí)間和空間范圍所作的合理假定。它是根據(jù)會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)的內(nèi)在規(guī)律和要求提出的,為進(jìn)一步研究財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論問(wèn)題提供了理論基礎(chǔ)。由于會(huì)計(jì)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境較為復(fù)雜,會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)條件處于不斷變化之中,給會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量帶來(lái)了很大的困難,如不加以假定,企業(yè)的會(huì)計(jì)工作將無(wú)法正常進(jìn)行。會(huì)計(jì)假設(shè)對(duì)于進(jìn)行科學(xué)的會(huì)計(jì)理論研究有著非常重要的意義,它規(guī)定了會(huì)計(jì)理論的外延,也是建立科學(xué)的會(huì)計(jì)理論體系的重要基礎(chǔ)。但在我國(guó)頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則中沒(méi)有使用會(huì)計(jì)假設(shè)的概念,而是采用了會(huì)計(jì)基本前提的概念。一般地說(shuō),前提偏重于公認(rèn)的真理,假設(shè)則注重于合理的假定,所以應(yīng)采用會(huì)計(jì)假設(shè)更為合理。
在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中,由于社會(huì)生產(chǎn)力發(fā)展水平的不斷提高,往往有相當(dāng)多的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)脫離會(huì)計(jì)基本假設(shè),這就需要對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行特殊的處理。如合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制并沒(méi)有遵循會(huì)計(jì)主體假設(shè),企業(yè)破產(chǎn)清算時(shí)顯然與持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)相背,短期經(jīng)營(yíng)行為就不需要對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)分期。從20世紀(jì)50年代開(kāi)始,會(huì)計(jì)假設(shè)作為會(huì)計(jì)理論研究的起點(diǎn)曾經(jīng)是美國(guó)會(huì)計(jì)理論界的主要特點(diǎn),認(rèn)為會(huì)計(jì)假設(shè)應(yīng)該是會(huì)計(jì)理論的最高層次,它應(yīng)該能夠指導(dǎo)會(huì)計(jì)原則的制定,并且對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)有相應(yīng)的影響。但其存在的問(wèn)題是,究竟需要設(shè)定多少條假設(shè)才是科學(xué)的,至今沒(méi)有一個(gè)客觀的標(biāo)準(zhǔn)。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的客觀內(nèi)涵——會(huì)計(jì)職能
會(huì)計(jì)職能是指會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)管理中所具有的功能和能發(fā)揮的作用,它是會(huì)計(jì)的客觀內(nèi)涵。會(huì)計(jì)職能是與經(jīng)濟(jì)發(fā)展不同階段對(duì)會(huì)計(jì)的要求密切相關(guān)的,隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)中的作用范圍不斷擴(kuò)大,會(huì)計(jì)職能也將不斷增多。我國(guó)會(huì)計(jì)職能的研究是在20世紀(jì)60年代開(kāi)始的,受馬克思關(guān)于“作為對(duì)過(guò)程的控制和觀念總結(jié)的簿記”論述的影響,對(duì)會(huì)計(jì)職能基本傾向于“核算”和“監(jiān)督”兩大職能。到20世紀(jì)80年代,又出現(xiàn)了從“一職能說(shuō)”、“二職能說(shuō)”直到“八職能說(shuō)”以至“全職能說(shuō)”并存的局面。但這些研究始終以馬克思對(duì)簿記的論述為基礎(chǔ)進(jìn)行,沒(méi)有考慮會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展,因此不利于會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)內(nèi)容的完善。
從現(xiàn)代會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看,會(huì)計(jì)的職能應(yīng)總結(jié)為“反映”和“管理”兩大職能比較合適。反映職能是指將會(huì)計(jì)信息向使用者進(jìn)行充分的揭示和披露;管理職能是指會(huì)計(jì)參與到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)方面,包括預(yù)測(cè)、決策、控制、分析等。會(huì)計(jì)反映職能和管理職能是相互聯(lián)系、不可分割的。反映職能是管理職能的基礎(chǔ),為管理職能的發(fā)揮提供服務(wù),管理職能是會(huì)計(jì)的固有職能,是會(huì)計(jì)的首要職能。實(shí)踐證明,企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平越高,對(duì)會(huì)計(jì)與管理結(jié)合的要求也越高,會(huì)計(jì)管理職能也就發(fā)揮得越充分。不同會(huì)計(jì)人員由于其崗位責(zé)職不同,一般地應(yīng)分別發(fā)揮不同的職能,這就為監(jiān)事會(huì)和會(huì)計(jì)委派制提供了理論依據(jù)。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作要求——會(huì)計(jì)目標(biāo)
會(huì)計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作總的目的性要求,它是會(huì)計(jì)職能的具體化,往往作為會(huì)計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)。由于會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)職能的內(nèi)在聯(lián)系,西方會(huì)計(jì)學(xué)界強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)目標(biāo),我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界則強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)職能,這是由于對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系運(yùn)行的目的不同造成的,是期望達(dá)到主觀要求還是發(fā)揮客觀功能。目前會(huì)計(jì)界普遍接受會(huì)計(jì)目標(biāo)的概念,但不同學(xué)派對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的理解也有不同。如“決策有用性學(xué)派”認(rèn)為,會(huì)計(jì)目標(biāo)是向信息使用者提供有用的信息,“經(jīng)濟(jì)責(zé)任學(xué)派”則認(rèn)為,會(huì)計(jì)目標(biāo)是反映和報(bào)告受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任及其履行情況。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)目標(biāo)的定義是:為國(guó)家有關(guān)管理部門(mén)、外部投資者以及內(nèi)部管理部門(mén)提供會(huì)計(jì)信息。目前,世界各國(guó)大多采用決策有用性觀點(diǎn),筆者也傾向于這種觀點(diǎn)。原因在于,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)問(wèn)題的研究應(yīng)具有前瞻性,應(yīng)該從長(zhǎng)遠(yuǎn)觀點(diǎn)出發(fā),以確保其框架的穩(wěn)定和適用。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),關(guān)鍵在于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。不同的國(guó)家和機(jī)構(gòu)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求是不同的。如美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)表述為:相關(guān)性與重要性、形式與實(shí)質(zhì)、可靠性、避免偏向性、可比性、一貫性、可理解性。而美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)則強(qiáng)調(diào)相關(guān)性和可靠性。筆者認(rèn)為,既然財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提供有用的信息,那么會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基本要求應(yīng)該是:相關(guān)性、可靠性和一貫性。相關(guān)性是決策有用性的最重要質(zhì)量特征,能保證會(huì)計(jì)信息使用者獲得的是與決策相關(guān)的信息;可靠性能保證信息使用者獲得可靠的信息,避免虛假和誤導(dǎo),以利于作出正確的決策;一貫性能使信息具有可比性,保證多個(gè)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)具有相同的基礎(chǔ)。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的技術(shù)規(guī)范——會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是從專(zhuān)業(yè)技術(shù)的角度對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行業(yè)務(wù)處理提出的規(guī)范要求和判斷標(biāo)準(zhǔn),是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一種技術(shù)規(guī)范。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)實(shí)踐工作經(jīng)驗(yàn)的抽象和總結(jié),它又反過(guò)來(lái)指導(dǎo)和規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)踐,為會(huì)計(jì)人員處理具體業(yè)務(wù)提供操作規(guī)則。對(duì)于一個(gè)成熟的社會(huì)來(lái)說(shuō),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅是技術(shù)標(biāo)準(zhǔn),在其制定和實(shí)施過(guò)程中帶有經(jīng)濟(jì)性和政治性。美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是世界上最具有代表性的,為維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序,促進(jìn)資本市場(chǎng)發(fā)展起了很大的作用。我國(guó)從20世紀(jì)80年代初由會(huì)計(jì)學(xué)界開(kāi)始明確提出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念,為行業(yè)會(huì)計(jì)制度的制定和國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)確立依據(jù)。我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分為基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩個(gè)層次,基本準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基本內(nèi)容作出了原則性的規(guī)定,具體準(zhǔn)則就財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基本業(yè)務(wù)和特殊行業(yè)的會(huì)計(jì)核算作出了規(guī)定。
從理論上看,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是一個(gè)較完整的體系,但其相互之間還存在需要協(xié)調(diào)的矛盾。如真實(shí)性原則與謹(jǐn)慎性原則、及時(shí)性原則、有用性原則之間都有需要協(xié)調(diào)的問(wèn)題。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的具體內(nèi)容——會(huì)計(jì)要素
