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【關(guān)鍵詞】稅務(wù)籌劃;兼營(yíng)銷售;視同銷售;委托受托
增值稅作為一種流轉(zhuǎn)稅具有稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁特性,當(dāng)市場(chǎng)上供應(yīng)彈性無(wú)限大而需求彈性無(wú)限小時(shí),增值稅稅負(fù)全部由消費(fèi)者承擔(dān);當(dāng)需求彈性無(wú)限大而供給完全無(wú)彈性時(shí),增值稅稅負(fù)則全部由生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者承擔(dān)。稅法明確規(guī)定增值稅的征稅范圍為銷售或進(jìn)口的貨物和提供的加工、修理修配勞務(wù),同時(shí)也對(duì)實(shí)務(wù)中屬于增值稅征稅范圍的某些特殊項(xiàng)目或行為做出規(guī)定。其中,特殊行為包括兼營(yíng)銷售行為、混合銷售行為和視同銷售行為。
一、幾種特殊經(jīng)營(yíng)行為的稅收界定
(一)兼營(yíng)銷售行為
兼營(yíng)在我國(guó)不僅僅是指同時(shí)經(jīng)營(yíng)增值稅不同適用稅率項(xiàng)目,同時(shí)經(jīng)營(yíng)增值稅應(yīng)稅、免稅、減稅項(xiàng)目,還包括同時(shí)經(jīng)營(yíng)增值稅和營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目。兼營(yíng)營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目是指增值稅納稅人在從事應(yīng)稅貨物銷售或提供應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí),還從事非應(yīng)稅勞務(wù)(即營(yíng)業(yè)稅規(guī)定的各項(xiàng)勞
務(wù)),且所從事的非應(yīng)稅勞務(wù)與某一項(xiàng)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)并無(wú)直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。增值稅納稅人應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額,對(duì)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額按各自適用的稅率繳納增值稅,對(duì)非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額(即營(yíng)業(yè)額)按適用的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅。如果不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額的,其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并繳納增值稅。
(二)混合銷售行為
一項(xiàng)銷售行為如果既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)(營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)),則為混合銷售行為。混合銷售行為涉及增值稅與營(yíng)業(yè)稅征稅范圍的劃分,其標(biāo)準(zhǔn)是:凡是從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷售行為,視為銷售貨物,應(yīng)當(dāng)繳納增值稅;其他單位和個(gè)人的混合銷售行為,視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù),不繳納增值稅。這里所謂“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)”,是指納稅人的年貨物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額合計(jì)中,年貨物銷售額超過(guò)50%,非應(yīng)稅勞務(wù)不到50%。除此之外,稅法對(duì)混合銷售行為又作了特殊規(guī)定:從事運(yùn)輸業(yè)務(wù)的單位和個(gè)人,發(fā)生銷售貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸所銷售貨物的混合銷售行為,繳納增值稅;生產(chǎn)銷售鋁合金門窗、玻璃幕墻的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者,其銷售鋁合金門窗、玻璃幕墻的同時(shí)負(fù)責(zé)安裝的,屬于混合銷售行為,對(duì)其取得的應(yīng)稅收入繳納增值稅。因此,混合銷售行為是企業(yè)的同一項(xiàng)銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù),而且提供應(yīng)稅勞務(wù)的目的是直接為了銷售這批貨物而作出的,兩者之間是緊密相連的從屬關(guān)系。它與一般既從事這個(gè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目,又從事那個(gè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目,兩者之間卻沒有直接從屬關(guān)系的兼營(yíng)行為是完全不同的?;旌箱N售是面向同一購(gòu)買人的,增值稅應(yīng)稅貨物和營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)是合并定價(jià),不可能分開核算。
(三)視同銷售行為
視同銷售行為是指一些貨物的轉(zhuǎn)移、使用或無(wú)償轉(zhuǎn)讓行為,雖沒有取得相關(guān)銷售收入,但視同正常銷售,予以繳納增值稅。單位和個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的下列行為,視同銷售貨物:將貨物交付他人代銷;銷售代銷貨物;設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人,將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售,但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目;將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物作為投資,提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者;將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物分配給股東或投資者;將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi);將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人。
二、兼營(yíng)行為的稅務(wù)籌劃
(一)兼營(yíng)不同增值稅稅率
兼營(yíng)不同增值稅項(xiàng)目是指增值稅納稅人同時(shí)經(jīng)營(yíng)適用不同增值稅稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù),同時(shí)經(jīng)營(yíng)應(yīng)稅和免稅、減稅項(xiàng)目,同時(shí)經(jīng)營(yíng)應(yīng)稅和非應(yīng)稅項(xiàng)目。從事兼營(yíng)業(yè)務(wù)的增值稅納稅人,必須安排好其增值稅稅務(wù),才不至于增加稅負(fù)。一個(gè)增值稅的一般納稅人可能同時(shí)經(jīng)營(yíng)適用不同增值稅稅率的應(yīng)稅項(xiàng)目。如果納稅人是兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的,應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額,并按不同稅率分別計(jì)算應(yīng)納稅額。未分別核算銷售額的,從高適用稅率。所謂分別核算,主要是指對(duì)兼營(yíng)的不同稅率貨物或應(yīng)稅勞務(wù)在取得收入后,應(yīng)分別如實(shí)作賬,各記各的銷售額,并按照不同的稅率各自計(jì)算應(yīng)納稅額,以避免適用稅率混亂,出現(xiàn)少交稅款或多交稅款的現(xiàn)象。從高適用稅率是指本應(yīng)按17%或13%高低不同稅率分別計(jì)稅,但由于未分別核算,則對(duì)混合在一起的銷售額一律按17%的高稅率計(jì)稅。
例如,某企業(yè)屬于增值稅一般納稅人,2009年3月份的經(jīng)營(yíng)收入有機(jī)電產(chǎn)品銷售額260萬(wàn)元,其中農(nóng)機(jī)銷售額80萬(wàn)元。企業(yè)當(dāng)月可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為40萬(wàn)元(銷售額均為不含稅銷售額)。
1.未分別核算。應(yīng)納增值稅額=260×17%-40 = 4.2(萬(wàn)元)
2.分別核算。應(yīng)納增值稅額=(260-80)×17%+80×13%-40 = 1(萬(wàn)元)
可見,分別核算可以為該企業(yè)降低增值稅稅負(fù)3.2萬(wàn)元(4.2 - 1)。
(二)兼營(yíng)應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目
一個(gè)增值稅納稅人可能同時(shí)經(jīng)營(yíng)應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目。我國(guó)稅法規(guī)定,納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項(xiàng)目的,應(yīng)分別核算免稅、減稅項(xiàng)目的銷售額,未分別核算銷售額的,不得免稅、減稅。所以,當(dāng)一個(gè)企業(yè)兼營(yíng)免稅、減稅項(xiàng)目時(shí),通過(guò)分別核算不同項(xiàng)目銷售額可以降低稅負(fù)。
例如,某工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅人,主要以聚氯乙烯為原材料加工生產(chǎn)塑料盆和農(nóng)用塑料薄膜。該企業(yè)當(dāng)月的塑料盆含稅銷售額為100萬(wàn)元,塑料薄膜的含稅銷售額為60萬(wàn)元。當(dāng)月購(gòu)進(jìn)聚氯乙烯的增值稅專用發(fā)票注明價(jià)款50萬(wàn)元,稅款8.5萬(wàn)元,要求按稅負(fù)不能通過(guò)提價(jià)轉(zhuǎn)嫁進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
1.未分別核算。應(yīng)納增值稅額=(100+60)/(1+17%)×17%-
8.5= 23.25-8.5=14.75(萬(wàn)元)
2.分別核算。應(yīng)納增值稅額= 100/(1+17%)×17%-8.5/
(100+60) ×100=14.53-5.31=9.22(萬(wàn)元)。分別核算可以為企業(yè)降低增值稅稅負(fù)5.53萬(wàn)元(14.75-9.22)。
三、視同銷售的稅務(wù)籌劃
對(duì)視同銷售行為征收增值稅的目的在于:保證增值稅稅款抵扣制度的實(shí)施,不致因該類行為而造成稅款抵扣環(huán)節(jié)的中斷;盡量避免因發(fā)生該類行為而造成貨物銷售稅收負(fù)擔(dān)不平衡的矛盾,防止以此逃避納稅的現(xiàn)象。視同銷售行為中的某些行為由于不是以資金的形式反映出來(lái)的,會(huì)出現(xiàn)無(wú)銷售額的現(xiàn)象,因此,稅法規(guī)定,對(duì)于視同銷售征稅而無(wú)銷售額的按下列順序確定銷售額:按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格確定;按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定;按組成計(jì)稅價(jià)格確定,即組成計(jì)稅價(jià)格=成本×(1+成本利潤(rùn)率)。
(一)代銷與委托代銷的稅務(wù)籌劃
代銷行為是視同銷售行為中比較典型的特殊銷售行為,代銷通常有兩種方式:收取手續(xù)費(fèi)方式和視同買斷方式,收取手續(xù)費(fèi)方式是受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi),這對(duì)受托方來(lái)說(shuō)是一種勞務(wù)收入;視同買斷方式由委托方和受托方簽訂協(xié)議,委托方按協(xié)議價(jià)收取所代銷的貨款,實(shí)際售價(jià)可由雙方在協(xié)議中明確規(guī)定,也可由受托方自定,實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有,這種銷售仍是代銷,委托方只是將商品交給受托方代銷,并不是按協(xié)議價(jià)賣給受托方。因此,明確了企業(yè)的代銷方式,有助于合理選擇對(duì)企業(yè)有利的代銷方式,達(dá)到稅務(wù)籌劃的目的。
例如,A企業(yè)為一般納稅人生產(chǎn)企業(yè),B企業(yè)為一般納稅人商業(yè)企業(yè),A企業(yè)欲同B企業(yè)簽訂一項(xiàng)代銷協(xié)議,由A企業(yè)委托B企業(yè)代銷產(chǎn)品,不論采取何種銷售方式,A企業(yè)的產(chǎn)品在市場(chǎng)上以每件0.1萬(wàn)元的價(jià)格銷售。代銷協(xié)議方案有兩個(gè):一是采取代銷手續(xù)費(fèi)方式,B企業(yè)以每件0.1萬(wàn)元的價(jià)格對(duì)外銷售A企業(yè)的產(chǎn)品,根據(jù)代銷數(shù)量,向A企業(yè)收取20%的代銷手續(xù)費(fèi),即B企業(yè)每代銷一件A企業(yè)的產(chǎn)品,收取0.02萬(wàn)元手續(xù)費(fèi),支付給A企業(yè)0.08萬(wàn)元;二是采取視同買斷方式,B企業(yè)每售出一件產(chǎn)品,A企業(yè)按0.08萬(wàn)元的協(xié)議價(jià)收取貨款,B企業(yè)在市場(chǎng)上仍要以每件0.1萬(wàn)元的價(jià)格銷售A企業(yè)的產(chǎn)品,實(shí)際售價(jià)與協(xié)議之間的差額,即每件0.02萬(wàn)元?dú)wB企業(yè)所有。假定到年末,A企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額為12萬(wàn)元,B企業(yè)售出該產(chǎn)品1000件。A、B企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取哪一種方案較為適合?
方案1:A企業(yè)應(yīng)納增值稅額=1 000×0.1×17%-12=5(萬(wàn)元)。B企業(yè)應(yīng)納增值稅額=1 000×0.1×17%-1 000×0.1×17%=0。B企業(yè)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額=1 000×0.02×5%=1(萬(wàn)元)。 A企業(yè)與B企業(yè)應(yīng)納稅流轉(zhuǎn)稅額合計(jì)為6萬(wàn)元(5+1)。
方案2:A企業(yè)應(yīng)納增值稅額=1 000×0.08×17%-12=1.6(萬(wàn)元)。B企業(yè)應(yīng)納增值稅額=1 000×0.1×17%-1 000×0.08×17%=3.4(萬(wàn)元)。A企業(yè)與B企業(yè)的應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅額合計(jì)5萬(wàn)元(1.6+3.4)。
方案2與方案1相比:A企業(yè)應(yīng)納增值稅額減少3.4萬(wàn)元(5-1.6),B企業(yè)應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅額增加2.4萬(wàn)元(3.4-1),A企業(yè)與B企業(yè)應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅額合計(jì)減少1萬(wàn)元。因此,作為A企業(yè)而言應(yīng)當(dāng)選擇方案2,作為B企業(yè)而言應(yīng)當(dāng)選擇方案1;作為A、B企業(yè)的共同利益而言應(yīng)當(dāng)選擇方案2。
在實(shí)際運(yùn)用時(shí),視同買斷代銷方式會(huì)受到一些限制:首先,采取這種方式的優(yōu)越性只能在雙方都是一般納稅人的前提下才能得到體現(xiàn),如果一方為小規(guī)模納稅人,則受托方的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣,就不宜采取這種方式。其次,節(jié)約的稅額在雙方之間如何分配可能會(huì)影響到該種方式的選擇。從上面的分析可以看出,與采取收取手續(xù)費(fèi)方式相比,在買斷方式下,雙方雖然共節(jié)約稅款1萬(wàn)元,但A企業(yè)節(jié)約3.4萬(wàn)元,B企業(yè)要多繳2.4萬(wàn)元。所以A企業(yè)如何分配節(jié)約的3.4萬(wàn)元,可能會(huì)影響B(tài)企業(yè)選擇這種方式的積極性。A企業(yè)可以考慮首先要全額彌補(bǔ)B企業(yè)多繳的2.4萬(wàn)元,剩余的1萬(wàn)元也要讓利給B企業(yè)一部分,這樣才可以鼓勵(lì)受托方選擇適合雙方的代銷方式。
(二)行政區(qū)劃變更的稅務(wù)籌劃
我國(guó)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人,將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售,移送環(huán)節(jié)視同銷售,但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外。這一視同銷售的規(guī)定,是以縣(市)區(qū)劃為界限的,因此,統(tǒng)一核算的機(jī)構(gòu)間的貨物調(diào)撥就有稅務(wù)籌劃的可能。隨著一些地區(qū)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,地區(qū)的行政級(jí)別往往被提升,比較普遍的是縣改市、縣改區(qū)、縣級(jí)市升格為地級(jí)市等。有時(shí),相鄰兩個(gè)地區(qū)會(huì)發(fā)生行政區(qū)劃的合并或分立,從而導(dǎo)致行政區(qū)劃的變更。行政區(qū)劃的變動(dòng)便為增值稅的稅務(wù)籌劃提供了空間。
例如,B縣的甲企業(yè)是一家飲料企業(yè)(一般納稅人),其產(chǎn)品主要通過(guò)甲企業(yè)在A市的各個(gè)區(qū)設(shè)立的統(tǒng)一核算的分支機(jī)構(gòu)銷售,預(yù)計(jì)銷售成本為200萬(wàn)元,進(jìn)項(xiàng)稅額為25萬(wàn)元,企業(yè)銷售總額為300萬(wàn)元,各分支機(jī)構(gòu)的市場(chǎng)銷售總額為350萬(wàn)元,后經(jīng)批準(zhǔn)A市將鄰近地區(qū)的B縣劃入其管轄范圍,并將B縣升格為A市的B區(qū)。B縣行政區(qū)劃的變更對(duì)甲企業(yè)的增值稅稅負(fù)有多大的影響?
1.B縣在劃入A市前:應(yīng)納增值稅額=300×17%-25+350×3%=36.5(萬(wàn)元)。因?yàn)榧灼髽I(yè)調(diào)撥給A市的各分支機(jī)構(gòu)的飲料,盡管未銷售,還在分支機(jī)構(gòu),但都要作銷售處理。同時(shí)由于其分支機(jī)構(gòu)不是一般納稅人,進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣,要按3%的征收率繳納增值稅(2009年增值稅轉(zhuǎn)型后,小規(guī)模納稅的征收率統(tǒng)一為3%),便形成了“雙重”征稅。
2.B縣在劃入A市后:隨著行政區(qū)劃的調(diào)整,B縣變成A市的B區(qū),甲企業(yè)和其分支機(jī)構(gòu)處在同一市內(nèi),甲企業(yè)調(diào)撥給分支機(jī)構(gòu)的貨物不屬視同銷售,分支機(jī)構(gòu)不用“雙重”納稅,甲企業(yè)將所有產(chǎn)品交由分支機(jī)構(gòu)出售,保證了較好的利潤(rùn)。應(yīng)納增值稅額=350×17%-25=34.5(萬(wàn)元)。
從上面分析可以看出,企業(yè)運(yùn)用行政區(qū)劃的變動(dòng),合理設(shè)置關(guān)聯(lián)機(jī)構(gòu),從而降低增值稅稅負(fù)2萬(wàn)元(36.5-34.5)。
納稅人應(yīng)當(dāng)注意的是:雖然《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定的機(jī)構(gòu)間移送貨物視同銷售,以縣(市)為界限,但各地在執(zhí)行中對(duì)縣(市)范圍的規(guī)定是有區(qū)別的,如有的直轄市規(guī)定在全市范圍內(nèi)移送貨物,都不作為視同銷售,沒有縣、區(qū)的區(qū)別。
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關(guān)鍵詞:高新技術(shù)企業(yè) 稅務(wù)籌劃 方法
近年來(lái),伴隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,有關(guān)收稅籌劃的概念也隨之興起,逐漸成為企業(yè)發(fā)展中的重要組成部分。尤其在我國(guó)加入WTO之后,越來(lái)越多的投資經(jīng)營(yíng)者對(duì)稅收籌劃的重要性有所認(rèn)識(shí)。而高新技術(shù)企業(yè)作為推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)迅速增長(zhǎng)的主要力量,在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程之中如果無(wú)法正確處理好納稅問(wèn)題,那么則會(huì)導(dǎo)致企業(yè)背負(fù)沉重的稅負(fù)壓力,無(wú)法促進(jìn)企業(yè)得到創(chuàng)新發(fā)展。那么如何利用高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策,結(jié)合高新技術(shù)企業(yè)的主要特征為企業(yè)的發(fā)展制定一套符合實(shí)際要求的稅務(wù)籌劃方案,是現(xiàn)階段每一家高新技術(shù)企業(yè)所面臨的難題之一。
一、高新技術(shù)企業(yè)的主要特點(diǎn)
所謂高新技術(shù)企業(yè)主要是指進(jìn)行各類高新技術(shù)研究、生產(chǎn)以及開發(fā)的經(jīng)濟(jì)實(shí)體,具體而言,高新技術(shù)企業(yè)是連續(xù)開發(fā)與研究高端技術(shù)的一種轉(zhuǎn)化活動(dòng),在此基礎(chǔ)上開展各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。高新技術(shù)企業(yè)自身特點(diǎn)主要包括以下幾點(diǎn):
(一)高新技術(shù)企業(yè)是知識(shí)密集型企業(yè)
一般而言,高新技術(shù)企業(yè)所開展的各種活動(dòng)均屬于智力活動(dòng)型,往往對(duì)人才需求量比較大,需要人才利用技能以及知識(shí)推動(dòng)企業(yè)的發(fā)展,促進(jìn)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的有序性。在高新技術(shù)企業(yè)中所生產(chǎn)研究的產(chǎn)品均具有一定的附加值以及技術(shù)含量,所以高新技術(shù)企業(yè)需要高水平、高素養(yǎng)、高能力的人才加入。
(二)高新技術(shù)企業(yè)是競(jìng)爭(zhēng)激烈型企業(yè)
在高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展過(guò)程之中只有具備高收益性才能夠促進(jìn)自身的發(fā)展,現(xiàn)如今社會(huì)的快速發(fā)展導(dǎo)致高新技術(shù)行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)激烈,尤其是人才方面競(jìng)爭(zhēng)激烈,只有具備高素質(zhì)與高技能人員才能給高新技術(shù)企業(yè)帶來(lái)新的產(chǎn)品,因此高新技術(shù)企業(yè)具備競(jìng)爭(zhēng)激烈性。
(三)高新技術(shù)企業(yè)是高風(fēng)險(xiǎn)、高投資、高收入企業(yè)
從本質(zhì)上而言我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)在產(chǎn)品開發(fā)上具有不確定性,并且產(chǎn)品成功的概率非常小,需要不斷進(jìn)行研究與實(shí)驗(yàn),會(huì)花費(fèi)大量的資金與成本。此外,高新技術(shù)企業(yè)所開發(fā)與研究的產(chǎn)品具有非常短的生命周期,并且具備比較高的附加值,這在一定程度上會(huì)帶給高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展動(dòng)力,實(shí)現(xiàn)跨越式發(fā)展,所以高新技術(shù)企業(yè)具備高風(fēng)險(xiǎn)、高投資、高收入的基本特點(diǎn)。
(四)高新技術(shù)企業(yè)是市場(chǎng)創(chuàng)造性企業(yè)
高新技術(shù)企業(yè)所研發(fā)出的產(chǎn)品能夠滿足市場(chǎng)需求,并且依據(jù)產(chǎn)品的基本特性以及創(chuàng)新性在市場(chǎng)中可以占據(jù)相應(yīng)的比例與份額,并且也會(huì)獲得高額的利潤(rùn)。原本比較小型的高新技術(shù)企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)在短時(shí)間內(nèi)完成大型高新技術(shù)企業(yè)的轉(zhuǎn)變。
二、現(xiàn)階段高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃之中所存在的問(wèn)題
(一)高新技術(shù)企業(yè)缺乏稅收法制
從目前我國(guó)稅收現(xiàn)狀分析,稅收環(huán)境問(wèn)題成為了制約高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃活動(dòng)有序開展的主要因素之一。比如,現(xiàn)階段為了大力扶植高新技術(shù)產(chǎn)業(yè),國(guó)家對(duì)高新技術(shù)企業(yè)實(shí)施免稅期的稅收政策,該政策具有一定的激勵(lì)作用,但是由于高新技術(shù)企業(yè)屬于高風(fēng)險(xiǎn)、高收益的產(chǎn)業(yè),往往需要長(zhǎng)期投資,所以國(guó)家針對(duì)高新技術(shù)企業(yè)所開展的免稅期政策并無(wú)法推動(dòng)高新技術(shù)企業(yè)的有效發(fā)展,反而會(huì)導(dǎo)致高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)無(wú)法針對(duì)自己發(fā)展現(xiàn)狀,無(wú)法開展合理的稅務(wù)籌劃政策。
