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在計(jì)算機(jī)迅速發(fā)展的今天,以手工操作為主的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式被計(jì)算機(jī)逐步取代的情況下。會(huì)計(jì)工作向何處去?是因循守舊、不思進(jìn)取,坐等會(huì)計(jì)工作的空間日益縮小乃至“消亡”。還是抓住機(jī)遇、開(kāi)拓進(jìn)取、轉(zhuǎn)變和延伸會(huì)計(jì)工作的功能,進(jìn)一步發(fā)揮會(huì)計(jì)對(duì)客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)調(diào)節(jié)、指導(dǎo)、約束、促進(jìn)的能動(dòng)作用?答案很明顯。那就是向管理型會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)化。
1 管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系
管理會(huì)計(jì),顧名思義我們可以把它稱之為履行管理職能的會(huì)計(jì)。所以其主體可以是一個(gè)企業(yè),也可以是一個(gè)企業(yè)內(nèi)的任何一個(gè)責(zé)任部門,期間可以靈活多變,計(jì)量不必那么精確,依據(jù)法律不需那么嚴(yán)格,所提供信息用于企業(yè)內(nèi)部管理,著重依據(jù)現(xiàn)在、面向未來(lái)。而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是核算型會(huì)計(jì),基本職能是反映和監(jiān)督,可以說(shuō)是一種傳統(tǒng)會(huì)計(jì),主要是向外部有利害關(guān)系的單位或個(gè)人提供反映過(guò)去情況的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)必須是以一個(gè)企業(yè)作為一個(gè)會(huì)計(jì)主體,嚴(yán)格劃分會(huì)計(jì)期間,計(jì)算必須精確。嚴(yán)格按照《會(huì)計(jì)法》及其他法規(guī)辦理事務(wù),所提供信息除供內(nèi)部使用外主要用于對(duì)外公布,著重對(duì)已經(jīng)過(guò)去的業(yè)務(wù)作全面的反映。
但管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)也是有很緊密聯(lián)系的。管理會(huì)計(jì)的很多數(shù)據(jù)來(lái)源于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供數(shù)據(jù)的真實(shí)與否對(duì)管理會(huì)計(jì)結(jié)果的正確與否有非常關(guān)鍵的作用。尤其在計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)深入發(fā)展的今天,這兩種會(huì)計(jì)的劃分會(huì)逐步融為一體,形成一種內(nèi)外結(jié)合、事前事中事后管理結(jié)合、既提供信息又利用信息進(jìn)行管理的會(huì)計(jì)信息核算、管理系統(tǒng)。
2 管理會(huì)計(jì)的主要職能
管理會(huì)計(jì)完全沖破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)條條框框的束縛,是在廣泛吸收現(xiàn)代行為科學(xué)、管理科學(xué)、現(xiàn)代數(shù)學(xué)和系統(tǒng)理論的基礎(chǔ)上形成的一種交叉學(xué)科或邊緣學(xué)科,是通過(guò)預(yù)測(cè)、決策、計(jì)劃、預(yù)報(bào)等環(huán)節(jié)提供有關(guān)未來(lái)信息的會(huì)計(jì)。管理會(huì)計(jì)就是一種實(shí)施管理職能的會(huì)計(jì),而且是包括事前、事中、事后管理在內(nèi)的全過(guò)程管理的會(huì)計(jì)。
傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)核算會(huì)計(jì)時(shí)期,會(huì)計(jì)人員只能忙于應(yīng)付核算。而無(wú)暇從事管理,再加上由于理論上的誤導(dǎo),人們也不去研討有關(guān)會(huì)計(jì)的管理職能。而現(xiàn)在,人們獲取會(huì)計(jì)信息逐步?jīng)_破了時(shí)間和空間上的限制,傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論和方法對(duì)會(huì)計(jì)信息處理和利用的制約、指導(dǎo)作用有所淡化,這就使進(jìn)一步改革信息處理和信息利用的理論與方法成為可能;信息技術(shù)的發(fā)展大大拓寬和加深了會(huì)計(jì)的信息源,這就為利用更加科學(xué)、更加先進(jìn)的管理模型創(chuàng)造了條件。從信息論的角度看,會(huì)計(jì)工作既是一種生成信息、供應(yīng)信息的工作,也就是一種利用信息、參與管理的工作。所謂管理一般是指確定目標(biāo)、進(jìn)行決策、制定計(jì)劃、組織實(shí)施和實(shí)行控制等活動(dòng)的總稱,其中決簸和控制是核心??刂频膶?shí)施更便于實(shí)現(xiàn)規(guī)范化、系統(tǒng)化、制度化,更能夠向生產(chǎn)的廣度和深度滲透??刂剖菍?duì)人們行為的約束,控制的標(biāo)準(zhǔn)概言之是合法、合規(guī)、有效,從而確保目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。實(shí)施控制需要建立各種機(jī)制,其中最重要的是約束機(jī)制與激勵(lì)機(jī)制。
3 核算型會(huì)計(jì)向管理型會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)換時(shí)應(yīng)注意的問(wèn)題
管理會(huì)計(jì)的對(duì)象應(yīng)定位于管理成本。管理會(huì)計(jì)對(duì)象大致有資金運(yùn)動(dòng)、現(xiàn)金流量、與企業(yè)價(jià)值運(yùn)動(dòng)有關(guān)的成本、利潤(rùn)等。其核心內(nèi)容應(yīng)該是成本。貫穿于管理會(huì)計(jì)的主要方法就是成本一效益分析方法,即對(duì)企業(yè)各種活動(dòng)的形成與結(jié)果進(jìn)行成本效益分析,成本問(wèn)題應(yīng)是其關(guān)注的重點(diǎn)。但管理會(huì)計(jì)所運(yùn)用的成本概念,遠(yuǎn)遠(yuǎn)比財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)里的成本概念含義豐富。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要從核算的角度來(lái)運(yùn)用成本,注重的是將成本與對(duì)應(yīng)的收人進(jìn)行配比,以便確認(rèn)損益,它關(guān)注的是成本信息的可靠性。管理會(huì)計(jì)對(duì)成本的認(rèn)識(shí)和運(yùn)用與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有所不同,它以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的財(cái)務(wù)成本為基礎(chǔ),對(duì)成本概念從不同角度、不同層面加以展開(kāi),并運(yùn)用于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。
3.1管理成本的內(nèi)容大致可分為三類
決策成本。它主要是企業(yè)管理當(dāng)局作決策時(shí)需要考慮的成本。企業(yè)在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、融資活動(dòng)時(shí),都需要對(duì)不同的方案進(jìn)行比較、選擇,然后從中選出可行的或者最優(yōu)的方案來(lái)具體實(shí)施。在對(duì)不同方案進(jìn)行財(cái)務(wù)比較、選擇的時(shí)候,一個(gè)共同的基礎(chǔ)就是看不同的方案成本的大小。這里的成本就是決策成本。決策時(shí)需要考慮的成本很多,其核心是機(jī)會(huì)成本,機(jī)會(huì)成本選擇恰當(dāng)與否,直接關(guān)系到方案的科學(xué)性與合理性。因此,在決策階段。會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)提供科學(xué)的機(jī)會(huì)成本,為管理當(dāng)局決策服務(wù)。
控制成本。企業(yè)的各方案確定以后,就需要各部門、各單位分工協(xié)作,相互配合來(lái)完成方案確定的任
轉(zhuǎn)貼于
務(wù)。為了達(dá)到這個(gè)目標(biāo),管理當(dāng)局需要制定各種預(yù)算指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)成本,通過(guò)對(duì)這些預(yù)算指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)成本的分解與落實(shí)。把各部門和各項(xiàng)任務(wù)都納入預(yù)算體系,促使各部門提高工作效率。同時(shí)。將各部門工作的實(shí)際完成情況與預(yù)算指標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行比較,可以發(fā)現(xiàn)存在的問(wèn)題,并及時(shí)進(jìn)行糾正,保證目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。在控制階段,會(huì)計(jì)人員不僅要參與預(yù)算指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)成本的制定,更要利用其掌握的成本信息優(yōu)勢(shì)。對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行全過(guò)程控制。管理會(huì)計(jì)所應(yīng)用的控制成本,其核心是預(yù)算成本和標(biāo)準(zhǔn)成本。
