采購(gòu)與付款業(yè)務(wù)內(nèi)部控制審計(jì)研究

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摘要：內(nèi)部控制審計(jì)是現(xiàn)代審計(jì)的基礎(chǔ)，采購(gòu)與付款循環(huán)內(nèi)部控制在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中占有重要地位。針對(duì)采購(gòu)與付款循環(huán)可能存在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員應(yīng)在了解被審計(jì)單位情況、對(duì)采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)控制測(cè)試的基礎(chǔ)上，采用科學(xué)適當(dāng)?shù)姆椒▽?duì)其內(nèi)部控制進(jìn)行實(shí)質(zhì)性程序。結(jié)合當(dāng)前采購(gòu)與付款循環(huán)審計(jì)中存在的問(wèn)題，審計(jì)人員應(yīng)進(jìn)一步改進(jìn)審計(jì)程序和方法，發(fā)表客觀、公允的審計(jì)意見(jiàn)。

關(guān)鍵詞：采購(gòu)業(yè)務(wù)；內(nèi)部控制；審計(jì)

一、內(nèi)部控制的目標(biāo)和基本要素

內(nèi)部控制屬于管理范疇，是企業(yè)管理現(xiàn)代化的產(chǎn)物。只要存在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)管理，就需要有相應(yīng)的內(nèi)部控制，它貫穿于企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各個(gè)方面，對(duì)于促進(jìn)國(guó)家各項(xiàng)政策、法規(guī)的貫徹落實(shí)、實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)具有重要作用。內(nèi)部控制既是被審計(jì)單位對(duì)其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行組織、制約、考核調(diào)節(jié)的工具，也是審計(jì)人員用以確定審計(jì)程序的重要依據(jù)。隨著內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展，審計(jì)工作從詳細(xì)審計(jì)發(fā)展成為以測(cè)評(píng)內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的抽樣審計(jì)。在現(xiàn)代審計(jì)的發(fā)展過(guò)程中，對(duì)內(nèi)部控制制度的重視與信賴，完善了審計(jì)職能，提高了審計(jì)效率。

二、企業(yè)采購(gòu)與付款循環(huán)內(nèi)部控制審計(jì)的意義

采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)是外部商品和勞務(wù)的購(gòu)置和付款過(guò)程，是存貨流動(dòng)的起點(diǎn)，是影響資產(chǎn)增加和現(xiàn)金支付的重要環(huán)節(jié)，該業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中占有重要地位，它主要涉及采購(gòu)、驗(yàn)收、儲(chǔ)存、會(huì)計(jì)等部門，具有與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)聯(lián)系密切、業(yè)務(wù)發(fā)生頻繁和容易產(chǎn)生管理漏洞等特點(diǎn)。根據(jù)內(nèi)部控制的基本原理，應(yīng)該將各項(xiàng)職能活動(dòng)指派給不同的部門或者職員來(lái)完成，以確保業(yè)務(wù)處理的正確可靠。因此，企業(yè)必須建立健全采購(gòu)與付款循環(huán)的內(nèi)部控制制度，防范和化解可能存在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)順利健康發(fā)展。采購(gòu)與付款循環(huán)審計(jì)是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的重要組成部分。加強(qiáng)采購(gòu)與付款循環(huán)內(nèi)部控制的審計(jì)，能夠了解被審計(jì)單位情況，找出內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，并能夠確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，因此企業(yè)采購(gòu)與付款循環(huán)內(nèi)部控制的審計(jì)是實(shí)質(zhì)性程序的基礎(chǔ)。

三、采購(gòu)與付款循環(huán)主要內(nèi)部控制和可能存在的風(fēng)險(xiǎn)

采購(gòu)與付款循環(huán)的主要內(nèi)部環(huán)節(jié)應(yīng)該包括：

（1）倉(cāng)庫(kù)或者資產(chǎn)使用部門根據(jù)需求，經(jīng)過(guò)授權(quán)批準(zhǔn)后提出請(qǐng)購(gòu)。

（2）采購(gòu)部門在收到請(qǐng)購(gòu)單后，對(duì)經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的請(qǐng)購(gòu)單發(fā)出訂購(gòu)單。對(duì)于大額的、重要的采購(gòu)項(xiàng)目，應(yīng)采用招標(biāo)競(jìng)價(jià)的方式來(lái)確定供應(yīng)商，以保證供貨的質(zhì)量和及時(shí)性。