會(huì)計(jì)要素是按照經(jīng)濟(jì)特性對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行分類(lèi)的項(xiàng)目,它是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具體內(nèi)容的基本分類(lèi)。由于各國(guó)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同,經(jīng)濟(jì)管理要求也存在較大差異,所以不同國(guó)家的會(huì)計(jì)要素項(xiàng)目是不同的。會(huì)計(jì)要素的劃分應(yīng)充分考慮項(xiàng)目?jī)?nèi)容的基本特征,即項(xiàng)目的同質(zhì)性、獨(dú)立性和系統(tǒng)性。這是因?yàn)橹挥懈鶕?jù)同型內(nèi)容和同質(zhì)特征進(jìn)行分類(lèi)才能夠?qū)ω?cái)務(wù)會(huì)計(jì)的具體內(nèi)容進(jìn)行有效的分類(lèi)核算;而各會(huì)計(jì)要素在其本質(zhì)特征上又應(yīng)該區(qū)別于其他會(huì)計(jì)要素,這樣才有其獨(dú)立設(shè)置的意義;同時(shí)各個(gè)會(huì)計(jì)要素之間應(yīng)存在十分嚴(yán)密的邏輯關(guān)系,能充分體現(xiàn)會(huì)計(jì)等式的內(nèi)在聯(lián)系。根據(jù)我國(guó)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)特性,我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將會(huì)計(jì)要素分為六項(xiàng),即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)。其中,資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益為靜態(tài)要素(又稱(chēng)資產(chǎn)負(fù)債表要素),收入、費(fèi)用和利潤(rùn)為動(dòng)態(tài)要素(又稱(chēng)利潤(rùn)表要素)。只有明確規(guī)定了會(huì)計(jì)要素的內(nèi)容,才能規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù),會(huì)計(jì)人員才可能在極其復(fù)雜的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中得心應(yīng)手地進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的社會(huì)背景——會(huì)計(jì)環(huán)境
本文通過(guò)對(duì)市本級(jí)會(huì)計(jì)人員的現(xiàn)狀調(diào)查,對(duì)崗前培訓(xùn)現(xiàn)狀進(jìn)行了分析研究,并提出相應(yīng)對(duì)策。
一、市會(huì)計(jì)隊(duì)伍現(xiàn)狀
目前,市共有持證會(huì)計(jì)人員1179人。從會(huì)計(jì)人員學(xué)歷層次看,持證會(huì)計(jì)人員中,具備中專(zhuān)及以下學(xué)歷335人,占28.3%,具備大專(zhuān)學(xué)歷512人,占43.4%,具有大學(xué)本科學(xué)歷328人,占28%,具備研究生學(xué)歷的只有4人,占0.3%。從會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)技術(shù)資格看,具有高級(jí)會(huì)計(jì)師職稱(chēng)的有5人,占0.3%;具有中級(jí)會(huì)計(jì)師職稱(chēng)的有59人,占5%,具有初級(jí)會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)技術(shù)資格的有709人,占59.7%,無(wú)會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)技術(shù)資格的有401人,占35%。會(huì)計(jì)人員中,在崗注冊(cè)的會(huì)計(jì)人員1102人,占持證人員93.4%;不在崗注冊(cè)的77人,占持證人員6.6%。在新任會(huì)計(jì)中,最近三年取得會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)的有154人,占持證人員13%。
近年來(lái),為適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,我市在會(huì)計(jì)人員教育培訓(xùn)方面采取了一系列有效的措施,會(huì)計(jì)人員素質(zhì)有了較大程度的提高,保證了會(huì)計(jì)工作的正常進(jìn)行和會(huì)計(jì)制度改革的順利實(shí)施。但會(huì)計(jì)人員專(zhuān)業(yè)素質(zhì)、知識(shí)結(jié)構(gòu)、職業(yè)道德等與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求還有很大的差距,在一定程度上制約著會(huì)計(jì)作用的進(jìn)一步發(fā)揮。
1、會(huì)計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)不夠合理。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和會(huì)計(jì)改革的不斷推進(jìn),要全方位地發(fā)揮會(huì)計(jì)的職能作用,會(huì)計(jì)人員再也不能局限于單純的會(huì)計(jì)核算,而是要求會(huì)計(jì)人員具備較強(qiáng)的職業(yè)判斷能力、預(yù)測(cè)分析能力、縱橫協(xié)調(diào)能力,會(huì)計(jì)人員不僅要精通本行,還必須具備網(wǎng)絡(luò)信息、法律、金融、管理等知識(shí)。但從會(huì)計(jì)隊(duì)伍的實(shí)際情況看,大部分會(huì)計(jì)人員只了解簡(jiǎn)單的核算知識(shí),會(huì)計(jì)工作局限于記賬、算賬、報(bào)賬,會(huì)計(jì)核算只是服從稅法的“稅務(wù)會(huì)計(jì)”,不是遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”,更談不上參與分析決策和管理。
2、會(huì)計(jì)人員學(xué)歷層次和專(zhuān)業(yè)技術(shù)職稱(chēng)偏低。由于各種歷史原因,目前在崗的會(huì)計(jì)人員中,相當(dāng)一部分是通過(guò)“師傅帶徒弟”方式培養(yǎng)起來(lái)的,而且許多還是屬于“半路出家”,從別的行業(yè)轉(zhuǎn)行從事會(huì)計(jì)工作,這部分人員在就業(yè)前沒(méi)有經(jīng)過(guò)正規(guī)的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn),盡管工作后邊學(xué)邊干,積累了一定的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn),但系統(tǒng)的財(cái)會(huì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)比較缺欠,會(huì)計(jì)人員的整體專(zhuān)業(yè)素質(zhì)也不高。
3、許多會(huì)計(jì)人員不求進(jìn)取,職業(yè)意識(shí)不強(qiáng)。許多會(huì)計(jì)人員不注意加強(qiáng)學(xué)習(xí),缺乏鉆研業(yè)務(wù)、精益求精的精神,缺乏職業(yè)理想和敬業(yè)精神,在日常工作中默守陳規(guī),業(yè)務(wù)知識(shí)貧乏,對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度不認(rèn)真學(xué)習(xí)和鉆研。從每年會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育培訓(xùn)情況看,許多會(huì)計(jì)人員把繼續(xù)教育培訓(xùn)看成是為了應(yīng)付財(cái)政部門(mén)從業(yè)資格的檢查,這樣的會(huì)計(jì)人員既不能提供真實(shí)可靠的核算資料,更談不上為企業(yè)理好財(cái)當(dāng)好家。
因此,加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的教育培訓(xùn),特別是重視初涉會(huì)計(jì)工作的新任人員的崗前培訓(xùn)和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作培訓(xùn)是提高會(huì)計(jì)隊(duì)伍整體素質(zhì)、加快會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)的當(dāng)務(wù)之急。我們對(duì)我市會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育培訓(xùn)班學(xué)員、今年新取得上崗證人員和想取得會(huì)計(jì)上崗證人員進(jìn)行了初步統(tǒng)計(jì),在取得會(huì)計(jì)上崗證后準(zhǔn)備從事財(cái)會(huì)工作的占72%,不打算立即從事財(cái)會(huì)工作的占28%。對(duì)于沒(méi)有從事財(cái)會(huì)工作的人員其原因:60%的人考證是為了給自己充電,40%的人是由于找不到合適的工作單位。調(diào)查人員中有50%的人從事實(shí)際財(cái)會(huì)工作感覺(jué)力不從心。
二、會(huì)計(jì)培訓(xùn)現(xiàn)狀的原因分析
針對(duì)目前,我市會(huì)計(jì)培訓(xùn)存在的上述問(wèn)題,我們會(huì)計(jì)事務(wù)科走入相關(guān)行業(yè)群體部門(mén)調(diào)查,究其原因,主要有以下幾方面:
1、會(huì)計(jì)隊(duì)伍的規(guī)模擴(kuò)大迅速,崗前培訓(xùn)缺乏。如前所述,僅我市本級(jí),近三年取得會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)的就有154人,占持證人員13%。同時(shí),有相當(dāng)數(shù)量的持證會(huì)計(jì)人員,雖然從業(yè)資格證書(shū)已取得,有的甚至已從事會(huì)計(jì)工作多年,但工作仍覺(jué)得力不從心,尤其是對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的處理仍顯知識(shí)底蘊(yùn)不足,因此有的沒(méi)有找到合適的財(cái)會(huì)崗位,有的雖上了崗但只能勉強(qiáng)應(yīng)付簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)事務(wù)。可見(jiàn),潛在的會(huì)計(jì)崗前培訓(xùn)市場(chǎng)較大,這些人員包括:一是持有會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)未上崗的人員,二是輪崗會(huì)計(jì)人員,三是新任會(huì)計(jì),都需要實(shí)務(wù)技能方面的培訓(xùn)。
2、會(huì)計(jì)培訓(xùn)內(nèi)容針對(duì)性不夠強(qiáng),供給較少。在調(diào)查中,我們發(fā)現(xiàn)在培訓(xùn)內(nèi)容的要求方面,一是要求進(jìn)行會(huì)計(jì)核算實(shí)務(wù)操作知識(shí)培訓(xùn)的人員,占65%,尤其是對(duì)一些剛?cè)〉脮?huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)的人員,雖然他們經(jīng)過(guò)了考前培訓(xùn),但對(duì)實(shí)務(wù)操作經(jīng)驗(yàn)比較匱乏;二是要求參加外貿(mào)企業(yè)會(huì)計(jì)操作培訓(xùn)的人員,占15%,因?yàn)殡S著外貿(mào)企業(yè)的迅猛發(fā)展,在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作中,要求參加外貿(mào)企業(yè)會(huì)計(jì)操作培訓(xùn);三是急需了解和掌握最新出臺(tái)的稅收法規(guī)知識(shí)的人員,占20%,以便在不違反國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)前提下,進(jìn)行稅收籌劃,合理避稅。而目前社會(huì)上的各類(lèi)會(huì)計(jì)培訓(xùn)主要是會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)考前培訓(xùn)、會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)技術(shù)職稱(chēng)考前培訓(xùn)和會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育培訓(xùn),前兩者是考前培訓(xùn),后者,近幾年的會(huì)計(jì)繼續(xù)教育培訓(xùn)內(nèi)容主要以會(huì)計(jì)法、新企業(yè)會(huì)計(jì)制度、小企業(yè)會(huì)計(jì)制度、新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容為主,對(duì)提升財(cái)會(huì)部門(mén)負(fù)責(zé)人、主管會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)水平很有幫助,但對(duì)相當(dāng)部分初涉會(huì)計(jì)工作的人員幫助不大。對(duì)于將要上崗或新任會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō),現(xiàn)在的會(huì)計(jì)培訓(xùn)內(nèi)容針對(duì)性不強(qiáng),供給不足,他(她)們需要的是“手把手”的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)基本操作技能培訓(xùn)。