責(zé)任成本。企業(yè)各種活動(dòng)的結(jié)果既要通過(guò)其所取得的收入來(lái)反映,也要通過(guò)其所花費(fèi)的成本來(lái)考核。為了有效評(píng)價(jià)各管理層的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),需要對(duì)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用進(jìn)行考核。按照“誰(shuí)負(fù)責(zé),誰(shuí)承擔(dān)責(zé)任”的原則來(lái)考核,其考核的依據(jù)就是各管理層的責(zé)任成本。但在對(duì)管理人員進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)時(shí),不能依據(jù)成本總額,而應(yīng)依其所能控制的成本來(lái)進(jìn)行。因?yàn)橹挥幸罁?jù)各自能夠控制的成本進(jìn)行的評(píng)價(jià)才是恰當(dāng)?shù)?所以,責(zé)任成本的核心是可控成本。
3.2管理會(huì)計(jì)是提供信息和運(yùn)用信息的統(tǒng)一。通常認(rèn)為,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供信息,管理會(huì)計(jì)運(yùn)用信息。實(shí)際上,管理會(huì)計(jì)不僅運(yùn)用信息,而且也提供信息。管理會(huì)計(jì)提供的信息對(duì)管理當(dāng)局的決策、控制和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià),更具有可靠性與相關(guān)性。
管理會(huì)計(jì)提供大量的與經(jīng)營(yíng)管理決策相關(guān)的信息。例如,成本性態(tài)的劃分有助于管理當(dāng)局獲得產(chǎn)品定價(jià)的相關(guān)信息,以便于合理利用企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力;預(yù)期報(bào)酬率、貼現(xiàn)率等指標(biāo)的生成和運(yùn)用,便于企業(yè)進(jìn)行籌資決策與投資決策。管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生信息的過(guò)程也是一個(gè)運(yùn)用信息的過(guò)程,兩者很難具體分開(kāi)。這使管理會(huì)計(jì)既不同于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),又不同于財(cái)務(wù)管理,它是生成信息與運(yùn)用信息的統(tǒng)一。
關(guān)鍵詞:企業(yè);內(nèi)部;核算會(huì)計(jì);管理會(huì)計(jì)
會(huì)計(jì)是企業(yè)發(fā)展中的重要工作,企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)很大程度上就是財(cái)務(wù)管理能力的競(jìng)爭(zhēng),在這個(gè)過(guò)程中,會(huì)計(jì)工作人員需要不停地進(jìn)修學(xué)習(xí),加強(qiáng)對(duì)行業(yè)情況波動(dòng)及公司的了解,通過(guò)復(fù)雜的核算變成簡(jiǎn)單的管理內(nèi)容,實(shí)現(xiàn)當(dāng)前快遞轉(zhuǎn)型效果的提升。真正把握會(huì)計(jì)管理中存在的問(wèn)題,才能幫助當(dāng)前階段的會(huì)計(jì)人員解決轉(zhuǎn)型問(wèn)題。
1核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的意義與目的
企業(yè)由核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型有助于提高企業(yè)的財(cái)務(wù)工作效率,傳統(tǒng)的內(nèi)部核算會(huì)計(jì)工作一直處于不變的狀態(tài)下,在工作中難以通過(guò)有效的學(xué)習(xí)來(lái)汲取經(jīng)驗(yàn),補(bǔ)充自己存在的不足。在新的管理會(huì)計(jì)發(fā)展形勢(shì)下必須不斷學(xué)習(xí)新知識(shí)才能應(yīng)對(duì)不同的挑戰(zhàn)。在我國(guó)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)下,管理會(huì)計(jì)與市場(chǎng)的契合度更高,市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷變化,企業(yè)的人才也向著專業(yè)化和全能化發(fā)展,建立符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)才能引導(dǎo)企業(yè)提高經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。管理會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)人員提出了更高的要求,也需要對(duì)市場(chǎng)波動(dòng)情況進(jìn)行靈活掌握,更要求工作方法科學(xué)、制度完善。因此,進(jìn)行內(nèi)部財(cái)務(wù)管理轉(zhuǎn)型對(duì)公司的整體效益有直接的幫助,每一個(gè)企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中都是以經(jīng)濟(jì)效益為中心,在這樣的經(jīng)營(yíng)模式下,核算會(huì)計(jì)只能單純的對(duì)計(jì)算計(jì)算公司的成本利潤(rùn)和營(yíng)業(yè)額。這種機(jī)械化的工作會(huì)導(dǎo)致公司長(zhǎng)期在僵化的管理體制下進(jìn)行,而管理會(huì)計(jì)能夠更好地對(duì)各方面資金進(jìn)行估算,有效地制定良好的企業(yè)發(fā)展形勢(shì),不僅能提高公司的經(jīng)濟(jì)效益還能讓市場(chǎng)的狀態(tài)更加穩(wěn)定。
2核算會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型為管理會(huì)計(jì)的必然性
2.1核算會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)概述
核算會(huì)計(jì)就是常說(shuō)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),在進(jìn)行核算過(guò)程中會(huì)計(jì)人員需要嚴(yán)格按照國(guó)家頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)發(fā)生的交易事項(xiàng)按照流程進(jìn)行確認(rèn),統(tǒng)計(jì)和報(bào)告對(duì)當(dāng)前企業(yè)的資產(chǎn)情況、負(fù)債情況以及現(xiàn)金流等進(jìn)行核算,有效為企業(yè)內(nèi)部管理人和債權(quán)人提供相關(guān)的信息。管理會(huì)計(jì)是內(nèi)部會(huì)計(jì)工作,主要是通過(guò)對(duì)各類會(huì)計(jì)工具加強(qiáng)應(yīng)用,將不同的財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行融合,這樣能夠?qū)ω?cái)務(wù)會(huì)計(jì)產(chǎn)生的數(shù)據(jù)進(jìn)行進(jìn)一步分析,有效整理形成報(bào)告,為公司管理層在規(guī)劃決策和各個(gè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中提供重要的依據(jù)。在企業(yè)會(huì)計(jì)工作中,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)都扮演著舉足輕重的角色,但當(dāng)前核算會(huì)計(jì)逐漸向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型,對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算流程進(jìn)一步優(yōu)化能夠促進(jìn)當(dāng)前企業(yè)財(cái)務(wù)服務(wù)更加完善。
2.2轉(zhuǎn)型為管理會(huì)計(jì)的必然性
