安全生產(chǎn)費(fèi)用會計(jì)核算方法的思考

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一、現(xiàn)行安全生產(chǎn)費(fèi)用會計(jì)核算存在的問題

（一）會計(jì)確認(rèn)存在的問題

1.對安全生產(chǎn)費(fèi)用確認(rèn)的規(guī)定不完善?！督忉尩?號》只對企業(yè)按規(guī)定范圍內(nèi)使用安全生產(chǎn)費(fèi)用用于費(fèi)用性支出以及資本性支出形成安全資產(chǎn)的會計(jì)方法進(jìn)行了規(guī)定，并未規(guī)定對形成無形資產(chǎn)或其他形式的資產(chǎn)是否通過安全生產(chǎn)費(fèi)用核算以及如何進(jìn)行賬務(wù)處理作出規(guī)定。

2.列支渠道不明確。在安全生產(chǎn)費(fèi)用概念中，安全生產(chǎn)費(fèi)用是“在成本中列支”，而《解釋第3號》指出計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用時“計(jì)入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益”。一方面上述兩種規(guī)定在表述上不一致，另一方面《解釋第3號》對在計(jì)提時具體計(jì)入成本和當(dāng)期損益的多少或者說比例未作明確規(guī)定，使得企業(yè)在實(shí)際提取時產(chǎn)生困惑，在具體執(zhí)行時也沒有統(tǒng)一的規(guī)范。

（二）會計(jì)計(jì)量存在的問題

1.提取方法多樣化。首先，不同企業(yè)的提取基準(zhǔn)不同，如分行業(yè)以按重量、按營業(yè)收入等為衡量基準(zhǔn)。其次，在實(shí)務(wù)操作中，就算采用同種提取基準(zhǔn)的企業(yè)，各自的具體計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)也無統(tǒng)一的口徑，無明確的規(guī)定。

2.固定資產(chǎn)折舊方法不妥。《解釋第3號》規(guī)定，為企業(yè)安全生產(chǎn)專門購建的安全資產(chǎn)在符合轉(zhuǎn)固條件時以賬面價值提足折舊，該項(xiàng)安全資產(chǎn)以后期間不予折舊。筆者認(rèn)為，這種方法不甚妥當(dāng)。第一，不符合企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對折舊的定義，即不滿足在安全資產(chǎn)折舊年限中其效能逐漸減少的本質(zhì)，資產(chǎn)功能這一逐漸減少的過程即反映為折舊。第二，造成固定資產(chǎn)賬實(shí)不符，賬面價值遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際價值。第三，納稅時會計(jì)規(guī)定與稅法認(rèn)定存在差異，產(chǎn)生遞延所得稅。第四，不利于監(jiān)管部門對安全資產(chǎn)的監(jiān)管。

（三）會計(jì)記錄存在的問題

1.未建立安全生產(chǎn)費(fèi)用財(cái)務(wù)體系。表現(xiàn)在：第一，未建立安全生產(chǎn)費(fèi)用賬務(wù)處理體系。企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用賬務(wù)處理從填制憑證、登記賬簿到編制報表未建立完善的體系，許多企業(yè)核算和日常賬務(wù)處理沒有規(guī)范的格式。第二，未建立安全生產(chǎn)費(fèi)用預(yù)算體系。良好的財(cái)務(wù)計(jì)劃可以指導(dǎo)企業(yè)安全工作的展開，考核企業(yè)安全資金的運(yùn)用情況；不健全的預(yù)算體系無法有效考查企業(yè)安全生產(chǎn)工作的落實(shí)情況。

2.未體現(xiàn)安全生產(chǎn)費(fèi)用專戶核算?！镀髽I(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用提取和使用管理辦法》規(guī)定“企業(yè)提取的安全費(fèi)用應(yīng)當(dāng)專戶核算，……，不得擠占、挪用。”但《解釋第3號》對安全生產(chǎn)費(fèi)用專戶核算沒有體現(xiàn)，也未規(guī)定是否在計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用的同時將該部分資金轉(zhuǎn)入相應(yīng)的銀行賬戶。無法從制度上保證安全生產(chǎn)費(fèi)用的資金足額計(jì)提，是否在規(guī)定的、合理的范圍內(nèi)使用，不利于企業(yè)準(zhǔn)確掌握安全生產(chǎn)費(fèi)用專項(xiàng)資金的使用與結(jié)余情況，也不利于監(jiān)管部門監(jiān)管。

（四）列報存在的問題

會計(jì)準(zhǔn)則和法律法規(guī)對安全生產(chǎn)費(fèi)用信息披露的規(guī)定不完善，在具體執(zhí)行過程中企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用信息披露不能滿足財(cái)務(wù)信息使用者的需求。首先，雖然《2009年度財(cái)務(wù)決算報表編制手冊》中要求專項(xiàng)儲備“按照各級企業(yè)實(shí)際計(jì)提的專項(xiàng)儲備及增減變動額進(jìn)行逐項(xiàng)披露”，但是該規(guī)定在企業(yè)財(cái)務(wù)報表披露中僅能反映企業(yè)安全生產(chǎn)投入的實(shí)際計(jì)提額、本期增減變化情況信息，無法反映其余報表使用者關(guān)注的安全信息。其次，專項(xiàng)儲備信息披露未結(jié)合專項(xiàng)儲備提取和使用計(jì)劃，無法考察企業(yè)計(jì)提和使用對預(yù)算的執(zhí)行情況，未體現(xiàn)專項(xiàng)儲備信息披露的重要性。再次，在具體執(zhí)行過程中，詳細(xì)披露專項(xiàng)儲備信息的企業(yè)較少，披露的內(nèi)容、程度以及形式也參差不齊。

