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營(yíng)改增對(duì)高??蒲屑{稅的影響

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營(yíng)改增對(duì)高校科研納稅的影響

一、高校“營(yíng)改増”納稅人類型的認(rèn)定

“營(yíng)改增”之后,與營(yíng)業(yè)稅納稅人不同,增值稅納稅人根據(jù)會(huì)計(jì)核算健全與否和年應(yīng)稅收人的多少,劃分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人。按照“營(yíng)改增”稅制改革的相關(guān)規(guī)定,此次改革,年應(yīng)稅收人500萬(wàn)元以上的可以認(rèn)定為一般納稅人,而且,除國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定外,一經(jīng)認(rèn)定為一般納稅人后,不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。但是,高校屬于非企業(yè)單位,可以選擇作為小規(guī)模納稅人納稅。高校在進(jìn)行納稅人類型選擇時(shí)除了要考慮會(huì)計(jì)核算健全程度和全年科研收人的標(biāo)準(zhǔn),還需要考慮小規(guī)模納稅人和一般納稅人的區(qū)別:首先,適用稅率不同,小規(guī)模納稅人適用3%的征收率,高校轉(zhuǎn)為一般納稅人的,科研收入適用6%的稅率;其次,抵扣權(quán)不同,小規(guī)模納稅人不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,一般納稅人可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,由于抵扣權(quán)的不同,導(dǎo)致小規(guī)模納稅人和一般納納稅人增值稅的科目設(shè)置和會(huì)計(jì)賬務(wù)處理均不同;再者,使用發(fā)票類型不同,小規(guī)模納稅人不能對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票,只能開(kāi)具增值稅普通發(fā)票,對(duì)方不能用于抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,小規(guī)模納稅人也可以申請(qǐng)稅局代開(kāi)增值稅專用發(fā)票,對(duì)方可以抵扣3%的稅款,高校轉(zhuǎn)為一般納稅人的,可以對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票,對(duì)方可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,從而降低合作單位的科研成本,更易于吸引科研資金。

二、“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)高??蒲卸愘M(fèi)核算的影響

高??蒲惺杖擞筛母锴袄U納營(yíng)業(yè)稅,改為繳納增值稅,隨著應(yīng)納稅種的變化,相應(yīng)的稅費(fèi)核算方法也發(fā)生了變化,這一變化主要取決于營(yíng)業(yè)稅和增值稅的核算方法不同。依據(jù)稅收與價(jià)格的組成關(guān)系不同,把稅收劃分為價(jià)內(nèi)稅和價(jià)外稅。價(jià)內(nèi)稅與價(jià)外稅最顯著的區(qū)別在于計(jì)算稅款的應(yīng)用公式不同:價(jià)內(nèi)稅應(yīng)納稅額=含稅價(jià)格x稅率,價(jià)外稅以不含稅價(jià)格乘以稅率,先要把銷售價(jià)格轉(zhuǎn)化為不含稅價(jià)格,價(jià)外稅應(yīng)納稅額=[含稅價(jià)格+(1+稅率)]x稅率=不含稅價(jià)格X稅率。因?yàn)樵鲋刀悓儆趦r(jià)外稅,營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅,所以二者的稅費(fèi)核算方式明顯不同。例如,河北某高校2013年8月1日起執(zhí)行“營(yíng)改增”稅制改革,轉(zhuǎn)為增值稅一般納稅人。2013年12月1日收到某企業(yè)轉(zhuǎn)人科研協(xié)作費(fèi)丨06萬(wàn)元。按照此次稅制改革的相關(guān)規(guī)定,一般納稅人高校科研收入適用6%的增值稅稅率,則該筆科研收人“應(yīng)交增值稅——銷項(xiàng)稅額”:106+(l+6%)x6%=6萬(wàn)元。改革之前,高??蒲欣U納營(yíng)業(yè)稅,則該筆科研收人應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅額:106x5%=5.3萬(wàn)元。從計(jì)算公式和計(jì)算結(jié)果,明顯能看出,營(yíng)業(yè)稅與增值稅的核算差異。作為增值稅一般納稅人的高校,增值稅應(yīng)納稅額的核算還存在進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問(wèn)題,案例中6萬(wàn)元只是該筆科研收入的銷項(xiàng)稅額,應(yīng)納增值稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額_當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣是增值稅一般納稅人稅費(fèi)核算的核心問(wèn)題。首先,要取得增值稅專用發(fā)票,在規(guī)定的期限內(nèi)認(rèn)證;其次,在抵扣環(huán)節(jié)要判斷進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣,抵扣多少,在哪個(gè)會(huì)計(jì)期間抵扣,然后,不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅要做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出,銷項(xiàng)稅不足抵扣時(shí),留待以后期間抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。如果高校在執(zhí)行“營(yíng)改增”稅制改革之后轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人,稅費(fèi)核算相對(duì)簡(jiǎn)單,不存在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的問(wèn)題,但要特別注意營(yíng)業(yè)稅與增值稅,價(jià)內(nèi)稅和價(jià)外稅計(jì)算方法的小‘同,取得科研收人時(shí),先要將含稅收入轉(zhuǎn)為不含稅收人,再乘以適用稅率。總之,“營(yíng)改增”稅制改革給高校科研收人稅費(fèi)核算帶來(lái)的影響,表現(xiàn)在兩個(gè)方面,一是營(yíng)業(yè)稅與增值稅價(jià)內(nèi)稅和價(jià)外稅的計(jì)算差異,這點(diǎn)對(duì)于小規(guī)模納稅人和一般納稅人都有影響,計(jì)算增值稅時(shí)要先把含稅收人轉(zhuǎn)為不含稅收入再乘以稅率。二是一般納稅人增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問(wèn)題。小規(guī)模納稅人因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣,其增值稅科目的設(shè)置和會(huì)計(jì)賬務(wù)處理都相對(duì)簡(jiǎn)單,一般納稅人因涉及進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣、轉(zhuǎn)出、留抵等多種情況,需要設(shè)置五個(gè)增值稅二級(jí)科目:應(yīng)交增值稅,未交增值稅,待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,增值稅留抵稅額,增值稅檢査調(diào)整。二級(jí)科目下還要設(shè)置三級(jí)明細(xì)科目,相應(yīng)的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理也相5ft復(fù)雜。