3、教育培訓(xùn)缺乏約束激勵(lì)機(jī)制。我們的會(huì)計(jì)培訓(xùn)存在培訓(xùn)是“硬任務(wù)”,但培訓(xùn)的各項(xiàng)激勵(lì)約束機(jī)制在目前的會(huì)計(jì)教育培訓(xùn)工作中并沒(méi)有真正得以落實(shí),再加上培訓(xùn)考核、評(píng)比制度的不完善,自教自學(xué)的培訓(xùn)方法,使教與學(xué)兩方面都沒(méi)有較大的壓力和動(dòng)力。會(huì)計(jì)干部自我學(xué)習(xí)、自我提高的內(nèi)動(dòng)力不足。部分干部一天到晚工作生活忙忙碌碌,加班加點(diǎn),抱怨工作壓力大,家庭事務(wù)多,沒(méi)有時(shí)間“充電”;一些會(huì)計(jì)干部認(rèn)為當(dāng)前所處崗位對(duì)知識(shí)、技能的要求不高,工作只求過(guò)得去,不求過(guò)得硬;另一些年齡稍大的干部認(rèn)為自己“船到碼頭,車(chē)到站”,學(xué)與不學(xué)一個(gè)樣;還有些人平時(shí)松松垮垮不學(xué)習(xí),考試時(shí)手忙腳亂靠作弊;而長(zhǎng)期從事行政工作的人員,業(yè)務(wù)知識(shí)培訓(xùn)的機(jī)會(huì)少,會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)知識(shí)薄弱,想學(xué)業(yè)務(wù)沒(méi)機(jī)會(huì),即使學(xué)到知識(shí)也沒(méi)機(jī)會(huì)實(shí)踐,時(shí)間一長(zhǎng)也容易忘記,因而也缺少學(xué)習(xí)的熱情和動(dòng)力。
三、拓展培訓(xùn)思路,創(chuàng)新培訓(xùn)模式,加強(qiáng)會(huì)計(jì)崗前培訓(xùn)
1、搭建會(huì)計(jì)人員信息交流平臺(tái)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,現(xiàn)機(jī)關(guān)事業(yè)單位要加強(qiáng)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理,企業(yè)要做大做強(qiáng),必須加強(qiáng)內(nèi)部控制和管理,由此帶來(lái)對(duì)高素質(zhì)財(cái)會(huì)人才的需求越來(lái)越多。但現(xiàn)實(shí)情況是,一方面,急需高素質(zhì)的財(cái)會(huì)人才,而難于尋找;另一方面,社會(huì)上大量閑置的會(huì)計(jì)人員難以求職。因此搭建會(huì)計(jì)信息平臺(tái),構(gòu)筑會(huì)計(jì)人才市場(chǎng),對(duì)滿(mǎn)足財(cái)會(huì)人才的需求,挖掘會(huì)計(jì)人力資源,發(fā)揮牽線(xiàn)搭橋的紐帶作用,有著重大意義。財(cái)政局會(huì)計(jì)事務(wù)科可采用在政府信息網(wǎng)站設(shè)立“會(huì)計(jì)人才教育服務(wù)專(zhuān)欄”的形式,建立信息庫(kù)包括會(huì)計(jì)人員的基本信息、繼續(xù)教育、懲罰記錄、信息變更記錄、就職需求等情況,任何單位都可以隨時(shí)查詢(xún)會(huì)計(jì)人員的信息。有需要會(huì)計(jì)人員的單位可到服務(wù)專(zhuān)欄辦理申請(qǐng),有意謀求會(huì)計(jì)職位的持證人員經(jīng)過(guò)服務(wù)專(zhuān)欄提供個(gè)人資料由會(huì)計(jì)事務(wù)科提供培訓(xùn)以及資格認(rèn)定后,發(fā)給合格證書(shū)并推薦工作。搭建會(huì)計(jì)服務(wù)專(zhuān)欄網(wǎng)站,便于會(huì)計(jì)人員與培訓(xùn)機(jī)構(gòu)進(jìn)行信息溝通。培訓(xùn)機(jī)構(gòu)建立會(huì)計(jì)信息平臺(tái)后,可通過(guò)舉行聯(lián)誼會(huì)、成立協(xié)會(huì)等活動(dòng),使會(huì)計(jì)人員之間、會(huì)計(jì)人員與培訓(xùn)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員與企業(yè)之間加強(qiáng)互動(dòng)、溝通感情。
2、創(chuàng)新會(huì)計(jì)培訓(xùn)模式。一是開(kāi)辦網(wǎng)上課堂?!皶?huì)計(jì)人才教育服務(wù)專(zhuān)欄”網(wǎng)站開(kāi)辦后,要開(kāi)發(fā)適合會(huì)計(jì)崗前培訓(xùn)的教學(xué)管理軟件,建成較為完善的信息化教學(xué)管理網(wǎng)絡(luò),并制作一批多媒體課件,聲像并茂地實(shí)施教學(xué)。還可以選擇具備條件的若干市縣聯(lián)網(wǎng),通過(guò)遠(yuǎn)程教育實(shí)施培訓(xùn),降低培訓(xùn)成本,提高培訓(xùn)效果。二是實(shí)施課堂實(shí)踐性教學(xué)。會(huì)計(jì)工作是一項(xiàng)技術(shù)性和操作性較強(qiáng)的工作,用人單位往往要求會(huì)計(jì)人員具有較強(qiáng)的實(shí)際操作能力,能直接上崗承擔(dān)會(huì)計(jì)工作,因此,會(huì)計(jì)培訓(xùn)中必須加強(qiáng)課堂實(shí)踐性教學(xué)。在這次調(diào)查中,有70-80%的急需上崗人員希望參加會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作培訓(xùn)。單一的考證內(nèi)容已經(jīng)不能滿(mǎn)足學(xué)院的求知愿望,因此會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)實(shí)踐性教學(xué)顯得額外重要。課堂實(shí)踐性教學(xué)可以分出納實(shí)務(wù)、企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)踐教學(xué)、成本會(huì)計(jì)實(shí)踐教學(xué)、稅收申報(bào)實(shí)務(wù)、倉(cāng)庫(kù)管理實(shí)務(wù)等,手把手地指導(dǎo)學(xué)員建賬、日常核算、成本核算、賬項(xiàng)調(diào)整、期末結(jié)帳和年度決算等業(yè)務(wù),形成由簡(jiǎn)單到復(fù)雜、單項(xiàng)到綜合的實(shí)踐性教學(xué)體系。三是會(huì)計(jì)電算化實(shí)踐教學(xué)。隨著各種財(cái)務(wù)應(yīng)用軟件在實(shí)際工作中的廣泛使用,會(huì)計(jì)電算化成為代替手工記賬的一種新型手段,因此在會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)取得的考試科目中開(kāi)設(shè)會(huì)計(jì)電算化課程,既是必須的又是急需的。使會(huì)計(jì)人員在實(shí)際工作中,實(shí)現(xiàn)在專(zhuān)業(yè)實(shí)務(wù)操作能力方面,“既能手工記賬,又能適應(yīng)和使用各種財(cái)務(wù)應(yīng)用軟件”的目標(biāo)。
關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算;會(huì)計(jì)信息失真;問(wèn)題;對(duì)策
一、引言
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)具有資金投入量大、投資時(shí)間長(zhǎng)、投資風(fēng)險(xiǎn)偏高的特點(diǎn)。從生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)角度而言,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)周期長(zhǎng)、環(huán)節(jié)多,開(kāi)發(fā)投入大,風(fēng)險(xiǎn)高。表現(xiàn)在會(huì)計(jì)核算上,成本的結(jié)轉(zhuǎn)期以開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的建設(shè)周期為準(zhǔn),這就要求要在會(huì)計(jì)核算上做好謀劃,精打細(xì)算,以配合項(xiàng)目開(kāi)發(fā)成功;從產(chǎn)品角度而言,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)產(chǎn)品具有高價(jià)值性,銷(xiāo)售往往采用預(yù)售和分期付款銷(xiāo)售的辦法,在會(huì)計(jì)核算時(shí),收入的確認(rèn)同一般生產(chǎn)企業(yè)相比具有一定的特殊性。房地產(chǎn)企業(yè)投入產(chǎn)出比例階段性不合理,業(yè)績(jī)波動(dòng)較大,信息披露容易不足。目前適用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)規(guī)范有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》,如何在門(mén)類(lèi)眾多的制度,準(zhǔn)則、規(guī)定之下,結(jié)合企業(yè)自身特點(diǎn),改進(jìn)現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算方法,使會(huì)計(jì)人員提供的會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)、可靠,是目前亟待解決的關(guān)鍵問(wèn)題。
二、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題
1 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)收入確認(rèn)的復(fù)雜性
房地產(chǎn)商品銷(xiāo)售往往采用預(yù)售、分期收款銷(xiāo)售等多種銷(xiāo)售方式,在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中房地產(chǎn)收入的確認(rèn)同其它的生產(chǎn)收入相比具有一定特殊性。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)制度和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一收入》在商品房所有權(quán)上的重要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移問(wèn)題上存在分歧。《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中規(guī)定以結(jié)算賬單提交買(mǎi)方并得到認(rèn)可作為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn),《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――收入》中規(guī)定以風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中如何運(yùn)用這一標(biāo)準(zhǔn)則比較混亂,核心問(wèn)題在于應(yīng)在哪一環(huán)節(jié)確認(rèn)為收入。
2 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)商品成本與售價(jià)的不配比性
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的生產(chǎn)周期較長(zhǎng),在開(kāi)發(fā)過(guò)程中,由于項(xiàng)目尚未完工或即使開(kāi)發(fā)產(chǎn)品已預(yù)售完畢,其預(yù)售款項(xiàng)也無(wú)法確認(rèn)為收入,其結(jié)果是為配比原則的應(yīng)用造成了困難。一般商品的售價(jià)總是圍繞其成本上下波動(dòng),而開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本載體是整個(gè)建設(shè)工程,而銷(xiāo)售則是按樓層或戶(hù)型為單位,這樣就造成單個(gè)樓層或戶(hù)型的售價(jià)明顯與其成本不配比。如同一結(jié)構(gòu)的房屋,低層建筑施工成本低于高層建筑施工成本,但銷(xiāo)售時(shí),低層售價(jià)卻高于高層售價(jià);又如“丁字形”樓房雖然同樓層成本一樣,由于朝向不同,其售價(jià)相差也很大。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商品的成本載體是整個(gè)建設(shè)工程,而銷(xiāo)售則是按樓層或戶(hù)型為單位,這樣就造成單個(gè)樓層或戶(hù)型的售價(jià)明顯與其成本不配比。通常房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法是:按當(dāng)期竣工后的核算對(duì)象的總成本除以總開(kāi)發(fā)建筑面積,得出每平米建筑面積成本,然后再乘以銷(xiāo)售面積得出本期銷(xiāo)售成本。這樣均攤計(jì)算的結(jié)果沒(méi)有考慮房屋樓層、朝向的因素,得出的經(jīng)營(yíng)成果不具有真實(shí)性。