(二)高新技術(shù)企業(yè)財(cái)稅核算環(huán)節(jié)過(guò)于薄弱
從整體角度分析,高新技術(shù)企業(yè)財(cái)稅核算環(huán)節(jié)比較薄弱,主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面:其一財(cái)稅管理人員基本素養(yǎng)欠缺,無(wú)法對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行準(zhǔn)確核算,導(dǎo)致高新技術(shù)企業(yè)財(cái)稅問(wèn)題面臨非常大的風(fēng)險(xiǎn);其二是高新技術(shù)企業(yè)缺乏完善的財(cái)稅核算內(nèi)部控制體系,無(wú)法進(jìn)行合理稅收籌劃,無(wú)法有效規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展過(guò)程中會(huì)面臨比較大的財(cái)稅核算業(yè)務(wù),也會(huì)涉及到退稅、申請(qǐng)減稅等問(wèn)題,因此需要高新技術(shù)企業(yè)針對(duì)稅務(wù)進(jìn)行規(guī)劃。
(三)高新技術(shù)企業(yè)缺乏稅務(wù)籌劃意識(shí)
現(xiàn)如今我國(guó)稅收征收政策中有部分內(nèi)容是針對(duì)高新技術(shù)企業(yè)所開展的,尤其是部分營(yíng)業(yè)稅政策、所得稅政策以及增值稅政策,我國(guó)部分高新技術(shù)企業(yè)在對(duì)稅務(wù)籌劃工作中缺乏籌劃意識(shí),往往將過(guò)多的精力放在手續(xù)審核或者企業(yè)融資方面,并且利用稅務(wù)籌劃空間聘請(qǐng)相關(guān)稅務(wù)顧問(wèn)針對(duì)性的進(jìn)行稅務(wù)籌劃,從而無(wú)法享受國(guó)家對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)所提出的各項(xiàng)優(yōu)惠政策,也無(wú)法為企業(yè)的財(cái)稅核算帶來(lái)良好的發(fā)展前景。除此之外,部分高新技術(shù)企業(yè)在組織機(jī)構(gòu)調(diào)整之后便開展稅務(wù)籌劃工作,但是卻忽略了組織機(jī)構(gòu)調(diào)整之前的稅務(wù)籌劃工作。
(四)高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃水平過(guò)低
之所以導(dǎo)致高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃水平過(guò)低的原因包括兩點(diǎn):其一,從財(cái)務(wù)角度分析,稅務(wù)籌劃是一項(xiàng)涉及到企業(yè)全面發(fā)展的專業(yè)性活動(dòng),如果無(wú)法全面掌握稅務(wù)籌劃的基本原理,那么則無(wú)法保證稅務(wù)籌劃的全面性與準(zhǔn)確性。高新技術(shù)企業(yè)所經(jīng)營(yíng)內(nèi)容比較復(fù)雜,越來(lái)越多的企業(yè)管理者將大量的時(shí)間以及精力花費(fèi)到企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況之上,導(dǎo)致對(duì)稅務(wù)籌劃認(rèn)識(shí)程度過(guò)淺。其二,在我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動(dòng)之中,由于缺乏具備專業(yè)知識(shí)的稅務(wù)籌劃人員,所以企業(yè)在稅務(wù)籌劃活動(dòng)中所開展的力度有限,嚴(yán)重消弱了高新技術(shù)企業(yè)在市場(chǎng)之中的競(jìng)爭(zhēng)力,減少高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。
(五)高新技術(shù)企業(yè)缺乏財(cái)務(wù)管理
高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)管理作為稅務(wù)籌劃的關(guān)鍵內(nèi)容對(duì)企業(yè)的發(fā)展起到重要的推動(dòng)作用,但是從當(dāng)前高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀分析,其財(cái)務(wù)管理呈現(xiàn)出混亂性。首先,高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)管理存在不規(guī)范現(xiàn)象,比如會(huì)計(jì)處理流程不規(guī)范,會(huì)計(jì)處理不夠正確等,這一系列的問(wèn)題會(huì)導(dǎo)致高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃活動(dòng)難以開展。其次,與其它企業(yè)相比較,高新技術(shù)企業(yè)具有一定的特殊性,這種特殊性會(huì)導(dǎo)致企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中設(shè)計(jì)到涉稅業(yè)務(wù),只有高素質(zhì)、高技能會(huì)計(jì)人才才能正確處理涉稅業(yè)務(wù),才能開展合理的稅務(wù)籌劃活動(dòng),如果財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)欠缺,無(wú)法進(jìn)行正確財(cái)務(wù)核算,則無(wú)法合理實(shí)施稅務(wù)籌劃。除此之外,高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)核算控制體系不夠健全,會(huì)在一定程度上導(dǎo)致財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。
(六)高新技術(shù)企業(yè)并購(gòu)重組時(shí)容易出現(xiàn)漏洞
近幾年高新技術(shù)企業(yè)所開展的并合分立對(duì)企業(yè)自身發(fā)展有著非常重要的作用,并且國(guó)家也頒布相應(yīng)的法律法規(guī)對(duì)企業(yè)實(shí)施并合分立,但是從現(xiàn)階段分析,高新技術(shù)企業(yè)在開展資產(chǎn)重組或者并合分立的時(shí)候能夠產(chǎn)生非常大的籌劃空間,但是卻沒有開展納稅籌劃工作,部分高新技術(shù)企業(yè)僅僅對(duì)并合分立或者資產(chǎn)重組對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)所造成的影響進(jìn)行重視,但是卻忽略了并合分立或者資產(chǎn)重組對(duì)企業(yè)稅務(wù)所造成的影響,無(wú)法利用國(guó)家稅收政策為企業(yè)稅務(wù)籌劃提供發(fā)展空間。
三、高新技術(shù)企業(yè)納稅籌劃的幾種方式探究
(一)積極利用稅前扣除項(xiàng)目減少納稅所得額
其一,合理列支工資等費(fèi)用,高新技術(shù)企業(yè)需要制定比較完善、規(guī)范的薪金制度,并且要對(duì)實(shí)際所發(fā)放的工資、薪金采取代扣代繳的業(yè)務(wù),還要對(duì)企業(yè)所發(fā)放的研發(fā)人員的工資、薪金等費(fèi)用計(jì)入研究開發(fā)費(fèi)用之中,享受加計(jì)扣除的優(yōu)惠政策,企業(yè)需要建立明細(xì)賬并進(jìn)行單獨(dú)核算,讓職工培訓(xùn)費(fèi)用進(jìn)行全額扣除。其二,對(duì)于研究開發(fā)的費(fèi)用需要進(jìn)行專賬管理[5]。其中企業(yè)必須要對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)施專賬管理,并且要對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用的實(shí)際金額進(jìn)行分析,在進(jìn)行匯算之后向上級(jí)部門進(jìn)行申報(bào)。另外企業(yè)還要利用加速折舊所得到的優(yōu)勢(shì)與好處,采取雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等加速折舊方法,這樣不僅可以增加稅前扣除費(fèi)用,獲得延期納稅的好處,并且能夠提前收回資金。
(二)人員錄用和人工費(fèi)用的納稅籌劃
在嚴(yán)格按照新企業(yè)所得稅法的規(guī)定得知,高新技術(shù)企業(yè)在對(duì)人員進(jìn)行錄用的時(shí)候,需要結(jié)合自身企業(yè)的發(fā)展特點(diǎn),并且要針對(duì)性的開展分析,比如像哪類崗位比較適合安置國(guó)家鼓勵(lì)就業(yè)的人員,錄用人員的培訓(xùn)成本、工薪問(wèn)題以及勞動(dòng)生產(chǎn)率之間存在哪些差異,相關(guān)單位要積極做好勞動(dòng)合同的簽署工作。除此之外,在根據(jù)新企業(yè)所得稅法規(guī)定,企業(yè)需要積極摒棄計(jì)稅工資制度,可以將比較合理的工資在進(jìn)行所得稅之前進(jìn)行扣除,這種措施可以在一定程度上避免職工工薪所得稅的重復(fù)性,并且能夠減少納稅籌劃的風(fēng)險(xiǎn)。但是值得注意的一點(diǎn)是企業(yè)在將工資薪金在所得稅之前進(jìn)行扣除的時(shí)候,需要對(duì)同行業(yè)正常工資水平進(jìn)行分析與考慮,避免產(chǎn)生不合理商業(yè)目的的稅收費(fèi),導(dǎo)致整個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)需要按照合理的方法進(jìn)行調(diào)整,致使整個(gè)后果不容樂觀。
(三)積極利用研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除實(shí)施納稅籌劃
從整體角度分析,高新技術(shù)企業(yè)資金支出有80%以上是應(yīng)用到新技術(shù)、新工藝以及新產(chǎn)品的研發(fā)之中。在依據(jù)稅法規(guī)定得知,企業(yè)在積極開發(fā)新工藝、新產(chǎn)品的時(shí)候所產(chǎn)生的研究開發(fā)費(fèi)用,如果沒有形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入到當(dāng)期損益,在嚴(yán)格按照據(jù)實(shí)扣除的相關(guān)內(nèi)容中,需要根據(jù)研發(fā)費(fèi)用的50%進(jìn)行加計(jì)扣除。對(duì)于形成無(wú)形資產(chǎn)的,需要按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行分?jǐn)?。因此,企業(yè)在積極開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品的時(shí)候的支出需要與企業(yè)的其它支出進(jìn)行劃分界限,實(shí)施單獨(dú)核算,這樣一來(lái)才能進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)加計(jì)扣除。
(四)廣告業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)用的納稅籌劃
在根據(jù)新企業(yè)所得稅稅法條例中得知,廣告費(fèi)作為高新技術(shù)企業(yè)的重要組成部分,需要按照15%的比例進(jìn)行扣除,外商投資企業(yè)以及外國(guó)企業(yè)不能對(duì)廣告費(fèi)用進(jìn)行無(wú)條件進(jìn)行扣除。另外,對(duì)于業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)用以及廣告費(fèi)用需要在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)將已經(jīng)超過(guò)扣除的部分積極轉(zhuǎn)移到以后年度進(jìn)行扣除,所以在進(jìn)行納稅籌劃的時(shí)候,可以不用再去考慮委托廣告公司所制定的廣告宣傳途徑,高新技術(shù)企業(yè)需要在進(jìn)行納稅的時(shí)候符合相關(guān)的廣告費(fèi)用,并且要支出憑證,據(jù)實(shí)在稅前列支。
(五)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的納稅籌劃
業(yè)務(wù)招待費(fèi)用同樣作為高新技術(shù)企業(yè)的關(guān)鍵內(nèi)容,是是是納稅籌劃的重點(diǎn)因素,企業(yè)在實(shí)施納稅籌劃的時(shí)候,需要對(duì)會(huì)務(wù)費(fèi)用、差旅費(fèi)用與業(yè)務(wù)招待費(fèi)用進(jìn)行區(qū)別。其中業(yè)務(wù)招待費(fèi)用主要是指納稅人為業(yè)務(wù)以及經(jīng)營(yíng)支付相應(yīng)的酬勞費(fèi)用。另外企業(yè)在對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)用進(jìn)行核算的時(shí)候,避免將會(huì)議費(fèi)用、差旅費(fèi)用納入其中。近幾年,伴隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,高新技術(shù)企業(yè)在對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)用進(jìn)行納稅籌劃的時(shí)候,需要注意兩方面,其一是對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)用進(jìn)行記錄,其二是要將業(yè)務(wù)招待費(fèi)用積極納入到費(fèi)用列支的限度之中。
(六)延期納稅
延期納稅的方法主要包括兩種,一是根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定,要將實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)積極準(zhǔn)入到低稅負(fù)的子公司內(nèi),并且不予進(jìn)行分配,此外還要積極降低母公司納稅所得額,從而實(shí)現(xiàn)延期納稅的基本母的。二是在預(yù)繳企業(yè)所得稅的時(shí)候,需要按照納稅期限的實(shí)際數(shù)進(jìn)行預(yù)繳。其中對(duì)于繳稅困難的,可以按照上一年度應(yīng)納稅所得金額的四分之一,如果預(yù)繳方法確定,那么則無(wú)法進(jìn)行隨意修改,納稅人可以對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的利潤(rùn)實(shí)際情況進(jìn)行預(yù)測(cè),如果預(yù)測(cè)今年的效益要優(yōu)于去年,那么可以按照去年所得額的比例進(jìn)行繳納。
四、結(jié)束語(yǔ)
自我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)得到快速發(fā)展以來(lái),企業(yè)逐漸成為了推動(dòng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的關(guān)鍵因素,而高新技術(shù)企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中與普通企業(yè)呈現(xiàn)出區(qū)別與不同,對(duì)構(gòu)建和諧社會(huì)、穩(wěn)定社會(huì)、繁榮社會(huì)做出重大貢獻(xiàn)。其中,高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃是關(guān)系到自身發(fā)展的關(guān)鍵因素,是實(shí)現(xiàn)高新技術(shù)企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展的基礎(chǔ)載體,但是由于受到諸多因素的影響,高新技術(shù)企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中會(huì)呈現(xiàn)出諸多弊端,針對(duì)于此,筆者結(jié)合對(duì)高新技術(shù)企業(yè)納稅籌劃的理解與認(rèn)識(shí),從稅務(wù)環(huán)節(jié)出發(fā),對(duì)稅務(wù)籌劃中的弊端與不足進(jìn)行探究,提出六點(diǎn)建議,實(shí)現(xiàn)高新技術(shù)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的有效化與最大化。
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關(guān)鍵詞:財(cái)務(wù)管理;高新技術(shù)企業(yè);稅收籌劃
一、稅收籌劃與財(cái)務(wù)管理
稅務(wù)和財(cái)務(wù)是非常密切的,他們的聯(lián)系表現(xiàn)在兩點(diǎn)上,1是稅收籌劃是財(cái)務(wù)管理的一個(gè)非常明確的體現(xiàn),其工作質(zhì)量可以集中體現(xiàn)財(cái)務(wù)管理的水平,并直接影響企業(yè)的市場(chǎng)戰(zhàn)略和財(cái)務(wù)管理質(zhì)量。稅收的主要承擔(dān)者是企業(yè)的管理者。稅收是企業(yè)在貿(mào)易和生產(chǎn)中整個(gè)企業(yè)的收益中分出的一部分支出。在進(jìn)行稅收籌劃的過(guò)程中,主要利用的是準(zhǔn)確和實(shí)時(shí)性高的財(cái)務(wù)消息。因此,在這個(gè)過(guò)程中,必須適時(shí)地選擇一個(gè)最優(yōu)的處理方案。2是要對(duì)財(cái)務(wù)登記和稅務(wù)登記情況進(jìn)行合理和有效的分析,在諸多環(huán)節(jié)上進(jìn)行核算。然后,利用我們的財(cái)政管理有效的進(jìn)行合理避稅,并規(guī)避有些財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
二、財(cái)務(wù)管理對(duì)高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃產(chǎn)生的影響
1、管理目標(biāo)對(duì)稅收籌劃的影響
通過(guò)稅收籌劃使需要繳納的稅款成為受限制的財(cái)務(wù)目標(biāo),實(shí)現(xiàn)企業(yè)的利潤(rùn)和效益最大化,減少稅負(fù)的方法是提供資金保障,使稅務(wù)付出零風(fēng)險(xiǎn)。所以,在企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃工作的時(shí)候,要注意在必要時(shí)進(jìn)行適當(dāng)?shù)牟呗哉{(diào)整,不僅是為了降低稅收,也要保證合法和符合規(guī)定,在保持低成本投入的同時(shí),不能為了讓股東財(cái)富增加而做風(fēng)險(xiǎn)很大的事情,這樣有時(shí)很可能會(huì)造成其他的成本浪費(fèi),還有要考慮稅收籌劃的成本,以及規(guī)劃設(shè)計(jì)工作所造成的人員勞動(dòng)力成本的提高,盡可能選擇為企業(yè)帶來(lái)更多利潤(rùn)的計(jì)劃。
2、管理對(duì)象對(duì)稅收籌劃的影響
所謂價(jià)值管理,說(shuō)到實(shí)際操作上就是是指財(cái)務(wù)管理,具體的就是資金管理,對(duì)象是企業(yè),特別是企業(yè)稅收客體,是稅收和各類行政收費(fèi)的主要承擔(dān)者,稅收也會(huì)讓他們?nèi)狈x擇性。如何繳納營(yíng)業(yè)稅成為企業(yè)必須要考慮的問(wèn)題,如果因自身經(jīng)營(yíng)原因不能及時(shí)繳納稅款,企業(yè)破壞的是自己的信譽(yù)和企業(yè)形象,在未來(lái)的發(fā)展中會(huì)處于不利地位,甚至將被依法懲處。
3、管理職能對(duì)稅收籌劃的影響
在企業(yè)的財(cái)務(wù)管理中,規(guī)劃是非常重要的,稅務(wù)籌劃可以規(guī)范財(cái)務(wù)規(guī)劃和完善公司戰(zhàn)略計(jì)劃。事實(shí)上,一個(gè)成功企業(yè)的正常運(yùn)作和穩(wěn)定發(fā)展離不開財(cái)務(wù)規(guī)劃;財(cái)務(wù)規(guī)劃是一個(gè)過(guò)程,它對(duì)企業(yè)稅負(fù)的籌劃和實(shí)施具有非常大的意義。狹義的稅收計(jì)劃,屬于功能決策,讀決策的思路進(jìn)行規(guī)劃,可以使企業(yè)的利益最大化。
三、基于財(cái)務(wù)管理高新技術(shù)企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時(shí)的主要策略
1、靈活高效應(yīng)用稅法環(huán)境
我們的稅費(fèi)特點(diǎn)是對(duì)于納稅人而言稅法很復(fù)雜,而且存在很大的差異,不同類型的企業(yè)之間的差異也很多,這樣就可以進(jìn)行科學(xué)合理的規(guī)劃。尤其是一些國(guó)有企業(yè),這些企業(yè)的稅負(fù)存在著差異和關(guān)聯(lián)性,這些差異和關(guān)聯(lián)性本身就可以為一個(gè)企業(yè)自己進(jìn)行有效的稅務(wù)規(guī)劃創(chuàng)造了條件。還有一點(diǎn)是稅收優(yōu)惠,在不斷擴(kuò)大的稅收優(yōu)惠的條件下,納稅人獲得了很大的操作空間,特別是在高科技領(lǐng)域,在政府的支持下,不斷的獲得優(yōu)惠。這是一個(gè)很好的機(jī)會(huì),為所有的稅收籌劃工作鋪平了道路。在實(shí)踐過(guò)程中,必須用到一些具體的政策,比如我國(guó)國(guó)家稅務(wù)局二十五號(hào)公告宣布在2014年的獨(dú)資和合伙企業(yè)個(gè)人所得稅問(wèn)題解決方法。
2、靈活處理會(huì)計(jì)工作
高新技術(shù)企業(yè)如果想要不斷的發(fā)展壯大,就必須加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理。高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展必須與財(cái)務(wù)工作相關(guān),但目前我國(guó)的高新企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)和稅收管理的態(tài)度差異不小。如果都按照規(guī)定的會(huì)計(jì)規(guī)則進(jìn)行會(huì)計(jì)納稅調(diào)整和管理,高新技術(shù)企業(yè)將可以更好地靈活處理財(cái)務(wù)工作計(jì)劃,更好的進(jìn)行稅收處理。更具體地說(shuō)法是,高新技術(shù)企業(yè)在靈活規(guī)劃企業(yè)的負(fù)債和稅收時(shí)主要表現(xiàn)為:判斷制備所需的成本,為企業(yè)有效地進(jìn)行無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)和折舊。高新技術(shù)企業(yè)在計(jì)算成本和收益時(shí),要注意技術(shù),研究和技術(shù)發(fā)展的成本,對(duì)不同的支出進(jìn)行分類,分項(xiàng)核算。
3、財(cái)務(wù)管理奠定高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃基礎(chǔ)
在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中,一個(gè)非常重要的問(wèn)題擺在企業(yè)面前,就是怎樣進(jìn)行科學(xué)有效的管理,為解決它,現(xiàn)代的財(cái)務(wù)管理的作用發(fā)生了明顯的變化:從最初的打算盤記賬的會(huì)計(jì)變成了在企業(yè)營(yíng)銷決策中起著重要的作用的市場(chǎng)管理人員。在現(xiàn)在大型企業(yè)的利潤(rùn)來(lái)源,不僅是對(duì)貨物的銷售,而且還在控制成本和增加可用資源等方面越來(lái)越多,財(cái)務(wù)管理常常在企業(yè)中起到?jīng)Q策分析的作用。怎樣控制稅收,降低成本慢慢成為企業(yè)加強(qiáng)管理的一個(gè)關(guān)鍵點(diǎn),這樣可以使規(guī)劃稅收管理越來(lái)越具有需求。所以,在企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃和管理的時(shí)候一定要確保財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)可靠性和財(cái)務(wù)管理的科學(xué)性,并提高管理水平。企業(yè)必須建立有效的納稅籌劃制度,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員要進(jìn)行區(qū)域財(cái)務(wù)管理劃分,讓財(cái)務(wù)管理水平達(dá)到一個(gè)更高的質(zhì)量和高標(biāo)準(zhǔn)的完成任務(wù),同時(shí)要保證相關(guān)條件的信息是可靠的,這個(gè)過(guò)程,也是企業(yè)管理水平提高的過(guò)程。隨著越來(lái)越多的高新技術(shù)企業(yè)的迅速發(fā)展,他們慢慢認(rèn)識(shí)到財(cái)務(wù)管理在企業(yè)管理中的重要作用,為稅務(wù)籌劃在高新技術(shù)企業(yè)的管理中打下一個(gè)好的根基。
結(jié)束語(yǔ)
綜上所述,從應(yīng)用的角度出發(fā),基于企業(yè)財(cái)管中的稅收籌劃,加強(qiáng)稅收控制,并在這個(gè)最低基礎(chǔ)上避免風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)實(shí)有著很大的意義。這樣做,不但可以降低企業(yè)在納稅方面的負(fù)擔(dān),也可以提高科學(xué)的管理和增強(qiáng)盈利能力,在激勵(lì)企業(yè)發(fā)展方面可以起到一個(gè)非常重要的作用。同時(shí),在經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中,企業(yè)的稅收管理者也要結(jié)合實(shí)際情況,了解變化中的財(cái)政政策,根據(jù)稅收的情況,來(lái)滿足市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、科學(xué)技術(shù)的發(fā)展,促進(jìn)企業(yè)發(fā)展,并提供一定的支持。(作者單位:第九地質(zhì)礦產(chǎn)勘查開發(fā)院)
參考文獻(xiàn):
[1] 徐春榮,楊紅玉.稅務(wù)籌劃在企業(yè)理財(cái)中的運(yùn)用[J].財(cái)會(huì)通訊(理財(cái)版),2012(06).