三、“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)高??蒲卸愗?fù)的影響

高校執(zhí)行“營(yíng)改增”稅制改革,隨著營(yíng)業(yè)稅改征增值稅,稅種和稅率的變化,科研收入所負(fù)擔(dān)的應(yīng)納稅費(fèi)也發(fā)生了變化。與營(yíng)業(yè)稅納稅人不同,增值稅納稅人分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人,納稅人類型的不同,對(duì)稅負(fù)有著明顯的影響。同時(shí)改革前后稅收減免優(yōu)惠政策也影響著高校科研收入的稅負(fù)。

(一)改革之后稅收優(yōu)惠政策可以延續(xù)

根據(jù)此次改革的相關(guān)規(guī)定,國(guó)家給予試點(diǎn)區(qū)域試點(diǎn)行業(yè)的原營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策可以延續(xù)?!盃I(yíng)改增”稅制改革之前,按照規(guī)定高??蒲邢碛杏嘘P(guān)營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策,從事與技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入免征營(yíng)業(yè)稅。由科研或財(cái)務(wù)部門持經(jīng)省科技廳或市科技局認(rèn)定備案的技術(shù)合同和《技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目免征營(yíng)業(yè)稅申請(qǐng)表》,報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核,作為營(yíng)業(yè)稅免稅或退稅的憑證。改革之后,稅收優(yōu)惠政策延續(xù),相應(yīng)科研收入的稅負(fù)保持不變,但是,幵具的發(fā)票、稅收申報(bào)、稅務(wù)減免登記的部門發(fā)生了變化。改革之后,審批減免由地稅局改為國(guó)稅局,且備案材料要求齊全,審批程序復(fù)雜,而且,免稅科研項(xiàng)目相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣,免稅項(xiàng)目不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票,只能開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。