3 收益評(píng)價(jià)指標(biāo)不能真實(shí)反映企業(yè)業(yè)績(jī)
房地產(chǎn)企業(yè)投入產(chǎn)出周期具有較強(qiáng)的特殊性,表現(xiàn)在會(huì)計(jì)年報(bào)中往往是業(yè)績(jī)波動(dòng)較大,不適用一般的公司業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)。因此,評(píng)價(jià)一個(gè)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的業(yè)績(jī),不能以指標(biāo)論好壞,應(yīng)透過(guò)指標(biāo)看實(shí)質(zhì),看其資質(zhì)信譽(yù)、實(shí)力、現(xiàn)金流量、資產(chǎn)質(zhì)量,還有更重要的表外風(fēng)險(xiǎn)等。
三、完善房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的對(duì)策
1 正確確定和應(yīng)用收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)
房地產(chǎn)商品銷(xiāo)售收入的確認(rèn)應(yīng)符合兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn),即法律標(biāo)準(zhǔn)和專(zhuān)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。法律標(biāo)準(zhǔn)是指我國(guó)相關(guān)法規(guī)中規(guī)定的房地產(chǎn)銷(xiāo)售必須符合的條件或標(biāo)準(zhǔn):如對(duì)于以出讓方式取得土地使用權(quán)的,未按照出讓合同規(guī)定支付全部土地使用權(quán)出讓金,未取得土地使用權(quán)證書(shū),或未按照出讓合同規(guī)定進(jìn)行投資開(kāi)發(fā)的,以及權(quán)屬有爭(zhēng)議的,未依法登記領(lǐng)取權(quán)屬證書(shū)的房地產(chǎn)不得買(mǎi)賣(mài)。凡是不符合法律標(biāo)準(zhǔn)的,即使房地產(chǎn)商品已經(jīng)開(kāi)發(fā)完畢,甚至取得了相關(guān)報(bào)酬,并轉(zhuǎn)移了風(fēng)險(xiǎn),也不能作為收入予以確認(rèn),法律標(biāo)準(zhǔn)是專(zhuān)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的前提條件。專(zhuān)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度中規(guī)定的商品銷(xiāo)售收人確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。專(zhuān)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的收入確認(rèn)是以風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)質(zhì)的轉(zhuǎn)移為標(biāo)準(zhǔn),理論上比較合理,但由于房地產(chǎn)業(yè)銷(xiāo)售方式的多樣性和復(fù)雜性,在實(shí)際操作中有很大的困難性。
銷(xiāo)售合同是在房屋尚未建成竣工前的預(yù)先銷(xiāo)售行為,企業(yè)不論是否收取了款項(xiàng),均不屬于實(shí)際發(fā)生的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。簽訂預(yù)售合同并收取預(yù)收貨款不符合收入確認(rèn)條件,不能作為銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)依據(jù),對(duì)于簽訂正式房屋銷(xiāo)售合同,由于商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬尚未轉(zhuǎn)移給買(mǎi)方,不符《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一收人》的有關(guān)規(guī)定,也不能確認(rèn)收入,購(gòu)買(mǎi)方取得商品房產(chǎn)權(quán)證時(shí)確認(rèn)收入,會(huì)導(dǎo)致收人滯后,不符合收入確認(rèn)原則。因此,盡管房屋產(chǎn)權(quán)證書(shū)是房屋所有權(quán)的標(biāo)志,但并非是確認(rèn)收入的必要條件。
2 引入計(jì)劃銷(xiāo)售價(jià)格的概念,使銷(xiāo)售收入與成本配比
引人計(jì)劃銷(xiāo)售價(jià)格的概念,解決與銷(xiāo)售收入不配比的情況。即當(dāng)開(kāi)發(fā)的房屋達(dá)到可銷(xiāo)售狀態(tài)時(shí),企業(yè)根據(jù)成本、市場(chǎng)、地段、樓層、朝向等因素制定一個(gè)計(jì)劃銷(xiāo)售價(jià)格,作為成本分配標(biāo)準(zhǔn),以實(shí)際開(kāi)發(fā)成本除以計(jì)劃銷(xiāo)售總額的出計(jì)劃銷(xiāo)售成本率來(lái)進(jìn)行商品房成本的結(jié)轉(zhuǎn)。在實(shí)際工作中,視開(kāi)發(fā)規(guī)模大小,還可以分為實(shí)際售價(jià)成本率結(jié)轉(zhuǎn)法和計(jì)劃售價(jià)成本率結(jié)轉(zhuǎn)法。實(shí)際售價(jià)成本率法,是在季度前兩個(gè)月按實(shí)際售價(jià)乘以計(jì)劃銷(xiāo)售成本等于季末銷(xiāo)售成木的方法調(diào)整。這種方法適用于開(kāi)發(fā)規(guī)模較大的房地產(chǎn)企業(yè),優(yōu)點(diǎn)是可以減少下作量,缺點(diǎn)是季度前兩個(gè)月受房?jī)r(jià)影響會(huì)產(chǎn)生一定誤差,且不能及時(shí)、準(zhǔn)確提供較詳細(xì)的成本資料。計(jì)劃售價(jià)成本率法,就是始終按計(jì)劃售價(jià)乘以計(jì)劃銷(xiāo)售成本率進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。這種方法的缺點(diǎn)是結(jié)轉(zhuǎn)工作量較大,但遵循了一貫性原則,提供信息可靠及時(shí),并能將結(jié)轉(zhuǎn)成本工作量分散在日常工作中,適用于一般房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)。
3 擴(kuò)大信息披露內(nèi)容,提高房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)信息披露中的信息含量
(1)應(yīng)增加土地儲(chǔ)備量及成本構(gòu)成的信息。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本中土地成本的比例一般占有較大的比重。因此,能否擁有土地儲(chǔ)備以及土地儲(chǔ)備的成本狀況,從一定程度上決定了開(kāi)發(fā)企業(yè)未來(lái)的發(fā)展,而信息使用者通過(guò)企業(yè)披露的土地使用權(quán)總額無(wú)法判斷其土地儲(chǔ)備的信息。因此,在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告附注中增加土地儲(chǔ)備量及取得成本情況的披露是必要的。
(2)應(yīng)增加分項(xiàng)目現(xiàn)金流量信息的披露。以企業(yè)每一開(kāi)發(fā)項(xiàng)目為基本單位,披露其在開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中形成的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量,包括銷(xiāo)售房地產(chǎn)收到的現(xiàn)金、購(gòu)買(mǎi)工程物資以及支付工資等所支付的現(xiàn)金,以此提高其現(xiàn)金流量信息的有用性。
(3)重視質(zhì)量保證金及風(fēng)險(xiǎn)的披露。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)具有高風(fēng)險(xiǎn)的特征,企業(yè)應(yīng)在其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中充分揭示其各種風(fēng)險(xiǎn),而不應(yīng)僅限于抵押風(fēng)險(xiǎn),即在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)報(bào)表附注中應(yīng)增加風(fēng)險(xiǎn)披露的內(nèi)容,就企業(yè)尚在開(kāi)發(fā)的土地、工程項(xiàng)目等面臨的開(kāi)發(fā)風(fēng)險(xiǎn)、籌資風(fēng)險(xiǎn)、土地風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行說(shuō)明,提高風(fēng)險(xiǎn)的透明度。企業(yè)還應(yīng)建立質(zhì)量保證金制度,為房地產(chǎn)商品的質(zhì)量提供保證,但鑒于房地產(chǎn)商品的長(zhǎng)期性、高價(jià)值性,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的質(zhì)量保證金與一般工商企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量保證不同之處在于其保證金的數(shù)額更大、保證期限更長(zhǎng)。
關(guān)鍵詞:建筑施工 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算 核算信息 核算制度
建筑施工企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算,是保證企業(yè)資金流動(dòng)、控制工程項(xiàng)目資金預(yù)算、降低企業(yè)融資成本、預(yù)防企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重要制度安排。不過(guò)從一些企業(yè)的實(shí)際情況來(lái)看,在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算方面,還存在很多不足的地方需要優(yōu)化。
一、現(xiàn)階段建筑企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的不足
(一)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)工作做得不夠深入
不少建筑施工企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)工作做得不夠深入,具體來(lái)說(shuō),財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)更新滯后、資料整理緩慢、核算方法落后等,這些問(wèn)題的存在,在很大程度上影響著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性,也降低了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算工作的效率。
(二)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算信息的質(zhì)量不高
建筑施工企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中,真實(shí)、準(zhǔn)確、有效的財(cái)務(wù)信息,是會(huì)計(jì)核算的重要基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算信息的質(zhì)量,直接影響核算效果的發(fā)揮。如果相關(guān)的財(cái)務(wù)信息存在較大的誤差,甚至建筑施工企業(yè)內(nèi)部一些機(jī)構(gòu),為了保護(hù)本部門(mén)的利益,而對(duì)某些財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行修改,在這種情況下,企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的實(shí)際效果,肯定會(huì)大打折扣。
(三)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算制度不完善
建筑施工企業(yè)的主要業(yè)務(wù)在于工程項(xiàng)目的承包、承建,這是其利潤(rùn)的主要來(lái)源,而對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算制度方面的建設(shè),很多企業(yè)沒(méi)有投入應(yīng)有的資源。這就導(dǎo)致企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算制度,存在諸多不合理之處,其公開(kāi)性、透明性和公平性,存在一定程度的問(wèn)題,這就影響了實(shí)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的效果。
