營改增后施工企業(yè)合同管理的問題分析

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摘要：營改增的實施對施工企業(yè)制度流程、合同管理、財務(wù)管理、稅務(wù)管理等方面產(chǎn)生了重大影響。為適應(yīng)新的形勢，全面貫徹落實營改增政策，基于自身合同管理工作實踐，分析了營改增實施后對施工企業(yè)的影響以及合同管理中存在的問題，提出了相應(yīng)的解決措施與建議，旨在進一步提升企業(yè)合同管理水平和市場競爭力。

關(guān)鍵詞：施工企業(yè)；營改增；合同管理；建議

1概述

自2016年5月1日起，建筑業(yè)在全國范圍內(nèi)全面推行營業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱營改增）。營改增對施工企業(yè)而言，不僅僅是稅率的簡單變化，同時將對企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)管理、合同管理、稅費管理等方面都會產(chǎn)生重大影響，特別是作為企業(yè)完善內(nèi)部管理體系中重要環(huán)節(jié)的合同管理，影響尤為深遠。營改增后，合同主體的合理確定、會計業(yè)務(wù)處理對設(shè)備租賃及材料采購的要求等均發(fā)生了較大變化。作為建筑施工企業(yè)，其經(jīng)營范圍對外涉及建筑工程施工合同、設(shè)計合同、勘察合同、試驗合同、監(jiān)測合同及監(jiān)理合同等，對內(nèi)又涉及專業(yè)分包合同、勞務(wù)分包合同、設(shè)備（材料）采購合同、機械（周轉(zhuǎn)材料）租賃合同等。在實踐中，只有加強對營改增政策的學習與培訓，通過提高認識，全面參與，進行系統(tǒng)改進與適應(yīng)，同時加強工程施工合同管理，提高管理水平，才能更好地為企業(yè)的發(fā)展保駕護航。營改增后，筆者通過兩年多時間的合同管理工作實踐，積累了一些經(jīng)驗，但也發(fā)現(xiàn)施工企業(yè)存在的一些需要解決的問題。

2存在的問題

（1）對營改增的認識不到位。建筑業(yè)實施營業(yè)稅征收制度時，企業(yè)納稅比較簡單，企業(yè)合同管理人員對稅收政策的了解也沒有專業(yè)的要求；營改增后，增值稅計征復雜、征收稿日期：2018－11－11管嚴格，稅務(wù)管理貫穿企業(yè)經(jīng)營管理全過程，除了企業(yè)財務(wù)人員必須全面掌握增值稅征收制度外，企業(yè)合同管理人員亦必須深入了解營改增的內(nèi)涵和實質(zhì)，才能適應(yīng)崗位需要。但在實施初期，除企業(yè)領(lǐng)導對營改增后實施的難度認識不夠、尚未完全理解其實質(zhì)及操作流程外，很多建筑企業(yè)的合同管理人員對營改增的認識亦不足，思維方式還停留在營業(yè)稅模式上，把營改增簡單理解為稅率的提高，在合同管理過程中對其未引起足夠的重視，從而在合同簽訂時對合同價款的約定、材料供應(yīng)方式、發(fā)票開據(jù)及結(jié)算支付等條款沒有按現(xiàn)行制度進行明確約定，進而給企業(yè)的經(jīng)營管理留下了潛在風險，甚至最終可能給企業(yè)造成較大的損失。（2）施工合同管理不規(guī)范性問題。營改增政策全面實施后，合同管理的規(guī)范性將直接影響到企業(yè)的稅負水平。由于工程施工合同通常沿用營改增之前的合同模板，所涉及的營業(yè)稅屬價內(nèi)稅，不涉及單獨的涉稅條款。而營改增后，企業(yè)在合同涉稅條款方面由于未明確約定而出現(xiàn)稅務(wù)風險；同時，因施工企業(yè)層級劃分而造成與同一項目相關(guān)的各類合同簽訂主體較多，比如以集團公司名義簽訂的施工合同，以項目部名義簽訂的分包合同、買賣合同、租賃合同等，導致所取得的發(fā)票抬頭與法人單位名稱不一致，進而出現(xiàn)進項稅無法抵扣的現(xiàn)象。（3）分包合同涉稅條款問題。分包管理是成本管理的重點和難點，營改增后，建筑業(yè)加強了對工程分包的管理，提高了分包成本的進項稅抵扣額，可降低建筑企業(yè)的增值稅負擔。與此同時，分包商是一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人？將直接影響分包成本的進項稅抵扣。如果分包商不開具增值稅專用發(fā)票給總包方，則其分包成本無進項稅額抵扣，進而將增加總包方的稅負。此外，其分包合同中的其他涉稅條款不明確都可能造成總包方的稅負增加。（4）物資采購合同風險問題。鑒于建筑材料種類繁多、金額較大、采購時效性強，故不同的計稅模式需要簽訂不同的合同、不同材料的供應(yīng)商執(zhí)行不同的稅率。從營業(yè)稅到增值稅的轉(zhuǎn)變，使得稅率、發(fā)票種類、納稅時間、材料單價、納稅地點等方面在物資合同管理方面都出現(xiàn)了不同的內(nèi)容變化，各個行業(yè)對于物資采購的進項稅額抵扣產(chǎn)生了較大分歧，物資采購合同的不規(guī)范將會出現(xiàn)“三流不一致”的風險，進而給企業(yè)帶來損失。