在信息化時(shí)代,財(cái)務(wù)工作不僅依賴于財(cái)務(wù)人員進(jìn)行人工計(jì)算,而更多的是實(shí)現(xiàn)自動(dòng)化,在財(cái)務(wù)平臺(tái)內(nèi)進(jìn)行系統(tǒng)核算,大大減少了會(huì)計(jì)人員在基礎(chǔ)會(huì)計(jì)過(guò)程中耗費(fèi)的時(shí)間和精力。當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)變化日新月異,會(huì)計(jì)工作不能僅僅局限于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),而應(yīng)該進(jìn)行轉(zhuǎn)型,管理會(huì)計(jì)是當(dāng)前各個(gè)企業(yè)發(fā)展自身的重點(diǎn),財(cái)務(wù)部門先后頒發(fā)了多項(xiàng)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指導(dǎo),足以見(jiàn)得當(dāng)前我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行管理會(huì)計(jì)工作的重要意義。核算會(huì)計(jì)人員轉(zhuǎn)型為會(huì)計(jì)管理人員,不僅僅是名稱的改變,職能也發(fā)生了一定的變化,必須對(duì)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境進(jìn)行進(jìn)一步摸索,按照不同企業(yè)提出的新要求,制定與市場(chǎng)高度契合的財(cái)務(wù)制度,加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)的分析和判斷,提高對(duì)市場(chǎng)的洞察力和判斷能力。此外,會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平和工作效率也要進(jìn)一步提升,只有真正地對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行有效的處理才能避免企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中存在的損失。3核算型會(huì)計(jì)向管理型會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)化過(guò)程中的注意問(wèn)題
3.1管理會(huì)計(jì)的對(duì)象應(yīng)定位于管理成本
在核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)化的過(guò)程中,一定要重視管理會(huì)計(jì)的對(duì)象,就是對(duì)成本進(jìn)行管理,管理會(huì)計(jì)的核心內(nèi)容是保證企業(yè)收益正常運(yùn)營(yíng),提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值,在企業(yè)各個(gè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中都會(huì)支出成本,要保證企業(yè)各種活動(dòng),在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中提高成本效益,增強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部的核心管理效果,可以通過(guò)成本效益分析方式,在不同層面、不同角度進(jìn)行綜合分類,加強(qiáng)成本控制和成本決策的效果。決策成本是管理層在進(jìn)行各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中所要提前進(jìn)行的成本預(yù)算工作,在這個(gè)過(guò)程中也要加強(qiáng)不同方案的選擇,有效地進(jìn)行比較,通過(guò)最優(yōu)和最可行的方案來(lái)進(jìn)行實(shí)施。在方案確定的過(guò)程中,會(huì)有多種不同因素對(duì)其影響,也會(huì)對(duì)成本預(yù)算造成波動(dòng)。在這個(gè)過(guò)程中,會(huì)計(jì)管理人員在管理層進(jìn)行方案決策時(shí)一定要提供科學(xué)的信息,保證成本管理的準(zhǔn)確,同時(shí)在方案實(shí)施過(guò)程中也要加強(qiáng)成本預(yù)算的控制,通過(guò)有效的把控才能夠幫助企業(yè)管理層確定各個(gè)活動(dòng)方案,對(duì)方案的實(shí)施,制定各種預(yù)算指標(biāo)。相關(guān)部門要加強(qiáng)聯(lián)合,通過(guò)分解和落實(shí)責(zé)任,使其形成有機(jī)的預(yù)算整體,讓各部門之間的工作效率明顯提升。此外,在進(jìn)行控制成本時(shí),企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督檢查部門也要及時(shí)參與,發(fā)現(xiàn)問(wèn)題及時(shí)糾正和處理,嚴(yán)格按照標(biāo)準(zhǔn)成本和預(yù)算指標(biāo)進(jìn)行責(zé)任成本為管理層和經(jīng)營(yíng)方向提供參考依據(jù),通過(guò)可控成本對(duì)企業(yè)的活動(dòng)進(jìn)行評(píng)價(jià)考核,堅(jiān)持誰(shuí)負(fù)責(zé)誰(shuí)擔(dān)責(zé)的原則,綜合對(duì)成本管理人員進(jìn)行業(yè)績(jī)審核工作。
3.2管理會(huì)計(jì)是提供信息和運(yùn)用信息的統(tǒng)一
管理會(huì)計(jì)能夠讓信息提供和運(yùn)用更加高效統(tǒng)一,在核算行會(huì)計(jì)向管理型會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的過(guò)程中,能夠有效提高信息利用效率,加強(qiáng)對(duì)信息的綜合應(yīng)用。與核算行會(huì)計(jì)相比,管理型會(huì)計(jì)的可靠性和相關(guān)性更加明顯,只有有效地為管理層提供大量的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)才能為后續(xù)經(jīng)營(yíng)決策提供依據(jù)。企業(yè)經(jīng)營(yíng)是一個(gè)漫長(zhǎng)而復(fù)雜的過(guò)程,只有保證企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng),提高經(jīng)濟(jì)效益,才能夠?qū)崿F(xiàn)信息運(yùn)用效果增強(qiáng)。所以,管理會(huì)計(jì)為管理層提供更多的信息,使其責(zé)任成本增加,也是提高業(yè)績(jī)水平和行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的重要基礎(chǔ)。傳統(tǒng)的手工會(huì)計(jì)已經(jīng)不能滿足企業(yè)發(fā)展需求,而在新的發(fā)展方向下,管理型會(huì)計(jì)的產(chǎn)生更符合市場(chǎng)發(fā)展的需要,也是對(duì)各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有效調(diào)控的重要方式。
4推進(jìn)核算會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型為管理會(huì)計(jì)的有效對(duì)策和措施
4.1轉(zhuǎn)變理念,提高對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)
在新型管理會(huì)計(jì)模式下,管理人員一定要轉(zhuǎn)變理念,提高對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的工作就是要對(duì)當(dāng)前財(cái)務(wù)情況進(jìn)行準(zhǔn)確細(xì)致的反映核算,只有通過(guò)有效的管理和控制才能滿足企業(yè)效益的提升。當(dāng)前,很多管理人員認(rèn)為企業(yè)會(huì)計(jì)仍然停留在賬務(wù)處理上,并沒(méi)有將財(cái)務(wù)管理和企業(yè)發(fā)展有效結(jié)合,缺乏對(duì)企業(yè)管理基本的重視,導(dǎo)致當(dāng)前即使進(jìn)行系統(tǒng)的信息化發(fā)展無(wú)法滿足人們正常的會(huì)計(jì)需求。在這個(gè)過(guò)程中,一定要加強(qiáng)工作把控,會(huì)計(jì)人員擺脫傳統(tǒng)的記賬員工作模式,及時(shí)轉(zhuǎn)變工作理念,發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的優(yōu)勢(shì)。同時(shí),會(huì)計(jì)工作要密切與企業(yè)業(yè)務(wù)相結(jié)合,讓會(huì)計(jì)工作放在重要的位置上,加強(qiáng)對(duì)各類銷售數(shù)據(jù)和經(jīng)營(yíng)情況的掌握,對(duì)未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行判斷,通過(guò)事前、事中、事后控制進(jìn)行綜合分析,對(duì)各個(gè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行把控,將更多的精力投入管理會(huì)計(jì)當(dāng)中。
4.2加強(qiáng)綜合學(xué)習(xí),提升管理會(huì)計(jì)人員的專業(yè)能力
