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談高等學(xué)校教育成本核算

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談高等學(xué)校教育成本核算

自2019年以來(lái),我國(guó)高等教育已經(jīng)由“精英式”進(jìn)入到“大眾化”發(fā)展階段。伴隨高等教育的快速發(fā)展,也衍生出一系列問(wèn)題。其中高校的教育成本問(wèn)題由于其核算基數(shù)的擴(kuò)大,顯得尤為突出。另外,隨著高校資金來(lái)源多樣化的開(kāi)展,未來(lái)對(duì)于投入產(chǎn)出、成本效益的核算也是各方投資者關(guān)注的重點(diǎn)?;谶@樣的現(xiàn)狀和未來(lái)發(fā)展趨勢(shì),本文結(jié)合以往研究,立足權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)上,給出高校教育成本核算的思路,明確現(xiàn)有教育成本核算存在的問(wèn)題并提出改進(jìn)建議

一、國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀

(一)國(guó)外文獻(xiàn)綜述1.關(guān)于教育成本概念的研究教育經(jīng)濟(jì)學(xué)的產(chǎn)生可以追溯到上世紀(jì)的50年代,Weiser作為該領(lǐng)域的研究“鼻祖”,在50年代末,通過(guò)研究分析,文章中首次出現(xiàn)了“教育成本”的概念,文章中明確指出教育成本是指教育的支出。隨后,關(guān)于教育成本這一視角的研究成果層出不窮,不斷涌現(xiàn)。科恩(Cohn)認(rèn)為,教育成本應(yīng)分為間接教育成本、直接教育成本兩大類;該種觀點(diǎn)得到大批學(xué)者的支持,是當(dāng)時(shí)具有代表性的觀點(diǎn)之一。英國(guó)學(xué)者Levine(1983)提出,教育成本的衡量一定要在相關(guān)載體達(dá)到最佳使用狀態(tài)下的基礎(chǔ)上計(jì)算其產(chǎn)生的價(jià)值,進(jìn)而確認(rèn)教育成本。M.Bray(1996)認(rèn)為教育成本由每個(gè)參與者的直接成本以及機(jī)會(huì)成本兩部分構(gòu)成,其中機(jī)會(huì)成本主要是學(xué)生主體產(chǎn)生的。文章中第一次明確給出了直接成本的產(chǎn)生主體為:學(xué)校、公司、政府、家庭及個(gè)人。Alleman(2018)將成本指數(shù)法引入到教育成本的構(gòu)成研究中,但此方法對(duì)于成本核算的原始資料保存完整性有非常高的要求。2.關(guān)于教育成本核算及核算方法的研究Stobbs(1953)指出成本的核算要以對(duì)相關(guān)信息使用人的決策有用為基本出發(fā)點(diǎn);文章中也首次提出了“作業(yè)會(huì)計(jì)”的概念。開(kāi)辟了作業(yè)會(huì)計(jì)的視角研究成本,為今后的“作業(yè)會(huì)計(jì)理論”的誕生奠定了基礎(chǔ)。Heaney(2004)針對(duì)高校的成本核算進(jìn)行研究。其以牛津大學(xué)圖書館為研究對(duì)象,運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算問(wèn)題研究。此文章為之后關(guān)于高校資金使用效率的研究提供新的方向。Thomas(2012)的研究中不僅明確指出高校成本核算研究的影響因子,并建立了自變量、因變量的函數(shù)關(guān)系,將各影響指標(biāo)對(duì)成本的影響程度進(jìn)行量化。Saladrigues等(2017)首次提出將分析手段引入到成本核算的過(guò)程中,其主要是一西班牙和加泰羅尼亞大學(xué)的成本數(shù)據(jù)為背景,運(yùn)用分析手段發(fā)現(xiàn)高校在實(shí)施成本制度中的不完善部分,并提出改進(jìn)建議。