3措施與建議

為深入領(lǐng)會營改增政策精神，梳理營改增后施工企業(yè)涉及合同管理的相關(guān)事項，針對以上存在的問題，筆者提出了以下對策措施與建議：（1）提高認識，加強培訓。營改增后，企業(yè)從事經(jīng)營管理特別是合同管理的人員應(yīng)加強學習，提高對營改增的認識。營業(yè)稅和增值稅是我國兩大主體稅種：營業(yè)稅是對中國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人就其所取得的營業(yè)額（含營業(yè)稅）征收的一種稅；增值稅則是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。營改增就是將原來按照營業(yè)稅征收的部分行業(yè)現(xiàn)在改為按增值稅征收。從計稅原理上說，營業(yè)稅按營業(yè)額征收存在重復納稅的情況，而增值稅按商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值征收，基本消除了重復納稅。營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，增值稅屬于價外稅。營改增的最大特點是減少重復納稅，可以促使社會形成更好的良性循環(huán)，有利于企業(yè)降低稅負，可以說是一種減稅政策。由此，對企業(yè)的管理水平也有了更高的要求，如果企業(yè)不加強規(guī)范管理，可能會造成企業(yè)稅負不降反增。因此，企業(yè)合同管理人員在工作過程中應(yīng)及時與企業(yè)財務(wù)人員進行溝通，掌握營改增的內(nèi)涵及實施要求，提高自身專業(yè)素養(yǎng)以適應(yīng)政策變化對合同管理人員的要求。（2）進一步規(guī)范合同管理。①統(tǒng)一各類合同簽訂主體。國稅總局出臺的規(guī)范性文件要求“三流一致”。所謂“三流一致”，系指資金流（銀行的收付款憑證）、票流（發(fā)票的開票人和收票人）和物流（或勞務(wù)流）相互統(tǒng)一，即收款方、開票方和貨物銷售方或勞務(wù)提供方必須是同一個法律主體；而且付款方、貨物采購方或勞務(wù)接收方必須是同一個法律主體。如果三流不一致，將不能對稅款進行抵扣。因此，營改增后，集團公司應(yīng)加強對各子分公司、項目部的管理，在簽訂各類合同時應(yīng)充分考慮合同簽訂主體問題，盡量統(tǒng)一各類合同簽訂主體，防止因合同主體原因?qū)е逻M項稅無法抵扣的現(xiàn)象發(fā)生。②關(guān)注施工合同中的“甲供材”問題。對于施工合同，應(yīng)盡量簽訂包工包料的合同，使全部的人工和材料設(shè)備都由施工企業(yè)獨自負責，這樣可以取得足夠的、可供抵扣的增值稅發(fā)票。因此，在施工合同中，應(yīng)盡量避免簽訂“甲供料”條款。但在實踐過程中，建設(shè)單位“甲供材”的情況十分普遍。因此，對于甲供材料的約定，合同應(yīng)明確甲方提供的材料和設(shè)備的內(nèi)容、金額等。同時，應(yīng)盡可能地同甲方協(xié)商，將甲供材改為甲控材，即材料價格由甲方控制，材料合同由施工企業(yè)簽訂，物資供應(yīng)方向由施工企業(yè)開具發(fā)票，施工企業(yè)取得增值稅進項稅票進行抵扣，以利于降低施工企業(yè)稅負。