管理會(huì)計(jì)涉及的領(lǐng)域多,企業(yè)需要從戰(zhàn)略目標(biāo)制定預(yù)算編制到后期經(jīng)營(yíng)管理的整個(gè)過(guò)程,因此管理會(huì)計(jì)已經(jīng)成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要工具。為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展目標(biāo),必須進(jìn)行全面的會(huì)計(jì)制度改革,通過(guò)有效的預(yù)算管理、戰(zhàn)略制定、財(cái)務(wù)預(yù)算報(bào)告等為企業(yè)決策者提供關(guān)鍵信息。管理會(huì)計(jì)人員需要明確自身責(zé)任,擴(kuò)大知識(shí)儲(chǔ)備量,通過(guò)持續(xù)學(xué)習(xí)來(lái)達(dá)到有效的學(xué)習(xí)目標(biāo),加強(qiáng)財(cái)務(wù)分析、績(jī)效管理、企業(yè)管理等多個(gè)項(xiàng)目?jī)?nèi)容的知識(shí)儲(chǔ)備,通過(guò)綜合能力提升來(lái)實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)效果的提升。企業(yè)管理人員應(yīng)該增強(qiáng)戰(zhàn)略意識(shí),不僅要加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理,更要有長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的眼光了解企業(yè)當(dāng)前的發(fā)展形勢(shì),確保各項(xiàng)管理落地。同時(shí),要推進(jìn)精細(xì)化管理,讓更多企業(yè)活動(dòng)創(chuàng)造價(jià)值,將公司的預(yù)算決算和控制考核評(píng)估等多個(gè)活動(dòng)有效應(yīng)用,通過(guò)全面系統(tǒng)的管理工作才能提高企業(yè)會(huì)計(jì)有效性,實(shí)現(xiàn)企業(yè)精細(xì)化發(fā)展。
4.3注重培養(yǎng)管理人才,推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)
在核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型過(guò)程中,企業(yè)人才也應(yīng)該相應(yīng)地進(jìn)行轉(zhuǎn)型,注重人才培養(yǎng)實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)體系的制度化建設(shè)。人才缺乏已經(jīng)成為企業(yè)發(fā)展的重要阻礙因素,在當(dāng)前會(huì)計(jì)工作不斷信息化發(fā)展的今天,傳統(tǒng)的人工核算方式已經(jīng)無(wú)法滿足當(dāng)前企業(yè)的發(fā)展需求,要進(jìn)一步加強(qiáng)會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍建設(shè),推進(jìn)管理系統(tǒng)完善化,有效地加強(qiáng)各方工作效率的提升。企業(yè)要想真正獲得管理會(huì)計(jì)帶來(lái)的優(yōu)勢(shì),就需要對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)并招聘更多具有先進(jìn)技術(shù)的財(cái)務(wù)人員,提高專業(yè)素質(zhì)豐富知識(shí)體系才能使符合當(dāng)前我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。此外,企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件應(yīng)用到企業(yè)會(huì)計(jì)管理的各個(gè)環(huán)節(jié),加強(qiáng)軟件和配套設(shè)施的制定,通過(guò)建立財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心將核算會(huì)計(jì)不斷集中,更好地提高企業(yè)核算的效率,讓財(cái)務(wù)人員的壓力和負(fù)擔(dān)減輕,實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)管理體系進(jìn)一步優(yōu)化。
5結(jié)語(yǔ)
核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型是社會(huì)發(fā)展的必然,在轉(zhuǎn)型過(guò)程中雖然會(huì)遇到很多的困難,但需要管理人員和會(huì)計(jì)人員共同努力,完善當(dāng)前企業(yè)管理會(huì)計(jì)體系,提高對(duì)管理會(huì)計(jì)的重視程度,增強(qiáng)綜合管理能力,實(shí)現(xiàn)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的提升。
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關(guān)鍵詞:合同能源管理;會(huì)計(jì)核算;計(jì)量
中圖分類號(hào):F230 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1001-828X(2013)04-0-02
近幾年,合同能源管理以新興產(chǎn)業(yè)的形式在我國(guó)大范圍興起,它可以利用市場(chǎng)機(jī)制對(duì)溫室氣體的排放、能源的使用等進(jìn)行有效調(diào)節(jié),得到我國(guó)政府部門的大力支持。因此,合同能源行業(yè)的市場(chǎng)容量非常廣闊,而從事這一行業(yè)的企業(yè)也越來(lái)越多。但是,當(dāng)前還沒(méi)有完全統(tǒng)一的合同能源管理會(huì)計(jì)核算體系,在核算的科目、內(nèi)容以及披露的信息方面等都還存在不規(guī)范的現(xiàn)象,因此,很多服務(wù)企業(yè)目前的會(huì)計(jì)核算非?;靵y和模糊,需要我們進(jìn)一步對(duì)其進(jìn)行規(guī)范。
一、合同能源管理會(huì)計(jì)核算基本內(nèi)容
合同能源管理的概念最開(kāi)始是從歐美地區(qū)引進(jìn)的,它是從發(fā)達(dá)國(guó)家的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中發(fā)展而來(lái),主要是針對(duì)一些新型的節(jié)能項(xiàng)目的投資機(jī)制。它的主要含義是從事節(jié)能服務(wù)的企業(yè)或單位以簽訂契約的形式規(guī)定節(jié)能項(xiàng)目的相關(guān)節(jié)能指標(biāo),這些企業(yè)主要提供節(jié)能項(xiàng)目中的設(shè)計(jì)、診斷、融資、施工等等服務(wù),然后保證項(xiàng)目的節(jié)能率,而用能單位主要達(dá)到某種節(jié)能效益來(lái)支付項(xiàng)目的投資或者利用所得利益改進(jìn)服務(wù)機(jī)制。節(jié)能服務(wù)公司與用能單位簽訂合同之后,根據(jù)項(xiàng)目的設(shè)計(jì)方案開(kāi)始進(jìn)行施工、安裝、運(yùn)行、管理等,對(duì)于會(huì)計(jì)核算來(lái)說(shuō),主要的內(nèi)容涉及到以下幾方面:第一,在設(shè)備的安裝過(guò)程中所花費(fèi)的材料費(fèi)、工時(shí)費(fèi)等應(yīng)該具有具體的科目和計(jì)量方式。節(jié)能項(xiàng)目所使用的設(shè)備很有可能是從外面購(gòu)買的也有可能是自己產(chǎn)生的,而工程的時(shí)間通常比較久,因此,對(duì)于節(jié)能公司來(lái)講,到底應(yīng)該是商品銷售還是發(fā)出材料應(yīng)該具有詳細(xì)的科目和計(jì)量規(guī)則。第二,融資利息的歸屬問(wèn)題也是非常重要的。由于節(jié)能項(xiàng)目的工程款通常比較大,所需的資金也比較多,因此,融資利息的歸屬就成為了一個(gè)重點(diǎn)問(wèn)題。第三,項(xiàng)目的收益問(wèn)題。在合同的期限內(nèi),節(jié)能項(xiàng)目根據(jù)用能單位的收益來(lái)確定收入的詳細(xì)情況,因此,每一期的收入情況都是不確定的,另外,對(duì)于確認(rèn)收入的時(shí)間和地點(diǎn)也要詳細(xì)記錄清楚。第四,資產(chǎn)的折舊問(wèn)題。在規(guī)定的合同期限內(nèi),用能單位所用的產(chǎn)品數(shù)量、設(shè)備運(yùn)行時(shí)間等都不確定,因此,節(jié)能效益也是不穩(wěn)定的,對(duì)于計(jì)提折舊的問(wèn)題也需要進(jìn)一步核實(shí)。
二、合同能源管理會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀分析
當(dāng)前,我國(guó)財(cái)政部針對(duì)合同能源管理還沒(méi)有出臺(tái)相關(guān)的會(huì)計(jì)核算規(guī)定,很多服務(wù)公司在會(huì)計(jì)科目的設(shè)置與核算上做法如下:
(一)把用能單位安裝的節(jié)能項(xiàng)目作為固定資產(chǎn)處理。在節(jié)能項(xiàng)目的安裝過(guò)程中,采用本單位自己生產(chǎn)的產(chǎn)品,借記“在建工程”科目,貸記“庫(kù)存商品”科目;在安裝工作完成以后,在使用過(guò)程中則記“固定資產(chǎn)”科目,貸記“在建工程”科目。按期確認(rèn)合同能源管理收入時(shí)借記“應(yīng)收賬款”科目,貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目; 發(fā)生融資費(fèi)用時(shí),借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目,貸記“銀行存款”或“長(zhǎng)期借款”科目等;對(duì)于設(shè)備折舊,根據(jù)本單位固定資產(chǎn)折舊方法進(jìn)行計(jì)提折舊計(jì)算。采用這樣的方法沒(méi)有把企業(yè)的自用固定資產(chǎn)和用能單位的設(shè)備資產(chǎn)分開(kāi)來(lái)計(jì)算。由于這兩種資產(chǎn)都?xì)w節(jié)能服務(wù)公司所有,與固定資產(chǎn)特點(diǎn)一致,但是,兩者的收益模式卻是不一樣的。自用的固定資產(chǎn)主要作用是生產(chǎn)節(jié)能產(chǎn)品或其他類型的產(chǎn)品,因此,企業(yè)可以自己規(guī)定其產(chǎn)品的價(jià)格,產(chǎn)品在銷售以后就能獲得收益,其中的不確定因素比較少;但是安裝在用能單位的節(jié)能資產(chǎn),主要依靠用能單位的節(jié)能量來(lái)確定收益,其中的不確定因素很大。因此,兩種資產(chǎn)的計(jì)算方法應(yīng)該是具有差異的。
