商業(yè)銀行會計問題研究

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一、引言

目前，我國并沒有制定一套專門的金融行業(yè)會計準則。關(guān)于商業(yè)銀行的會計規(guī)定在統(tǒng)一的企業(yè)會計準則中有所體現(xiàn)，具體是在《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》、《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《企業(yè)會計準則第24號——套期保值》和《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》中體現(xiàn)的。也就是說，現(xiàn)行會計準則中與商業(yè)銀行會計核算密切相關(guān)的是這四項會計準則。在薄弱的會計制度環(huán)境之下，商業(yè)銀行也面臨著復雜的外部環(huán)境。例如：金融市場隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展在朝著市場化利率逐步邁進，這在增加銀行業(yè)經(jīng)營靈活度的同時也帶來了更多的不確定性；在激烈的競爭環(huán)境中，金融租賃公司、財務(wù)公司以及信托公司等也發(fā)展迅速，第三方支付平臺發(fā)展迅猛，為了尋求未來發(fā)展的出路，傳統(tǒng)的商業(yè)銀行也不得不進行產(chǎn)品的創(chuàng)新。在復雜的經(jīng)營環(huán)境之下，各種創(chuàng)新金融產(chǎn)品的推出增加了會計確認的難度，這既考驗著當前商業(yè)銀行的財務(wù)人員，更考驗著商業(yè)銀行的會計制度。

二、商業(yè)銀行面對的主要會計問題

（一）現(xiàn)行會計準則的遵循難度

2006年財政部頒布了《企業(yè)會計準則》，該準則從2007年1月1日開始執(zhí)行。銀監(jiān)會要求已經(jīng)上市的銀行業(yè)金融機構(gòu)要全面實施該準則。在前文中有提到現(xiàn)行會計準則中有四個方面是針對金融行業(yè)的，但是由于以下一些原因，現(xiàn)行會計準則在使用中難度比較大。第一，準則是從西方的會計準則借鑒過來的，語言的運用上比較晦澀難懂，沒有完全從我國的實際情況出發(fā)進行闡述，因此理解上困難很大。第二，準則完全用文字語言闡釋金融領(lǐng)域的專業(yè)名詞，內(nèi)容復雜，這很難指導實務(wù)中的會計活動。第三，現(xiàn)行準則在金融行業(yè)方面的規(guī)定存在真空區(qū)，由于實務(wù)中銀行業(yè)的很多業(yè)務(wù)比較靈活和復雜，因此準則不可能完全涵蓋實務(wù)中的所有情況，所以在實務(wù)中，會計人員進行職業(yè)判斷的空間比較大。第四，現(xiàn)行準則對信息披露的形式?jīng)]有限定?，F(xiàn)行準則對金融工具的計量、列報和披露進行了規(guī)定，但是對信息的披露形式?jīng)]有做出具體的規(guī)定，這就導致了各商業(yè)銀行在進行信息披露的時候有很多不一致的情況。第五，現(xiàn)行準則與商業(yè)銀行的會計系統(tǒng)不匹配，這帶來了很大的執(zhí)行難度?，F(xiàn)行會計準則是以產(chǎn)品的運作流程為基礎(chǔ)進行設(shè)計的，這對于以生產(chǎn)制造為主的企業(yè)來說比較好遵從，但是這種設(shè)計與商業(yè)銀行的運作方式吻合度低，因此，商業(yè)銀行在執(zhí)行現(xiàn)行準則的時候難度較大。

（二）會計人員面臨眾多需要進行職業(yè)判斷的問題

由于商業(yè)銀行交易活動的多樣性和復雜性以及現(xiàn)行會計準則理解上的困難等諸多原因，在實務(wù)中商業(yè)銀行的會計人員在對經(jīng)濟活動進行會計處理時很多地方需要進行會計職業(yè)判斷。一方面，由于會計人員專業(yè)能力和經(jīng)驗的不足以及會計管理人員的管理水平和財務(wù)承受能力有限等原因，在進行會計職業(yè)判斷的時候弊端較多。另一方面，由于現(xiàn)行會計準則的真空區(qū)較大，商業(yè)銀行的管理者主觀上為了達到控制利潤的目的，會計人員存在濫用新會計準則的現(xiàn)象，這種情況加大了銀行的財務(wù)風險。例如：商業(yè)銀行有眾多投資項目，資產(chǎn)證券化就是其中一種，資產(chǎn)證券化涉及的會計問題復雜，對會計人員是一種挑戰(zhàn)，在很大程度上需要會計人員的職業(yè)判斷能力，若會計人員知識不足，則很容易在核算中出問題。此外，類似于資產(chǎn)證券化的這些投資項目是現(xiàn)行會計準則難以作出詳細規(guī)定的，那么管理者更有可能通過這些項目操控利潤。

（三）會計信息披露存在不少問題

商業(yè)銀行是重要的公眾利益實體，在信息對外披露中除了提供真實可靠的財務(wù)報表，還應當重視財務(wù)報表附注中的內(nèi)容。但是，目前我國商業(yè)銀行在財務(wù)報表附注中披露的內(nèi)容往往過于簡單，沒有完全按照現(xiàn)行會計準則的規(guī)定在附注中詳細披露一些可能影響經(jīng)營情況的重大事項，對于表外業(yè)務(wù)的輕描淡寫就是一個很好的例子。表外業(yè)務(wù)如今已經(jīng)成了商業(yè)銀行難以缺少的一部分業(yè)務(wù)，由于這些業(yè)務(wù)不反映在資產(chǎn)負債表上面，其風險性更容易被忽視，但是關(guān)于這方面的信息在財務(wù)報表附注中是極其少的。此外，財務(wù)報表附注也忽視了對重要的非財務(wù)信息的披露，這些信息雖然不是直接的財務(wù)信息，但是會對企業(yè)的整個經(jīng)營狀況會產(chǎn)生重大影響。商業(yè)銀行在會計信息披露方面還存在披露不真實的問題。例如：高估利息收入就是一個較普遍的現(xiàn)象，利息收入是商業(yè)銀行利潤的重要來源，對于逾期的貸款以及未到期但已欠息的貸款商業(yè)銀行仍按正常貸款計算并確認利息，但是這些貸款的收息率比正常貸款的收息率低很多，根據(jù)穩(wěn)健性原則應當調(diào)整收息率，但是銀行的做法顯然高估了利息收入。