二、建筑施工企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算優(yōu)化的具體措施分析
(一)設(shè)計(jì)科學(xué)完善的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系
建筑施工企業(yè)要重新設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系,對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算工作的框架制度進(jìn)行優(yōu)化設(shè)計(jì)。減少不必要的核算程序,注重實(shí)質(zhì)效果。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系,是實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算優(yōu)化工作的制度保證,對(duì)整體的會(huì)計(jì)核算工作,有著最直接的影響。因此,建筑施工企業(yè),要從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系入手分析,找出其中存在的不足,并對(duì)其進(jìn)行重新設(shè)計(jì),提高會(huì)計(jì)核算體系的科學(xué)性。
(二)健全各項(xiàng)會(huì)計(jì)核算機(jī)制與制度
建筑施工企業(yè),在會(huì)計(jì)核算機(jī)制制度建設(shè)方面,要加大力度。在深入調(diào)研,認(rèn)真分析會(huì)計(jì)核算工作存在的問(wèn)題,重新設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)核算的重點(diǎn)程序。從制度和程序?qū)用?,?yōu)化和提升會(huì)計(jì)核算工作。具體來(lái)說(shuō),應(yīng)該從風(fēng)險(xiǎn)機(jī)制、信息機(jī)制、內(nèi)控制度等方面做起。具體來(lái)說(shuō),風(fēng)險(xiǎn)機(jī)制,要更加注重對(duì)日常財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的動(dòng)態(tài)檢測(cè),對(duì)于發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題,要及時(shí)解決。信息機(jī)制,要提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的信息質(zhì)量水平,從相關(guān)信息的資料收集,到信息分類(lèi)篩選,要形成高標(biāo)準(zhǔn)的信息控制機(jī)制。內(nèi)控制度,在建筑企業(yè)內(nèi)部,要按照相關(guān)的準(zhǔn)則要求,建立符合現(xiàn)代企業(yè)運(yùn)行的內(nèi)控機(jī)制,降低各部門(mén)、各環(huán)節(jié)在實(shí)際施工過(guò)程中,出現(xiàn)問(wèn)題的概率,優(yōu)化企業(yè)的內(nèi)部管理,提高建筑企業(yè)施工作業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。
(三)加大財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的監(jiān)督力度
建筑施工企業(yè)在會(huì)計(jì)核算優(yōu)化方面,比較重要的措施就是要加大監(jiān)督審核的力度。一些在外地施工的項(xiàng)目,其會(huì)計(jì)核算的監(jiān)督更為重要。企業(yè)財(cái)務(wù)內(nèi)部應(yīng)該抽調(diào)相應(yīng)的人員,到項(xiàng)目的施工現(xiàn)場(chǎng),進(jìn)行清查核算,認(rèn)真監(jiān)督會(huì)計(jì)核算的每一個(gè)過(guò)程,對(duì)其數(shù)據(jù)、資料進(jìn)行深入細(xì)致的分析。會(huì)計(jì)核算監(jiān)督工作,是優(yōu)化建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算的重要基礎(chǔ)措施,在未來(lái)建筑施工企業(yè),財(cái)務(wù)管理改革方面,應(yīng)該不斷得到強(qiáng)化。
(四)提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算人員的素質(zhì)
會(huì)計(jì)核算工作的落實(shí),最終還是要具體的會(huì)計(jì)工作人員去執(zhí)行。可以說(shuō),會(huì)計(jì)核算人員的專(zhuān)業(yè)理論知識(shí)和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)技能,對(duì)于會(huì)計(jì)核算工作的質(zhì)量有著最為直接的影響。從這個(gè)角度來(lái)看,建筑施工企業(yè),應(yīng)該加大對(duì)一線(xiàn)會(huì)計(jì)核算人員技能的培訓(xùn),拓展專(zhuān)業(yè)知識(shí),豐富一線(xiàn)會(huì)計(jì)核算工作人員的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn),提高他們的整體素質(zhì)。
要培養(yǎng)施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算人員更加縝密的邏輯思維能力,在復(fù)雜萬(wàn)變的商務(wù)環(huán)境中,建筑施工企業(yè)需要有創(chuàng)新維思維、有遠(yuǎn)見(jiàn)、有決斷力的CFO,他們溝通技巧、創(chuàng)新視角、解決問(wèn)題能力、業(yè)務(wù)洞察力、風(fēng)險(xiǎn)管理能力都要快速提升,才能帶領(lǐng)團(tuán)隊(duì)一起體味多維思維的樂(lè)趣。運(yùn)用多維思維的財(cái)務(wù)楷模,不能僵化財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理人員,而要在多重迷局中,善于運(yùn)用戰(zhàn)略眼光剝繭抽絲、發(fā)現(xiàn)問(wèn)題;運(yùn)用談判技巧和多種溝通能力,善于平衡各方面利益,持續(xù)勤練內(nèi)功,鞏固自身和企業(yè)內(nèi)控的根基??傊ㄖ┕て髽I(yè),要切實(shí)從人才素質(zhì)的提高方面下功夫,真正發(fā)揮人才在會(huì)計(jì)核算優(yōu)化方面的重要作用。
三、結(jié)束語(yǔ)
建筑企業(yè)面臨著越來(lái)越激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng),建筑企業(yè)只有在資金操作和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算上不斷采取合理的優(yōu)化措施,才能實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)的最大化。建筑企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中,應(yīng)當(dāng)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的發(fā)展現(xiàn)狀與存在的問(wèn)題,及時(shí)采用先進(jìn)的會(huì)計(jì)核算技術(shù)并對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人才進(jìn)行培訓(xùn),對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)設(shè)施進(jìn)行及時(shí)的更新,更好促進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算綜合實(shí)力的改善,更好的促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
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一、專(zhuān)門(mén)制定資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的意義
我國(guó)現(xiàn)行的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理是由《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分別規(guī)范的,雖然強(qiáng)調(diào)了企業(yè)應(yīng)該合理計(jì)提八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,但對(duì)于資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量方法以及披露方式?jīng)]有明確、統(tǒng)一的規(guī)定,造成不同企業(yè)間對(duì)不同資產(chǎn)在計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面存在差異,會(huì)計(jì)信息缺乏可比性和相關(guān)性,也為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤(rùn)、進(jìn)行盈余管理提供了方便。新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》統(tǒng)一規(guī)范了各項(xiàng)資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量和披露,特別是第十七條“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”的規(guī)定,減少了企業(yè)管理當(dāng)局利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤(rùn)操縱和盈余管理的空間,對(duì)于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量具有重要意義。
二、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的適用范圍
準(zhǔn)則第三條列舉了不適用該準(zhǔn)則的八項(xiàng)減值情形,即:存貨、采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔(dān)保余值、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范的金融資產(chǎn)和未探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益的減值適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。除這八項(xiàng)外的資產(chǎn)減值,均應(yīng)按該準(zhǔn)則規(guī)范進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和披露,這些資產(chǎn)包括:固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資、按權(quán)益法核算的對(duì)合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資、采用成本模式計(jì)量的建筑物和土地使用權(quán)以及生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等。
三、如何確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)減值
針對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中資產(chǎn)減值涉及的各種復(fù)雜情況,準(zhǔn)則單列了資產(chǎn)組和商譽(yù)的減值處理,但在本質(zhì)上,所有資產(chǎn)減值的確認(rèn)和計(jì)量都是通過(guò)“三個(gè)步驟”進(jìn)行的,即先判斷資產(chǎn)減值跡象,再確定可回收金額,最后確認(rèn)減值損失。
(一)資產(chǎn)減值跡象的判斷
該準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日是否必須計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,應(yīng)當(dāng)首先取決于資產(chǎn)是否存在減值跡象,并給出了7種作為判斷標(biāo)準(zhǔn)的跡象,只要符合其中一項(xiàng),就應(yīng)當(dāng)進(jìn)行下一步驟――估計(jì)資產(chǎn)可回收金額。但準(zhǔn)則同時(shí)強(qiáng)調(diào)指出,因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn),無(wú)論其是否存在減值跡象,每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。
(二)可回收金額的計(jì)量