（3）驗(yàn)收部門檢驗(yàn)所接受貨物的數(shù)量和質(zhì)量與訂貨單上的要求是否相符，編制一式多聯(lián)的驗(yàn)收單。

（4）倉(cāng)庫(kù)對(duì)于驗(yàn)收合格的商品組織入庫(kù)，填寫入庫(kù)單，倉(cāng)儲(chǔ)區(qū)應(yīng)相對(duì)獨(dú)立，限制無(wú)關(guān)人員接近。

（5）倉(cāng)庫(kù)驗(yàn)收貨物后，應(yīng)該核對(duì)購(gòu)貨單、驗(yàn)收單和供貨發(fā)票的一致性，確認(rèn)負(fù)債，編制付款憑單，送交會(huì)計(jì)部門，以編制有關(guān)記賬憑證、登記有關(guān)明細(xì)賬和總賬賬簿。

（6）會(huì)計(jì)部門在收到付款憑單后對(duì)有關(guān)單據(jù)的內(nèi)容逐項(xiàng)進(jìn)行核對(duì)后編制記賬憑證，記賬憑證經(jīng)過(guò)編制憑證以外的其他人員審核后，由記賬人員據(jù)以登記應(yīng)付賬款明細(xì)賬、預(yù)付賬款明細(xì)賬和存貨明細(xì)賬以及貨幣資金明細(xì)賬等。

（7）付款部門收到付款憑單后，認(rèn)真核對(duì)付款憑單和附件，按照付款憑證上標(biāo)明的付款日期支付貨款。

（8）月末時(shí)，應(yīng)由供貨方向購(gòu)貨方寄送賣方對(duì)賬單，雙方應(yīng)及時(shí)對(duì)賬，發(fā)現(xiàn)不符要及時(shí)查找原因、及時(shí)處理。采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)可能存在的風(fēng)險(xiǎn)有：一是計(jì)劃外盲目采購(gòu)或構(gòu)建固定資產(chǎn)，造成資金的擠壓和低效使用；二是混淆收益性支出和資本性支出，擠占生產(chǎn)成本行為；三是通過(guò)多提少提折舊，調(diào)節(jié)費(fèi)用，從而達(dá)到調(diào)節(jié)利潤(rùn)的目的；四是利用固定資產(chǎn)清理截留轉(zhuǎn)移企業(yè)資金；五是為降低資產(chǎn)負(fù)債率可能隱瞞應(yīng)付賬款賬面余額；六是應(yīng)付賬款清理工作不及時(shí)，長(zhǎng)期掛賬。

四、采購(gòu)與付款循環(huán)內(nèi)部控制制度的測(cè)試

（一）了解和記錄采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制。審計(jì)人員采用查閱被審計(jì)單位管理制度和相關(guān)文件、口頭詢問(wèn)或現(xiàn)場(chǎng)調(diào)查等程序，了解被審計(jì)單位采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制，運(yùn)用編寫內(nèi)部控制說(shuō)明、設(shè)計(jì)調(diào)查表法和繪制流程圖等方式，確定內(nèi)部控制的關(guān)鍵控制點(diǎn)及控制目標(biāo)。審計(jì)人員以內(nèi)部控制的健全性和有效性為目標(biāo)，確定每一個(gè)具體目標(biāo)的有效控制和薄弱環(huán)節(jié)，并對(duì)每一個(gè)控制目標(biāo)的控制風(fēng)險(xiǎn)做出初步評(píng)估，同時(shí)制定對(duì)哪些控制實(shí)施符合性測(cè)試的計(jì)劃，以進(jìn)一步開(kāi)展交易和余額的實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

（二）采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的符合性測(cè)試。

（1）檢查企業(yè)有關(guān)崗位責(zé)任制度等文件，檢查購(gòu)貨與付款循環(huán)的業(yè)務(wù)分工是否合理，并實(shí)地查看業(yè)務(wù)分工的執(zhí)行情況；

（2）從采購(gòu)部門的業(yè)務(wù)檔案中抽取購(gòu)貨合同或訂貨單，查明是否附有請(qǐng)購(gòu)單或其他授權(quán)批準(zhǔn)的文件；