二、改進(jìn)安全生產(chǎn)費(fèi)用會計(jì)核算方法的建議

針對我國現(xiàn)行安全生產(chǎn)費(fèi)用會計(jì)核算方法的不足，筆者認(rèn)為應(yīng)遵循以下兩個原則進(jìn)行改進(jìn)：第一，在與國際財(cái)務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）不斷趨同的基礎(chǔ)上，盡量滿足我國會計(jì)核算的特殊性。第二，深入體現(xiàn)會計(jì)核算一般原則。包括真實(shí)性、有用性、全面性與重要性原則、配比原則、劃分收益性支出與資本性支出原則等。

（一）盡快出臺計(jì)入成本與計(jì)入當(dāng)期損益的具體辦法

國家應(yīng)盡快出臺法律法規(guī)規(guī)范安全生產(chǎn)費(fèi)用提取和使用的會計(jì)處理，尤其是計(jì)入成本與計(jì)入當(dāng)期損益的具體辦法，為了方便和明晰地反映安全生產(chǎn)費(fèi)用的列支情況，企業(yè)應(yīng)在法律法規(guī)要求下對“管理費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”等設(shè)置“安全生產(chǎn)費(fèi)用”明細(xì)科目。相關(guān)部門可以按行業(yè)具體情況規(guī)定一個每期資本性支出、費(fèi)用性支出的區(qū)間范圍，各企業(yè)根據(jù)自身安全生產(chǎn)發(fā)展的實(shí)際情況選取適當(dāng)?shù)谋壤⑸蠄螽?dāng)?shù)匕踩a(chǎn)監(jiān)督管理部門審核并備案，批準(zhǔn)后不得隨意變動，企業(yè)的安全生產(chǎn)費(fèi)用的運(yùn)行計(jì)劃與實(shí)際發(fā)生額也應(yīng)符合該比例。此外，將安全生產(chǎn)費(fèi)用預(yù)算編制與企業(yè)計(jì)提比例有機(jī)聯(lián)系也是確定費(fèi)用性支出與資本性支出計(jì)提比例的方法之一，還可考核企業(yè)本年安全生產(chǎn)費(fèi)使用執(zhí)行情況。

（二）折舊費(fèi)用在固定資產(chǎn)使用期限內(nèi)按月計(jì)提

為滿足企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定以及固定資產(chǎn)折舊的實(shí)質(zhì)，安全資產(chǎn)的折舊費(fèi)用應(yīng)在折舊期限內(nèi)按一定的折舊方法分期攤提，計(jì)提時計(jì)入專項(xiàng)儲備借方，反映專項(xiàng)儲備的減少，同時增加累計(jì)折舊。對于固定資產(chǎn)前期損耗較大的企業(yè)可采用加速折舊方法。

（三）設(shè)立安全生產(chǎn)費(fèi)用銀行專戶

建立安全資金保障制度，設(shè)立安全生產(chǎn)費(fèi)用臺賬，詳細(xì)反映安全資金的增減變動。設(shè)立安全生產(chǎn)費(fèi)用銀行存款專戶，保證專項(xiàng)資金的周轉(zhuǎn)與使用，設(shè)立“銀行存款———安全生產(chǎn)費(fèi)用”明細(xì)科目，在計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用的同時，將基本戶等賬戶的資金轉(zhuǎn)至安全生產(chǎn)費(fèi)用專戶，實(shí)際使用時由安全生產(chǎn)費(fèi)用專戶支付各項(xiàng)成本費(fèi)用。安全生產(chǎn)費(fèi)用銀行專戶產(chǎn)生的利息收入仍作為企業(yè)安全生產(chǎn)資金。

（四）完善安全生產(chǎn)費(fèi)用信息披露

第一，信息披露的內(nèi)容。至少應(yīng)包括企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用政策、計(jì)提依據(jù)、預(yù)算情況、計(jì)提情況、使用情況，其中使用情況應(yīng)分別披露收益性支出、資本性支出金額，并對大額專項(xiàng)儲備發(fā)生額進(jìn)行特別說明。第二，信息披露的形式。企業(yè)可采用貨幣金額計(jì)量的形式，同時配以文字、圖表、指標(biāo)等說明，以及企業(yè)前后期數(shù)據(jù)對比，或本企業(yè)與全國平均水平、世界平均水平的對比。第三，信息披露的渠道。企業(yè)可在傳統(tǒng)會計(jì)報表、報表附注中披露，根據(jù)具體情況也可單獨(dú)編制安全生產(chǎn)費(fèi)用報告。企業(yè)處于特殊的安全生產(chǎn)要求下應(yīng)建立完善的、多維的信息披露渠道，多角度、全方位披露企業(yè)安全生產(chǎn)信息。

作者：劉明月 單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院