[2] 王淑玲.稅收籌劃在企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的應(yīng)用[J].財(cái)會(huì)研究,2009.
關(guān)鍵詞 肝、腎囊腫 體層攝影術(shù) X線計(jì)算機(jī) 介入治療
材料和方法
2003年1月~2004年7月收治肝、腎囊腫5例,經(jīng)B超和C檢查診斷肝囊腫3例,腎囊腫2例,男1例,女4例,年齡36~65歲,平均50.5歲,病灶大小2~8cm。
治療技術(shù):術(shù)前常規(guī)準(zhǔn)備。采用GE ProspeedFⅡ雙層螺旋C導(dǎo)向,用自制定位柵做體表定位。使用日本產(chǎn)20G肝腎穿刺抽吸專用穿刺針,長(zhǎng)15~20cm。在C導(dǎo)向下,穿刺針進(jìn)入囊內(nèi)盡可能抽出囊液,然后注入適量造影劑觀察有無(wú)外漏,如無(wú)外漏再注入無(wú)水乙醇,劑量為不超過(guò)囊腔體積的25%,患者變換,保留10~20分鐘,抽出混合液。
為了治療更安全和更可靠,在后2例中改良了抽吸方法,即在穿刺針準(zhǔn)確進(jìn)入囊內(nèi)后,退出針芯,自穿刺針套管內(nèi)向囊內(nèi)送入專用硬膜外麻醉細(xì)硅膠管或塑料管,并在囊內(nèi)盤曲、留置,后退出穿刺針,進(jìn)行抽液及注射乙醇。
結(jié)果
5例患者均穿刺治療順利,治療后有輕微疼痛。隨訪1~12個(gè)月,4例患者囊腔完全消失,1例明顯縮小。此種硬化方法與外科手術(shù)相比,極大地減輕了患者的痛苦和費(fèi)用,療效肯定。改良后的方法,安全性和把握性更高。
討論
1983年,Sugiura等首次報(bào)道超聲引導(dǎo)下經(jīng)皮穿刺乙醇注射(PEI)治療原發(fā)性肝癌,取得了良好的效果[1]。1983年日本的直樹將經(jīng)皮穿刺注入無(wú)水乙醇滅活技術(shù)應(yīng)用于肝、腎囊腫的硬化治療[2],并取得了良好的效果,開創(chuàng)了肝、腎囊腫的又一新的治療途徑――介入治療。C作為一種良好的導(dǎo)向工具,可清楚地顯示穿刺針與囊腫的關(guān)系,以及囊腫抽吸硬化治療前后的情況,而被用于肝、腎囊腫的穿刺硬化治療。
乙醇(酒精)對(duì)肝腎囊腫治療機(jī)理及影響療效的因素:酒精作用于囊壁,使囊腫壁上皮細(xì)胞凝固、沉淀、脫水,破壞細(xì)胞并起收斂作用,使其失去分泌作用。這是酒精用于肝、腎囊腫介入固化(滅活)治療的機(jī)理。影響療效的技術(shù)因素主要有以下幾個(gè)方面:①術(shù)前準(zhǔn)備:術(shù)前充分的準(zhǔn)備工作是治療成功的前提。②選擇合適的進(jìn)針方式、路線及穿刺點(diǎn):進(jìn)針方式如仰臥位入路、俯臥位入路或側(cè)臥位入路。穿刺路線需避開重要的組織器官。穿刺點(diǎn)應(yīng)選擇在囊腫臟器實(shí)質(zhì)較多的一側(cè)壁上,如在包膜下囊腫的包膜側(cè)穿刺易發(fā)生酒精外漏,引起并發(fā)癥。③酒精注射量:酒精在囊內(nèi)彌散充分,則囊壁組織壞死越徹底,療效越好。一般以病灶的體積作為注射酒精的總量,劑量不超過(guò)囊腫體積的25%?;颊咦儞Q,保留10~20分鐘,然后抽出混合液。我們?cè)诰凭珒?nèi)混以少量高密度對(duì)比劑,常能使酒精彌散情況顯示更為清楚,有利于判斷手術(shù)效果。
改良式抽吸方法的臨床價(jià)值:在常規(guī)穿刺抽吸固化術(shù)的基礎(chǔ)上,經(jīng)穿刺針導(dǎo)入硬膜外麻醉用硅膠管或塑料管于囊腫內(nèi)盤曲、留置,并確定后,推出穿刺針。應(yīng)用這種方式抽吸囊液或酒精,可避免因囊腫塌陷或變換時(shí)穿刺針“脫靶”而造成手術(shù)失敗,甚或發(fā)生并發(fā)癥(如多量酒精滯留于囊腫內(nèi)),提高了手術(shù)的安全性和準(zhǔn)確性以及療效。
參考文獻(xiàn)
一、正確理解稅務(wù)籌劃
我國(guó)的各項(xiàng)管理制度正逐步完善,依法納稅是每個(gè)企業(yè)和公民的神圣職責(zé)和光榮義務(wù)。企業(yè)作為獨(dú)立經(jīng)濟(jì)利益主體,在自我發(fā)展過(guò)程中,都必然要努力減輕稅收負(fù)擔(dān),實(shí)施自身利益最大化。因此,在不違犯現(xiàn)行稅法及其他相關(guān)法律的情況下,對(duì)應(yīng)稅行為所作的合理安排,以降低納稅成本,提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力,實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化為目標(biāo)的稅務(wù)籌劃應(yīng)運(yùn)而生。
實(shí)施稅務(wù)籌劃不能理解為偷稅、逃稅,雖然偷稅、漏稅、抗稅、騙稅、欠稅和稅務(wù)籌劃都可以減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),但它們之間是有明顯區(qū)別的。偷稅、逃稅、抗稅、騙稅都是通過(guò)違法行為實(shí)現(xiàn)規(guī)避稅負(fù)的目的,注定了這種行為只能是一條“死胡同”。而進(jìn)行稅務(wù)籌劃是由專業(yè)的稅務(wù)專家,在現(xiàn)行稅法及其他相關(guān)法律許可的情況下,通過(guò)用好、用活、用足各項(xiàng)稅收政策及法律法規(guī),使企業(yè)的應(yīng)稅行為更加合理、更加科學(xué),從而實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù),實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化的目的。
二、稅收支出是企業(yè)成本支出的必然部分
我國(guó)加入WTO后,中外企業(yè)在一個(gè)更加開放、公平的環(huán)境下競(jìng)爭(zhēng),取勝的關(guān)鍵之一在于能否降低企業(yè)的成本支出,增加盈利。而作為財(cái)務(wù)成本很大一塊是稅收支出,如何通過(guò)稅務(wù)籌劃予以控制,對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)就顯得相當(dāng)關(guān)鍵。
目前企業(yè)存在一種錯(cuò)誤想法,認(rèn)為要控制成本,就是控制內(nèi)部成本,而對(duì)于企業(yè)的稅收,則視為無(wú)法避免的,不去加以控制。其實(shí)企業(yè)對(duì)內(nèi)部成本的控制已經(jīng)相當(dāng)嚴(yán)格、如果過(guò)分壓縮內(nèi)部成本則可能造成員工積極性受損等不良后果,影響企業(yè)的發(fā)展。因此,在控制內(nèi)部成本的同時(shí),應(yīng)力圖控制企業(yè)的外部成本,做到內(nèi)部、外部成本控制雙管齊下,共同壓縮。
從現(xiàn)代企業(yè)的財(cái)務(wù)機(jī)制上看,作為企業(yè)外部成本的稅收支出是能加以控制的。長(zhǎng)期以來(lái),我國(guó)一些企業(yè)在納稅上往往想走“關(guān)系稅”、“人情稅”之路,逃稅之風(fēng)盛行。而隨著稅收法制化的完善,市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)激烈程度、透明度的加強(qiáng)。這些企業(yè)到頭來(lái)往往是想少交的稅,一分也沒少交,該享受的稅收優(yōu)惠也沒享受到,想靠走關(guān)系達(dá)到節(jié)稅的目的是走不通了。由于上繳國(guó)家的稅收屬企業(yè)的成本支出,因此企業(yè)只有需要通過(guò)深入研究稅務(wù)籌劃予以控制,才能在競(jìng)爭(zhēng)中處于優(yōu)勢(shì)地位。
三、運(yùn)作稅務(wù)籌劃業(yè)務(wù)必須充分掌握國(guó)家的政策精神
掌握國(guó)家政策精神,是一項(xiàng)重要的稅務(wù)籌劃前期工作。在著手進(jìn)行稅務(wù)籌劃之前,首先應(yīng)學(xué)習(xí)和掌握國(guó)家有關(guān)的政策精神,熟悉所涉及的稅收規(guī)定的細(xì)節(jié)。
1、了解執(zhí)法機(jī)關(guān)對(duì)納稅活動(dòng)“合理與合法”的界定。法律條文的權(quán)威性不容置疑,稅法的執(zhí)法實(shí)踐也對(duì)納稅人的納稅有著切實(shí)的引導(dǎo)作用。全面了解稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)“合理和合法”納稅的法律解釋和執(zhí)法實(shí)踐,是一項(xiàng)重要的稅務(wù)籌劃前期工作。稅務(wù)籌劃要合理、合法地幫助企業(yè)節(jié)稅。就我國(guó)稅法執(zhí)法環(huán)境來(lái)看,目前尚無(wú)稅法總原則,各稅種之間在操作上、銜接上也有欠缺,因而稅務(wù)機(jī)關(guān)存在一定的“自由量裁權(quán)”,熟悉稅法的執(zhí)法環(huán)境非常重要。
2、熟悉稅法和征稅方法。稅務(wù)籌劃人員應(yīng)該對(duì)國(guó)家稅法和稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款的具體方法和程序有深刻的了解和研究,才能全方位的進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
四、稅務(wù)籌劃與企業(yè)財(cái)務(wù)管理
1、稅務(wù)籌劃與財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)相一致。從根本上講,稅務(wù)籌劃應(yīng)歸于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的范疇,它的目標(biāo)由企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)決定。稅務(wù)籌劃的一切選擇和安排都是圍繞著企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)來(lái)進(jìn)行。企業(yè)選擇稅務(wù)籌劃方案時(shí),不能一味追求稅收負(fù)擔(dān)的減少,稅負(fù)的減少并不一定會(huì)增加股東財(cái)富;也不能一味地降低納稅成本,如果那樣,有可能忽略因該籌劃方案的實(shí)施引發(fā)的其他費(fèi)用的增加或收入的減少。企業(yè)必須綜合考慮籌劃方案是否能給企業(yè)帶來(lái)絕對(duì)收益,給社會(huì)帶來(lái)利益。稅務(wù)籌劃受財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的約束,財(cái)務(wù)管理又受到稅務(wù)籌劃的影響。
2、稅務(wù)籌劃與財(cái)務(wù)管理的對(duì)象相一致。財(cái)務(wù)管理的對(duì)象是資金的循環(huán)與周轉(zhuǎn)。正如血液只有不斷地在人體里流動(dòng)才能保持身體的健康一樣,資金只有在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中,不斷循環(huán)周轉(zhuǎn),才能使企業(yè)健康地成長(zhǎng)。企業(yè)的應(yīng)納稅金也是現(xiàn)金流支出的一個(gè)必然部分,稅款流出企業(yè)的早晚對(duì)整個(gè)財(cái)務(wù)管理存在有利或不利的影響。稅務(wù)籌劃就是在稅法許可的范圍內(nèi)直接降低企業(yè)的應(yīng)納稅金,減少企業(yè)現(xiàn)金的流出。正是從這個(gè)意義上說(shuō),兩者的對(duì)象具有一致性。
3、稅務(wù)籌劃是財(cái)務(wù)計(jì)劃、決策的重要組成部分。稅務(wù)籌劃作為財(cái)務(wù)決策的重要組成部分,它要求上至董事長(zhǎng),下至一般的財(cái)務(wù)工作者都要樹立稅務(wù)籌劃的觀念;決策時(shí)不可忽視籌資、投資和分配過(guò)程中的納稅問(wèn)題;決策時(shí)需要提供納稅信息;稅務(wù)籌劃同樣離不開財(cái)務(wù)決策常用的方法和手段,如定量和定性分析等;還有,籌劃的結(jié)果同樣要用來(lái)指導(dǎo)人們的納稅行為。稅務(wù)籌劃是企業(yè)財(cái)務(wù)決策的重要組成部分,納稅因素影響財(cái)務(wù)決策,稅務(wù)籌劃是企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)決策不可缺少的一環(huán)。通過(guò)稅務(wù)籌劃可以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)決策的最終目標(biāo)。
4、稅務(wù)籌劃落到實(shí)處離不開財(cái)務(wù)控制。財(cái)務(wù)控制是通過(guò)一定的管理手段對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行指揮、組織、協(xié)調(diào),并對(duì)財(cái)務(wù)計(jì)劃實(shí)施監(jiān)控,以保證其落實(shí)。作為稅務(wù)籌劃來(lái)說(shuō),對(duì)于已作出的籌劃方案,在組織落實(shí)時(shí),也離不開切實(shí)可行的監(jiān)控。同時(shí)要建立一定的組織系統(tǒng)、考核系統(tǒng)、獎(jiǎng)勵(lì)系統(tǒng),以保證籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
5、稅務(wù)籌劃對(duì)財(cái)務(wù)管理內(nèi)容有重要影響。企業(yè)進(jìn)行合理的稅務(wù)籌劃,可以選擇更有利自己的融資結(jié)構(gòu)。投資者進(jìn)行新的投資時(shí),為取得節(jié)稅和投資凈收益最大化的目的,可以從投資地點(diǎn)、投資行業(yè)、投資方式等幾個(gè)方面進(jìn)行優(yōu)化選擇。加速營(yíng)運(yùn)資金周轉(zhuǎn)效率的同時(shí)又要考慮到運(yùn)轉(zhuǎn)周期,以保證納稅時(shí)有足夠的現(xiàn)金支能力。通過(guò)對(duì)利潤(rùn)分配和累積盈余的籌劃企業(yè)可以更好實(shí)現(xiàn)自己的財(cái)務(wù)目標(biāo)。稅務(wù)籌劃貫穿于財(cái)務(wù)管理的各個(gè)環(huán)節(jié),對(duì)財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容有重要影響。
五、稅務(wù)籌劃人員必須具備豐富的專業(yè)知識(shí)和良好的職業(yè)道德
【關(guān)鍵詞】稅收籌劃;稅收政策;項(xiàng)目投資管理
稅務(wù)籌劃是納稅人在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi),通過(guò)對(duì)投資、籌資、經(jīng)營(yíng)、理財(cái)?shù)然顒?dòng)進(jìn)行事先安排和籌劃,盡可能減少不必要的納稅支出。以謀求最大限度的納稅利益,實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后利潤(rùn)或現(xiàn)金流量最大化。本文從如何進(jìn)行稅務(wù)籌劃談一下自己對(duì)稅務(wù)籌劃的認(rèn)識(shí)。
一、如何進(jìn)行稅務(wù)籌劃
稅務(wù)籌劃是減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),增強(qiáng)企業(yè)稅后利潤(rùn)的一種戰(zhàn)略性籌劃活動(dòng),具體來(lái)說(shuō),我們從以下幾個(gè)方面進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
(一)全局性是稅務(wù)籌劃的顯著特征
隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,企業(yè)合并、分立、重組不斷擁現(xiàn),稅務(wù)籌劃的全局性顯得尤為重要,通過(guò)籌劃縮小稅基、適用較低稅率,合理歸屬企業(yè)所得的納稅年度,延緩納稅期限,實(shí)行稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁,進(jìn)而降低整個(gè)企業(yè)的稅負(fù)水平。一般可以考慮的操作方法有:
1.企業(yè)組建過(guò)程中的稅務(wù)籌劃
包括企業(yè)組建過(guò)程中公司制企業(yè)與合伙制企業(yè)的選擇,以及設(shè)立分公司與子公司的選擇。公司制企業(yè)既要交納企業(yè)所得稅又要交納個(gè)人所得稅,合伙制企業(yè)僅交納個(gè)人所得稅;如果設(shè)立公司享受稅收優(yōu)惠則設(shè)立子公司,如果經(jīng)常虧損有負(fù)債經(jīng)營(yíng)的好處則設(shè)立分公司。
2.企業(yè)投資過(guò)程中的稅務(wù)籌劃
投資涉及選擇投資地區(qū)、投資行業(yè)、投資類型。比如,在中、西部與東部投資會(huì)享受不同的稅收優(yōu)惠;選擇服務(wù)行業(yè)和生產(chǎn)行業(yè)會(huì)適用不同的稅種;而選擇了生產(chǎn)行業(yè),生產(chǎn)不同的產(chǎn)品又有不同的稅收規(guī)定。
3.企業(yè)籌資過(guò)程中的稅務(wù)籌劃
企業(yè)籌資無(wú)外乎有兩個(gè)途徑,一是自有資金,一是借入資金。自有資金和借入資金所產(chǎn)生利潤(rùn)應(yīng)承擔(dān)稅務(wù)額度是不同的。
4.股利分配過(guò)程中的稅務(wù)籌劃
企業(yè)經(jīng)營(yíng)已結(jié)束,本會(huì)計(jì)期間的凈利潤(rùn)已結(jié)出,現(xiàn)金流量數(shù)額已確定。面臨的工作就是是否進(jìn)行股利分配,怎樣行股利分配?如何為投資者節(jié)稅?采用何種方法分配股利才能為投資者謀得最大利益?這些都是在股利分配中需要考慮的稅務(wù)籌劃問(wèn)題。
(二)成本核算是企業(yè)管理目標(biāo)對(duì)稅務(wù)籌劃提出的要求
企業(yè)管理目標(biāo)是股東財(cái)富最大化,要實(shí)現(xiàn)股東財(cái)富最大化,必須降低成本、擴(kuò)大收入、提高市場(chǎng)占有率。稅務(wù)籌劃作為企業(yè)理財(cái)?shù)囊粋€(gè)重要組成部分,實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值和股東財(cái)富最大化是其根本目標(biāo)。要想實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值和股東財(cái)富最大化,必須降低稅務(wù)籌劃成本。
二、稅務(wù)籌劃實(shí)際案例分析
結(jié)合我公司稅務(wù)籌劃的實(shí)際工作情況,特以項(xiàng)目投資模式的稅務(wù)分析方案為例說(shuō)明如下:
A公司在建工程項(xiàng)目通行的投資模式為A公司投資建造,項(xiàng)目完工后劃轉(zhuǎn)給分公司或子公司生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)。A公司投資建造并完工的某項(xiàng)目進(jìn)行資產(chǎn)劃撥時(shí),實(shí)物投資導(dǎo)致了投資總額的增加,同時(shí)新稅法的實(shí)施與下發(fā)也可能造成公司加大稅負(fù)。諸多問(wèn)題在項(xiàng)目后期逐漸浮出水面,這一局面的出現(xiàn)源于項(xiàng)目初期沒有審時(shí)度勢(shì)地制定針對(duì)投資項(xiàng)目的整體稅收籌劃工作。
針對(duì)該項(xiàng)目中暴露出的問(wèn)題,借此引發(fā)了對(duì)A公司現(xiàn)行投資項(xiàng)目的運(yùn)行模式的探討,也上升了問(wèn)題切入研究的范圍和深度。我們財(cái)務(wù)人員及時(shí)地認(rèn)真分析了現(xiàn)有公司內(nèi)部項(xiàng)目的整體情況,以項(xiàng)目投資建造至生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)作為全生命周期進(jìn)行了詳盡的稅務(wù)分析,在充分考慮稅負(fù)和可操性等幾方面因素后,最終得出了結(jié)論:A公司的工程項(xiàng)目由子公司建造,A公司負(fù)責(zé)撥付投資資本金,這是目前最適合A公司的投資模式。具體的稅收籌劃內(nèi)容如下:
(一)列舉了投資項(xiàng)目全部過(guò)程中可能涉及的稅收政策法規(guī)。
A公司的投資環(huán)節(jié)中所涉及的稅負(fù)并不復(fù)雜,相對(duì)比較單一。主要體現(xiàn)在實(shí)物交割環(huán)節(jié)的增值稅與契稅、投資建筑途中的因購(gòu)進(jìn)材料和設(shè)備而產(chǎn)生的增值稅、進(jìn)口設(shè)備的關(guān)稅與增值稅、項(xiàng)目前期科技研究費(fèi)而產(chǎn)生的所得稅加計(jì)扣除等。其中包括增值稅、所得稅、營(yíng)業(yè)稅等多個(gè)稅種的相關(guān)規(guī)定。
(二)現(xiàn)行稅法『中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第四條規(guī)定,實(shí)物投資視同于銷售,投資環(huán)節(jié)需繳納增值稅銷項(xiàng)稅。
(三)根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于全資子公司承受母公司資產(chǎn)有關(guān)契稅政策的通知》(國(guó)稅函(2008)514號(hào)),土地、房屋等產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移、劃撥需繳納契稅。
(四)新《公司法》第27條規(guī)定,注冊(cè)資本中實(shí)物投資不得高于70%,現(xiàn)金比例不得少于30%。
(五)分別分析了兩種不同投資模式的稅務(wù)方案并做出分析。
A公司直接投資建造和子公司投資建造從表面上來(lái)看,只是建造主體的差異,從稅務(wù)實(shí)質(zhì)上來(lái)分析,兩種方案因此會(huì)承擔(dān)完全不同的稅務(wù)負(fù)擔(dān)和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn),深層次來(lái)講,由此給公司的總體經(jīng)濟(jì)效益帶來(lái)的影響,以及對(duì)公司未來(lái)長(zhǎng)遠(yuǎn)戰(zhàn)略安排產(chǎn)生的指導(dǎo)性建議都是意義深遠(yuǎn)的。同時(shí)也給我公司將來(lái)投資項(xiàng)目采取何種模式提示了新的思路和想法。
兩種具體的投資模式為:
1.A公司直接投資建造并組建項(xiàng)目組,項(xiàng)目組負(fù)責(zé)所有投資期間的項(xiàng)目管理工作,項(xiàng)目完工后A公司將資產(chǎn)投入承接運(yùn)營(yíng)的子公司,由子公司經(jīng)營(yíng),經(jīng)營(yíng)期間的成本收益在子公司核算;
2.A公司投資并組建項(xiàng)目組,子公司實(shí)施建造,工程項(xiàng)目管理納入A公司的項(xiàng)目管理體系。項(xiàng)目的立項(xiàng)與報(bào)批均以子公司名義進(jìn)行申報(bào),子公司的主體身份貫穿于整個(gè)項(xiàng)目的生命周期,時(shí)間上為項(xiàng)目的建造全過(guò)程,并延續(xù)至項(xiàng)目完工投入后的生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)階段;
兩種方案的利弊比較分析如下:
1.由于A公司承建項(xiàng)目竣工后不能直接投入運(yùn)營(yíng),這個(gè)缺陷產(chǎn)生了劃撥環(huán)節(jié)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和稅收成本;由子公司承建項(xiàng)目竣工后直接投入運(yùn)營(yíng),缺少了劃撥的環(huán)節(jié),也就降低了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和稅收成本;
2.劃撥環(huán)節(jié)需要履行相關(guān)的法律程序,書立相關(guān)的法律書據(jù),同時(shí)增加了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和稅收成本;
3.相關(guān)法律書據(jù),在資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)后對(duì)享受優(yōu)惠政策,增加了識(shí)別的復(fù)雜性,增長(zhǎng)了主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的不確定因素;
4.對(duì)新建項(xiàng)目A公司完善內(nèi)部核算體系,加強(qiáng)內(nèi)部控制機(jī)制等是減少兩種投資模式差異產(chǎn)生不良影響的有效措施。