（四）來自監(jiān)管部門的壓力

近年來，商業(yè)銀行推出的眾多創(chuàng)新產(chǎn)品被監(jiān)管部門叫停，主要原因是關(guān)于這些產(chǎn)品的爭議很大，爭議的焦點是這些產(chǎn)品涉及對現(xiàn)行會計準則的濫用。例如，銀行與信托公司之間合作的模式就被銀監(jiān)會叫停，銀行和信托公司間的合作容易使銀行規(guī)避資本的監(jiān)管，但是隱藏的財務(wù)風險很大。出于監(jiān)管的考慮，銀監(jiān)會對于這種合作模式的要求很嚴。對于銀行之間的同業(yè)代付業(yè)務(wù)，銀監(jiān)會要求銀行在開展此項業(yè)務(wù)時要有真實的交易背景、真實地進行會計核算?！罢鎸嵉剡M行會計核算”這一要求對同業(yè)代付業(yè)務(wù)的影響很大。它要求商業(yè)銀行按照實質(zhì)重于形式的原則在表內(nèi)真實地反映代付業(yè)務(wù)，這對于此前雙方商業(yè)銀行在表外進行登記而可以繞過監(jiān)管的情況進行了遏制。這種監(jiān)管行為雖然可以有效控制銀行業(yè)風險，但是與現(xiàn)行會計準則之間存在一定的矛盾。

三、結(jié)論及建議

商業(yè)銀行在激烈的競爭環(huán)境中面臨著巨大的挑戰(zhàn)和壓力，由于現(xiàn)行會計準則的不完善、銀行的會計處理行為不規(guī)范以及監(jiān)管者的相關(guān)管理措施不合理等原因，商業(yè)銀行在未來的發(fā)展道路中需要作出改進，相關(guān)管理部門也需要正確發(fā)揮管理職能。

（一）銀行要提高創(chuàng)新能力，合理控制風險

商業(yè)銀行為了擴展業(yè)務(wù)，通常會選擇開發(fā)創(chuàng)新型的金融產(chǎn)品，但是管理者往往從盈利的角度去考慮問題，而忽視了隱藏其中的經(jīng)營風險和財務(wù)風險，甚至是無視現(xiàn)行會計準則而開發(fā)出一些繞過現(xiàn)行會并計準則的產(chǎn)品。這種利用現(xiàn)行準則的漏洞，繞過監(jiān)管的行為不是金融創(chuàng)新。商業(yè)銀行應該在現(xiàn)行會計準則和監(jiān)管規(guī)則的范圍內(nèi)進行金融產(chǎn)品的創(chuàng)新，這樣的創(chuàng)新行為才會受到法律的保護，也是銀行吸納客戶的長久之計。

（二）改善商業(yè)銀行的會計環(huán)境，并規(guī)范會計人員的行為

如上文報所述，現(xiàn)行會計準則有四章是專門介紹金融行業(yè)會計處理規(guī)范的。當前，商業(yè)銀行存在會計人員濫用職業(yè)判斷的行為。這個問題可以從以下兩方面來進行解決：首先，對于現(xiàn)行會計準則的制定部門，應當在充分借鑒國外經(jīng)驗以及結(jié)合國內(nèi)實際的基礎(chǔ)上進一步將現(xiàn)行準則進行完善，使現(xiàn)行會計準則更具有指導意義。其次，商業(yè)銀行要完善會計核算體系，規(guī)范會計人員的行為，尤其要對需要進行會計職業(yè)判斷的會計處理行為進行有效的規(guī)范。

（三）提高信息的披露質(zhì)量

對于商業(yè)銀行的外部利益相關(guān)者而言，商業(yè)銀行披露的財務(wù)報表、財務(wù)報表附注以及其他的一些信息是其了解商業(yè)銀行的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流量的最重要途徑，不實的、虛假的、不詳盡的信息都很容易誤導信息的使用者。因此，信息的披露質(zhì)量對于這些外部利益相關(guān)者是至關(guān)重要的。此外，提高商業(yè)銀行對外披露信息的質(zhì)量是對銀行自身的一種監(jiān)督和約束，可以促使銀行提高經(jīng)營管理水平和財務(wù)核算能力。

（四）提高金融監(jiān)管部門的監(jiān)管能力

金融監(jiān)管并非要抑制金融行業(yè)的創(chuàng)新，而是應當在建立良好的金融環(huán)境的基礎(chǔ)上控制不合理的金融創(chuàng)新活動，促進金融創(chuàng)新行為的良性發(fā)展。所以作為金融行業(yè)的監(jiān)督管理部門，一方面要營造良好的金融創(chuàng)新環(huán)境，促進金融行業(yè)的發(fā)展；另一方面，要提高監(jiān)管能力，合理評估金融創(chuàng)新產(chǎn)品的風險，有效防止重大風險的發(fā)生。同時也要把握監(jiān)管的力度，避免干擾商業(yè)銀行合理合法的創(chuàng)新行為。

作者：劉思閱 單位：中南財經(jīng)政法大學會計學院