③關(guān)注付款與發(fā)票時間節(jié)點問題。營改增之前，我們通常按照工程結(jié)算款給甲方把工程款發(fā)票一次性開具，然后在甲方的賬面顯示是應(yīng)付工程款，但開票時并未同步繳納應(yīng)稅款。而營改增之后，開票時就會有稅費支出，從而給企業(yè)帶來資金壓力。因此，合同中應(yīng)明確約定，發(fā)票開出后多長時間之內(nèi)甲方必須支付工程款，并約定支付金額及發(fā)票開具額度。④加強合同管理。營改增后，對合同管理的要求更為嚴格，因此，作為合同綜合管理部門，必須加強合同管理，修訂合同管理的相關(guān)制度和合同模板，在合同評審中關(guān)注增值稅發(fā)票相關(guān)條款，督促相關(guān)部門按修訂后的合同模板簽訂合同。另外，實行營改增后，納稅模式將發(fā)生改變，項目部增值稅發(fā)票需傳遞至法人單位，由法人單位進行增值稅匯算清繳，增值稅進項稅額要在360d內(nèi)認證完畢。因此，應(yīng)加強合同管理人員與發(fā)票管理人員的協(xié)同合作，按發(fā)票管理原則及時索要增值稅發(fā)票。（3）加強對分包合同的管理。①明確合同價格條款。增值稅屬于價外稅，價格和稅金是分離的。因此，營改增以后，需要在分包合同價款中注明是否包含增值稅，以避免后期產(chǎn)生爭議。合同價款需明確合同含稅總價、不含稅合同價及稅款金額，同時，附加發(fā)票類型（增值稅專用發(fā)票或增值稅普通發(fā)票）和稅率的限制。鑒于在采購過程中會發(fā)生各類價外費用，而價外費用金額涉及到增值稅納稅義務(wù)以及供應(yīng)商開具發(fā)票的義務(wù)，故需要在合同中約定價外費用以及價外費用金額是否包含增值稅。②明確有關(guān)稅務(wù)信息條款。由于不同的分包單位和分包內(nèi)容不同，在分包合同中，應(yīng)當就納稅主體信息、應(yīng)稅行為種類及范圍、適用稅率等內(nèi)容進行詳細約定，確保合同主體信息與發(fā)票記載信息一致。同時，明確不同種類應(yīng)稅行為的范圍及適用稅率，從而避免在履約過程中產(chǎn)生爭議，實現(xiàn)建筑企業(yè)的合法合規(guī)進項稅額抵扣。③明確開具發(fā)票的義務(wù)及具體要求。在合同中應(yīng)當明確約定分包方的開票義務(wù)以及發(fā)票質(zhì)量要求，其中包括開具與送達時間、發(fā)票遺失、發(fā)票記載項目變更等情形及其處置措施。通過做好前期風險防范，規(guī)避履約過程中可能發(fā)生的相關(guān)爭議，切實做到防范風險于未然。④堅持“先開票、后付款”的原則。建筑企業(yè)應(yīng)規(guī)范與分包商的結(jié)算管理要求，堅持“先開票、后付款”的原則。分包合同明確將增值稅發(fā)票的取得和開具與收付款義務(wù)相關(guān)聯(lián)。一般納稅人企業(yè)在營改增后在合同中增加了“取得合規(guī)的增值稅專用發(fā)票后才支付款項”的付款方式等條款，以規(guī)避提前支付款項后發(fā)現(xiàn)發(fā)票認證不了、虛假發(fā)票等情況的發(fā)生。（4）加強對物資采購合同的管理。①完善物資采購合同管理流程，推廣物資合同范本。