5.A公司對(duì)新建項(xiàng)目劃撥過(guò)程中每項(xiàng)涉稅事項(xiàng),可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出審批申請(qǐng),這是減少稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和稅收成本最有效的方法。
綜上所述,以子公司作為投資建造主體,存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和稅收成本有可能更低。以上案例只是我們從日常的實(shí)際工作中篩選的一個(gè)特殊案例,案例的稅務(wù)分析只能解決實(shí)際問(wèn)題,這絕不是稅務(wù)籌劃的最終目的。我們?cè)谡J(rèn)真分析研究本案例的基礎(chǔ)上,拓寬思維,舉一反三,加深問(wèn)題分析的角度與層次,我們延伸了策劃領(lǐng)域的縱深度,并總結(jié)出公司投資的稅務(wù)策劃思路如下:投資籌劃策略稅負(fù)的輕重,對(duì)投資決策起著決定性的作用。納稅人(投資者)在為進(jìn)行新的投資進(jìn)行稅收籌劃時(shí),基于投資凈收益最大化的目的,應(yīng)從投資行業(yè)、投資方式、企業(yè)的組織形式等方面進(jìn)行優(yōu)化選擇。
1.投資行業(yè)的選擇。
投資者在進(jìn)行投資時(shí),不應(yīng)忽視投資國(guó)的有關(guān)行業(yè)性稅收優(yōu)惠及不同行業(yè)的稅制差別。世界各國(guó)都普遍實(shí)行行業(yè)性稅收傾斜政策,只是處于不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的國(guó)家,其稅收優(yōu)惠的行業(yè)有所差別。
2.投資方式的選擇。
投資可分為直接投資和間接投資。直接投資一般指對(duì)經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)的投資。間接投資是指對(duì)股票或債券等金融資產(chǎn)的投資。一般來(lái)講,進(jìn)行直接投資應(yīng)考慮的稅制因素比間接投資要多。由于直接投資者通常對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行直接的管理和控制,這就涉及企業(yè)所面臨的各種流轉(zhuǎn)稅、收益稅、財(cái)產(chǎn)稅和行為稅等。而間接投資一般僅涉及所收取股息或利息的所得稅及股票、債券資本增益而產(chǎn)生的資本利得稅等。投資者需要依照稅法的有關(guān)具體規(guī)定,結(jié)合自身狀況進(jìn)行綜合決策。
3.企業(yè)組織形式的選擇。
企業(yè)包括公司和合伙企業(yè)(包括個(gè)體經(jīng)營(yíng)企業(yè))。公司又分為有限責(zé)任公司和股份有限公司。一些大型集團(tuán)公司,尤其是跨國(guó)公司,其內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)極其復(fù)雜。公司內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)不同,其總體稅負(fù)水平也會(huì)產(chǎn)生差異。這主要是因?yàn)樽庸九c分公司的稅收待遇不—致。從稅法角度看,子公司是獨(dú)立納稅人。而分公司作為母公司的分支機(jī)構(gòu),不具備獨(dú)立納稅人資格。實(shí)際上,設(shè)立子公司與設(shè)立分公司的節(jié)稅利益孰高孰低并不是絕對(duì)的,它受到國(guó)家稅制、納稅人經(jīng)營(yíng)狀況及企業(yè)內(nèi)部利潤(rùn)分配政策等多重因素的,這是投資者在進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)選擇時(shí)必須加以考慮的。
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關(guān)鍵詞:增值稅 稅收籌劃 應(yīng)用
一、引言
稅務(wù)籌劃(Tax planning或tax saving),又稱節(jié)稅,是指納稅行為發(fā)生之前,在不違反法律、法規(guī)的前提下,通過(guò)對(duì)納稅主體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或投資行為等涉稅事項(xiàng)做出事先安排,以達(dá)到少繳稅和遞延繳納目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)(計(jì)金標(biāo),2004)??梢姸悇?wù)籌劃是在對(duì)政府制定的稅法進(jìn)行精細(xì)比較后的納稅優(yōu)化選擇,是一種符合政府政策導(dǎo)向的經(jīng)濟(jì)行為。稅務(wù)籌劃在發(fā)達(dá)國(guó)家十分普通,已成為企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)方針的重要組成部分。但在我國(guó)稅務(wù)籌劃的現(xiàn)狀卻不容樂觀,納稅人管理水平較低,稅務(wù)籌劃雖有潛在市場(chǎng),但專業(yè)人才尚很缺乏。因此,對(duì)稅務(wù)籌劃進(jìn)行研究并加以應(yīng)用,對(duì)降低成本、提高收益、實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)具有十分重要的意義。據(jù)統(tǒng)計(jì),我國(guó)的稅收總收入中增值稅收入占很重要的比重,增值稅不僅是企業(yè)稅收支出中的重要部分,而且是國(guó)家財(cái)政收入的重要來(lái)源。進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃是企業(yè)的一項(xiàng)基本權(quán)利,并且對(duì)國(guó)家和企業(yè)而言是雙贏的?,F(xiàn)代企業(yè)一般有四大權(quán)利,即生存權(quán)、發(fā)展權(quán)、自和自保權(quán)。其中自保權(quán)就包含了企業(yè)對(duì)自己經(jīng)濟(jì)利益的保護(hù)。稅收的本質(zhì)是國(guó)家為了實(shí)現(xiàn)其職能,憑政治權(quán)力按預(yù)定標(biāo)準(zhǔn)無(wú)償參與國(guó)民收入分配的一種手段,其基本特點(diǎn)之一就是無(wú)償性。稅收的無(wú)償性決定了稅收是企業(yè)財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的單方面轉(zhuǎn)移,稅款一旦交出去就不會(huì)再回來(lái),對(duì)企業(yè)來(lái)講,增值稅稅款的支付是企業(yè)現(xiàn)金的凈流出,而且沒有與之相配比的收入項(xiàng)目。因此,減少增值稅稅款支付等于直接增加企業(yè)的凈收益,對(duì)企業(yè)而言,積極地進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃,減少增值稅稅款支出是合理的,是企業(yè)最正當(dāng)?shù)臋?quán)利之一。本文著重對(duì)一般企業(yè)增值稅的稅務(wù)籌劃進(jìn)行研究探討。
二、增值稅稅務(wù)籌劃的理論依據(jù)
(一)稅務(wù)效應(yīng)理論及對(duì)企業(yè)增值稅課征的效應(yīng)分析 經(jīng)濟(jì)學(xué)理論中的收入效應(yīng)是用來(lái)說(shuō)明貨幣收入一定的條件下,商品價(jià)格上升與實(shí)際收入變化之間的關(guān)系,即被迫購(gòu)買價(jià)格已經(jīng)上漲的商品等于減少實(shí)際收入,從而減少幾乎所有的商品的購(gòu)買量。收入效應(yīng)的大小由企業(yè)的總收入與其繳納的稅金的比例,即平均稅率所決定。平均稅率越高,稅收負(fù)擔(dān)越重,對(duì)企業(yè)的收入效應(yīng)越大。經(jīng)濟(jì)學(xué)理論中的替代效應(yīng)是用來(lái)說(shuō)明商品相對(duì)價(jià)格變化及其所造成的與私人支出模式變化之間的關(guān)系,即一種商品價(jià)格上升而其他商品價(jià)格不變的情況下,用其他商品來(lái)替代價(jià)格上升了的商品。替代效應(yīng)的大小是由邊際稅率或邊際稅負(fù)所決定的。邊際稅率越高,稅收的替代效應(yīng)越大,反之越小。收入效應(yīng)和替代效應(yīng)是國(guó)家開征增值稅對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的兩大基本效應(yīng)。收入效應(yīng)反映了征納雙方在國(guó)民收入分配中的關(guān)系,也反映出增值稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的激勵(lì)作用。替代效應(yīng)則表明,當(dāng)增值稅課征超過(guò)一定限度時(shí)企業(yè)就會(huì)逃避稅收,會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生抑制作用。著名的拉弗曲線揭示了稅收負(fù)擔(dān)程度的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)和財(cái)政效應(yīng)。一定限度的稅負(fù)既能保證稅收收入,又對(duì)企業(yè)產(chǎn)生收入效應(yīng),激勵(lì)企業(yè)工作努力,當(dāng)稅負(fù)超過(guò)一定限度時(shí),不僅不能產(chǎn)生最佳稅收收入,反而產(chǎn)生較大的替代效應(yīng),刺激企業(yè)逃避稅收。所以,政府課征增值稅必須兼顧財(cái)政收入和企業(yè)的負(fù)擔(dān)能力或負(fù)擔(dān)心理,既保證稅收收入的極大實(shí)現(xiàn),又維護(hù)企業(yè)的合法權(quán)益,促進(jìn)企業(yè)工作努力,盡量淡化增值稅替代效應(yīng)的負(fù)面影響。
(二)稅收調(diào)控理論及對(duì)企業(yè)增值稅課征的激勵(lì)和制約增值稅調(diào)控經(jīng)濟(jì)的職能及作用方式概括起來(lái)包括:第一,增值稅的自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制。增值稅的自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制也稱為“內(nèi)在穩(wěn)定器”,是指政府增值稅的課征規(guī)模隨經(jīng)濟(jì)的景氣狀況而自動(dòng)進(jìn)行增減調(diào)整,從而熨平經(jīng)濟(jì)波動(dòng)的一種宏觀調(diào)控機(jī)制。如在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期,企業(yè)交易行為減少,即使不改變稅率,國(guó)家課征的稅額也會(huì)自動(dòng)下降,從而增加社會(huì)總需求,起到反經(jīng)濟(jì)衰退的作用;相反,在經(jīng)濟(jì)高漲時(shí),隨著交易行為的增加,國(guó)家稅收相應(yīng)自動(dòng)增加,從而抑制社會(huì)總需求,減緩經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)度擴(kuò)張。第二,相機(jī)抉擇的增值稅稅收政策。相機(jī)抉擇的增值稅稅收政策是指政府根據(jù)經(jīng)濟(jì)景氣狀況,有選擇地交替采用減稅或增稅的措施,以熨平經(jīng)濟(jì)周期波動(dòng)的調(diào)控政策。包括擴(kuò)張型增值稅稅收政策和緊縮型增值稅稅收政策。如在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期實(shí)行減稅政策,可以相對(duì)增加企業(yè)的可支配收入,刺激消費(fèi)需求增加,推動(dòng)生產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大,刺激經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇,促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)恢復(fù)到充分就業(yè)水平;在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)期,通過(guò)增稅的措施,相應(yīng)減少企業(yè)的可支配收入,抑制消費(fèi)和投資需求,防止經(jīng)濟(jì)過(guò)熱。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,增值稅調(diào)控經(jīng)濟(jì)的方式一般只考慮四個(gè)基本問(wèn)題,即增值稅政策的制定、增值稅政策與實(shí)施結(jié)果之間的關(guān)系、企業(yè)的行為反應(yīng)、適時(shí)調(diào)整增值稅稅收政策。增值稅稅收政策的制定和實(shí)施并不是深入企業(yè)的內(nèi)部過(guò)問(wèn)企業(yè)內(nèi)部的具體經(jīng)濟(jì)情況和特性,而是針對(duì)企業(yè)的整體狀況和國(guó)家的政策目標(biāo)來(lái)制定和組織實(shí)施稅收政策,對(duì)所有的企業(yè)產(chǎn)生同樣的效力。
(三)稅收效應(yīng)理論及稅收調(diào)控理論對(duì)納稅行為的影響依據(jù)稅收效應(yīng)理論和稅收調(diào)控理論及其對(duì)企業(yè)的影響分析可以得出以下結(jié)論:(1)政府課征增值稅應(yīng)兼顧財(cái)政需要和企業(yè)的利益,進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃是企業(yè)合法權(quán)益的體現(xiàn)。增值稅的收入效應(yīng)和替代效應(yīng)表明,政府課征增值稅應(yīng)有一個(gè)合理的限度。只有兼顧財(cái)政需要和企業(yè)的利益,稅收制度的法律地位和法律權(quán)威才能真正確立,稅收才能取得財(cái)政、經(jīng)濟(jì)的最佳效應(yīng),這是依法治稅的前提。國(guó)家通過(guò)合理、完善的稅收制度依法治稅,既保證國(guó)家的稅收權(quán)益,也維護(hù)企業(yè)依法繳稅后的合法權(quán)益。(2)增值稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)控與影響來(lái)自于企業(yè)對(duì)課稅的回應(yīng),企業(yè)進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃是企業(yè)對(duì)稅收的正向回應(yīng)。稅收調(diào)控理論表明,只要增值稅課征存在,就必然對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生一定的影響,這種影響來(lái)自于企業(yè)對(duì)征稅的回應(yīng),包括正向回應(yīng)和負(fù)向回應(yīng)。政府利用增值稅調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì),實(shí)質(zhì)上是通過(guò)稅收利益的差別來(lái)引導(dǎo)企業(yè)的行為使之產(chǎn)生正向的影響,實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)目標(biāo),因而政府不僅注重如何制定稅收政策,而且更要關(guān)注企業(yè)對(duì)該政策的回應(yīng)。就企業(yè)而言,既然納稅環(huán)境存在利益差別,不從中做出籌劃或抉擇顯然是不明智的;就國(guó)家而言,運(yùn)用稅收調(diào)控經(jīng)濟(jì)旨在通過(guò)企業(yè)對(duì)稅收利益的追逐來(lái)實(shí)現(xiàn)調(diào)控目標(biāo),而追逐稅收利益的途徑有逃稅、避稅和稅務(wù)籌劃,其中逃稅和避稅的主要后果是導(dǎo)致國(guó)家的稅收流失,是政府所反對(duì)的。稅務(wù)籌劃則對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生直接影響,這種影響是好是壞取決于稅收制度是否合理。稅制合理稅務(wù)籌劃就會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生正面影響,稅制不合理稅務(wù)籌劃則對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生負(fù)面影響。稅務(wù)籌劃不僅對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)是必要的,對(duì)政府實(shí)現(xiàn)稅收宏觀調(diào)控的目標(biāo)來(lái)說(shuō)同樣也是必要的;稅務(wù)籌劃本身與稅收政策的導(dǎo)向是一致的,它有利于稅收政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。(3)增值稅政策調(diào)控的范圍和手段劃定了企業(yè)稅務(wù)籌劃的范圍和途徑。稅收上的利益差別使企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅負(fù)具有彈性。從縱向上看,不同經(jīng)濟(jì)時(shí)期政府選擇實(shí)施擴(kuò)張性或緊縮性增值稅稅收政策,使不同時(shí)期的稅收負(fù)擔(dān)具有彈性;從橫向上看,政府在地區(qū)之間、產(chǎn)業(yè)之間、產(chǎn)品之間乃至行為之間,實(shí)施不同的增值稅稅收政策也使稅收負(fù)擔(dān)具有彈性。由于稅收調(diào)控是通過(guò)彈性稅負(fù)來(lái)引導(dǎo)企業(yè)行為的,因此在稅收負(fù)擔(dān)有差異或有彈性的情況下,增值稅稅務(wù)籌劃是可行。這也表明,根據(jù)現(xiàn)有的增值稅稅收政策找出彈性稅負(fù)才是企業(yè)進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃的根本途徑。(4)增值稅調(diào)控經(jīng)濟(jì)的方式?jīng)Q定了企業(yè)進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃是其獲得合法稅收利益的唯一途徑。增值稅通過(guò)外在稅收環(huán)境刺激或制約企業(yè)的行為選擇使企業(yè)適應(yīng)稅收的變化,形成對(duì)所有的企業(yè)一視同仁的激勵(lì)和制約機(jī)制。這表明稅收調(diào)控并不是針對(duì)某一具體的企業(yè),不同企業(yè)所面臨的是同樣的增值稅稅收環(huán)境。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中,企業(yè)要想獲得合法的稅收利益,只有通過(guò)稅務(wù)籌劃才能實(shí)現(xiàn),而期望獲得國(guó)家的個(gè)別優(yōu)惠是不可能的。同時(shí),國(guó)家稅收政策也將根據(jù)其調(diào)控目標(biāo)與政策實(shí)施結(jié)果的狀況做出新的調(diào)整,這就要求企業(yè)的稅務(wù)籌劃活動(dòng)應(yīng)及時(shí)隨著稅收政策變化做出相應(yīng)的調(diào)整。
三、增值稅稅務(wù)籌劃的途徑分析
(一)企業(yè)設(shè)立時(shí)增值稅稅務(wù)籌劃 (1)利用增值稅納稅人身份選擇進(jìn)行稅務(wù)籌劃。增值稅對(duì)一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇,為小規(guī)模納稅人與一般納稅人進(jìn)行稅務(wù)籌劃提供了可能性。 人們通常認(rèn)為,小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人,但實(shí)際并非盡然。那么哪種納稅人身份對(duì)企業(yè)有利,企業(yè)應(yīng)如何選擇呢?按照增值稅的計(jì)稅原理,一般納稅人應(yīng)繳納的增值稅是以增值額作為計(jì)稅基礎(chǔ),而小規(guī)模納稅人應(yīng)繳納的增值稅是以不含稅的銷售額作為計(jì)稅基礎(chǔ),一般來(lái)說(shuō)增值率高的企業(yè),一般納稅人稅負(fù)較重,適宜選擇作為小規(guī)模納稅人;反之,則選擇作為一般納稅人稅負(fù)較輕。因此,企業(yè)可以采取增值率判別法等方法加以選擇。 根據(jù)稅法一般納稅人應(yīng)繳納的增值稅稅額=不含稅銷售額×增值率×增值稅稅率;小規(guī)模納稅人應(yīng)繳納的增值稅稅額=不含稅銷售額×征收率。二者稅負(fù)相等時(shí)的增值率就是無(wú)差別平衡點(diǎn)的增值率,即不含稅銷售額×增值率×增值稅稅率=不含稅銷售額×征收率,無(wú)差別平衡點(diǎn)的增值率=征收率/增值稅稅率。經(jīng)計(jì)算,在不同增值稅稅率和征收率下無(wú)差別平衡點(diǎn)的增值率如(表1)所示。這說(shuō)明當(dāng)某企業(yè)增值率等于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率時(shí),兩種納稅人稅負(fù)相等;增值率高于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率時(shí),小規(guī)模納稅人稅負(fù)較輕,適宜選擇作為小規(guī)模納稅人;增值率低于無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率時(shí),一般納稅人稅負(fù)較輕,適宜選擇作為一般納稅人。舉例說(shuō)明:某批發(fā)企業(yè),年應(yīng)納增值稅銷售額100萬(wàn)元,可抵扣購(gòu)進(jìn)金額60萬(wàn)元,會(huì)計(jì)核算制度也比較健全,符合作為一般納稅人的條件,適用17%增值稅率,企業(yè)應(yīng)納增值稅額為6.8萬(wàn)元(100×17%-60×17%)。由無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率可知,企業(yè)增值率=(100-60)/100=40%>無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17.65%,企業(yè)選擇小規(guī)模納稅人身份稅負(fù)較輕。因此,可將該企業(yè)分設(shè)兩個(gè)批發(fā)企業(yè),各自作為獨(dú)立核算單位,一分為二后的兩個(gè)單位年應(yīng)稅銷售額分別為60萬(wàn)元和40萬(wàn)元,就符合小規(guī)模納稅人的條件,可適用3%征收率。在這種情況下只要分別繳增值稅1.8萬(wàn)元(60×3%)和1.2 萬(wàn)元(40×3%)。顯然劃小核算單位后,作為小規(guī)模納稅人可較一般納稅人減輕稅負(fù)3.8(6.8-3)萬(wàn)元。 此外,企業(yè)還可以采取無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法、含稅銷售額與含稅購(gòu)貨額比較法等方法加以分析選擇。這樣企業(yè)在設(shè)立時(shí)納稅人便可通過(guò)稅務(wù)籌劃,根據(jù)所經(jīng)營(yíng)貨物的總體增值率水平等因素,選擇不同的納稅人身份,以減輕企業(yè)稅負(fù)。(2)利用企業(yè)組織形式選擇進(jìn)行稅務(wù)籌劃。 對(duì)于企業(yè)內(nèi)部不同的組織形式,稅法規(guī)定了不同的稅收政策。企業(yè)可通過(guò)選擇合適的組織形式進(jìn)行稅務(wù)籌劃。第一,分設(shè)企業(yè),變不能抵扣稅款為可以抵扣稅款。如某生產(chǎn)企業(yè),其生產(chǎn)原料主要為廢舊鋼鐵,而廢舊鋼鐵主要從本地的個(gè)體撿破爛處收購(gòu)。企業(yè)從個(gè)人處收購(gòu)的廢鋼鐵無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,給企業(yè)加重了負(fù)擔(dān)。該鋼鐵企業(yè)決定專門成立一個(gè)廢舊物資回收公司,獨(dú)立法人獨(dú)立核算。通過(guò)機(jī)構(gòu)處理,鋼鐵企業(yè)購(gòu)進(jìn)的所有廢鋼鐵都可以正常的手續(xù)足額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,減輕了鋼鐵企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),而廢舊物資經(jīng)營(yíng)單位雖然名義稅負(fù)很高,但依據(jù)現(xiàn)行財(cái)稅政策,廢舊物資經(jīng)營(yíng)單位可享受增值稅先征后返的稅收優(yōu)惠政策,因而其實(shí)際稅負(fù)也并不高。第二,分設(shè)企業(yè),變?nèi)繎?yīng)納增值稅為部分應(yīng)納增值稅。如某生產(chǎn)企業(yè),銷售時(shí)一般由本企業(yè)提供運(yùn)輸工具,銷售價(jià)格中包含較大比重的運(yùn)輸因素。按混合銷售業(yè)務(wù)處理要求,運(yùn)費(fèi)也要計(jì)算銷項(xiàng)稅額。如果企業(yè)將運(yùn)輸勞務(wù)獨(dú)立出來(lái),注冊(cè)成立專門的運(yùn)輸企業(yè),則運(yùn)輸企業(yè)仍然承擔(dān)原生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品銷售的運(yùn)輸任務(wù),則它便成為非增值稅納稅人,按3%計(jì)較營(yíng)業(yè)稅,使稅負(fù)降低。第三,聯(lián)營(yíng)企業(yè),由本應(yīng)納增值稅變?yōu)榉窃鲋刀惣{稅人。如某公司擬進(jìn)口一批優(yōu)質(zhì)手機(jī),若自己經(jīng)銷,則繳納增值稅。若與電信局下屬的“三產(chǎn)”企業(yè)聯(lián)營(yíng)成立專門的通信網(wǎng)絡(luò),電器公司以進(jìn)口該批手機(jī)作為投資,“三產(chǎn)”企業(yè)以通訊網(wǎng)絡(luò)作為投資,聯(lián)營(yíng)企業(yè)銷售該批手機(jī)并提供網(wǎng)絡(luò)服務(wù)。則聯(lián)營(yíng)企業(yè)為非增值稅納稅人,按營(yíng)業(yè)稅稅率繳納營(yíng)業(yè)稅,從而降低了稅負(fù)。