（3）檢查大宗商品是否通過(guò)招標(biāo)方式選擇供貨商，并檢查執(zhí)行情況；

（4）核對(duì)采購(gòu)合同上確定的價(jià)格、付款日期與財(cái)會(huì)部門核準(zhǔn)的支付條件是否一致；

（5）檢查合同是否經(jīng)過(guò)有關(guān)部門審查，核對(duì)賣方發(fā)票上所購(gòu)物品的數(shù)量、規(guī)格、品種與合同是否一致；

（6）抽驗(yàn)部分付款憑單，檢查其是否附有請(qǐng)購(gòu)單、訂購(gòu)單、驗(yàn)收單，付款憑單和驗(yàn)收單是否連續(xù)編號(hào)；

（7）核對(duì)采購(gòu)合同、賣方發(fā)票、驗(yàn)收單和入庫(kù)單是否一致；

（8）檢查企業(yè)月末對(duì)賬制度的執(zhí)行情況，以及對(duì)不符情況的處理程序；

（9）檢查企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的執(zhí)行情況，是否定期進(jìn)行采購(gòu)與付款業(yè)務(wù)的審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。根據(jù)上述測(cè)試所取得的證據(jù)，審計(jì)人員重新評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)水平，根據(jù)重新評(píng)估的結(jié)果，確定哪些業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，需要實(shí)施詳細(xì)的審計(jì)程序；哪些屬于健全的部分，可以減少審計(jì)程序。通過(guò)對(duì)購(gòu)貨業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的測(cè)試和評(píng)價(jià)，就可以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試擬信賴的程度。

五、采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的審計(jì)內(nèi)容

采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的審計(jì)內(nèi)容主要包括：

（1）物資采購(gòu)計(jì)劃是否為單位所需要購(gòu)買的物資、設(shè)備，采購(gòu)計(jì)劃是否具有合理性，采購(gòu)資金的來(lái)源及到位情況。

（2）物資采購(gòu)方式和程序是否合理、規(guī)范。審查物資采購(gòu)項(xiàng)目招投標(biāo)范圍、方式、程序和文件，投標(biāo)的條件和招標(biāo)紀(jì)律等，評(píng)標(biāo)、定標(biāo)的合理性、合法性和真實(shí)性；審查供貨方的資格、條件是否符合要求。

（3）物資采購(gòu)合同的合法性和有效性。采購(gòu)項(xiàng)目是否符合立項(xiàng)審批，物資采購(gòu)合同的要件是否齊全，采購(gòu)物品是否符合國(guó)家或者行業(yè)的產(chǎn)品技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，產(chǎn)品的交貨單位、交貨方式、運(yùn)輸方式、到貨地點(diǎn)、交貨期限、驗(yàn)收方法以及結(jié)算及付款方式等條款，在合同中是否予以明確規(guī)定。是否明確了當(dāng)事人雙方或一方有違約行為時(shí)，責(zé)任承擔(dān)的方式和標(biāo)準(zhǔn)。

（4）物資采購(gòu)驗(yàn)收入庫(kù)環(huán)節(jié)完好性和正確性。查驗(yàn)交貨產(chǎn)品是否和合同規(guī)定或樣品的規(guī)格、型號(hào)、質(zhì)量、技術(shù)參數(shù)、價(jià)格相同、入庫(kù)數(shù)量和質(zhì)量與合同訂購(gòu)數(shù)量和質(zhì)量相吻合。

（5）物資采購(gòu)的貨款結(jié)算是否合規(guī)、正確。檢查物資驗(yàn)收、入庫(kù)手續(xù)是否齊全，產(chǎn)品單價(jià)、結(jié)算方式是否與合同相符，發(fā)票構(gòu)成要素是否齊全，金額計(jì)算是否正確。

（6）物資設(shè)備采購(gòu)的使用效率是否充分，是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo)。設(shè)備使用是否有詳細(xì)具體的運(yùn)行記錄；物資設(shè)備的使用效能、效果是否符合采購(gòu)立項(xiàng)的要求，使用效益如何，是否達(dá)到預(yù)期的目標(biāo)；使用部門是否健全和完善相關(guān)管理制度，實(shí)施規(guī)范管理。

六、當(dāng)前采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)審計(jì)中存在的問(wèn)題