(二)把安裝節(jié)能項(xiàng)目的本單位產(chǎn)品作為銷售來(lái)計(jì)算。在使用自己?jiǎn)挝划a(chǎn)品安裝節(jié)能設(shè)備的時(shí)候,借記“發(fā)出商品”科目,貸記“庫(kù)存商品”科目;按期確認(rèn)合同能源管理收入時(shí),借記 “應(yīng)收賬款”科目,貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ”科目,同時(shí)按期結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出商品成本,借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本――節(jié)能產(chǎn)品成本” 科目,貸記“發(fā)出商品” 科目;發(fā)生融資費(fèi)用時(shí),借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目,貸記“銀行存款”或“長(zhǎng)期借款”科目等;在設(shè)備的計(jì)提折舊方面,由于沒(méi)有對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行處理,因此,則不需要進(jìn)行計(jì)提折舊。這樣把用于節(jié)能項(xiàng)目的本單位安裝產(chǎn)品作為銷售計(jì)算的方式是違背銷售實(shí)現(xiàn)原則的。由于節(jié)能項(xiàng)目在沒(méi)有達(dá)到可使用狀態(tài)以前很可能會(huì)失敗,發(fā)出產(chǎn)品以后,節(jié)能產(chǎn)品的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬都并沒(méi)有全部轉(zhuǎn)移,因此,它和銷售實(shí)現(xiàn)原則是相違背的。
(三)把安裝在用能單位節(jié)能項(xiàng)目上的設(shè)備作為融資租賃固定資產(chǎn)計(jì)算。主要由承租單位經(jīng)營(yíng)融資租賃固定資產(chǎn),而出租單位的收益是基本穩(wěn)定的,因此,其中存在的很多風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬可以轉(zhuǎn)移給承租方;節(jié)能服務(wù)公司負(fù)責(zé)安裝節(jié)能項(xiàng)目資產(chǎn),因此,在合同期內(nèi),資產(chǎn)的所有權(quán)歸節(jié)能公司所有,但是使用權(quán)是歸用能公司所有,節(jié)能公司的主要收益來(lái)源則是用能公司產(chǎn)生的節(jié)能收益,由此可見(jiàn),節(jié)能公司的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬存在很大風(fēng)險(xiǎn)。因此,這兩種資產(chǎn)的處理辦法存在著本質(zhì)上的區(qū)別。
三、合同能源管理會(huì)計(jì)核算相關(guān)建議
合同能源管理的特點(diǎn)與含義都非常獨(dú)特,現(xiàn)在我們使用的會(huì)計(jì)科目沒(méi)有將所有的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容都涵蓋到其中,企業(yè)的會(huì)計(jì)核算也很難進(jìn)行完整的、正確的操作。因此,針對(duì)目前這些業(yè)務(wù)需要制定相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和處理方法。具體建議如下:
(一)會(huì)計(jì)科目的設(shè)置一定要能夠全面反應(yīng)合同能源管理業(yè)務(wù)。在當(dāng)前的會(huì)計(jì)規(guī)范中,對(duì)于合同能源管理還沒(méi)有相關(guān)的規(guī)范,從目前的會(huì)計(jì)科目現(xiàn)狀來(lái)分析,我們可以設(shè)置專門的“合同能源管理資產(chǎn)”科目。在核算的內(nèi)容上可以與其他業(yè)務(wù)區(qū)分開(kāi)來(lái),尤其是與“固定資產(chǎn)”、“融資租賃固定資產(chǎn)”等嚴(yán)格進(jìn)行區(qū)分,這樣可以使會(huì)計(jì)信息質(zhì)量得到很大的提升。
(二)對(duì)合同能源管理資產(chǎn)的初始計(jì)量進(jìn)行嚴(yán)格的規(guī)范。安裝節(jié)能項(xiàng)目的時(shí)間通常比較久,費(fèi)用的構(gòu)成內(nèi)容也非常多,資金數(shù)目比較龐大,收益期也比較長(zhǎng),因此,從性質(zhì)上來(lái)分析應(yīng)該屬于固定資產(chǎn),我們可以采用固定資產(chǎn)的計(jì)量方式來(lái)處理合同能源管理資產(chǎn)業(yè)務(wù)。換句話說(shuō)就是,在開(kāi)始構(gòu)建的時(shí)候,設(shè)置“在建工程”科目,把符合條件的相關(guān)材料費(fèi)、工時(shí)費(fèi)、人工費(fèi)等等歸納進(jìn)入本科目,在工程完結(jié)以后,根據(jù)正在建設(shè)的工程成本,借記“合同能源管理資產(chǎn)” 科目,貸記“在建工程”科目。
(三)對(duì)于合同能源管理資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量進(jìn)行規(guī)范管理。通常,合同能源管理資產(chǎn)都是安置在用能單位,因此,節(jié)能量完全取決于用能單位使用合同能源管理。用能單位各個(gè)會(huì)計(jì)期間使用的設(shè)備時(shí)間總量是不一樣的,因此,節(jié)能的數(shù)量每一期都存在差異,由此也導(dǎo)致節(jié)能服務(wù)公司每一期得到的節(jié)能效益都不一樣。因此,合同能源管理資產(chǎn)折舊方法我們可以采用工作量法,這樣使得節(jié)能服務(wù)公司的收益與合同能源管理的計(jì)算方法保持一致,對(duì)于節(jié)能服務(wù)公司的經(jīng)營(yíng)狀況可以更準(zhǔn)確地反應(yīng),對(duì)于稅務(wù)部門的優(yōu)惠稽核要求也能及時(shí)滿足。因此,我們根據(jù)每月的計(jì)提合同能源管理資產(chǎn)折舊的數(shù)額,借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”或單設(shè)的“合同能源管理資產(chǎn)折舊費(fèi)”等相關(guān)費(fèi)用科目 ,貸記“累計(jì)折舊――合同能源管理資產(chǎn)”科目??茖W(xué)技術(shù)正在不斷發(fā)展和進(jìn)步,在各方面因素的綜合影響下,合同能源管理資產(chǎn)存在著減值的風(fēng)險(xiǎn),如果在末期的時(shí)候檢查合同能源管理資產(chǎn),發(fā)現(xiàn)確實(shí)存在兼職現(xiàn)象的,應(yīng)該進(jìn)行減值測(cè)試,對(duì)合同能源管理資產(chǎn)的可回收資金進(jìn)行預(yù)估。如果可收回的資金不賬面價(jià)值更低,那么就要把差額作為合同能源管理資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備,將其記在資產(chǎn)損益表之內(nèi),借記“資產(chǎn)減值損失”科目,貸記“合同能源管理資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。
(四)收入的確認(rèn)和計(jì)量。基于用能單位在各個(gè)期間使用節(jié)能設(shè)備產(chǎn)生的效益和節(jié)能服務(wù)公司、用能單位的節(jié)能效益分享比例,每一期節(jié)能公司所獲得的收益都是不一樣的。從整體來(lái)看,節(jié)能服務(wù)公司的收益應(yīng)該與收入實(shí)現(xiàn)原則保持一致,也就是在各個(gè)會(huì)計(jì)期末,收入的確定應(yīng)該由項(xiàng)目節(jié)能量的測(cè)試結(jié)果以及節(jié)能效益收益分享比例來(lái)決定,借記“應(yīng)收賬款”或“應(yīng)收票據(jù)”等科目,貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目;待收到該款項(xiàng)時(shí)借記“銀行存款”科目,貸記“應(yīng)收賬款”或“應(yīng)收票據(jù)”等科目。
總而言之,節(jié)能減排是人類生存環(huán)境中非常重要的事情,對(duì)于我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整、經(jīng)濟(jì)方式的轉(zhuǎn)變等都具有重要的作用。我國(guó)當(dāng)前已經(jīng)了很多的優(yōu)惠政策,例如稅收優(yōu)惠、節(jié)能專項(xiàng)扶持以及獎(jiǎng)勵(lì)辦法等等,因此,合同能源管理企業(yè)怎樣才能使資產(chǎn)管理、收益計(jì)算等做到準(zhǔn)確、可靠是會(huì)計(jì)核算的重要內(nèi)容。并且,需要我國(guó)有關(guān)部門對(duì)合同能源會(huì)計(jì)核算問(wèn)題進(jìn)行進(jìn)一步的規(guī)范和指導(dǎo)。
參考文獻(xiàn):
[1]劉玉來(lái).我國(guó)節(jié)能服務(wù)公司的營(yíng)銷環(huán)境及其優(yōu)化[J].河南商業(yè)高等??茖W(xué)校學(xué)報(bào),2011(04).