(二)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的增值稅稅務(wù)籌劃(1)進(jìn)貨渠道的籌劃。增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)的貨物不能進(jìn)行抵扣,或只能抵扣3%,為了彌補(bǔ)因不能取得專用發(fā)票而產(chǎn)生的損失,必然要求小規(guī)模納稅人在價(jià)格上給予一定程度的優(yōu)惠。究竟多大的折讓幅度才能彌補(bǔ)損失呢?這里就存在一個(gè)價(jià)格折讓臨界點(diǎn)。其計(jì)算公式如下:設(shè)從一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物金額(含稅)為A,從小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)貨物金額(含稅)為B。從一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物的利潤(rùn)為:凈利潤(rùn)額=銷售額-購(gòu)進(jìn)貨物成本-城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加-所得稅={銷售額-A÷(1+增值稅稅率)-[銷售額×增值稅稅率-A÷(1+增值稅稅率)×增值稅稅率]×(城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率)}×(1-所得稅稅率)。從小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物的利潤(rùn)為:凈利潤(rùn)額=銷售額-購(gòu)進(jìn)貨物成本-城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加-所得稅={銷售額-B÷(1+征收率)-[銷售額×增值稅稅率-B÷(1+征收率)×征收率]×(城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率)}×(1-所得稅稅率)。當(dāng)兩式相等時(shí),則A÷(1+增值稅稅率)-A÷(1+增值稅稅率)×增值稅稅率×(城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率)= B÷(1+征收率)-B÷(1+征收率)×征收率×(城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率)。當(dāng)城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%,教育費(fèi)附加征收率為3%,增值稅稅率=17%,征收率=3%時(shí),B=(1+3%)(1-17%×10%)/[(1+17%)×(1-3%×10%)]×A=A×86.8%。也就是說(shuō),當(dāng)小規(guī)模納稅人的價(jià)格為一般納稅人的86.8%時(shí),即價(jià)格折讓幅度為86.8%時(shí),無(wú)論是從一般納稅人處還是從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)貨物取得的收益相等。同樣原理可得出增值稅稅率為13%,由稅務(wù)所代開的發(fā)票上注明的征收率為3%及取得普通發(fā)票時(shí)的價(jià)格折讓臨界點(diǎn)見(表2)。企業(yè)采購(gòu)貨物時(shí),可根據(jù)以上價(jià)格臨界點(diǎn)值,正確計(jì)算出臨界點(diǎn)時(shí)的價(jià)格,從中選擇采購(gòu)方,從而取得較大的稅后收益。(2)銷售方式的稅務(wù)籌劃。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》規(guī)定,納稅人采取折扣方式銷售貨物,如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的,可按折扣后的銷售額征收增值稅;如果將折扣額另開發(fā)票,不論其在財(cái)務(wù)上如何處理,均不得從銷售額中減除折扣額。采取實(shí)物折扣的銷售方式,其實(shí)質(zhì)是將貨物無(wú)償贈(zèng)送他人的行為。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,將貨物無(wú)償贈(zèng)送他人,無(wú)論贈(zèng)送的貨物是自己生產(chǎn)的還是委托他人加工的或購(gòu)進(jìn)的,均應(yīng)視同銷售貨物計(jì)算繳納增值稅。第一,聯(lián)合定價(jià)銷售。聯(lián)合定價(jià)銷售是指將所繳納稅種或者適用稅率不同的兩種或兩種以上的商品,通過(guò)一定的定價(jià)方式結(jié)合起來(lái),使其適用稅負(fù)較輕的稅種和稅率的銷售方式。舉例說(shuō)明:某商店開展促銷活動(dòng),促銷期間購(gòu)買該店售價(jià)2340元的A商品(成本1600元)一件,可獲贈(zèng)價(jià)值400元的B商品(成本300元)一件,購(gòu)買價(jià)值60元的C產(chǎn)品(成本40元)一件,可再獲贈(zèng)C產(chǎn)品一件。整個(gè)活動(dòng)期間共銷售A商品400件,C商品3000件(不含贈(zèng)品)。根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定,作為贈(zèng)品的400件B商品和3000件C商品應(yīng)視同銷售交納增值稅,商店多交的增值稅銷項(xiàng)稅額為:(160000+180000)÷1.17×17%=49401.71元。若采用聯(lián)合定價(jià)方式,本例中將A、B商品的價(jià)格都下調(diào)14.6%,使得A商品的價(jià)格為1998元,B商品的價(jià)格為342元,總價(jià)仍然為2340元,將兩種商品統(tǒng)一銷售,則可以少交B商品對(duì)應(yīng)的增值稅。第二,改買一贈(zèng)一方式為商業(yè)折扣方式。聯(lián)合定價(jià)方式并不能在所有情況下都適用,如上例C商品的銷售,如果按統(tǒng)一定價(jià)的方式,將C產(chǎn)品的售價(jià)下降50%,即30元每件,而商品的成本是40元每件,在稅務(wù)機(jī)關(guān)稽核時(shí)有可能被作為價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由的情形要求補(bǔ)交各項(xiàng)稅費(fèi),這樣反而得不償失。因此可以將C產(chǎn)品的銷售由買一贈(zèng)一方式改為商業(yè)折扣方式,按兩件的銷售數(shù)量和金額開具發(fā)票,然后在同一張發(fā)票上的另一行用紅字開具折扣1件的折扣金額。這樣處理后按照稅法的相關(guān)規(guī)定,折扣的部分在計(jì)稅時(shí)就可以從銷售額中扣減,不需計(jì)算增值稅,節(jié)約了納稅支出。但采用商業(yè)折扣銷售方式,企業(yè)應(yīng)注意一定要將折扣額和銷售額開在同一張發(fā)票上,如果折扣額和銷售額沒有開在同一張發(fā)票上,折扣額不得從銷售額中扣減。(3)結(jié)算方式的稅務(wù)籌劃。第一,委托代銷方式的選擇。委托代銷包含兩種方式,第一種是收取手續(xù)費(fèi)方式,即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi),這對(duì)受托方來(lái)說(shuō)是一種勞務(wù)收入。第二種是視同買斷方式,即由委托方和受托方簽訂協(xié)議,委托方按協(xié)議價(jià)收取所代銷的貨款,實(shí)際售價(jià)可由雙方在協(xié)議中明確規(guī)定,也可由受托方自定,實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有。委托方可以選擇一般納稅人或者是小規(guī)模納稅人為代銷方,在選定了代銷方后還可以繼續(xù)選擇是選用收取手續(xù)費(fèi)方式還是視同買斷方式進(jìn)行代銷,這樣委托方總共有四種可供選擇的方案。假設(shè)甲企業(yè)委托乙企業(yè)代銷一批商品,若采用收取手續(xù)費(fèi)方式,規(guī)定乙企業(yè)銷售時(shí)單件售價(jià)為A,手續(xù)費(fèi)為B。若選用視同買斷方式,規(guī)定甲企業(yè)以A-B的價(jià)格收取貨款,乙企業(yè)銷售時(shí)單件售價(jià)為A。則四種方案下,甲企業(yè)應(yīng)納增值稅銷項(xiàng)稅額和兩企業(yè)合計(jì)應(yīng)納的稅額如(表3)(為了便于分析,不考慮甲企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額)。由(表3)可知,甲企業(yè)在選擇一般納稅人作為代銷人時(shí),采用視同買斷方式可以少繳稅。企業(yè)在選擇小規(guī)模納稅人作為代銷人時(shí),也是選擇視同買斷方式比較劃算。但是選用視同買斷方式,雖然對(duì)于甲企業(yè)來(lái)說(shuō)可以少交銷項(xiàng)稅,對(duì)于甲乙兩個(gè)企業(yè)整體來(lái)說(shuō)也是有利的,但對(duì)于乙企業(yè)來(lái)說(shuō)卻要多繳稅。因此,甲企業(yè)在選擇這種方式時(shí),還需事先就共同節(jié)省的稅金與乙企業(yè)達(dá)成分配協(xié)議。此外,甲企業(yè)若選擇視同買斷方式后,究竟選擇一般納稅人還是小規(guī)模納稅人作為代銷人,要視增值率而定。當(dāng)增值率大于17.65%時(shí),選擇小規(guī)模納稅人可以少繳稅;反之,當(dāng)增值率小于17.65%時(shí),選擇一般納稅人比較劃算;當(dāng)增值率等于17.65%,兩者稅負(fù)相同。第二,賒銷和分期收款方式的籌劃。賒銷和分期收款結(jié)算方式是以書面合同約定的收款日期為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,無(wú)書面合同的或書面合同沒有約定收款日期的,為貨物發(fā)出的當(dāng)天。因此,企業(yè)在產(chǎn)品銷售過(guò)程中,在應(yīng)收貨款一時(shí)無(wú)法收回或部分無(wú)法收回的情況下,可以選擇賒銷和分期收款結(jié)算方式,但一定要簽訂書面合同并約定收款日期。
四、增值稅稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)及其防范
(一)增值稅稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)分析稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)是稅務(wù)籌劃活動(dòng)因各種原因失敗而付出的代價(jià)。由于稅務(wù)籌劃是在經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生之前做出的決策,而稅收法規(guī)具有時(shí)效性,再加上經(jīng)營(yíng)環(huán)境因素及其他因素的錯(cuò)綜復(fù)雜,使其具有不確定性,蘊(yùn)涵著較大的風(fēng)險(xiǎn)。因此,企業(yè)在進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃時(shí)應(yīng)充分考慮風(fēng)險(xiǎn)性因素,并在稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)上進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析。增值稅稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)大致可以分為兩大類:經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)和政策風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要是指由于納稅人所處的外部環(huán)境的變化所帶來(lái)的對(duì)稅務(wù)籌劃的效益的影響,有些甚至使企業(yè)適用的稅種發(fā)生變化,從而導(dǎo)致稅務(wù)籌劃失敗的風(fēng)險(xiǎn)。而政策風(fēng)險(xiǎn)主要是指稅收當(dāng)局變動(dòng)、修改稅法所引起的納稅人適用稅法的變化風(fēng)險(xiǎn)。(1)企業(yè)增值稅稅務(wù)籌劃的經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)增值稅稅務(wù)籌劃是一種合理合法的預(yù)先謀劃行為,具有較強(qiáng)的計(jì)劃性和前瞻性。實(shí)踐證明企業(yè)預(yù)期經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的變化對(duì)增值稅稅務(wù)籌劃的效益有較大的影響,有時(shí)還會(huì)直接導(dǎo)致增值稅稅務(wù)籌劃的失敗。因?yàn)樵鲋刀惗悇?wù)籌劃的過(guò)程實(shí)際上就是對(duì)稅收政策的差別進(jìn)行選擇的過(guò)程,但無(wú)論何種差別均應(yīng)建立在一定的前提和條件下,即企業(yè)日后的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)必須符合所選稅收政策要求的特殊性。這些特殊性在給企業(yè)的增值稅稅務(wù)籌劃提供可能性的同時(shí),也對(duì)企業(yè)某一方面的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)(經(jīng)營(yíng)范圍、經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)期限等)帶來(lái)了約束.從而影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)本身的靈活性。如果企業(yè)在進(jìn)行項(xiàng)目投資后經(jīng)濟(jì)活動(dòng)本身發(fā)生變化,或?qū)?xiàng)目預(yù)期經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的判斷失誤,就很可能失去享受稅收優(yōu)惠的必要特征或條件,失去原來(lái)進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃的條件,不僅無(wú)法達(dá)到減輕稅負(fù)的目的,還可能加重稅負(fù)。(2)企業(yè)增值稅稅務(wù)籌劃的政策風(fēng)險(xiǎn)。增值稅稅務(wù)籌劃的政策風(fēng)險(xiǎn)主要從兩個(gè)方面體現(xiàn):一是稅收政策本身的變動(dòng);二是來(lái)自征納雙方的博弈。第一,稅收政策的變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)。增值稅稅務(wù)籌劃的過(guò)程實(shí)際上就是對(duì)稅收政策的差別進(jìn)行選擇的過(guò)程;或利用不同國(guó)家的稅收政策和稅收制度的差別進(jìn)行選擇;或利用同一國(guó)家別區(qū)域的稅收政策與一般區(qū)域的稅收政策差別進(jìn)行選擇;或利用各稅種本身的稅負(fù)差別進(jìn)行選擇;或利用稅收政策中對(duì)同一稅種的每一個(gè)稅制要素(納稅人、征稅對(duì)象、稅目稅率、計(jì)稅依據(jù)、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、納稅地點(diǎn)等)的一定彈性進(jìn)行選擇。因此,增值稅稅務(wù)籌劃的成功與否與稅收政策的變動(dòng)幅度、頻率等有最直接的關(guān)系。政策變化風(fēng)險(xiǎn)是指政策時(shí)效的不確定性。為了適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,體現(xiàn)國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策,一個(gè)國(guó)家的稅收政策不可能是固定不變的,政府的稅收政策總是具有不定期或相對(duì)較短的時(shí)效性,對(duì)于增值稅這個(gè)稅種當(dāng)然也是不可避免的。我國(guó)增值稅已經(jīng)由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)變,企業(yè)必須隨時(shí)關(guān)注與增值稅有關(guān)的政策規(guī)定,隨時(shí)更新增值稅稅務(wù)籌劃方案,同時(shí)也要關(guān)注與企業(yè)相關(guān)的其他稅種的規(guī)定,使增值稅稅務(wù)籌劃方案落到實(shí)處。第二,稅收征納雙方的博弈。增值稅稅務(wù)籌劃應(yīng)當(dāng)是合法的,符合立法者的意圖,但這種合法性還需要稅務(wù)部門的確認(rèn)。在確認(rèn)過(guò)程中,客觀上存在著稅務(wù)行政執(zhí)法偏差,從而產(chǎn)生增值稅稅務(wù)籌劃失敗的風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)槲覈?guó)稅法對(duì)具體的稅收事項(xiàng)常留有一定的彈性空間,即在一定的范圍內(nèi)稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有自由裁量權(quán),再加上稅務(wù)行政執(zhí)法人員的素質(zhì)參差不齊,這些都客觀上為稅收政策執(zhí)行偏差提供了可能性。即使是合法的增值稅稅務(wù)籌劃行為,結(jié)果也可能因稅務(wù)行政執(zhí)法偏差而導(dǎo)致稅務(wù)籌劃方案在實(shí)務(wù)中行不通,或被視為偷稅或惡意避稅而被查處,不但得不到節(jié)稅的收益,反而會(huì)加重稅收成本,產(chǎn)生增值稅稅務(wù)籌劃失敗的風(fēng)險(xiǎn)。
(二)增值稅稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)防范 由于稅務(wù)籌劃具有預(yù)期性的特點(diǎn),使得稅務(wù)籌劃帶有很多不確定因素。因此要對(duì)稅務(wù)籌劃的上述風(fēng)險(xiǎn)有清醒的認(rèn)識(shí),同時(shí)采取一定措施加強(qiáng)企業(yè)稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)的防范。(1)及時(shí)系統(tǒng)地學(xué)習(xí)稅收政策,準(zhǔn)確理解和把握稅收政策的內(nèi)涵。為了能夠及時(shí)調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)體現(xiàn)國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策,稅收政策處于不斷變化之中,稅務(wù)籌劃從某個(gè)角度講,就是利用稅收政策與經(jīng)濟(jì)實(shí)際適應(yīng)程度的不斷變化,尋找納稅人在稅收上的利益增長(zhǎng)點(diǎn),從而達(dá)到利益最大化。(2)加強(qiáng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的聯(lián)系,充分了解當(dāng)?shù)囟悇?wù)征管的特點(diǎn)和具體要求。由于稅收?qǐng)?zhí)法部門擁有較大的自由裁量權(quán),這就要求從事稅務(wù)籌劃的企業(yè)在正確理解稅收政策的規(guī)定性,正確應(yīng)用財(cái)會(huì)知識(shí)的同時(shí),隨時(shí)關(guān)注當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)稅收征管的特點(diǎn)和具體方法。事實(shí)上如果不能適應(yīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理特點(diǎn),或稅務(wù)籌劃方案不能得到當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)部門的認(rèn)可,就難以體現(xiàn)它應(yīng)有的收益。因此,在制定了增值稅稅務(wù)籌劃的方案后與稅務(wù)部門的溝通和爭(zhēng)取稅務(wù)部門的理解也是增值稅稅務(wù)籌劃方案取得成功必不可少的環(huán)節(jié)。(3)聘請(qǐng)稅務(wù)籌劃專家,提高稅務(wù)籌劃的權(quán)威性和可靠性。稅務(wù)籌劃是一門綜合性學(xué)科,涉及稅收、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、企業(yè)管理、經(jīng)營(yíng)管理等多方面知識(shí),其專業(yè)性相當(dāng)強(qiáng),需要專業(yè)技能較高的專家來(lái)操作,而企業(yè)自身實(shí)力往往達(dá)不到這方面的要求。因此對(duì)于那些綜合性的,與企業(yè)全局關(guān)系較大的稅務(wù)籌劃業(yè)務(wù),最好還是聘請(qǐng)稅務(wù)籌劃專業(yè)人士如注冊(cè)稅務(wù)師來(lái)進(jìn)行,從而進(jìn)一步降低稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)。
參考文獻(xiàn):
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在我國(guó),納稅籌劃被理解為納稅人在稅法規(guī)定的范圍內(nèi),在符合稅法的前提下,通過(guò)對(duì)籌資、投資和經(jīng)營(yíng)等理財(cái)活動(dòng)的精密規(guī)劃后而獲得節(jié)稅收益的活動(dòng)。從這一定義中可以認(rèn)識(shí)到:無(wú)論企業(yè)如何進(jìn)行納稅籌劃,都不能違反國(guó)家法律,即必須以稅法為準(zhǔn)繩。因此,企業(yè)在進(jìn)行納稅時(shí),所制定的納稅籌劃方案要獲得稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可,要向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出書面申請(qǐng),由稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后,方能實(shí)施。對(duì)于特殊的納稅籌劃方案,應(yīng)在與稅務(wù)機(jī)關(guān)達(dá)成共識(shí)后,才能按其方案進(jìn)行操作。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí),應(yīng)該堅(jiān)持合法性和合理性的原則,既要保證所選擇的納稅方案合法,還要考慮到企業(yè)整體利益和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略。然而,在納稅實(shí)踐中,由于納稅人對(duì)稅務(wù)籌劃存在著片面認(rèn)識(shí),一味鉆法律的空子,企業(yè)財(cái)務(wù)人員對(duì)稅法的學(xué)習(xí)和掌握不夠,又缺乏與稅務(wù)機(jī)關(guān)的有效溝通,稅務(wù)籌劃失敗也就在所難免了。
一、納稅籌劃失敗的原因
(一)企業(yè)財(cái)會(huì)人員對(duì)法律條文理解不深不透,單憑對(duì)某些稅法條款的一知半解盲目地進(jìn)行納稅籌劃,結(jié)果使納稅籌劃活動(dòng)越過(guò)了法律允許的邊界,觸犯了法律,形成了事實(shí)上的偷稅、漏稅