(二)國(guó)內(nèi)文獻(xiàn)綜述1.關(guān)于教育成本概念的研究國(guó)內(nèi)對(duì)于教育成本的研究較為滯后,蓋浙生(1982)首次提出了教育成本的分類,將教育成本分為直接成本和機(jī)會(huì)成本。林達(dá)文(1984)研究指出,教育成本是指以生產(chǎn)教育為目的的資源投入價(jià)值總和。兩位先行者開(kāi)辟了國(guó)內(nèi)對(duì)于教育成本的研究,隨后,關(guān)于這一領(lǐng)域的研究廣泛展開(kāi),最具代表性的有閻達(dá)五等學(xué)者(1989)指出教育成本實(shí)質(zhì)是教育的過(guò)程中所耗費(fèi)的勞動(dòng)價(jià)值和活動(dòng)價(jià)值的總和。馬偉(2016)對(duì)高校教育成本的定義做了進(jìn)一步研究,給出了廣義和狹義兩個(gè)角度的概念,并進(jìn)行嚴(yán)格的區(qū)分。2.關(guān)于教育成本核算及核算方法的研究這一領(lǐng)域的研究在我國(guó)的展開(kāi)是很晚的,最早的研究要以1980年潘序倫先生的研究為起點(diǎn)。李霞、馮景雯(2008)通過(guò)對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的研究,充分分析企業(yè)核算程序,認(rèn)為高校完全可以借鑒企業(yè)成本核算的方法,建立符合自身實(shí)際的成本核算框架。劉莉(2009)歸納了核算步驟:一是確定成本對(duì)象和成本計(jì)算期;二是設(shè)置成本科目和成本計(jì)算單;三是記錄、分配、歸集費(fèi)用;四是計(jì)算教育成本;五是編制教育成本報(bào)表。秦路、彭澤平(2015),馬會(huì)娟(2016)等針對(duì)性的闡述了高校運(yùn)用作業(yè)成本法的步驟,并提出促進(jìn)作業(yè)成本法在高校推行的各項(xiàng)保障措施。陳海紅(2016)、徐勇(2018)分別以某高校為研究樣本,將作業(yè)成本法運(yùn)用到具體成本核算中。

(三)文獻(xiàn)述評(píng)綜上所述,國(guó)內(nèi)外對(duì)于教育成本的研究都有一定的建樹,國(guó)外多集中于對(duì)于教育成本概念的研究,而國(guó)內(nèi)對(duì)于教育成本核算基礎(chǔ),方法的研究較為廣泛。結(jié)合國(guó)內(nèi)外研究的現(xiàn)狀,本課題認(rèn)為,針對(duì)教育成本核算的研究還存在以下幾個(gè)方面的不足:1.教育成本核算尚未形成合理、完整的量化體系截止目前的研究,關(guān)于成本核算的指標(biāo)未建立完整的科學(xué)體系,國(guó)內(nèi)對(duì)于成本核算的研究仍處于理論到實(shí)踐的階段,當(dāng)然,現(xiàn)有的研究也形成了一定的成果,但是對(duì)于信息質(zhì)量的要求,成本核算需要的計(jì)量基礎(chǔ)及前提都沒(méi)有進(jìn)行深入探討。2.對(duì)教育成本的研究具有片面性目前,關(guān)于教育成本的研究還是較為片面的。目前的高校發(fā)展資金來(lái)源多元化,現(xiàn)有研究中對(duì)于科研成本如何分配計(jì)入教育成本之中去,未形成統(tǒng)一的分配方法。造成這一結(jié)果主要是研究的制度層面有待完善相關(guān)的規(guī)定;因此關(guān)于這方面的研究尚存在較大爭(zhēng)議。3.政府會(huì)計(jì)制度改革因素下的教育成本核算研究微乎其微2019年政府會(huì)計(jì)制度全面運(yùn)行至今,對(duì)于政府會(huì)計(jì)制度的研究多集中于制度改革前后的差異、對(duì)會(huì)計(jì)人員核算方面提出的挑戰(zhàn)以及如何應(yīng)對(duì)這些挑戰(zhàn)。而以政府會(huì)計(jì)制度改革為基礎(chǔ)的教育成本核算研究微乎其微。綜上所述,高校教育成本核算的問(wèn)題仍有可深入探討的余地及視角。本文借鑒前輩研究的基礎(chǔ)上,結(jié)合政府會(huì)計(jì)制度改革剛剛執(zhí)行的特殊時(shí)期,針對(duì)高校教育成本核算的視角進(jìn)行申深入探討。