營改增對物資合同管理提出了更高的標準。企業(yè)應(yīng)明確各部門的職責和分工，完善物資合同管理流程，優(yōu)化合同評審和交底方式并建立相應(yīng)的監(jiān)督和懲罰機制，從而保證物資合同管理順利開展。同時，建筑企業(yè)應(yīng)建立和完善物資合同范本，供各項目在生產(chǎn)中使用，以保證物資合同管理的統(tǒng)一性。在合同中，應(yīng)增加對于納稅人識別、發(fā)票種類、銀行賬號、稅率等的合同條款約定，以有效避免因企業(yè)合同內(nèi)容不完善而引發(fā)的法律風險，亦能夠提升企業(yè)物資合同管理的效率。②規(guī)避物資采購合同“三流不一致”風險。a．合同中應(yīng)約定由供應(yīng)方提供其發(fā)出貨物的出庫憑證及相應(yīng)的物流運輸信息，并約定其貨物由合同方發(fā)出，貨款亦支付至其合同方，從而避免“三流不一致”。b．如果貨物由供應(yīng)方指定的第三方發(fā)出，則合同中需要明確供應(yīng)方需要提供與第三方之間的采購合同等資料，從而避免三流不一致、導致其虛開發(fā)票的行為，避免采購方不能抵扣的風險。c．如果需要委托第三方支付和收款，可以通過簽訂三方合同的方式減少風險，也可以通過約定由第三方付款的方式來解決，但需要提供相應(yīng)的委托協(xié)議，從而避免出現(xiàn)三流不一致的情況，以防止被認定為虛開增值稅專用發(fā)票的行為。d．對于分批交貨合同增值稅專用發(fā)票的開具，為了做到三流一致，防止出現(xiàn)虛開增值稅專用發(fā)票的情況，應(yīng)當在合同中約定在收貨當期開具該批次貨物的增值稅專用發(fā)票。e．如果涉及到分期付款的，基于防范虛開增值稅發(fā)票的風險考慮，在合同中應(yīng)明確在需方實際收到供方的貨物時，供方需開具增值稅專用發(fā)票的條款。③提升物資合同管理信息化建設(shè)，加強后臺管控。由于建筑企業(yè)項目分散、流動性強、物資采購任務(wù)重，建筑企業(yè)所面臨的一個問題就是跨地域經(jīng)營后需要在注冊地進行抵扣。建筑企業(yè)應(yīng)當充分利用信息化手段來提高工作效率，加強后臺集中管控，降低合同風險。信息化建設(shè)一方面能夠?qū)⒑贤炗?、審核時間等有效地縮短；另一方面亦可以實現(xiàn)電子化管理，利用電子增值稅專用發(fā)票進行管理，從而避免出現(xiàn)物資采購合同管理風險。

4結(jié)語

營改增已全面實施，其對施工企業(yè)經(jīng)營活動的各個環(huán)節(jié)影響很大。因此，建筑施工企業(yè)要進一步加強學習、理解和掌握其內(nèi)涵與實質(zhì)。企業(yè)在實施營改增后的合同管理過程中，應(yīng)當建立完善的合同保障體系，建立健全合同管理體系，提高管理人員的能力與素質(zhì)，從而提高合同管理的整體水平。筆者從多個角度分析了企業(yè)在生產(chǎn)、銷售以及經(jīng)營各個合同管理環(huán)節(jié)存在的問題并提出了解決方法，對樹立企業(yè)的良好形象、提高企業(yè)的經(jīng)營效益、提高其市場競爭力、促進企業(yè)在建筑市場良好的生存和發(fā)展具有重要的作用。

作者：冉念 單位：中國水利水電第十工程局有限公司勘測設(shè)計院