例如,某輕化公司根據(jù)《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定:“生產(chǎn)并銷售應(yīng)稅品要繳納消費(fèi)稅;而從生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)買應(yīng)稅消費(fèi)品再批發(fā)或零售給其他單位和個(gè)人的,則不繳納消費(fèi)稅?!睂⑵髽I(yè)一部分銷售人員獨(dú)立出去,成立了獨(dú)立核算的下屬營(yíng)銷公司,然后把輕化廠生產(chǎn)部門生產(chǎn)的高級(jí)化妝品以成本價(jià)格銷售給營(yíng)銷公司。即將原本不含稅出廠價(jià)350元一套的化妝品,以成本價(jià)150元銷售給營(yíng)銷公司,按當(dāng)時(shí)規(guī)定的30%消費(fèi)稅率每套只繳納了45元的消費(fèi)稅。每套少繳納消費(fèi)稅60[(350-150)×30%]元,且營(yíng)銷公司批發(fā)或零售時(shí)均不繳納消費(fèi)稅。結(jié)果,這種做法被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn),被認(rèn)定為是一起利用關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移產(chǎn)品定價(jià)的偷稅行為,稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令其限期補(bǔ)繳了稅款和罰款,使企業(yè)得不償失。
其實(shí),只要認(rèn)真研究《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》就可以知道,該法律文件的第26條明確規(guī)定:“企業(yè)或外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái),應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或支付價(jià)款、費(fèi)用;不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或支付價(jià)款、費(fèi)用,而減少其納稅的收入或所得額的,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整?!庇纱丝梢姡{稅籌劃絕非輕而易舉,也不僅僅是減少納稅額的問(wèn)題。作為納稅企業(yè)的財(cái)務(wù)人員,應(yīng)該全面、深入地研究稅法,吃透稅法精神,才能避免這類納稅籌劃的失敗。
(二)企業(yè)財(cái)會(huì)人員和銷售業(yè)務(wù)人員不能很好地溝通和配合,財(cái)會(huì)人員沒有給銷售人員給予必要的業(yè)務(wù)指導(dǎo),結(jié)果使企業(yè)觸犯了稅法,受到了處罰
例如,某大型商貿(mào)公司2006年10月份發(fā)生了這樣一筆業(yè)務(wù),某客戶購(gòu)買大宗商品價(jià)款1000萬(wàn)元,分3次付清,當(dāng)時(shí)付轉(zhuǎn)賬支票500萬(wàn)元。結(jié)果企業(yè)業(yè)務(wù)部門一次性開出了1000萬(wàn)元的普通發(fā)票,而對(duì)未收到現(xiàn)金的部分,財(cái)務(wù)部門不記賬,結(jié)果違反了稅法規(guī)定,受到了稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰。
其實(shí),這些業(yè)務(wù)只要對(duì)結(jié)算方式稍做調(diào)整,采取分期收款的結(jié)算方式,企業(yè)就可以得到納稅籌劃的收益,具體做法如下:
對(duì)已收到轉(zhuǎn)賬支票的部分,開具發(fā)票,計(jì)算出應(yīng)納增值稅銷項(xiàng)稅額72.6495萬(wàn)元[500/(1+17%)×17%]。對(duì)于未收到貨款的部分,采取分期收款的結(jié)算方式進(jìn)行核算。這樣既可以延緩納稅,獲得資金的時(shí)間價(jià)值,又可以避免遭受違反稅法的處罰。
(三)企業(yè)把目光盯在“稅務(wù)最低”這一目標(biāo)上,不考慮稅務(wù)籌劃對(duì)其他財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響。這種把節(jié)稅作為唯一目標(biāo)的納稅籌劃,在大多數(shù)情況下是因小失大,得不償失
例如,某化工公司為擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模,需向金融機(jī)構(gòu)貸款2000萬(wàn)元新建一條生產(chǎn)線,年貸款利率6%,年投資收益率為18%,5年之內(nèi)還清全部本息。經(jīng)財(cái)務(wù)人員測(cè)算,有以下四個(gè)備選方案可供選擇:方案一,期末一次性還清本息;方案二,每年償還一定的本金利利息,償還系數(shù)為0.2245,前四前等額償還475.94萬(wàn)元,第5年償還469.47萬(wàn)元;方案三,每年等額償還平均本金400萬(wàn)元以及當(dāng)期的利息;方案四,每年償還等額利息120,并在第5年一次還本。
以上四個(gè)方案很難一眼看出哪個(gè)方案最優(yōu)。于是,化工公司財(cái)會(huì)人員又測(cè)算了五年之中四個(gè)方案應(yīng)納所得稅的情況,結(jié)果方案一為370.73萬(wàn)元,方案二為470.84萬(wàn)元,方案三為475.18萬(wàn)元,方案四為594萬(wàn)元。于是,該公司選擇了方案一。這是否是一個(gè)最佳方案呢?筆者認(rèn)為還需要從歸還本息合計(jì)、現(xiàn)金流出量合計(jì)等方案做詳細(xì)的分析。為此筆者經(jīng)過(guò)一番精心的測(cè)算,列出表格,說(shuō)明5年中四個(gè)方案各自繳納所得稅、還本付息以及現(xiàn)金流量的具體情況,見下頁(yè)表1。
由表1可見,如果選擇稅負(fù)最低的方案,那么就應(yīng)該選擇方案一,因?yàn)檫@個(gè)方案會(huì)使企業(yè)繳納的所得稅最低。事實(shí)上,該化工公司也是選擇了方案一。但是,仔細(xì)分析一下就會(huì)發(fā)現(xiàn),這個(gè)方案歸還本息額最高,現(xiàn)金流出量也偏大,從綜合財(cái)務(wù)目標(biāo)來(lái)看,方案一不是最佳方案。從企業(yè)綜合經(jīng)濟(jì)效益的角度進(jìn)行分析,應(yīng)該權(quán)衡表中5年應(yīng)繳納所得稅額、5年歸還本息合計(jì)、5年現(xiàn)金流出量合計(jì)等三項(xiàng)指標(biāo)后再作出決策。資金是企業(yè)的血液,企業(yè)財(cái)務(wù)管理道德要關(guān)注資金流量;另外,對(duì)于籌資貸款而言,還應(yīng)該關(guān)注歸還本息的總額。如果從這兩個(gè)方面看,最好的方案不是方案一,而是方案三。方案三雖然納稅較多,但是現(xiàn)金流出量最低,比方案一少流出現(xiàn)金211.05(3046.23-2835.18)萬(wàn)元,足以彌補(bǔ)多繳納稅款帶來(lái)的損失[(475.18-370.73)
<211.05]。由此可見,進(jìn)行納稅籌劃不能僅把目標(biāo)盯在“稅負(fù)最低”這一點(diǎn)上,應(yīng)該充分考慮企業(yè)的整體利益,只有這樣,才能達(dá)到納稅籌劃的真正目的。該化工公司一味追求稅負(fù)最低而不顧企業(yè)綜合經(jīng)濟(jì)效益的做法,不能不說(shuō)是個(gè)失敗的納稅籌劃案例,究其實(shí)質(zhì)是財(cái)務(wù)人員缺乏理財(cái)知識(shí)的表現(xiàn)。
(四)有些企業(yè)財(cái)會(huì)人員把自己放在稅務(wù)機(jī)關(guān)的對(duì)立面,忘記了得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可是納稅籌劃的關(guān)鍵,結(jié)果,在本可以節(jié)稅的方案上得不到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可,造成納稅籌劃失敗
例如,某企業(yè)為節(jié)稅,將固定資產(chǎn)折舊由平均年限法變更為年數(shù)總和法,因?yàn)槭孪任凑鞯枚悇?wù)機(jī)關(guān)的同意而被查處。其實(shí),這家企業(yè)折舊變更政策并不是完全沒有道理,只是稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)對(duì)稅法條款及企業(yè)實(shí)際情況的理解不同而已。只要企業(yè)與稅務(wù)部門進(jìn)行有效的溝通,應(yīng)該是可以變通的。
在實(shí)際工作中,納稅籌劃失敗的表現(xiàn)及原因還有很多,其中經(jīng)營(yíng)管理高層的財(cái)務(wù)管理知識(shí)欠缺是造成納稅籌劃失敗的根本原因。一些CEO人員認(rèn)為納稅籌劃是財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)問(wèn)題,沒有給予應(yīng)有的重視。一些財(cái)務(wù)管理人員缺乏納稅籌劃的經(jīng)驗(yàn)和技能,也是造成納稅籌劃失敗的重要原因。
二、防止納稅籌劃失敗的對(duì)策
為了防止納稅籌劃的失敗,筆者認(rèn)為應(yīng)該關(guān)注以下幾個(gè)方面:
(一)了解和掌握企業(yè)的基本情況
在進(jìn)行納稅籌劃時(shí),財(cái)務(wù)人員應(yīng)該了解和掌握企業(yè)的基本情況。這些情況包括:1.企業(yè)的組織形式。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,企業(yè)的組織形式不同,所享受的稅收待遇也不同。了解和掌握企業(yè)的組織形式,可以有針對(duì)性地為企業(yè)籌劃最合適的納稅籌劃方案,做到有的放矢。2.企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃不能脫離企業(yè)本身的財(cái)務(wù)狀況。只有了解企業(yè)自身的財(cái)務(wù)狀況后,才能使納稅籌劃方案恰到好處,合法又合理。比如,企業(yè)在現(xiàn)金流量極其短缺的情況下,在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)應(yīng)該首選現(xiàn)金流出量少而納稅額又不高的方案;如果企業(yè)現(xiàn)金流量不存在任何問(wèn)題,可以選擇納稅額最低的方案。3.企業(yè)投資額的大小。在我國(guó),對(duì)于投資額不同的企業(yè),國(guó)家制定有不同的稅收優(yōu)惠政策。投資額的大小還決定項(xiàng)目完工以后形成的固定資產(chǎn)規(guī)模,即生產(chǎn)能力的規(guī)模。對(duì)于這些問(wèn)題,財(cái)會(huì)人員必須了如指掌,為用好稅法做好基礎(chǔ)工作。4.企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值的態(tài)度。從企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度看,可以把企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)劃分為開拓型和穩(wěn)健型兩種類型。一般來(lái)說(shuō),開拓型的領(lǐng)導(dǎo)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)持樂觀的態(tài)度,不怕風(fēng)險(xiǎn),敢于冒風(fēng)險(xiǎn)去獲得最大的利益,對(duì)納稅籌劃持積極的態(tài)度;而穩(wěn)健型的領(lǐng)導(dǎo)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)持謹(jǐn)慎的態(tài)度,反映在稅務(wù)籌劃上,他們往往寧可犧牲一些企業(yè)的節(jié)稅機(jī)會(huì),也要確保不違反法律,不敢打稅務(wù)機(jī)關(guān)的“球”。了解這些對(duì)于納稅籌劃方案的制定意義重大。5.企業(yè)目前的納稅狀況。企業(yè)有無(wú)欠稅行為,在納稅籌劃方案開展了哪些工作等是企業(yè)制定納稅籌劃方案必須考慮的因素。這有助于企業(yè)知己知彼、百戰(zhàn)不殆。
(二)注意搜集足夠的有關(guān)資料,并對(duì)其進(jìn)行歸類分析,以備在制定納稅籌劃方案時(shí)參考
一般需要搜集以下資料:1.我國(guó)有關(guān)稅法的制度法規(guī);2.地方政府的有關(guān)政策規(guī)定;3.其他企業(yè)類似的納稅籌劃方案以及方案分析評(píng)價(jià);4.取得稅務(wù)部門的內(nèi)部資料或中介機(jī)構(gòu)的內(nèi)部資料及其有關(guān)的、公開發(fā)行的專業(yè)書籍和刊物。
(三)制定詳細(xì)縝密的納稅籌劃方案,做好方案的選擇和實(shí)施工作
制定納稅籌劃方案時(shí)要考慮周密,不可有疏忽和失誤;在制定方案時(shí)要綜合權(quán)衡節(jié)稅和現(xiàn)金流量、還本付息總額等理財(cái)計(jì)劃的協(xié)調(diào)關(guān)系,還要盡量降低納稅籌劃的成本;選擇最佳的納稅籌劃方法。
著名稅務(wù)專家,中央財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院稅務(wù)管理系主任,會(huì)計(jì)學(xué)(中國(guó)第一位稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃方向)博士,中國(guó)社會(huì)科學(xué)院經(jīng)濟(jì)學(xué)博士后,《陽(yáng)光財(cái)稅叢書》編委會(huì)主任,創(chuàng)立“稅收籌劃規(guī)律”,首次提出“稅收籌劃契約思想”,是國(guó)內(nèi)稅收籌劃領(lǐng)域的領(lǐng)軍人物之一。目前主要研究領(lǐng)域?yàn)椋憾愂绽碚撆c實(shí)務(wù)、稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅收籌劃、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)管理、產(chǎn)權(quán)與企業(yè)重組等。
編者按
《財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)》從本期起分十二期連載節(jié)選自著名稅務(wù)專家蔡昌所著的《稅收籌劃實(shí)戰(zhàn)指南》(預(yù)定東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2012年8月出版)系列文章,有興趣的讀者可詳細(xì)參閱該著作。本期將總括性闡述稅收籌劃的操作空間與實(shí)戰(zhàn)方法,從下期起將連載稅收籌劃具體各項(xiàng)實(shí)戰(zhàn)策略。
一、稅收籌劃操作空間
(一)走近稅收籌劃
二十世紀(jì)90年代以來(lái),稅收籌劃在中國(guó)取得了長(zhǎng)足的發(fā)展?!吨袊?guó)稅務(wù)報(bào)》在千年之交開設(shè)“籌劃周刊”,推動(dòng)稅收籌劃在微觀經(jīng)濟(jì)層面的發(fā)展,以稅務(wù)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、稅收研究機(jī)構(gòu)等為代表的諸多中介機(jī)構(gòu)也將稅收籌劃作為主流推廣項(xiàng)目。國(guó)內(nèi)財(cái)務(wù)、稅收領(lǐng)域不斷涌現(xiàn)出稅收籌劃專家,他們也在推波助瀾,為爭(zhēng)取企業(yè)合法權(quán)益搖旗吶喊。
什么是稅收籌劃,如何認(rèn)識(shí)稅收籌劃?學(xué)術(shù)界對(duì)于稅收籌劃的認(rèn)識(shí),存在著以下五種稱謂:稅務(wù)籌劃、稅收籌劃、納稅籌劃、稅收策劃①、稅收規(guī)劃②,其實(shí)這些說(shuō)法并無(wú)本質(zhì)差別,尤其是前三個(gè)概念基本上是混用的。但國(guó)內(nèi)對(duì)“tax planning”一詞大多譯為“稅收籌劃”,《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》開設(shè)的周刊也稱之為“稅收籌劃”。但也存在不同的看法,蓋地教授認(rèn)為“稅務(wù)籌劃”與“稅務(wù)會(huì)計(jì)”相對(duì)應(yīng),稱為稅務(wù)籌劃對(duì)于納稅人更為妥帖③。黃鳳羽針對(duì)“稅收籌劃”與“稅務(wù)籌劃”的概念之爭(zhēng),發(fā)表了如下見解:“從一個(gè)側(cè)面說(shuō)明了國(guó)內(nèi)從事稅收籌劃研究的學(xué)者,所遵從的兩種不同研究范式與分析線索。‘稅收籌劃’觀點(diǎn)主要體現(xiàn)了以稅收學(xué)中的稅收管理和稅收制度為基礎(chǔ)的分析范式,‘稅務(wù)籌劃’觀點(diǎn)主要代表了以會(huì)計(jì)學(xué)中的稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理為基礎(chǔ)的研究思路。在某種程度上,二者體現(xiàn)了殊途同歸的學(xué)術(shù)思想,也是國(guó)內(nèi)稅收籌劃研究‘百家爭(zhēng)鳴、百花齊放’的發(fā)展趨勢(shì)所使然,都是值得加以肯定的……循著研究傳承的邏輯一致性,既然在“tax planning”一詞引入我國(guó)之初就將其譯為‘稅收籌劃’,況且這種譯法也沒有什么不妥之處,并能夠更好地體現(xiàn)納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)的中性結(jié)果,今后也不妨繼續(xù)沿用約定俗成的規(guī)范用語(yǔ)。”④
關(guān)于稅收籌劃主體,目前有“征納稅雙方”⑤與“納稅人一方”兩種觀點(diǎn)。稅收籌劃主體僅包括納稅人一方的觀點(diǎn)是主流觀點(diǎn),大量的文獻(xiàn)都支持這一觀點(diǎn)。筆者認(rèn)為,所謂的征稅籌劃,其實(shí)是不存在的,只不過(guò)是征稅計(jì)劃或征稅規(guī)劃,即針對(duì)不同性質(zhì)、不同表現(xiàn)的納稅人,稅務(wù)機(jī)關(guān)采取不同的監(jiān)控方式和征管模式,以實(shí)現(xiàn)稅款征收管理的計(jì)劃性和有效性。
1.稅收籌劃的學(xué)科定位
關(guān)于稅收籌劃的學(xué)科定位及與其他學(xué)科的關(guān)系,學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)為稅收籌劃應(yīng)屬于財(cái)務(wù)管理范疇。稅收籌劃是財(cái)務(wù)管理的重要組成部分,稅收籌劃的目標(biāo)與財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)應(yīng)該一致。從財(cái)務(wù)管理的角度看稅收籌劃,稅收籌劃的預(yù)期目標(biāo)應(yīng)該包括三個(gè)部分:降低實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)、防范納稅風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)整體財(cái)務(wù)收益。對(duì)于稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅收籌劃的關(guān)系,蓋地教授有著精辟的見解:“在會(huì)計(jì)專業(yè)中,稅務(wù)籌劃可以不作為一門獨(dú)立的學(xué)科,而是作為稅務(wù)會(huì)計(jì)的組成部分?!雹薏闋査筎·亨瑞格等著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中更是一語(yǔ)破的:“稅務(wù)會(huì)計(jì)有兩個(gè)目的:遵守稅法和盡量合理避稅。”但是,稅收籌劃是一門新興的復(fù)合性、應(yīng)用性學(xué)科,融財(cái)務(wù)學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、稅收學(xué)、法學(xué)、管理學(xué)知識(shí)為一體。稅收籌劃學(xué)科本身自成體系,所以許多學(xué)者還是傾向于把它單獨(dú)作為一門學(xué)科。對(duì)于稅收籌劃與管理會(huì)計(jì)的關(guān)系,許多學(xué)者認(rèn)為,稅收籌劃實(shí)際上也可歸為管理會(huì)計(jì)范疇,因?yàn)椴粌H有著涉稅會(huì)計(jì)決策,而且也給企業(yè)管理提供有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)信息。
2.稅收籌劃的概念
關(guān)于稅收籌劃的概念,可謂眾說(shuō)紛紜,目前尚難從詞典和教科書中找出權(quán)威的說(shuō)法。下面是國(guó)內(nèi)外學(xué)者的一些代表性觀點(diǎn):
荷蘭國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局(IBDF)編寫的《國(guó)際稅收詞匯》中是這樣定義的:“稅收籌劃是指納稅人通過(guò)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或個(gè)人事務(wù)活動(dòng)的安排,實(shí)現(xiàn)繳納最低的稅收?!?/p>
美國(guó)著名大法官漢斯有一段精辟的論述:“人們合理安排自己的活動(dòng)以降低稅負(fù),是無(wú)可指責(zé)的。每個(gè)人都可以這樣做,不論他是富人,還是窮人。納稅人無(wú)須超過(guò)法律的規(guī)定來(lái)承擔(dān)國(guó)家稅收。稅收是強(qiáng)制課征的,而不是自愿的捐款。以道德的名義來(lái)要求稅收,純粹是奢談?!?/p>
美國(guó)南加州大學(xué)W·B·梅格斯博士在與別人合著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中,對(duì)稅收籌劃作了如下闡述:“人們合理而又合法地安排自己的經(jīng)營(yíng)活動(dòng),使之繳納可能最低的稅收。他們使用的方法可稱之為稅收籌劃……少繳稅款和遞延納稅是稅收籌劃的目標(biāo)所在?!绷硗?,他還說(shuō):“稅制的復(fù)雜性使得為企業(yè)提供詳盡的稅收籌劃成為一種謀生的職業(yè)?,F(xiàn)在幾乎所有的公司都聘用專業(yè)的稅務(wù)專家,研究企業(yè)主要經(jīng)營(yíng)決策上的稅收影響,為合法地少納稅制定計(jì)劃?!?/p>
唐騰翔、唐向在《稅收籌劃》一書中寫道:“稅收籌劃指的是在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi),通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)的事先安排和籌劃,盡可能地取得‘節(jié)稅’(Tax savings)的稅收利益?!雹?/p>
蓋地在《稅務(wù)籌劃》一書中,把稅收籌劃定義為“納稅人依據(jù)所涉及的稅境(Tax boundary)和現(xiàn)行稅法,在遵循稅法、尊重稅法的前提下,以規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn),控制或減輕稅負(fù),有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)目標(biāo)的謀劃、對(duì)策和安排?!雹?/p>
從上述觀點(diǎn)來(lái)看,雖然稅收籌劃沒有一個(gè)統(tǒng)一的概念,但大家存在一些共識(shí),即稅收籌劃是在法律許可的范圍內(nèi)合理降低稅收負(fù)擔(dān)和稅收風(fēng)險(xiǎn)的一種經(jīng)濟(jì)行為。筆者認(rèn)為:稅收籌劃是納稅人或扣繳義務(wù)人在既定的稅制框架內(nèi),通過(guò)對(duì)納稅主體(法人或自然人)的戰(zhàn)略模式、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資行為等理財(cái)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行事先規(guī)劃和安排,以達(dá)到節(jié)稅、遞延納稅或降低風(fēng)險(xiǎn)為目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)。
對(duì)稅收籌劃宜從多個(gè)角度去觀察,從多個(gè)層面去理解,切忌呆板和僵化,正所謂“橫看成嶺側(cè)成峰,遠(yuǎn)近高低各不同”。實(shí)際上,在稅收征納對(duì)局中,稅收籌劃是納稅人對(duì)稅收環(huán)境的反應(yīng)和適應(yīng),這種反應(yīng)和適應(yīng)不僅僅是減輕稅負(fù),還有降低納稅風(fēng)險(xiǎn)的要求。所以,納稅人應(yīng)該分析中國(guó)稅收環(huán)境的特征,掌握不同層面稅收政策的差異性,了解稅務(wù)當(dāng)局的征稅信息,有針對(duì)性地開展稅收籌劃活動(dòng)。