（一）管理當(dāng)局內(nèi)部控制意識(shí)不強(qiáng)。單位沒(méi)有高度重視內(nèi)部控制制度建設(shè)，未能及時(shí)開(kāi)展內(nèi)部控制業(yè)務(wù)培訓(xùn)，未能及時(shí)全面掌握國(guó)家有關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)、資產(chǎn)和債務(wù)、基本建設(shè)、經(jīng)濟(jì)合同管理、會(huì)計(jì)核算等各項(xiàng)規(guī)定以及單位相關(guān)的內(nèi)部制度，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的重要環(huán)節(jié)未開(kāi)展定期和不定期檢查，缺乏內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，雖然在外部和內(nèi)部審計(jì)中發(fā)現(xiàn)了本單位存在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，但未按要求進(jìn)行整改；或者制度不健全或執(zhí)行不力；有的單位缺乏崗位責(zé)任制和議事決策機(jī)制，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的決策、執(zhí)行、監(jiān)督有效分離機(jī)制不健全，內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位人員輪崗制度沒(méi)有得到有效實(shí)施。

（二）采購(gòu)的組織管理機(jī)構(gòu)不健全。采購(gòu)機(jī)構(gòu)組成不穩(wěn)定，職責(zé)界定不清晰，因此不能很好地協(xié)調(diào)處理采購(gòu)需求、預(yù)算、計(jì)劃與運(yùn)行等方面的關(guān)系，難以承擔(dān)采購(gòu)管理的責(zé)任。部分單位分散對(duì)外采購(gòu)，不能形成整體和批量采購(gòu)優(yōu)勢(shì)，造成采購(gòu)資金的浪費(fèi)和流失。

（三）物資采購(gòu)價(jià)格管理人員專業(yè)素質(zhì)不高。大多數(shù)物資管理部門雖然設(shè)立了采購(gòu)物資價(jià)格管理崗位，配備了專兼職物資采購(gòu)價(jià)格管理人員，但所配備人員的專業(yè)素質(zhì)和數(shù)量不能達(dá)到管理的要求，對(duì)供應(yīng)商提供的一些技術(shù)含量較高、金額較大的設(shè)備物資的定價(jià)是否合理無(wú)法作出判斷。（四）采購(gòu)合同或協(xié)議不規(guī)范。采購(gòu)合同或協(xié)議條款權(quán)責(zé)不清，審批程序不當(dāng)，或不符合國(guó)家相關(guān)規(guī)定及貿(mào)易政策，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)糾紛和經(jīng)濟(jì)損失。

（五）部分業(yè)務(wù)供貨在先，采購(gòu)價(jià)格備案在后。物資采購(gòu)的實(shí)際操作程序?yàn)椋和ㄖ┴洝?yàn)收→議價(jià)→簽訂合同→付款，而且物資驗(yàn)收這項(xiàng)工作在工程竣工階段時(shí)才能得到簽認(rèn)，這種做法使得采購(gòu)制度未能發(fā)揮事前控制作用。

（六）定價(jià)方法簡(jiǎn)單。物資采購(gòu)價(jià)格管理人員不論價(jià)格是否合理均要與供貨商“砍價(jià)”，這種定價(jià)方法認(rèn)定價(jià)格依據(jù)不充分，供應(yīng)商摸準(zhǔn)砍價(jià)規(guī)律后，會(huì)采取高定價(jià)策略，這些會(huì)直接帶來(lái)物資采購(gòu)價(jià)格偏高的問(wèn)題。

七、改進(jìn)采購(gòu)與付款循環(huán)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制審計(jì)的策略

（一）提高物資采購(gòu)審計(jì)人員隊(duì)伍素質(zhì)。這是提高審計(jì)工作質(zhì)量和效率的關(guān)鍵。采購(gòu)業(yè)務(wù)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中舉足輕重,要求采購(gòu)審計(jì)人員必須具有較高的政治覺(jué)悟、良好的專業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)工作技能，能夠掌握需求分析、采購(gòu)計(jì)劃制定、采購(gòu)洽商、采購(gòu)合同履行、供應(yīng)商管理、采購(gòu)信息管理等工作內(nèi)容。