二、政府會(huì)計(jì)制度下的高校教育成本核算

財(cái)政部頒發(fā)的《事業(yè)單位成本核算基本指引》(以下簡(jiǎn)稱《指引》)將于2021年1月1日起執(zhí)行,該制度是在政府會(huì)計(jì)制度基礎(chǔ)上,進(jìn)行的成本核算實(shí)施細(xì)則的闡述,基于對(duì)政策的解讀并結(jié)合工作實(shí)際,認(rèn)為接下來(lái)高校的教育成本核算的方向和方法主要為以下幾個(gè)方面:

(一)確定核算主體高等學(xué)校是一種教育服務(wù)類型的機(jī)構(gòu),其所發(fā)生的一切行為實(shí)質(zhì)都是圍繞著學(xué)生這個(gè)主體展開(kāi)的。因此,本文認(rèn)為,學(xué)校教育成本的核算主要主體應(yīng)該是學(xué)生,可以從學(xué)生的不同種類進(jìn)行成本的歸集,區(qū)分其為學(xué)生這個(gè)核算主體的直接費(fèi)用還是間接費(fèi)用。例如:按照工科類專業(yè)、文科類專業(yè)、綜合類專業(yè)進(jìn)行分類;按照??粕⒈究粕?、研究生進(jìn)行分類。分類后,對(duì)產(chǎn)生的各類費(fèi)用進(jìn)行直接費(fèi)用與間接費(fèi)用的區(qū)分。本文認(rèn)為,各學(xué)院產(chǎn)生的部門教育費(fèi)用支出、教務(wù)處、學(xué)生處、團(tuán)委等直接學(xué)生管理部門產(chǎn)生的費(fèi)用,均可以作為直接費(fèi)用,而人事處、后勤管理處、科技處、校務(wù)辦公室等輔助管理、服務(wù)部門產(chǎn)生的費(fèi)用應(yīng)作為間接費(fèi)用。

(二)政府會(huì)計(jì)制度下費(fèi)用的歸集與分類成本的核算是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的,因此,在政府會(huì)計(jì)制度下,要區(qū)分“單位管理費(fèi)用”“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”“加工物品”“在建工程”“研發(fā)支出”等科目產(chǎn)生的支出歸屬于哪個(gè)學(xué)院、屆或是班級(jí)的學(xué)生成本。本文認(rèn)為應(yīng)遵循以下幾個(gè)原則進(jìn)行分類。首先,各級(jí)學(xué)院產(chǎn)生的日?;顒?dòng)經(jīng)費(fèi)應(yīng)在本學(xué)院進(jìn)行分擔(dān)。與該學(xué)院產(chǎn)生的直接費(fèi)用直接在本學(xué)院進(jìn)行分擔(dān)。其次,對(duì)于間接費(fèi)用要細(xì)化到作用范圍。比如:后勤管理處產(chǎn)生的電費(fèi),就可以依據(jù)電表具體到哪棟樓,該樓住的是哪個(gè)學(xué)院的學(xué)生,以此,將成本進(jìn)行分?jǐn)偂W詈?,有些費(fèi)用存在無(wú)法直接分配到具體學(xué)生身上,比如:固定資產(chǎn)的折舊。這種情況下,就可以借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)中的方法,將教學(xué)產(chǎn)生的固定資產(chǎn)折舊按照學(xué)生數(shù),按照一定的分配方法進(jìn)行分配。比如:依據(jù)授課使用量進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

三、教育成本核算存在的問(wèn)題

(一)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的不完整成本核算的一個(gè)很重要的前提就是權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)處理方式,但是在政府會(huì)計(jì)制度執(zhí)行之前,事業(yè)單位采用的會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)為收付實(shí)現(xiàn)制。這就使得一些成本數(shù)據(jù)的不完整,比如:固定資產(chǎn)的折舊。雖然政府會(huì)計(jì)制度給出了相應(yīng)的新舊政府會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)化過(guò)程中,關(guān)于折舊補(bǔ)提的相應(yīng)準(zhǔn)則,但是,本文認(rèn)為,貨幣的時(shí)間價(jià)值、通貨膨脹等經(jīng)濟(jì)因素的影響,都會(huì)導(dǎo)致補(bǔ)提折舊數(shù)值的準(zhǔn)確性有待商榷。