(二)“第三種眼光”的視野
1.“第三種眼光”看籌劃
2003年7月,《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》曾對(duì)筆者的著作《稅收籌劃—策略、技巧與運(yùn)作》進(jìn)行專題報(bào)道,并稱筆者的這些籌劃思想為“用第三種眼光看籌劃”。下面援引這段文字:“稅收籌劃是企業(yè)管理的當(dāng)然構(gòu)成內(nèi)容,不能離開企業(yè)的整體戰(zhàn)略來(lái)談籌劃,籌劃應(yīng)服從企業(yè)的整體戰(zhàn)略。成功的籌劃離不開理論的指導(dǎo),理論必須與企業(yè)的實(shí)際問(wèn)題結(jié)合,在共性中尋求每個(gè)企業(yè)的個(gè)性方案,我們把這種認(rèn)識(shí)稱為‘第三種眼光看籌劃’?!雹?/p>
“第三種眼光”看稅收籌劃,筆者曾在一些文章和著作中提及。筆者對(duì)稅收籌劃思想與實(shí)踐情有獨(dú)鐘,在《稅收籌劃規(guī)律》著作中曾有一段精彩的論述:“稅收籌劃是致用之學(xué),其實(shí)踐性很強(qiáng),歸納和研究稅收籌劃規(guī)律是一種捷徑,可以起到舉一反三的作用。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化和日趨復(fù)雜,稅收籌劃運(yùn)作逐步深入到企業(yè)的多個(gè)層面,籌劃方案的系統(tǒng)性、技巧性要求越來(lái)越高。許多好的籌劃方案源自于一種靈感,大氣磅礴,渾然天成,看不到一絲雕琢的痕跡。”
筆者所提倡的“用第三種眼光”看稅收籌劃的核心思想有以下三個(gè):
一是從戰(zhàn)略規(guī)劃的角度談籌劃,而不是局限于細(xì)節(jié)。
二是從會(huì)計(jì)管理的角度談籌劃,而不是只盯著稅收。
三是從理論聯(lián)系實(shí)際的角度談籌劃,而不是紙上談兵。
2.稅收籌劃的深層理解
從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看,稅收籌劃早已有之,在西方有“皇冠上的明珠”之美譽(yù)。為了科學(xué)理解和運(yùn)用稅收籌劃,這里對(duì)稅收籌劃做進(jìn)一步詮釋。
(1)嚴(yán)格意義上的合法籌劃,是指既符合稅收立法規(guī)定,又符合稅收立法意圖的稅收籌劃。許多“鉆空子”、“打球”之類的籌劃技法其實(shí)不是真正的籌劃,而是偷稅、避稅乃至逃稅的違法行為。
(2)稅收籌劃是納稅人的一項(xiàng)重要權(quán)利,涵蓋三個(gè)方面的內(nèi)容:第一,納稅人依法納稅,但同時(shí)又有避免多繳稅的權(quán)利;第二:納稅人可以合理謀劃其涉稅事項(xiàng),盡可能實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最小化;第三:納稅人需要維護(hù)其正當(dāng)權(quán)益,采用經(jīng)濟(jì)手段抑或法律手段都是正當(dāng)?shù)?、適宜的,納稅人的合法權(quán)益理應(yīng)受到社會(huì)的普遍關(guān)注。
(3)納稅人通過(guò)稅收籌劃防范和降低涉稅風(fēng)險(xiǎn),這可以從以下四個(gè)方面操作:第一,吃透和領(lǐng)悟稅收政策,正確運(yùn)用稅收政策;第二,提高納稅自查的能力,在納稅申報(bào)之前進(jìn)行全面的檢查、過(guò)濾,排除隱患;第三,掌握納稅技巧,提高納稅方案的設(shè)計(jì)能力;第四,從戰(zhàn)略角度審視企業(yè)的財(cái)稅業(yè)務(wù),做到戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)、稅務(wù)的協(xié)調(diào)。
(三)稅收籌劃不是偷稅、避稅
1.偷稅(Tax Evasion)
偷稅是指負(fù)有納稅義務(wù)的納稅人,故意違反稅法,通過(guò)對(duì)已發(fā)生的應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行隱瞞、虛報(bào)等欺騙手段以逃避交納稅款的行為。偷稅也可以稱為逃稅,具有明顯的欺詐性和違法性。
在我國(guó)稅收實(shí)踐中,偷稅被解釋為:“納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào),或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào),不繳或者少繳應(yīng)納稅款的,是偷稅?!雹狻缎谭ㄐ拚福ㄆ撸芬呀?jīng)把“偷稅罪”修改為“逃避繳納稅款罪”。對(duì)于偷稅,可以概括為以下五種形式:
(1)偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證。
最高人民法院于2002年11月5日對(duì)發(fā)票違法行為進(jìn)行司法解釋:納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀用于記賬的發(fā)票等原始憑證的行為,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零一條第一款規(guī)定的偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀記賬憑證的行為。
(2)在賬簿上多列支出或者不列、少列收入。
對(duì)于本條爭(zhēng)議最多的是納稅人取得的虛開增值稅專用發(fā)票并且進(jìn)項(xiàng)稅額已入賬是否屬于偷稅行為。對(duì)此國(guó)家稅務(wù)總局以規(guī)章的形式進(jìn)行了界定:納稅人非法取得虛開的增值稅專用發(fā)票上注明的稅額已經(jīng)記入“應(yīng)交稅金”作進(jìn)項(xiàng)稅額,構(gòu)成了“在賬簿上多列支出……”的行為,應(yīng)確定為偷稅。
(3)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)納稅。
最高人民法院在對(duì)《中華人民共和國(guó)刑法》中關(guān)于偷稅罪的本項(xiàng)偷稅手段(與《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》中的表述是一致的)的司法解釋中指出:具有下列情形之一的,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)”:納稅人、扣繳義務(wù)人已經(jīng)依法辦理稅務(wù)登記或者扣繳稅款登記的;依法不需要辦理稅務(wù)登記的納稅人,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的;尚未依法辦理稅務(wù)登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務(wù)人,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的。
(4)進(jìn)行虛假納稅申報(bào)。
最高人民法院的司法解釋指出:“虛假的納稅申報(bào)”,是指納稅人或者扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送虛假的納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表、代扣代繳、代收代繳稅款報(bào)告表或者其他納稅申報(bào)資料,如提供虛假申請(qǐng),編造減稅、免稅、抵稅、先征收后退還稅款等虛假資料等。主要表現(xiàn)是納稅申報(bào)表、申報(bào)資料與納稅人賬簿記載的內(nèi)容不一致。
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局稅收征管司的釋義,納稅人編造虛假計(jì)稅依據(jù),是指編造虛假的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿或者通過(guò)修改、涂抹、挖補(bǔ)、拼接、粘貼等手段變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿或者擅自虛構(gòu)有關(guān)數(shù)據(jù)、資料編制虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告或者虛報(bào)虧損等。
編造虛假計(jì)稅依據(jù)可能有兩種結(jié)果,一種是編造虛假計(jì)稅依據(jù),造成不繳或少繳應(yīng)納稅款。對(duì)于這種行為,應(yīng)該認(rèn)定為偷稅。應(yīng)按《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條的規(guī)定,“對(duì)納稅人偷稅的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳稅款50%以上5倍以下的罰款”。
編造虛假計(jì)稅依據(jù)的另一種后果是,并未產(chǎn)生實(shí)際的不繳或少繳稅款的事實(shí),但卻影響了申報(bào)的真實(shí)性,可能造成以后納稅期間不繳或少繳稅款,如納稅人編造虛假計(jì)稅依據(jù),增加了虧損額,但還沒有造成實(shí)際的不繳或少繳稅款。對(duì)于這種行為,根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十四條的規(guī)定,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)責(zé)令納稅義務(wù)人、扣繳義務(wù)人在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)改正編造的虛假計(jì)稅依據(jù),同時(shí)處5萬(wàn)元以下的罰款。
(5)繳納稅款后,以假報(bào)出口或者其他欺騙手段,騙取所繳納的稅款。
這里容易與騙取出口退稅混淆,兩者的主要區(qū)別在于納稅人是否繳納了稅款。這里主要區(qū)分以下三種情況:
第一,納稅人先繳納了稅款,然后以假報(bào)出口或者其他欺騙手段騙取所繳納的稅款,這種情況下,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為偷稅;
第二,納稅人未繳納稅款,以假報(bào)出口或者其他欺騙手段騙取國(guó)家出口退稅的,這種情況下,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為騙取出口退稅;
第三,納稅人先繳納了稅款,然后以假報(bào)出口或者其他欺騙手段騙取比所繳納的稅款數(shù)額要多的稅款,如納稅人先繳納了100萬(wàn)元的稅款,然后騙取150萬(wàn)元的稅款。在這種情況下,應(yīng)當(dāng)分別認(rèn)定:對(duì)于騙取的出口退稅款中與納稅人繳納數(shù)額相等部分,如本例中的100萬(wàn)元,認(rèn)定為偷稅;對(duì)于超過(guò)已繳納的稅款部分,如本例中的50萬(wàn)元(150-50),認(rèn)定為騙取出口退稅。
在理解本條時(shí)應(yīng)當(dāng)注意到一點(diǎn),就是騙取的出口退稅與已繳稅款之間有著同一筆業(yè)務(wù)的因果聯(lián)系,這時(shí)可以認(rèn)定為偷稅。否則,即使納稅人其他貨物繳納了增值稅、消費(fèi)稅也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為騙取出口退稅。
2.避稅(Tax Avoidance)
(1)避稅的概念。聯(lián)合國(guó)稅收專家小組對(duì)避稅的解釋為:避稅是一個(gè)比較不甚明確的概念,很難用能夠?yàn)槿藗兯毡榻邮艿拇朕o對(duì)它作出定義。但是,一般地說(shuō),避稅是納稅人采取利用法律上的漏洞或含糊之處的方式來(lái)安排自己的事務(wù),以減少其他應(yīng)承擔(dān)的納稅數(shù)額,但這種做法并沒有違犯法律。雖然避稅行為可能被認(rèn)為是不道德的,但使用的手段是合法的,而且納稅人的行為不具有欺詐的性質(zhì)。
國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局在1988年版的《國(guó)際稅收辭匯》中解釋為:“避稅一詞,指以合法手段減少其納稅義務(wù),通常含有貶義。例如該詞常用以描述個(gè)人或企業(yè)通過(guò)精心安排,利用稅法的漏洞,或其他不足之處鉆空取巧,以達(dá)到避稅目的。法律中的規(guī)定條款,用以防范或遏制各類法律所不允許的避稅行為者,可以稱之為‘法避稅條款’。”
《中國(guó)稅務(wù)百科全書》中對(duì)避稅的解釋是:避稅是指負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人在納稅前采取各種合乎法律規(guī)定的方法,有意減輕或解除稅收負(fù)擔(dān)的行為。
避稅定義各有不同,但上述對(duì)避稅的解釋都說(shuō)明了避稅是用合法手段或不違法手段減輕納稅義務(wù)的一種行為,有其存在的合理性。從各國(guó)法律界定和稅收實(shí)踐看,也存在較大差異。例如,在美國(guó),避稅與偷稅實(shí)際上并沒有明確界限,避稅被廣泛解釋為除偷稅以外種種使稅務(wù)最輕的技術(shù),人為的避稅技術(shù)并不是為了經(jīng)濟(jì)或業(yè)務(wù)發(fā)展的需要,經(jīng)常與偷稅緊密聯(lián)系,因此應(yīng)加以制止。格拉斯哥大學(xué)稅務(wù)學(xué)訪問(wèn)教授湯姆·林奇(Tom Lyrich)對(duì)避稅有一段精辟的評(píng)論:“‘避稅’一詞不幸地被冠以一種不守規(guī)矩的含義,事實(shí)上,它涵蓋了很多方面的內(nèi)容,比如,不僅包括對(duì)簡(jiǎn)單和現(xiàn)實(shí)的業(yè)務(wù)的重新組合,而這種組合安排顯然是合理而方便的,還包括復(fù)雜的組合策略。這些組合安排并無(wú)實(shí)際的影響—除了減輕納稅負(fù)擔(dān)外并無(wú)其他實(shí)質(zhì)意義,這些人為的規(guī)劃并不違法,但許多人認(rèn)為這種行為應(yīng)該受到懲罰,而且,更重要的是避稅會(huì)潛在的導(dǎo)致無(wú)效率?!痹诎臀?,只要不違反法律,納稅人有權(quán)選擇使其繳稅最少的經(jīng)營(yíng)模式,但納稅人執(zhí)意選擇必須在納稅義務(wù)法律事實(shí)發(fā)生之前進(jìn)行。
但是,在國(guó)際上,越來(lái)越多的國(guó)家認(rèn)為避稅是錯(cuò)用(misuse)或?yàn)E用(abuse)稅法的行為,是納稅人通過(guò)個(gè)人或企業(yè)事務(wù)的人為安排,利用稅法的漏洞(loopholes)、特例(anomalies)和缺陷(deficiencies),來(lái)規(guī)避或減輕其納稅義務(wù)的行為,避稅也已成為一種政府制止的活動(dòng)。究其原因,避稅雖以非違法的手段來(lái)達(dá)到逃避納稅義務(wù)的目的,但其結(jié)果與逃稅一樣危及國(guó)家稅收,直接后果是會(huì)導(dǎo)致國(guó)家財(cái)政收入的減少,間接后果是喪失稅收制度喪失公平性。
總之,避稅是指納稅人在不違反法律的前提下,通過(guò)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及財(cái)務(wù)活動(dòng)的安排以期達(dá)到納稅義務(wù)最小化的經(jīng)濟(jì)行為。由于避稅的行為并不違法,所以在我國(guó)稅收實(shí)踐中,對(duì)避稅并沒有嚴(yán)格的法律界定和明確的法律責(zé)任,但對(duì)于納稅人利用稅法漏洞和缺陷來(lái)人為減少稅負(fù)支出的避稅行為,稅務(wù)機(jī)關(guān)采取強(qiáng)制性的反避稅措施,調(diào)整納稅人的財(cái)務(wù)結(jié)果并要求補(bǔ)繳稅款。
避稅形式多種多樣,譬如原來(lái)我國(guó)對(duì)香皂征收消費(fèi)稅,因其屬于護(hù)膚護(hù)發(fā)品系列,而肥皂則不屬于此系列,所以不征消費(fèi)稅。對(duì)此有一廠商鉆政策的空子生產(chǎn)了一種名為“阿爾貝斯皂”的介于肥皂和香皂之間的產(chǎn)品,這一做法顯然帶有避稅傾向。在國(guó)際領(lǐng)域,避稅最常見、最一般的手法是利用“避稅港”(指一些無(wú)稅收負(fù)擔(dān)或稅收負(fù)擔(dān)極低的特殊區(qū)域)虛設(shè)經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)或場(chǎng)所轉(zhuǎn)移收入、轉(zhuǎn)移利潤(rùn),以及利用關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)移收入和利潤(rùn),實(shí)現(xiàn)避稅。由于通常意義上的避稅行為有悖稅法精神,也可以說(shuō)是對(duì)稅法的歪曲或?yàn)E用,故世界上多數(shù)國(guó)家對(duì)這種行為采取不接受或拒絕的態(tài)度,一般針對(duì)較為突出的避稅行為,通過(guò)單獨(dú)制定政策或在有關(guān)稅法中制定特別的約束性條款來(lái)加以反對(duì)。
(2)避稅的分類。避稅行為在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域普遍存在,從本質(zhì)上講,避稅和稅收籌劃其實(shí)有著密切的聯(lián)系,正如一枚硬幣有正反兩面一樣。避稅則是從政府角度定義,側(cè)重點(diǎn)在于回避納稅義務(wù);而稅收籌劃只不過(guò)是從納稅人角度進(jìn)行的界定,側(cè)重點(diǎn)在于減輕稅收負(fù)擔(dān)。由于征納雙方立場(chǎng)不同,納稅人從個(gè)體利益最大化出發(fā),在降低稅收成本(包括稅收負(fù)擔(dān)和違法造成的稅收處罰)而進(jìn)行籌劃的過(guò)程中會(huì)盡量利用現(xiàn)行稅法,當(dāng)然不排斥鉆法律的空子或利用稅法漏洞;而稅務(wù)當(dāng)局為保證國(guó)家財(cái)政收入,貫徹立法精神,必然反對(duì)納稅人的避稅行為。但這種反對(duì)僅限于道義上的譴責(zé),正如勞德·鄧寧所說(shuō)的那樣:“避稅可能合法,但不道德?!彼?,只要沒有通過(guò)法定程序完善稅法,就不能禁止納稅人在利益驅(qū)動(dòng)下開展避稅活動(dòng)。根據(jù)避稅活動(dòng)的行為方式及其影響,可以把避稅分為以下兩類:
第一,灰色避稅。它是通過(guò)改變經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的本來(lái)面目來(lái)達(dá)到少繳稅款的行為,或者是企業(yè)會(huì)計(jì)核算和納稅處理中所反映的信息不符合經(jīng)濟(jì)事實(shí)。
第二,中性避稅。它主要是利用現(xiàn)行稅制中的稅法漏洞或缺陷,或者是利用稅收政策在不同地區(qū)、不同時(shí)間的差異性,通過(guò)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的周密策劃和適當(dāng)安排,從而將應(yīng)稅行為改變?yōu)榉嵌愋袨椋瑢⒏叨愗?fù)活動(dòng)改變?yōu)榈投愗?fù)活動(dòng)。比如,政府對(duì)白酒征收較高的消費(fèi)稅,于是納稅人就改變自己的消費(fèi)行為,多消費(fèi)紅酒或啤酒,這也算是一種避稅。納稅人的這種改變消費(fèi)行為的避稅之舉就屬于中性避稅,在法律上不受約束,在道德上也不受譴責(zé)。
“稅法漏洞”是指所有導(dǎo)致稅收失效、低效的政策條款。稅法漏洞由于稅制體系內(nèi)部結(jié)構(gòu)的不協(xié)調(diào)性或不完善性而難以避免,這些條款往往自身規(guī)定矛盾或在具體規(guī)定中忽視某個(gè)細(xì)小環(huán)節(jié),抑或存在較大的彈性空間和不確定性。缺陷性條款多表現(xiàn)在法律程序、定額稅、轉(zhuǎn)讓定價(jià)及稅收管轄權(quán)等方面,在國(guó)際稅收領(lǐng)域,因各國(guó)利益及稅收制度的諸多差異而廣泛存在。
避稅行為在實(shí)踐中可能有一定的機(jī)會(huì)主義傾向,通常也會(huì)采取微妙的、狡猾的欺騙性形式。避稅又與不完全信息聯(lián)系在一起,信息不對(duì)稱助長(zhǎng)并強(qiáng)化了避稅行為,避稅極易走向扭曲、誤導(dǎo)、模棱兩可或混亂等故意行為。如灰色避稅就帶有典型的機(jī)會(huì)主義傾向,應(yīng)該受到商業(yè)倫理的約束。而中性避稅是納稅人的一種適應(yīng),是對(duì)稅收環(huán)境的一種敏感反應(yīng),不僅應(yīng)該受到法律保護(hù),而且也與商業(yè)倫理并不相悖,是一種市場(chǎng)利益驅(qū)動(dòng)下的正常行為。
市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是以制度為基礎(chǔ)的法制經(jīng)濟(jì),但市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行離不開倫理基礎(chǔ),社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的維護(hù)在一定程度上也依靠倫理的力量,因?yàn)閭惱頃?huì)影響人類的行為方式。對(duì)于避稅行為,存在著社會(huì)道德壓力,而不僅是一種法律問(wèn)題。避稅行為是否觸及倫理道德,不一而足,必須將其放在特定的經(jīng)濟(jì)制度與環(huán)境中來(lái)考察,正所謂“橘生淮南則為橘,生于淮北則為枳”。
二、稅收籌劃實(shí)戰(zhàn)方法
(一)稅收籌劃的戰(zhàn)略思想
1.戰(zhàn)略管理與稅收籌劃的關(guān)系
在競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì),戰(zhàn)略管理顯得越來(lái)越重要。戰(zhàn)略管理的本質(zhì)是敏捷地識(shí)別和適應(yīng)環(huán)境變化,為企業(yè)持續(xù)發(fā)展提供路徑指南。稅收籌劃是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要組成部分,稅收也隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而日益成為戰(zhàn)略管理中的關(guān)鍵性因素。戰(zhàn)略管理與稅收籌劃的關(guān)系極為密切,兩者既相互聯(lián)系又有所區(qū)別:
(1)戰(zhàn)略管理決定著稅收籌劃
戰(zhàn)略管理是首要的,稅收籌劃是為之服務(wù)的。稅收籌劃只有在戰(zhàn)略管理的框架下才能充分發(fā)揮其作用,稅收籌劃對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略管理能夠起到一定作用,但絕不是決定性的作用。
(2)戰(zhàn)略管理涵蓋稅收籌劃
戰(zhàn)略管理是從宏觀角度看待問(wèn)題的,它關(guān)注的是企業(yè)整體,戰(zhàn)略管理不僅考慮稅收對(duì)企業(yè)的影響,還考慮其他非稅因素對(duì)企業(yè)的影響。稅收籌劃是在戰(zhàn)略管理中必須考慮的一個(gè)重要因素。
(3)戰(zhàn)略管理與稅收籌劃目標(biāo)一致
戰(zhàn)略管理和稅收籌劃有著共同的目標(biāo),即都是從企業(yè)整體利益出發(fā),為股東創(chuàng)造最大價(jià)值。在實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)過(guò)程中,稅收籌劃也明顯帶有長(zhǎng)期戰(zhàn)略的痕跡。
2.企業(yè)戰(zhàn)略—稅收籌劃的導(dǎo)向
企業(yè)戰(zhàn)略是一個(gè)企業(yè)為之奮斗的目標(biāo)及其為達(dá)到目標(biāo)而尋求的途徑相結(jié)合的產(chǎn)物。如果沒有企業(yè)戰(zhàn)略,聽任內(nèi)部各自為政,各行其是,則達(dá)不到資源配置與戰(zhàn)略目標(biāo)的整合效應(yīng)。
在探討企業(yè)戰(zhàn)略與稅收籌劃的關(guān)系時(shí),必須強(qiáng)調(diào)的是:企業(yè)戰(zhàn)略是首要的,其次才是稅收籌劃,稅收籌劃只有在企業(yè)戰(zhàn)略確定的情況下才能充分發(fā)揮其作用。當(dāng)然,在某些條件下,稅收籌劃可能在確定企業(yè)戰(zhàn)略時(shí),能夠起到一定的作用,但絕對(duì)不是決定性的作用,下面從多個(gè)角度分析:
(1)市場(chǎng)超越一切