[關(guān)鍵詞]合同能源管理 會(huì)計(jì)核算 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用
2010年4月國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了發(fā)展改革委等部門《關(guān)于加快推行合同能源管理促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展意見(jiàn)》的通知([2010]25號(hào),下簡(jiǎn)稱25號(hào)文),意見(jiàn)提出了一系列完善和促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的政策措施,其中包括完善會(huì)計(jì)制度。
我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及會(huì)計(jì)制度暫未對(duì)合同能源管理的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行明確規(guī)范。近年來(lái)關(guān)于合同能源管理會(huì)計(jì)核算的理論研究也有不少,而在實(shí)踐中,不同的節(jié)能服務(wù)公司及用能單位、或合作方式不同的合同能源管理業(yè)務(wù),其會(huì)計(jì)處理也是方法各異。在此筆者想結(jié)合自身的工作經(jīng)驗(yàn),對(duì)合同能源管理的會(huì)計(jì)核算提出自己的一些看法。
一、合同能源管理的概念及特點(diǎn)
所謂合同能源管理,就是由能源服務(wù)公司與用戶簽訂節(jié)能服務(wù)合同,向用戶提供節(jié)能診斷、設(shè)計(jì)、融資、改造、培訓(xùn)、維護(hù)甚至節(jié)能量監(jiān)測(cè)等一條龍綜合,并通過(guò)與用戶分享項(xiàng)目實(shí)施后產(chǎn)生的節(jié)能效益來(lái)回收投資成本及取得利潤(rùn)的一種商業(yè)運(yùn)作模式。
合同能源管理具有以下主要特點(diǎn):
1.用能單位在零投資、零資金風(fēng)險(xiǎn)的前提下實(shí)現(xiàn)節(jié)能效益,以減少的能源費(fèi)用支付節(jié)能改造項(xiàng)目成本,合同期滿后可免費(fèi)獲得該節(jié)能設(shè)備;
2.能源服務(wù)公司先墊付資金為用戶進(jìn)行節(jié)能改造,因此承擔(dān)了資金使用成本和投資回收的風(fēng)險(xiǎn),但合同能源管理模式下投資的收益往往比節(jié)能設(shè)備即時(shí)賣斷方式的利潤(rùn)空間要大。
3.節(jié)能設(shè)備由能源服務(wù)公司投資建設(shè),在合同期內(nèi)設(shè)備的所有權(quán)屬于能源服務(wù)公司,使用權(quán)屬于用能單位。合同期滿,節(jié)能設(shè)備一般無(wú)償贈(zèng)送給用能單位。
二、合同能源管理的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用
合同能源管理主要依賴于特定的節(jié)能設(shè)備進(jìn)行,因此合同能源管理會(huì)計(jì)核算的關(guān)鍵是節(jié)能設(shè)備的核算,而會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的適用。在理論研究和實(shí)際工作中,根據(jù)不同的合同條件,對(duì)節(jié)能設(shè)備的會(huì)計(jì)核算主要有以下觀點(diǎn)或方法:
1.適用存貨準(zhǔn)則
節(jié)能設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)采用合同能源管理模式向用能單位提供自產(chǎn)的節(jié)能設(shè)備及節(jié)能服務(wù),并分享節(jié)能效益,這種情況下,節(jié)能設(shè)備作為存貨核算,其實(shí)質(zhì)類似于分期收款的節(jié)能設(shè)備和節(jié)能服務(wù)的混合銷售。
2.適用租賃準(zhǔn)則
認(rèn)為合同能源管理適用租賃準(zhǔn)則的理由是根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008》的解釋:確定一項(xiàng)協(xié)議是否屬于或包括租賃業(yè)務(wù),應(yīng)重點(diǎn)考慮兩個(gè)因素:一是履行該協(xié)議是否依賴某特定資產(chǎn),二是協(xié)議是否轉(zhuǎn)移了資產(chǎn)的使用權(quán)。合同能源管理中,節(jié)能改造需依賴特定的節(jié)能設(shè)備進(jìn)行,在合同期內(nèi)節(jié)能設(shè)備由用能單位使用和管理??梢?jiàn),合同能源管理符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于租賃的規(guī)定。雖然。合同能源管理的合同條款表現(xiàn)為效益分成而不是租金的收付,但《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008》亦提到:某些情況下企業(yè)簽署的協(xié)議所包含的交易雖然未采取租賃的法律形式,但該交易就經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而言屬于租賃業(yè)務(wù)。因此,合同能源管理適用租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
由于租賃又分融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃,因此合同能源管理應(yīng)歸類融資租賃還是經(jīng)營(yíng)租賃,也有不同觀點(diǎn)。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)――租賃》規(guī)定,符合下列一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃,融資租賃以外的為經(jīng)營(yíng)租賃:
(1)在租賃期屆滿時(shí)。租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。
(2)承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán),所訂立的購(gòu)買價(jià)預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值,因而在租賃開(kāi)始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。
(3)租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。
(4)承租人在租賃開(kāi)始日的最低租賃付款額現(xiàn)值。幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值;出租人在租賃開(kāi)始日的最低收款額現(xiàn)值,幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。
(5)租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊。如果不作較大改造,只有承租人才能使用。
按照前述分析,合同能源管理至少具備了融資租賃的第1、2、5項(xiàng)特點(diǎn),應(yīng)視為融資租賃的一種特殊形式。
另有觀點(diǎn)則認(rèn)為合同能源管理下未來(lái)的節(jié)能收益并不能確定,且在合同期內(nèi)節(jié)能效益由雙方共享,與節(jié)能設(shè)備所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)質(zhì)上沒(méi)有全部轉(zhuǎn)移給用能單位,再者合同期通常遠(yuǎn)短于設(shè)備的正常使用壽命,因此,建議按經(jīng)營(yíng)租賃核算。
3.采用BOT處理