對(duì)資產(chǎn)的可回收金額,準(zhǔn)則規(guī)定“應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定”,這里給出了兩個(gè)重要的金額,即銷(xiāo)售凈價(jià)(公允價(jià)值-處置費(fèi)用)和使用價(jià)值(未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值)。也就是說(shuō),需要通過(guò)同時(shí)確定銷(xiāo)售凈價(jià)和使用價(jià)值才能確定可回收金額。
1.資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額(銷(xiāo)售凈價(jià))的確定。準(zhǔn)則分列了三種不同的情況,關(guān)鍵在于“公允價(jià)值”的認(rèn)定基礎(chǔ):是公平交易中銷(xiāo)售協(xié)議價(jià)格、買(mǎi)方出價(jià),還是不存在銷(xiāo)售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)情況下同行業(yè)類(lèi)似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格。
2.資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定。準(zhǔn)則規(guī)定“應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過(guò)程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量,選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定”。實(shí)務(wù)操作中關(guān)鍵是明確以下三個(gè)要素:(1)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量=資產(chǎn)持續(xù)使用過(guò)程的現(xiàn)金流入-必要的現(xiàn)金流出+資產(chǎn)壽命結(jié)束處置時(shí)的凈現(xiàn)金流量。(2)使用壽命,除非能證明更長(zhǎng)的期間是合理的,預(yù)計(jì)的未來(lái)現(xiàn)金流量最多涵蓋5年,并且其預(yù)測(cè)基礎(chǔ)是經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算。(3)折現(xiàn)率,強(qiáng)調(diào)的是反映貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。如果預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)已考慮了資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn),則利率不重復(fù)考慮,即資產(chǎn)的特定風(fēng)險(xiǎn)不能在預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率中同時(shí)考慮。
需要注意的是,準(zhǔn)則同時(shí)給出了無(wú)須同時(shí)考慮這兩個(gè)金額的情況:第七條規(guī)定“資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,只要有一項(xiàng)超過(guò)了資產(chǎn)的賬面價(jià)值,就表明資產(chǎn)沒(méi)有發(fā)生減值,不需再估計(jì)另一項(xiàng)金額”;第八條規(guī)定“企業(yè)無(wú)法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的,應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可回收金額”。
確定可回收金額后,與資產(chǎn)賬面價(jià)值相比較,以判斷資產(chǎn)是否發(fā)生減值。如果資產(chǎn)可回收金額低于賬面價(jià)值,再進(jìn)行第三步驟,確認(rèn)減值損失。
(三)資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)
新準(zhǔn)則在確定資產(chǎn)減值損失時(shí),與現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度是一致的,即可回收金額低于資產(chǎn)賬面價(jià)值的金額為減值損失。但減值損失一經(jīng)確認(rèn),以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這項(xiàng)規(guī)定與原準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定明顯不同,比較符合我國(guó)目前所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境,目的是避免企業(yè)利用長(zhǎng)期資產(chǎn)減值及轉(zhuǎn)回操縱利潤(rùn),提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。但需注意的是,資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回的范圍僅限于該準(zhǔn)則適用的資產(chǎn)范圍,主要是固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資等。其他資產(chǎn)減值仍可轉(zhuǎn)回。如存貨的減值,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》第十九條規(guī)定,若以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失的,減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù),并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回,轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。
四、關(guān)于資產(chǎn)組和商譽(yù)的減值
現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度要求按單項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備;而在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和商譽(yù)在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中,往往需要與其他資產(chǎn)共同作用才能為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)效益,若僅以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量十分困難,因此新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)組的概念,提供了更為科學(xué)、可行的確定可回收金額的方式。
準(zhǔn)則規(guī)定“企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可回收金額進(jìn)行估計(jì)的,應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可回收金額。資產(chǎn)組的認(rèn)定,應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)?!贝送猓瑴?zhǔn)則提出了總部資產(chǎn)的概念,并規(guī)定了按照相關(guān)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試的方法。企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)??偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入,而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。
[關(guān)鍵詞]固定資產(chǎn),準(zhǔn)則,差距,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,為了更快地與國(guó)際會(huì)計(jì)接軌,我國(guó)自2001年和2006年先后兩次頒布了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。2006年頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(簡(jiǎn)稱(chēng)為新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則)對(duì)2001年頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(簡(jiǎn)稱(chēng)為原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則)進(jìn)行了較大的修改,減少了企業(yè)在執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)的選擇余地,縮小了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差距,將對(duì)我國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算體系產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。本文擬就新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的優(yōu)點(diǎn)和不足進(jìn)行探討,提出自己的改進(jìn)意見(jiàn)。
一、新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的優(yōu)點(diǎn)
財(cái)政部于2006年2月了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》與2001年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》相比,具有較大的優(yōu)點(diǎn)。概括起來(lái)有以下幾個(gè)方面:
(一)、體例結(jié)構(gòu)更加簡(jiǎn)潔
舊準(zhǔn)則分為引言、定義、確認(rèn)、初始計(jì)量、折舊、后續(xù)支出、減值、處置、披露等。新準(zhǔn)則將定義與確認(rèn)合并為確認(rèn),折舊和后續(xù)支出合并為后續(xù)計(jì)量,取消減值,改由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)———資產(chǎn)減值》予以規(guī)定,調(diào)整為總則、確認(rèn)、初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量、處置、披露等。通過(guò)調(diào)整,使新準(zhǔn)則在結(jié)構(gòu)上更加簡(jiǎn)潔。
(二)、重新確定了固定資產(chǎn)的概念和范圍
在固定資產(chǎn)的概念上,取消了定義固定資產(chǎn)的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn),引用了“使用壽命超過(guò)一年”的說(shuō)法,基本采用了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——不動(dòng)產(chǎn)、廠(chǎng)場(chǎng)和設(shè)備》的相關(guān)定義,認(rèn)為固定資產(chǎn)是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn):為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的;使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度。明確固定資產(chǎn)應(yīng)同時(shí)滿(mǎn)足下列兩個(gè)條件才能予以確認(rèn):一是與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);二是該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠的計(jì)量。并且規(guī)定,與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出,符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的,應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本;不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的,應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
在范圍上,將作為投資性房地產(chǎn)的建筑物和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)排除在固定資產(chǎn)核算的范圍之外。企業(yè)的這兩類(lèi)資產(chǎn)將不再通過(guò)“固定資產(chǎn)”科目進(jìn)行核算,而是適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》。