（二）推行物資采購(gòu)集中管理體制。分散采購(gòu)是大量滋生舞弊的體制性原因。集中管理是由企業(yè)物資供應(yīng)部門實(shí)行業(yè)務(wù)歸口，統(tǒng)一管理采購(gòu)業(yè)務(wù)的制度。大量企業(yè)采購(gòu)管理實(shí)踐證明，企業(yè)實(shí)施集中采購(gòu)，可以有效發(fā)揮規(guī)模優(yōu)勢(shì),不僅可以形成經(jīng)濟(jì)采購(gòu)批量、增強(qiáng)議價(jià)能力，還能夠獲得價(jià)格折扣，從而降低采購(gòu)成本,減少儲(chǔ)備資金占用，提高性價(jià)比。因此集中采購(gòu)是堵塞采購(gòu)過(guò)程中各種漏洞的體制性保證。

（三）重視物資采購(gòu)預(yù)算管理控制的審計(jì)。采購(gòu)計(jì)劃應(yīng)納入采購(gòu)預(yù)算管理，經(jīng)相關(guān)負(fù)責(zé)人審批后，作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)指令嚴(yán)格執(zhí)行。一是審查采購(gòu)預(yù)算部門和權(quán)責(zé)劃分，按照對(duì)稱信息的原則，即誰(shuí)需要誰(shuí)申請(qǐng)，制定采購(gòu)預(yù)算方案；明確采購(gòu)預(yù)算的審批權(quán)，確保采購(gòu)預(yù)算的合理性；二是審查采購(gòu)資金管理的控制，主要審計(jì)資金使用計(jì)劃表、資金來(lái)源預(yù)算，監(jiān)控采購(gòu)資金使用過(guò)程；三是審查采購(gòu)預(yù)算人員計(jì)劃，包括預(yù)算信息調(diào)查人員、資金管理人員、預(yù)算編制人員、活動(dòng)實(shí)施人員計(jì)劃等。

（四）加強(qiáng)對(duì)采購(gòu)方式的審查。物資采購(gòu)方式可根據(jù)具體情況采取公開(kāi)招標(biāo)、商業(yè)談判、詢價(jià)等，以獲得合理的采購(gòu)價(jià)格。審計(jì)人員應(yīng)運(yùn)用經(jīng)驗(yàn)、知識(shí)來(lái)具體分析判斷被審計(jì)單位采購(gòu)方式選擇是否得當(dāng)，是否節(jié)約資金，減少了人力和物力消耗。

（五）審查供應(yīng)商管理情況。首先，審查供應(yīng)商評(píng)估和準(zhǔn)入制度，是否是在對(duì)供應(yīng)商信譽(yù)度評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上，合理確定的供應(yīng)商清單，并按規(guī)定的權(quán)限和程序?qū)徍伺鷾?zhǔn)后，確定供應(yīng)商網(wǎng)絡(luò)。其次，審查采購(gòu)部門是否按照公開(kāi)、公正和競(jìng)爭(zhēng)的原則，擇優(yōu)確定供應(yīng)商，在切實(shí)防范舞弊風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，與供應(yīng)商簽訂質(zhì)量保證協(xié)議。第三，審查供應(yīng)商管理信息系統(tǒng)和供應(yīng)商確認(rèn)制度，被審計(jì)單位是否對(duì)供應(yīng)商的資信和經(jīng)營(yíng)狀況考核評(píng)價(jià)后，對(duì)供應(yīng)商進(jìn)行合理選擇和調(diào)整，并在供應(yīng)商管理系統(tǒng)中作出相應(yīng)記錄。

（六）評(píng)價(jià)物資采購(gòu)績(jī)效。建立涵蓋物資采購(gòu)數(shù)量、質(zhì)量、時(shí)間、價(jià)格和采購(gòu)效率績(jī)效指標(biāo)體系，對(duì)于儲(chǔ)存費(fèi)用指標(biāo)、實(shí)際價(jià)格與標(biāo)準(zhǔn)成本的差額、采購(gòu)計(jì)劃完成率等指標(biāo)計(jì)算分析；以采購(gòu)業(yè)務(wù)的歷史績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)算或標(biāo)準(zhǔn)績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)平均績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)以及目標(biāo)績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)為參考，對(duì)于采購(gòu)部門和采購(gòu)人員個(gè)人的采購(gòu)業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)估，通過(guò)分析評(píng)價(jià)，找出采購(gòu)業(yè)務(wù)存在的問(wèn)題和差距，提出改進(jìn)的意見(jiàn)和建議。

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作者:石振河 單位:德州職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)濟(jì)管理系