BOT(buiId-operate-transfer)即建設(shè)―經(jīng)營(yíng)―轉(zhuǎn)讓,是指政府通過(guò)契約授予私營(yíng)企業(yè)以一定期限的特許專營(yíng)權(quán),許可其融資建設(shè)和經(jīng)營(yíng)特定的公用基礎(chǔ)設(shè)施,并準(zhǔn)許其通過(guò)向用戶收取費(fèi)用或出售產(chǎn)品以清償貸款,回收投資并賺取利潤(rùn);特許權(quán)期限屆滿時(shí)。該基礎(chǔ)設(shè)施無(wú)償移交給政府。認(rèn)為合同能源管理可采用BOT處理的理由是:該項(xiàng)業(yè)務(wù)有著明顯的建造一經(jīng)營(yíng)一轉(zhuǎn)移這一過(guò)程,與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》規(guī)定的BOT模式一致,因此,可參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》進(jìn)行處理。
4.作為長(zhǎng)期攤銷的費(fèi)用處理
又有觀點(diǎn)認(rèn)為由于未來(lái)的節(jié)能收益不能準(zhǔn)確確定,每期的節(jié)能收益都不相同,如果節(jié)能設(shè)備作為固定資產(chǎn)核算,則按合同期平均計(jì)提的折舊與每期的節(jié)能收益不配比,因此可考慮把節(jié)能設(shè)備投資作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用,在合同期限內(nèi)按與確認(rèn)收入相同的基礎(chǔ)進(jìn)行分?jǐn)?。尤其是?5號(hào)文未前,相關(guān)的財(cái)稅優(yōu)惠政策不明確,如果節(jié)能設(shè)備作為固定資產(chǎn)核算,考慮到加速折舊及合同期滿節(jié)能設(shè)備無(wú)償移交給用能單位的涉稅問(wèn)題,在實(shí)務(wù)中不少能源服務(wù)公司采用此種處理方法。
三、合同能源管理會(huì)計(jì)核算方法的應(yīng)用
前述的幾種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用,就形式特征而言。似乎適用租賃準(zhǔn)則的理論依據(jù)比較充分,在理論研究領(lǐng)域傾向于適用租賃特別是融資租賃準(zhǔn)則的觀點(diǎn)也比較多。但筆者在實(shí)際工作中接觸到的能源服務(wù)公司,特別是非上市的小型能源服務(wù)公司卻絕大部分將節(jié)能設(shè)備投資作為待攤銷的費(fèi)用處理,在合同期內(nèi)進(jìn)行攤銷;個(gè)別上市的、或納入上市公司報(bào)表合并范圍的、或規(guī)模較大的能源服務(wù)公司則把節(jié)能設(shè)備作為固定資產(chǎn)核算,按直線法以合同期為限計(jì)提折舊;銷售自產(chǎn)節(jié)能產(chǎn)品同時(shí)提供節(jié)能改造服務(wù)的生產(chǎn)型能源服務(wù)公司則將節(jié)能設(shè)備作為存貨核算;按融資租賃或BOT處理的極少,甚至可以說(shuō)是零個(gè)案。
因此。筆者認(rèn)為,在以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為標(biāo)準(zhǔn)的前提下,結(jié)合我國(guó)能源服務(wù)公司的發(fā)展現(xiàn)狀,本著簡(jiǎn)化核算和便于操作的原則,可根據(jù)不同情況對(duì)合同能源管理業(yè)務(wù)進(jìn)行以下會(huì)計(jì)核算處理:
1.節(jié)能設(shè)備作為特殊的固定資產(chǎn)核算
節(jié)能設(shè)備作為能源服務(wù)公司一類特殊的自有固定資產(chǎn)核算,既不作融資租賃處理,也不完全等同于經(jīng)營(yíng)租賃。因?yàn)?,合同能源管理下未?lái)的節(jié)能效益只是一個(gè)理論上的預(yù)期值,每期的實(shí)際收益一般不能在合同明確,也不會(huì)規(guī)定一個(gè)利率。但在融資租賃的會(huì)計(jì)
核算中。需要確定租賃內(nèi)含利率和最低租賃收、付款額,從而計(jì)算資產(chǎn)及融資費(fèi)用或融資收益的入賬價(jià)值;再者,合同期內(nèi)與節(jié)能設(shè)備所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬并沒(méi)有完全轉(zhuǎn)給用能單位,所以從可操作性的角度看,不主張采用融資租賃的處理;而如果作為經(jīng)營(yíng)租賃的固定資產(chǎn)處理,按會(huì)計(jì)制度規(guī)定應(yīng)合理確定資產(chǎn)的折舊年限并預(yù)計(jì)凈殘值,按稅法規(guī)定生產(chǎn)設(shè)備的最低折舊年限是+年,為了使會(huì)計(jì)與稅法處理趨同。企業(yè)往往按稅法的規(guī)定制定折舊年限,并預(yù)留殘值。但合同能源管理下,合同期一般都遠(yuǎn)短于上述規(guī)定的折舊年限,目前實(shí)際工作中合同能源管理的合同期多為五年左右。因此,筆者認(rèn)為節(jié)能設(shè)備可按合同期為折舊年限進(jìn)行平均攤銷。又因合同期滿時(shí)節(jié)能設(shè)備一般會(huì)無(wú)償贈(zèng)送給用能單位,對(duì)于能源服務(wù)公司而言預(yù)計(jì)殘值的意義不大,建議殘值預(yù)計(jì)為零。相應(yīng)地用能單位按合同約定比例實(shí)際支付給節(jié)能服務(wù)公司的節(jié)能效益分成建議作為費(fèi)用列支,不再區(qū)分購(gòu)建資產(chǎn)和接受服務(wù)的支出。合同期滿用能單位接受無(wú)償移交的節(jié)能設(shè)備時(shí),將其作為已提足折舊的固定資產(chǎn)入賬。筆者認(rèn)為這樣處理與25號(hào)文的精神也是一致的,據(jù)25號(hào)文的意見(jiàn):能源管理合同期滿后,節(jié)能服務(wù)公司轉(zhuǎn)讓給用能企業(yè)的因?qū)嵤┖贤茉垂芾眄?xiàng)目形成的資產(chǎn),會(huì)計(jì)上按捐贈(zèng)處理,稅務(wù)上按折舊或攤銷期滿的資產(chǎn)進(jìn)行處理,并免征增值稅;節(jié)能服務(wù)公司實(shí)施合同能源管理項(xiàng)目,符合稅法有關(guān)規(guī)定的,自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起。企業(yè)所得稅實(shí)行“三免三半”;對(duì)于用能單位支付給節(jié)能服務(wù)公司的支出,如果用能單位是政府機(jī)構(gòu)或事業(yè)單位,該支出作為能源費(fèi)用或相關(guān)支出列支,如果是企業(yè),其購(gòu)建資產(chǎn)和接受服務(wù)能合理區(qū)分且單獨(dú)計(jì)量的,應(yīng)分別核算,不能合理區(qū)分或單獨(dú)計(jì)量的,作為費(fèi)用列支。
至于現(xiàn)階段實(shí)際工作中,很多能源服務(wù)公司通過(guò)“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”或直接在“在建工程”進(jìn)行核算,一定程度上是考慮了節(jié)能設(shè)備作為固定資產(chǎn)核算時(shí)計(jì)提折舊以及合同期滿設(shè)備轉(zhuǎn)交用能單位時(shí)的涉稅問(wèn)題,隨著25號(hào)文的公布及具體實(shí)施辦法的陸續(xù)出臺(tái),相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策得以明確,節(jié)能設(shè)備如按前述作為特殊的自有固定資產(chǎn)核算,其實(shí)質(zhì)與按“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”處理并無(wú)太大差別。
2.采用BOT處理
對(duì)一些政府招標(biāo)的公共基礎(chǔ)設(shè)施節(jié)能改造項(xiàng)目,也可參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》采用BOT處理,但這種情況下能源服務(wù)公司可能要確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)一能源服務(wù)公司可以無(wú)條件地從合同授予方收取的確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn);或者確認(rèn)一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)一合同授予方授予能源服務(wù)公司的特許經(jīng)營(yíng)權(quán)力,即用基礎(chǔ)資產(chǎn)向第三方提供服務(wù)并向其收取服務(wù)費(fèi)用的權(quán)力。如果由能源服務(wù)公司確認(rèn)金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn),則要由合同授予方確認(rèn)固定資產(chǎn)。如前述在合同期內(nèi)與節(jié)能設(shè)備所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬并未完全轉(zhuǎn)移給用能單位,因此筆者認(rèn)為采用BOT的處理不如按能源服務(wù)公司自有固定資產(chǎn)核算恰當(dāng)。