(二)不同納稅人類型對(duì)高??蒲卸愗?fù)的影響

“營(yíng)改增”之后轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人的高校,科研收人的稅率由營(yíng)業(yè)稅的5%,改為增值稅3%的征收率,稅率大幅降低,減稅效應(yīng)明顯?!盃I(yíng)改增”之后轉(zhuǎn)為一般納稅人的高校,科研收入適用增值稅6%的稅率,表面上看稅率提高丫,但因進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣,所以實(shí)際稅負(fù)變化具有不確定性。高??蒲许?xiàng)目的稅負(fù)由科研負(fù)責(zé)人自己承擔(dān),每個(gè)項(xiàng)目因可以獲得進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣額不同,稅負(fù)也不盡相同。大部分科研項(xiàng)B稅改之后稅負(fù)降低,部分科研項(xiàng)目稅改之后稅負(fù)不降反升也是有的?!盃I(yíng)改增”后,部分試點(diǎn)高校由于科研年收人總額不達(dá)標(biāo),認(rèn)定為小規(guī)模納稅人,也有部分試點(diǎn)高校在稅法規(guī)定的基本條件都具備的情況下,依據(jù)試點(diǎn)制度“非企業(yè)單位”選擇按小規(guī)模納稅人納稅。轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人,從表面上看增值稅稅率比一般納稅人降低了3個(gè)百分點(diǎn),但是小規(guī)模納稅人出具的普通發(fā)票在科研出資方不能抵扣,直接影響到科研資金來(lái)源,不利于高校科研的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展,長(zhǎng)期保持小規(guī)模納稅人資格必然是一種短視行為。認(rèn)定為一般納稅人的高校,雖然科研收人適用6%的稅率,高于小規(guī)模納稅人,但其科研支出用于購(gòu)買實(shí)驗(yàn)材料、實(shí)驗(yàn)設(shè)備,可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅率17%,遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于銷項(xiàng)稅稅率,顯示出巨大的優(yōu)惠。只要在科研支出中盡量選擇具有一般納稅人資質(zhì)的供應(yīng)商,高校一般納稅人的稅負(fù)可能是零稅負(fù)甚至是負(fù)稅負(fù)。

四、“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)高校科研納稅籌劃的影響

“營(yíng)改增”之后,作為增值稅一般納稅人的高校,因其進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣,其稅負(fù)的增減變化具有不確定性,這就給了高校財(cái)務(wù)部門納稅籌劃的空間。作為增值稅一般納稅人的高校,其稅負(fù)與進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣息息相關(guān),高??梢酝ㄟ^(guò)增加可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額來(lái)降低其科研的稅負(fù)。例如,高??蒲腥藛T在采購(gòu)實(shí)驗(yàn)材料和實(shí)驗(yàn)設(shè)備時(shí),盡量選則具有增值稅一般納稅人資質(zhì)的供應(yīng)商,取得增值稅專用發(fā)票后,及時(shí)到學(xué)校財(cái)務(wù)部門辦理報(bào)銷,認(rèn)證發(fā)票,抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,這樣就可以抵消科研收人的銷項(xiàng)稅。高校科研納稅籌劃,不僅要增加可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,還要加強(qiáng)高校科研的綜合管理,嚴(yán)格審核科研合同,合理控制銷項(xiàng)稅額,對(duì)于滿足減免稅條件的科技開(kāi)發(fā)合同,要及時(shí)到科研管理部門備案,向主管稅局申報(bào)減免稅。對(duì)于不符合減免稅條件的科研合同,高校財(cái)務(wù)部門或科研管理部門可以依據(jù)一般納稅人給科研付款方提供可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,來(lái)指導(dǎo)科研項(xiàng)目負(fù)責(zé)人在合作談判中爭(zhēng)取更多的科研資金。在高校納稅實(shí)務(wù)中科研收人的稅負(fù)一般由科研項(xiàng)目本身的經(jīng)費(fèi)來(lái)承擔(dān),不同科研項(xiàng)目因?yàn)槿〉每傻挚圻M(jìn)項(xiàng)稅的不同,其承擔(dān)的稅負(fù)也不同。高??蒲许?xiàng)目眾多,如果分單項(xiàng)科研申報(bào)納稅,工作量大,而且也不符合納稅征管的規(guī)定;如果學(xué)校合并納稅,又會(huì)造成不同項(xiàng)目間的交叉抵扣,各個(gè)科研項(xiàng)目稅負(fù)平均化。面對(duì)這一問(wèn)題,作為一般納稅人的高校,可以采用“合并納稅、分項(xiàng)抵扣”的方法,這樣既降低了申報(bào)納稅的工作最,又避免了各科研項(xiàng)目間的交叉抵扣,真實(shí)的反應(yīng)了各個(gè)科研項(xiàng)目的實(shí)際稅負(fù)。

五、結(jié)束語(yǔ)

增值稅是一種不可逆轉(zhuǎn)的潮流,對(duì)于高校而言,“營(yíng)改增”不可回避,只能積極面對(duì)。“營(yíng)改增”稅制改革作為國(guó)家結(jié)構(gòu)性減稅政策,其初衷是降低納稅人稅負(fù),促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看,“營(yíng)改增”稅制改革可以減輕高??蒲械目傮w稅負(fù),促使高??蒲泄芾頇C(jī)制的全面改革與良性發(fā)展,從而促進(jìn)高??蒲械睦硇院烷L(zhǎng)效發(fā)展。

作者:崔小杰