(二)權(quán)責(zé)發(fā)生制的成本核算基礎(chǔ)在政府會(huì)計(jì)制度下存在修正目前,高校已經(jīng)完成了政府會(huì)計(jì)制度的轉(zhuǎn)換工作,在閱讀了轉(zhuǎn)換過(guò)程中的準(zhǔn)則及結(jié)合具體操作過(guò)程中的總結(jié),本文認(rèn)為,高?,F(xiàn)有采取的是修正后的權(quán)責(zé)發(fā)生制,并不是完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。比如:科研收入的確認(rèn)。在完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制下,科研收入應(yīng)該按照科研進(jìn)度分別確認(rèn)收入。但是,實(shí)務(wù)中,如何準(zhǔn)確的確認(rèn)科研進(jìn)度是很難把握的,因此,本文認(rèn)為,科研收入在款項(xiàng)到賬時(shí),認(rèn)定為到款就應(yīng)該以到款金額全額確認(rèn)科研收入,而不確認(rèn)為“預(yù)收賬款”再按照科研進(jìn)度確認(rèn)為“科研收入”。而這種計(jì)量方法應(yīng)該屬于修正后的權(quán)責(zé)發(fā)生制的范疇。在成本核算過(guò)程中,會(huì)影響不同會(huì)計(jì)期間的成本。

四、高校教育成本核算的相關(guān)改進(jìn)建議

(一)加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)制度的學(xué)習(xí)眾所周知,我們還處于政府會(huì)計(jì)制度改革的初期,在新舊制度轉(zhuǎn)換過(guò)程中,會(huì)存在各種各樣的問(wèn)題。首先,對(duì)制度的理解不一致,導(dǎo)致賬務(wù)處理上的偏差,各抒己見(jiàn),其次,本文認(rèn)為,各高校在政府會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)換過(guò)程中,時(shí)間緊、任務(wù)重且轉(zhuǎn)換的完成也依賴于相關(guān)職能部門的配合,多方因素的作用下,使轉(zhuǎn)換過(guò)程中可能存在短視行為,無(wú)法將問(wèn)題考慮的特別透徹。最后,此次政府會(huì)計(jì)制度改革的力度是前所未有的,對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員的從業(yè)思維是一個(gè)不小的挑戰(zhàn),越是經(jīng)驗(yàn)豐富的老會(huì)計(jì)可能越難以理解當(dāng)前的會(huì)計(jì)處理模式。因此,綜合種種原因,需要我們?cè)谝欢螘r(shí)間內(nèi),結(jié)合實(shí)際工作,多思考,多學(xué)習(xí),將制度與實(shí)務(wù)操作很好的結(jié)合起來(lái),充分展開(kāi)討論,將每一個(gè)問(wèn)題考慮透徹,爭(zhēng)取一勞永逸,而不是鼠目寸光。

(二)加強(qiáng)信息化建設(shè)、借助優(yōu)秀的操作軟件完成成本核算初期數(shù)據(jù)整理工作目前,信息化建設(shè)在會(huì)計(jì)這個(gè)行業(yè)也是進(jìn)行的如火如荼,成本核算作為會(huì)計(jì)核算的一部分內(nèi)容,其對(duì)基礎(chǔ)信息的完整性、及時(shí)性、準(zhǔn)確性都提出了要求。依靠人力去完成基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)、整理、得不償失。不僅大大增加人工成本,也降低了辦事效率。因此,建議依靠先進(jìn)的軟件進(jìn)行基礎(chǔ)信息的統(tǒng)計(jì)、整理、分析。將專業(yè)人才從這些基礎(chǔ)工作中解放出來(lái),做更為有價(jià)值的工作。

(三)管理層要強(qiáng)化成本--效益意識(shí)隨著改革的進(jìn)一步深入,我國(guó)高校正逐步邁向開(kāi)開(kāi)放性辦學(xué)的局面,未來(lái)經(jīng)費(fèi)的來(lái)源將更為廣泛。出于投資者的角度,對(duì)投入與回報(bào)的考慮將是其是否投資的重要因素。由此,高校為了更好地發(fā)展,必須充分意識(shí)到成本與效益間的關(guān)系。不斷強(qiáng)化對(duì)教育成本支出的合理性剖析,提升各項(xiàng)支出決策的科學(xué)性,保證每一分錢的效益最優(yōu)。

作者:張小明 單位:大連工業(yè)大學(xué)