從以上有關(guān)固定資產(chǎn)界定的變化中可以看出,在固定資產(chǎn)的確認(rèn)范圍方面,由過(guò)去以國(guó)家硬性規(guī)定為主逐步向企業(yè)依據(jù)一定標(biāo)準(zhǔn)自主確定轉(zhuǎn)變。并且取消了對(duì)固定資產(chǎn)單位價(jià)值的硬性限制,使得企業(yè)可以根據(jù)自己的實(shí)際情況對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行分類(lèi),確定固定資產(chǎn)的目錄,體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則。
(三)、明確了固定資產(chǎn)的初始計(jì)量
新準(zhǔn)則規(guī)定,固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量,并且提出了公允價(jià)值的概念,對(duì)于抑制投資各方,特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間投資的惡意操縱和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移具有重要意義。并分別規(guī)定了不同情況的計(jì)量依據(jù):
外購(gòu)固定資產(chǎn)的成本,包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專(zhuān)業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等;
自行建造固定資產(chǎn)的成本,由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成;
投資者投入固定資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定,但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外;
非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并和融資租賃取得的固定資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)分別按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》確定。
并且明確規(guī)定,對(duì)于特定行業(yè)的特定固定資產(chǎn),比如石油天然氣企業(yè)油氣水井及相關(guān)設(shè)施的棄置、核電站核廢料的處置等,應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素,計(jì)入固定資產(chǎn)成本。規(guī)定企業(yè)在確定時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。一般企業(yè)固定資產(chǎn)成本不預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用。
例如某核電站購(gòu)入價(jià)值為200萬(wàn)元的設(shè)備,預(yù)計(jì)該設(shè)備在最終處置時(shí)所需要費(fèi)用達(dá)到60萬(wàn)元,那么該設(shè)備入賬時(shí)價(jià)格就為260萬(wàn)元。
相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為:
借:固定資產(chǎn)——設(shè)備260
貸:銀行存款200
預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)棄置費(fèi)60
新準(zhǔn)則對(duì)于以一筆款項(xiàng)購(gòu)入多項(xiàng)沒(méi)有單獨(dú)標(biāo)價(jià)的固定資產(chǎn),規(guī)定要按照各項(xiàng)固定資產(chǎn)公允價(jià)值比例對(duì)總成本進(jìn)行分配,分別確定各項(xiàng)固定資產(chǎn)的成本。
新準(zhǔn)則認(rèn)為購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付,實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì),固定資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額,除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外,應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。并且規(guī)定應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的借款費(fèi)用,按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》處理。
(四)、固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量方面更加具有指導(dǎo)性
在后續(xù)支出方面,新準(zhǔn)則規(guī)定,固定資產(chǎn)發(fā)生后續(xù)支出時(shí),其確認(rèn)原則與初始確認(rèn)固定資產(chǎn)的原則相同,即該固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè),該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠的計(jì)量。發(fā)生的后續(xù)支出只要符合以上兩個(gè)特征,則應(yīng)將其計(jì)入該項(xiàng)固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。
新準(zhǔn)則只規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊,并根據(jù)用途計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。并規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式,合理選擇固定資產(chǎn)的折舊方法,主要有年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。
取消了固定資產(chǎn)減值的規(guī)定,改由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》界定。而根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,并規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這意味著固定資產(chǎn)減值一旦確認(rèn)為損失即不能再轉(zhuǎn)回了。
新準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況,合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法。一經(jīng)確定,不得隨意變更。并且固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的改變應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更,即這些改變應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法,不需要進(jìn)行追溯調(diào)整。但是,企業(yè)在每年年度終了,對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核時(shí),使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)、預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的,應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命、調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值,不作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更。
(五)、增加了固定資產(chǎn)處置的新規(guī)定
新準(zhǔn)則規(guī)定了固定資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件:一是該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài);二是該固定資產(chǎn)預(yù)期通過(guò)使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。同時(shí)規(guī)定:企業(yè)持有待售的固定資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)對(duì)其預(yù)計(jì)凈殘值調(diào)整。
(六)、減少了固定資產(chǎn)披露方面的規(guī)定
舊準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于已承諾將為購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)支付的金額,暫時(shí)閑置的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值,已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值,已退廢和準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行披露。新準(zhǔn)則未作上述披露要求。
二、新準(zhǔn)則的不足之處
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布和實(shí)施,無(wú)疑對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)工作具有重要的推動(dòng)作用。但是,根據(jù)會(huì)計(jì)理論和實(shí)際工作來(lái)看,新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則也存在著不足之處,將制約會(huì)計(jì)理論和實(shí)際工作的健康發(fā)展。根據(jù)本文的研究,這些不足之處主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面:
(一)、與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在差距
1、關(guān)于固定資產(chǎn)的定義
國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有涉及固定資產(chǎn),而是將不動(dòng)產(chǎn)、廠(chǎng)房和設(shè)備視為固定資產(chǎn),認(rèn)為不動(dòng)產(chǎn)、廠(chǎng)房和設(shè)備是指企業(yè)為了在生產(chǎn)或供應(yīng)商品或勞務(wù)時(shí)使用、出租給其他人,或?yàn)榱斯芾淼哪康亩钟?;并且預(yù)期能在不止一個(gè)的期間內(nèi)使用的有形資產(chǎn)。
2、范圍的差異
國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的不動(dòng)產(chǎn)、廠(chǎng)房和設(shè)備,既包括價(jià)值大、多次使用的不動(dòng)產(chǎn)、廠(chǎng)房和設(shè)備,也包括企業(yè)期望在不止一個(gè)的期間內(nèi)使用的主要配件和備用設(shè)備。而在我國(guó)是將這些主要配件和備用設(shè)備列作“包裝物及低值易耗品”核算的。
3、固定資產(chǎn)減值的差異
我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)在以后會(huì)計(jì)期間就不得轉(zhuǎn)回。而《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí),應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額,減記的金額即為資產(chǎn)減值損失。如果有跡象表明以前期間據(jù)以計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各種因素發(fā)生變化,使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價(jià)值,則以前期間已計(jì)提的減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回,但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過(guò)原已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明顯與國(guó)際慣例相背,將不利于我國(guó)會(huì)計(jì)制度的改革。
4、折舊方面的差異
國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求對(duì)于固定資產(chǎn)的每一重要組成部分都要單獨(dú)計(jì)提折舊,我國(guó)新的準(zhǔn)則中沒(méi)有這樣明確的規(guī)定。在折舊范圍方面,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指出土地不計(jì)提折舊,除此以外沒(méi)有其他的范圍規(guī)定。在折舊方法方面,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出了直線(xiàn)法、余額遞減法和工作量法,我國(guó)新準(zhǔn)則規(guī)定了年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法及年數(shù)總和法。