當(dāng)企業(yè)決定是否進(jìn)入某個(gè)市場(chǎng)時(shí),考慮最多的不是稅收籌劃,而是首先考慮這個(gè)市場(chǎng)的潛力如何,企業(yè)能否在短期內(nèi)占領(lǐng)這個(gè)市場(chǎng)。比如,許多外國(guó)投資者在考慮投資中國(guó)時(shí),其實(shí)看重的并不是中國(guó)優(yōu)惠的稅率、優(yōu)厚的待遇,而是廣大的消費(fèi)市場(chǎng)和廣闊的發(fā)展空間。當(dāng)然,優(yōu)惠的稅收待遇能夠?yàn)橥顿Y者提供一個(gè)良好的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境,但投資者有時(shí)為了擴(kuò)大市場(chǎng)份額,是很少考慮稅收成本的,甚至有的投資者為了達(dá)到一定的目的,如擴(kuò)大市場(chǎng)份額,擊垮競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手,逃避政治經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及獲取一定的政治地位等,可能把投資由低稅區(qū)轉(zhuǎn)向高稅區(qū)。
(2)稅收籌劃為企業(yè)戰(zhàn)略服務(wù)
當(dāng)企業(yè)決定是否進(jìn)入某個(gè)產(chǎn)業(yè)時(shí),考慮最多的也不是該行業(yè)能否享受稅收優(yōu)惠,而是主要考慮企業(yè)進(jìn)入該行業(yè)后能否有長(zhǎng)期的發(fā)展?jié)摿?。在決定是否進(jìn)入某個(gè)行業(yè)時(shí),企業(yè)首先要考慮清楚行業(yè)的供貨方或原料提供者,即上游企業(yè)是一些什么性質(zhì)的企業(yè),與企業(yè)選擇的廠址的相對(duì)位置如何;其次要考慮它的潛在市場(chǎng)在哪里?下游企業(yè)是一些什么性質(zhì)的企業(yè),處于壟斷狀態(tài)還是競(jìng)爭(zhēng)狀態(tài)呢?第三要考慮該行業(yè)的潛在進(jìn)入者有哪些,構(gòu)成的潛在威脅有多大?至于籌劃節(jié)稅問(wèn)題,則應(yīng)列在這些因素之后考慮。
(3)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)決定了稅收籌劃的范圍
企業(yè)在考慮采取某項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí),往往不是從稅收籌劃的角度出發(fā)的,雖然稅收籌劃能夠滲透企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的每一個(gè)環(huán)節(jié),但它并不是企業(yè)的首要目標(biāo),企業(yè)存在的唯一理由是能夠盈利,能夠?yàn)橥顿Y者帶來(lái)收益,而不是能夠少繳稅款。因此,企業(yè)采取的某些政策措施,雖然從稅收籌劃的角度來(lái)說(shuō)可能是不劃算的,但符合企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。
3.稅收籌劃的戰(zhàn)略管理方法
(1)稅收鏈
對(duì)于一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō),其所從事的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是多種多樣的,因此,在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中面臨的稅收問(wèn)題也是多種多樣的,既有增值稅、營(yíng)業(yè)稅等流轉(zhuǎn)性質(zhì)的稅收,又有企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅等所得性質(zhì)的稅收,還有諸如房產(chǎn)稅、印花稅等其他性質(zhì)的稅收。如果從企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程來(lái)看,其主要活動(dòng)分為供應(yīng)、研發(fā)、生產(chǎn)、銷售等環(huán)節(jié),即企業(yè)先采購(gòu)原材料,然后設(shè)計(jì)和研發(fā)產(chǎn)品,繼而進(jìn)行生產(chǎn)加工,最后再到市場(chǎng)上銷售產(chǎn)品。所有這些環(huán)節(jié)都為創(chuàng)造價(jià)值或?qū)崿F(xiàn)價(jià)值服務(wù),因此從總體來(lái)看就構(gòu)成了產(chǎn)品的價(jià)值鏈。在這條產(chǎn)品的價(jià)值鏈中,有一部分價(jià)值是以稅收的形式流轉(zhuǎn)的。企業(yè)所承擔(dān)的稅收,如果沿著價(jià)值流轉(zhuǎn)方向觀察,也形成了一個(gè)鏈條,即所謂的稅收鏈。稅收鏈如圖1所示。
利用“稅收鏈”有利于分析稅收的形成過(guò)程與環(huán)節(jié)。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō),許多稅收都是在流程中形成的,所謂稅收的流程觀其實(shí)也就是“稅收鏈”的思想。
如果企業(yè)具有“稅收鏈”的觀念,就能夠找到稅收籌劃的易勝之地,即與哪些利益相關(guān)者合作最有效,在哪個(gè)流程籌劃最合適,籌劃的空間最大。基于“稅收鏈”的企業(yè)稅收籌劃戰(zhàn)略,關(guān)鍵是企業(yè)在稅收籌劃時(shí)應(yīng)該具有系統(tǒng)觀念,從整體和全局出發(fā),不能僅考慮某一類或幾類利益相關(guān)者的稅收利益,而應(yīng)該視野更開闊,考慮到所有利益相關(guān)者的稅收利益。
“稅收鏈”思想要求企業(yè)從利益相關(guān)者視角看問(wèn)題,不僅要考慮企業(yè)自身的稅收情況,還要從企業(yè)與利益相關(guān)者的交易在整個(gè)“價(jià)值鏈”上的位置來(lái)考慮,照顧到利益相關(guān)者的納稅要求,這樣才能真正利用“稅收鏈”均衡與利益相關(guān)者之間的利益關(guān)系。
(2)合作博弈—稅收籌劃的戰(zhàn)略管理方法
合作博弈是稅收籌劃活動(dòng)中很重要的一個(gè)概念,它包括企業(yè)與企業(yè)之間的合作,企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的合作,企業(yè)與客戶之間的合作,這種合作并不是雙方合謀、偷稅騙稅,對(duì)抗國(guó)家,而是一種正當(dāng)?shù)男袨?,很多?chǎng)合下可以達(dá)到雙贏或多贏的效果。
1)企業(yè)與企業(yè)之間的合作博弈。企業(yè)與企業(yè)之間的合作形式是多種多樣的,企業(yè)之間或集團(tuán)內(nèi)部組織之間通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià),實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的轉(zhuǎn)移,將高稅區(qū)的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅區(qū)。
企業(yè)之間主要涉及以下六種合作:一是利用商品交易的籌劃,如利用原材料、零部件及機(jī)械設(shè)備等固定資產(chǎn)的交易籌劃;二是利用提供勞務(wù)的籌劃;三是利用無(wú)形資產(chǎn)及特許權(quán)使用費(fèi)的籌劃;四是利用資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)的籌劃;五是利用貸款業(yè)務(wù)的籌劃;六是利用管理費(fèi)用的籌劃。
2)企業(yè)與客戶之間的合作博弈。企業(yè)與客戶之間的合作也是一種相當(dāng)重要的合作。按照一般的經(jīng)營(yíng)常識(shí),商品最終總要銷售給客戶,因此企業(yè)與客戶的合作就具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。比如裝修勞務(wù),到底是由企業(yè)方還是客戶方提供裝修材料,這是可以協(xié)商解決的。再如住房出租業(yè)務(wù),出租人與承租人在租金額度以及支付方式上也是可以進(jìn)行合作的。雙方的有效合作可以大大降低稅負(fù)。
3)企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的合作博弈。企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間不僅存在著一定的合作,而且這種合作還具有一定的籌劃空間,這就為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃創(chuàng)造了條件。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅本身是要花費(fèi)成本的,而企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)錯(cuò)綜復(fù)雜,稅務(wù)機(jī)關(guān)根本無(wú)法完全掌握企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。這樣,對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)來(lái)說(shuō),詳細(xì)地了解每個(gè)企業(yè)的具體情況,并對(duì)每一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)控,就需要花費(fèi)高昂的成本。如果企業(yè)能夠主動(dòng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通、協(xié)商,就能夠減少兩者之間的交易成本。比如,涉及到轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí),要求企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)商議確定轉(zhuǎn)讓定價(jià)。
(二)稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)思想
1.稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)分析
納稅人設(shè)計(jì)稅收籌劃方案存在一定的風(fēng)險(xiǎn),下面分析稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)的存在原因。
(1)稅收籌劃方案設(shè)計(jì)具有主觀性
稅收籌劃方案的形式及其實(shí)施,完全取決于納稅人的主觀判斷,包括對(duì)稅收政策的理解與判斷、對(duì)納稅活動(dòng)的認(rèn)識(shí)與判斷等。通常,稅收籌劃方案操作成功的概率與納稅人的業(yè)務(wù)素質(zhì)成正比關(guān)系。全面掌握稅收、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、法律等方面的政策與技能,有相當(dāng)?shù)碾y度。因而,稅收籌劃方案的主觀風(fēng)險(xiǎn)較大。
(2)稅收籌劃方案設(shè)計(jì)具有條件性
稅收籌劃方案設(shè)計(jì)要具備一定的條件,稅收籌劃方案都是在一定條件下設(shè)計(jì)與確定的,并且也只能在一定條件下才可以實(shí)施的。方案的設(shè)計(jì)過(guò)程實(shí)際上就是納稅人根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況,對(duì)財(cái)稅政策的靈活運(yùn)用,有時(shí)是利用政策的優(yōu)惠條款,有時(shí)是利用政策的彈性空間。而納稅人的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與財(cái)稅政策等條件都是不斷發(fā)展變化的,稅收籌劃方案設(shè)計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)也就不可避免了。
(3)納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)利義務(wù)的不對(duì)稱性
稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅義務(wù)人都是稅收法律關(guān)系的權(quán)利主體之一,其雙方的法律地位是平等的,但由于主體雙方是行政管理者與被管理者的關(guān)系,所以雙方的權(quán)利和義務(wù)并不對(duì)等,表現(xiàn)為稅收征管法中賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)具有較大的“自由裁量權(quán)”和在稅收征管中“程序法優(yōu)先于實(shí)體法”的規(guī)定,都可能造成納稅人設(shè)計(jì)的稅收籌劃方案存在操作風(fēng)險(xiǎn)。
(4)征納雙方對(duì)稅收籌劃方案認(rèn)定的差異性
嚴(yán)格意義上的稅收籌劃方案應(yīng)當(dāng)具有合法性,納稅人應(yīng)當(dāng)根據(jù)法律要求和政策規(guī)定設(shè)計(jì)稅收籌劃方案。但是由于納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為的特殊性,籌劃方案究竟是不是符合稅法規(guī)定,是否會(huì)成功,在很大程度上取決于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人籌劃方案的認(rèn)定。如果納稅人所設(shè)計(jì)的方案并不符合稅法精神,諸如一些“打球”的做法,稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)視其為避稅,甚至當(dāng)做是逃避稅收,那么納稅人會(huì)為此而遭受重大損失。
2.稅收籌劃方案的風(fēng)險(xiǎn)類型分析
稅收籌劃方案設(shè)計(jì)主要涉及兩大風(fēng)險(xiǎn):經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)(經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn))和稅收政策變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)主要是由于企業(yè)不能準(zhǔn)確預(yù)測(cè)到經(jīng)營(yíng)方案的實(shí)現(xiàn)所帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn),實(shí)質(zhì)上是一種簡(jiǎn)單的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),即經(jīng)營(yíng)過(guò)程未實(shí)現(xiàn)預(yù)期結(jié)果而使籌劃方案失效的風(fēng)險(xiǎn)。政策變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)與稅法的“剛性”有關(guān),目前中國(guó)稅收政策還處于頻繁調(diào)整時(shí)期,這種政策變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)不容忽視。
譬如,原來(lái)許多企業(yè)通過(guò)變相的“公費(fèi)旅游”為雇員搞福利,導(dǎo)致稅收大量流失,為彌補(bǔ)政策漏洞,稅法對(duì)此明確規(guī)定,公費(fèi)旅游及各種變相形式的公費(fèi)旅游應(yīng)按人均旅游費(fèi)用計(jì)入工資薪金總額繳納個(gè)人所得稅。這一政策使得利用“公費(fèi)旅游”的節(jié)稅方法失效,如果納稅人在政策變化之后繼續(xù)采用該稅收籌劃方案,則會(huì)導(dǎo)致稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)。
3.稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)管理
(1)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)管理模式
1)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避。風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避是指為避免風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生而拒絕某種行為或某一事件。風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避是避免風(fēng)險(xiǎn)最徹底的方法,但其只能在相當(dāng)窄的范圍內(nèi)應(yīng)用。因?yàn)槠髽I(yè)不能為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)而徹底放棄稅收籌劃方案。
2)風(fēng)險(xiǎn)控制。風(fēng)險(xiǎn)控制是指那些用以使風(fēng)險(xiǎn)程度和頻率達(dá)到最小化的努力,風(fēng)險(xiǎn)控制在于降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性,減輕風(fēng)險(xiǎn)損失的程度,包括風(fēng)險(xiǎn)防范的事前、事中和事后控制。
3)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移。風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移是將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁給參與風(fēng)險(xiǎn)計(jì)劃的其他人身上,一般通過(guò)合約的形式將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移,譬如納稅人可以與方案設(shè)計(jì)者簽訂最終方案風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任約定以及其他形式的損失保險(xiǎn)合約等風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移合約。
4)風(fēng)險(xiǎn)保留。風(fēng)險(xiǎn)保留是風(fēng)險(xiǎn)融資的一種方法,是指遭遇風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)濟(jì)主體自我承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)損失。風(fēng)險(xiǎn)保留的重心在于尋求和吸納風(fēng)險(xiǎn)融資資金,但這取決于人們對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度:一種是風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān),在風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生后承擔(dān)損失,但可能因?yàn)轫毘袚?dān)突如其來(lái)的巨大損失而面臨財(cái)務(wù)問(wèn)題;另一種是為可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)做準(zhǔn)備,在財(cái)務(wù)上預(yù)提風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金就是常用的辦法之一。
(2)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)管理的具體措施
1)密切關(guān)注財(cái)稅政策的變化,建立稅收信息資源庫(kù)。稅收籌劃的關(guān)鍵是準(zhǔn)確把握稅收政策。但稅收政策層次多,數(shù)量大,變化頻繁,掌握起來(lái)非常困難。因此,筆者建議企業(yè)建立稅收信息資源庫(kù),對(duì)適用的政策進(jìn)行歸類、整理、存檔,并跟蹤政策變化,靈活運(yùn)用。因此,準(zhǔn)確理解和把握稅收政策是設(shè)計(jì)籌劃方案的基本前提,也是保證籌劃方案質(zhì)量的基礎(chǔ)。
2)正確區(qū)分違法與合法的界限,樹立正確的籌劃觀。依法納稅是納稅人的義務(wù),而合理、合法地籌劃涉稅問(wèn)題、科學(xué)安排收支,這也是納稅人的權(quán)利。納稅人應(yīng)樹立正確的籌劃觀:稅收籌劃可以節(jié)稅,但稅收籌劃不是萬(wàn)能的,其籌劃空間和彈性是有限的。
3)綜合衡量籌劃方案,降低風(fēng)險(xiǎn)。一個(gè)好的籌劃方案,應(yīng)該合理、合法,能夠達(dá)到預(yù)期效果。但是,實(shí)施籌劃方案往往會(huì)“牽一發(fā)而動(dòng)全身”,要注意方案對(duì)整體稅負(fù)的影響;實(shí)施過(guò)程還會(huì)增加納稅人的相關(guān)管理成本,這也是不容忽視的問(wèn)題;還要考慮戰(zhàn)略規(guī)劃、稅收環(huán)境的變遷等風(fēng)險(xiǎn)隱藏因素。
4)保持籌劃方案適度的靈活性。由于納稅人所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境千差萬(wàn)別,加之稅收政策和稅收籌劃的主客觀條件時(shí)刻處于變化之中,這就要求在稅收籌劃時(shí),要根據(jù)納稅人具體的實(shí)際情況,制定納稅方案,并保持相當(dāng)?shù)撵`活性,以便隨著國(guó)家稅制、稅法、相關(guān)政策的改變及預(yù)期經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的變化隨時(shí)調(diào)整項(xiàng)目投資,對(duì)籌劃方案進(jìn)行重新審查和評(píng)估,適時(shí)更新籌劃內(nèi)容,采取措施分散風(fēng)險(xiǎn),趨利避害,保證稅收籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
5)具體問(wèn)題具體分析,切忌盲目照搬。稅收籌劃雖有一定的規(guī)律,但籌劃方案設(shè)計(jì)并沒有固定的套路,因?yàn)槊總€(gè)企業(yè)都是個(gè)性的,不存在最好的方案,只有最適合企業(yè)特征的方案。針對(duì)不同的問(wèn)題,因地制宜,具體問(wèn)題具體分析。
注:
① 莊粉榮所著《實(shí)用稅收策劃》(西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2001),把稅收籌劃稱為“稅收策劃”。
② 劉心一,劉從戎所著《稅收規(guī)劃—節(jié)稅的原理、方法和策略》(經(jīng)濟(jì)管理出版社,2006),把稅收籌劃稱為“稅收規(guī)劃”。
③ 蓋地所著《稅務(wù)籌劃》(高等教育出版社,2003)、《稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃》(中國(guó)人民大學(xué)出版社,2004)、《企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實(shí)務(wù)》(東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2005),書名都明顯體現(xiàn)“稅務(wù)籌劃”的稱謂。
④ 黃鳳羽、馬蔡?。骸稄摹跋麡O避稅”到“陽(yáng)光籌劃”:中國(guó)稅收法制化的路徑選擇》(天津財(cái)經(jīng)大學(xué)2005年稅務(wù)籌劃教學(xué)研討會(huì)交流論文)。
⑤ 張中秀所著《公司避稅節(jié)稅轉(zhuǎn)嫁籌劃》(中華工商聯(lián)合出版社,2001)一書認(rèn)為:稅收籌劃=稅收籌劃+征稅籌劃。賀志東所著《征稅籌劃》,站到稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度,專門對(duì)征稅籌劃進(jìn)行探討。劉建民等所著《企業(yè)稅收籌劃理論與實(shí)務(wù)》認(rèn)為,稅收籌劃的內(nèi)容主要涉及兩個(gè)方面:一種是站在稅收征管的角度進(jìn)行的稅收籌劃;另一種是站在納稅人減少稅收成本的角度進(jìn)行的征稅籌劃。
⑥ 蓋地:《稅收籌劃幾個(gè)基本理論問(wèn)題探討》(天津財(cái)經(jīng)大學(xué)2005年MPACC稅收籌劃教學(xué)研討會(huì)論文集)。
⑦ 唐騰翔、唐向:《稅收籌劃》中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,1994年9月版,第14頁(yè)。
⑧ 蓋地:《稅務(wù)籌劃(修訂第三版)》首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社,2009年9月版,第13頁(yè)。
⑨ 鄒國(guó)金:用“第三種眼光”看籌劃,中國(guó)稅務(wù)報(bào)“籌劃周刊”2003年7月1日。
⑩ 《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條。
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