5、關(guān)于披露方面
國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)不動(dòng)產(chǎn)、廠(chǎng)房和設(shè)備的披露要求比較詳盡,我國(guó)新的準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)要求披露的內(nèi)容有六項(xiàng)。
(二)、給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)帶來(lái)了一定的難度
新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的規(guī)定在某些方面強(qiáng)制性減緩,指導(dǎo)性、靈活性增強(qiáng),無(wú)疑是一大進(jìn)步。但是,這些指導(dǎo)性、靈活性,將會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員對(duì)固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)準(zhǔn)確不夠判斷,再加上若企業(yè)有不良意圖,新準(zhǔn)則很有可能成為企業(yè)操縱損益的工具。
1、在固定資產(chǎn)的定義上,新準(zhǔn)則只給出兩條判斷標(biāo)準(zhǔn),取消了價(jià)值判斷標(biāo)準(zhǔn)。強(qiáng)調(diào)企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和市場(chǎng)情況來(lái)確認(rèn)固定資產(chǎn),充分利用市場(chǎng)達(dá)到優(yōu)化配置資源的目的。表面上看,給企業(yè)判斷固定資產(chǎn)以更大的靈活性,但是如果會(huì)計(jì)人員難以判斷準(zhǔn)確,特別容易將“固定資產(chǎn)”和“包裝物及低值易耗品”混淆,很有可能成為企業(yè)操縱利潤(rùn)的手段。
2、在折舊方面,新準(zhǔn)則未規(guī)定對(duì)取得固定資產(chǎn)從何時(shí)開(kāi)始計(jì)提折舊,使得會(huì)計(jì)工作人員無(wú)法確定對(duì)新增固定資產(chǎn)和報(bào)廢處置固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提時(shí)間,
3、關(guān)于后續(xù)支出的判斷問(wèn)題。固定資產(chǎn)的后續(xù)支出通常包括固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中發(fā)生的日常修理費(fèi)、大修理費(fèi)用、更新改造支出、房屋的裝修費(fèi)用等。對(duì)于固定資產(chǎn)發(fā)生的更新改造支出、房屋裝修費(fèi)用等,新準(zhǔn)則規(guī)定符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的,應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本,同時(shí)將被替換部分的賬面價(jià)值扣除;不符合確認(rèn)條件的,應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中會(huì)計(jì)人員有時(shí)很難劃分清楚,從而導(dǎo)致利潤(rùn)不實(shí)。
4、關(guān)于折現(xiàn)率的確定。新準(zhǔn)則從三個(gè)方面涉及到折現(xiàn)的問(wèn)題:對(duì)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付的以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值確定固定資產(chǎn)成本、棄置費(fèi)用和預(yù)計(jì)凈殘值。這就需要確定折現(xiàn)率,讓會(huì)計(jì)人員難于把握確定一個(gè)合適的折現(xiàn)率。
5、新準(zhǔn)則沒(méi)有涉及接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)和盤(pán)盈的固定資產(chǎn)的計(jì)量,使得會(huì)計(jì)人員遇到企業(yè)接受捐贈(zèng)和盤(pán)盈固定資產(chǎn)時(shí)無(wú)法確定其賬面價(jià)值。
三、幾點(diǎn)建議
我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修改演進(jìn),標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)制度與國(guó)際會(huì)計(jì)接軌的重大突破。雖然當(dāng)前執(zhí)行的新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則在指導(dǎo)性、靈活性等方面具有一定的優(yōu)越性,但仍然存在著以上不足。本文認(rèn)為固定資產(chǎn)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面進(jìn)行改革,以便更好地適合我國(guó)對(duì)外開(kāi)放和國(guó)際經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展趨勢(shì),為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展提供更好地服務(wù)。
(一)、盡快建立和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一致的固定資產(chǎn)準(zhǔn)則
1、在固定資產(chǎn)的定義和范圍上,建議將“包裝物及低值易耗品”項(xiàng)目中的企業(yè)期望在不止一個(gè)的期間內(nèi)使用的主要配件和備用設(shè)備作為固定資產(chǎn)項(xiàng)目。事實(shí)上,在我國(guó)企業(yè)中,大部分的低值易耗品使用期限都超過(guò)一個(gè)期間,其計(jì)入損益項(xiàng)目的辦法是采用攤銷(xiāo)的方法,這既不能確切的確定企業(yè)的利潤(rùn),也不符合國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。
2、恢復(fù)固定資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回
我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回,與國(guó)際慣例明顯相背,將不利于我國(guó)會(huì)計(jì)制度的改革和與國(guó)際會(huì)計(jì)的接軌。雖然在我國(guó)會(huì)計(jì)工作中存在利用固定資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象,但是只要明確規(guī)定計(jì)提減值和轉(zhuǎn)回減值的規(guī)定,嚴(yán)格審批手續(xù),加強(qiáng)審計(jì)和監(jiān)督,一定能夠做得更好。
3、改革固定資產(chǎn)折舊方法和披露方面的內(nèi)容
在折舊方法上,要求企業(yè)按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出的直線(xiàn)法、余額遞減法和工作量法計(jì)提折舊。在固定資產(chǎn)披露上盡量詳盡,與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則吻合。
(二)、制定固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的實(shí)施細(xì)則,使得會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作有章可循。
鑒于在會(huì)計(jì)工作中實(shí)施新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則遇到的新問(wèn)題,本文建議財(cái)政部門(mén)要制定詳細(xì)的實(shí)施細(xì)則,使得固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理既科學(xué)化,又統(tǒng)一化,保證不同企業(yè)的固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)具有可比性,從而為政府和社會(huì)公眾等提供更為詳盡的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。
1、根據(jù)新準(zhǔn)則關(guān)于固定資產(chǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn),制定詳細(xì)的劃分方法,為確認(rèn)固定資產(chǎn)提供依據(jù),從而規(guī)范企業(yè)固定資產(chǎn)的核算。
2、在計(jì)提折舊的時(shí)間上,建議按照原準(zhǔn)則的規(guī)定確定,即當(dāng)月增加的固定資產(chǎn),當(dāng)月不提折舊,下月起計(jì)提折舊;當(dāng)月減少的固定資產(chǎn),當(dāng)月仍提折舊,下月起停止計(jì)提折舊;或者確定一個(gè)其他統(tǒng)一的方法,便于企業(yè)統(tǒng)一遵守。
3、對(duì)于固定資產(chǎn)后續(xù)支出中的更新改造支出、房屋裝修等兩類(lèi)費(fèi)用,本文認(rèn)為在一般情況下確認(rèn)為固定資產(chǎn)成本。因?yàn)樵趯?shí)際工作中,這兩類(lèi)費(fèi)用發(fā)生后都會(huì)使固定資產(chǎn)延長(zhǎng)使用壽命。當(dāng)然,如果固定資產(chǎn)更新改造失敗,則可將其支出計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。
4、折現(xiàn)率的確定可借鑒《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》的規(guī)定,可以采用租賃內(nèi)含利率、租賃合同規(guī)定的利率、同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率,來(lái)確定固定資產(chǎn)成本、棄置費(fèi)用和預(yù)計(jì)凈殘值。當(dāng)然,以這些利率作為折現(xiàn)率的時(shí)候,應(yīng)當(dāng)注意其公允性。
5、關(guān)于接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)和盤(pán)盈的固定資產(chǎn)的計(jì)量,本文建議可以區(qū)別不同情況進(jìn)行計(jì)量,按照公允原則確定其成本。固定資產(chǎn)有賬面價(jià)值的,按照賬面價(jià)值計(jì)量;沒(méi)有賬面價(jià)值的,或按照重置成本計(jì)量下,或按照可變現(xiàn)凈值計(jì)量,或按照現(xiàn)值計(jì)量,并充分考慮公允性,使其價(jià)值盡量符合實(shí)際。
Theadvantageanddeficiencyandmodificationsuggestion
fornewfixedassetsStandard
[Abstract]ThisarticlewasintroducedthechieflyadvantageoffixedassetsStandardwhichourcountryMinistryofFinancepublishedin2006,analysesthedisparitytotheInternationalAccountingStandardsandtheeffectintherealbusinessworkofaccountancy,proposedmodificationsuggestionforfixedassetsStandard,wishesconducestoourcountryaccountancyworkbettertojointheInternationalAccountingandservingtheaccountingpractice.
[Keywords]fixedassets,Standard,disparity,InternationalAccountingStandards
參考文獻(xiàn):
1、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2003》,經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2003。
2、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006》,經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2006。
3、張寧:《新舊〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)〉比較》,成都紡織高等專(zhuān)科學(xué)校學(xué)報(bào),2007年第1期。
4、吳巧玲:《新舊固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的差異比較》[J]商業(yè)會(huì)計(jì),2006年第12期。
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