3.節(jié)能設(shè)備作為存貨核算
能源服務(wù)公司用自產(chǎn)節(jié)能產(chǎn)品為客戶提供節(jié)能改造服務(wù),屬于正常的銷售產(chǎn)品和提供服務(wù),設(shè)備部分按產(chǎn)品銷售處理則可,在此不贅述。
4.后續(xù)服務(wù)支出計(jì)入當(dāng)期損益
能源服務(wù)公司在合同期內(nèi)為用能單位提供的設(shè)備維護(hù)、技術(shù)咨詢等后續(xù)服務(wù)支出,直接計(jì)入發(fā)生當(dāng)期的損益。
按照“十二五”規(guī)劃,我國(guó)實(shí)現(xiàn)節(jié)能減排目標(biāo)的任務(wù)是難巨的,但同時(shí)節(jié)能的潛力也是巨大的,節(jié)能產(chǎn)業(yè)將迎來(lái)歷史性發(fā)展的機(jī)遇。在此背景下如何本著創(chuàng)新和扶持的原則完善、細(xì)化合同能源管理的會(huì)計(jì)核算制度以及財(cái)稅優(yōu)惠政策,切實(shí)推動(dòng)合同能源管理的發(fā)展有著更大的現(xiàn)實(shí)意義。而對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行一點(diǎn)思考,亦是筆者擬寫(xiě)本文的初衷。
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關(guān)鍵詞:稅收;會(huì)計(jì)核算;管理;稅收籌劃
稅收會(huì)計(jì)作為一種稅收管理活動(dòng),是由稅務(wù)部門對(duì)稅收資金及稅收整個(gè)過(guò)程中進(jìn)行合面核算和監(jiān)督的一種活動(dòng),我國(guó)對(duì)于企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所得及其他所得進(jìn)行征收企業(yè)所得稅,這也是對(duì)我國(guó)企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)的利潤(rùn)所征收的一種稅。目前隨著我國(guó)稅收制度及稅收相關(guān)法規(guī)的不斷過(guò)磅,稅學(xué)合理的稅收籌劃已成為當(dāng)前企業(yè)獲取利潤(rùn)最大化的主要途徑之一,所以企業(yè)需要在稅收籌劃過(guò)程中通過(guò)多種會(huì)計(jì)核算方法的運(yùn)用,從而加強(qiáng)企業(yè)稅收會(huì)計(jì)核算管理,為企業(yè)稅收籌劃奠定良好的基礎(chǔ)。
一、稅收會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題
(一)會(huì)計(jì)核算單位設(shè)置過(guò)多,導(dǎo)致核算的重復(fù)
目前我國(guó)稅收會(huì)計(jì)設(shè)備上四種不同的會(huì)計(jì)核算單位,即稅征收單位、上解單位、匯總單位和入庫(kù)單位,而且每一個(gè)核算單位所核算的范圍都會(huì)存在著一定的差異,但這四個(gè)核算單位中,只有入庫(kù)單位對(duì)于稅收資金的整個(gè)運(yùn)動(dòng)過(guò)程中進(jìn)行了全面的反映,而其他三種會(huì)計(jì)核算單位并沒(méi)有完整的對(duì)稅收資金的運(yùn)行過(guò)程進(jìn)行反映。會(huì)計(jì)核算單位的設(shè)置與稅收征管機(jī)構(gòu)的設(shè)置具有較大程度的相似度,但卻缺乏科學(xué)性,從會(huì)計(jì)核算體系上來(lái)看,這樣的設(shè)置導(dǎo)致了同一核算對(duì)象需要進(jìn)行多次重復(fù)的核算,資源上存在著較大的浪費(fèi)。
(二)稅收會(huì)計(jì)明細(xì)科目設(shè)置的較為復(fù)雜
稅收工作自身的特殊性,這也決定了稅收會(huì)計(jì)在某些方面與其他專業(yè)會(huì)計(jì)會(huì)存在著較大的差異性。特別是在稅收會(huì)計(jì)核算工作中,往往為了能夠滿足不同部門和不同層次的不同管理的需要,則需要對(duì)同一個(gè)數(shù)據(jù)從不同的角度進(jìn)行反映,這就導(dǎo)致稅收會(huì)計(jì)明細(xì)科目在設(shè)置上非常復(fù)雜,具有多層次的特點(diǎn),部分明細(xì)科目的設(shè)置不僅要滿足分戶管理的需要,還要滿足分稅收管理的需要,同時(shí)還要依此來(lái)對(duì)各單位或是各征收人員工作質(zhì)量進(jìn)行考核,所以導(dǎo)致稅收會(huì)計(jì)明細(xì)科目設(shè)置上的繁瑣。
(三)會(huì)計(jì)核算憑證的取得缺乏客觀性
稅收票證是稅收會(huì)計(jì)核算的主要憑證,其不僅做為完稅證明,還是預(yù)算收入和統(tǒng)計(jì)核算的憑證,而且稅收票證具有多聯(lián)次,每一聯(lián)其都有著不同的作用。但這種稅收票證基本上都是由稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行印制和制定的,這就在一定程度上與會(huì)計(jì)核算客觀性的條件不符,導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算憑證的取得缺乏客觀性。
二、加強(qiáng)稅收會(huì)計(jì)核算管理的建議
(一)完善稅收會(huì)計(jì)核算體系創(chuàng)新
稅收資金屬于一種特殊存在的形態(tài),其即不是企業(yè)經(jīng)營(yíng)資金,也不是財(cái)政預(yù)算資金,可以說(shuō)是介于兩者之間。但在對(duì)稅收資金進(jìn)行征收和入庫(kù)過(guò)程中所產(chǎn)生的成本費(fèi)用則又是財(cái)政預(yù)算資金的一部分,這就決定了稅收會(huì)計(jì)在核算形式上不能與企業(yè)會(huì)計(jì)核算和預(yù)算會(huì)計(jì)核算形式等同,其需要具有獨(dú)立的稅收會(huì)計(jì)核算體系。而且為了在稅收會(huì)計(jì)核算過(guò)程中能夠更好的反映出稅收征收管理成本,則可以通過(guò)增設(shè)科止來(lái)對(duì)稅務(wù)部門收的到財(cái)政預(yù)算資金和實(shí)際支出的財(cái)政資金進(jìn)行分別核算。
(二)加強(qiáng)電子數(shù)據(jù)的規(guī)范化管理
隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)和信息化化技術(shù)的普及,目前我國(guó)納稅申報(bào)已實(shí)現(xiàn)了網(wǎng)絡(luò)化,這就導(dǎo)致稅務(wù)部門在對(duì)稅款的上解和入庫(kù)等業(yè)務(wù)處理時(shí)所依據(jù)的都是電子數(shù)據(jù)。而長(zhǎng)期以來(lái)在會(huì)計(jì)核算中所依據(jù)的納稅申報(bào)表及稅收票證等紙質(zhì)核算憑證已逐漸被各種電子轉(zhuǎn)賬憑證所取代,電子數(shù)據(jù)已成為稅收會(huì)計(jì)核算的原始憑證,這在很大程度上為稅收會(huì)計(jì)核算帶來(lái)較大的便利,提高了稅收會(huì)計(jì)核算的工作效率,但對(duì)于這些電子數(shù)據(jù)的管理、使用和儲(chǔ)存則需要制定系統(tǒng)化的制度和規(guī)定,確保實(shí)現(xiàn)電子數(shù)據(jù)的規(guī)范化管理。
(三)提高會(huì)計(jì)核算質(zhì)量強(qiáng)化監(jiān)管
首先是要確保納稅人基礎(chǔ)資料采集錄入的準(zhǔn)確性。從接收納稅人申請(qǐng)辦理稅務(wù)登記時(shí)就要嚴(yán)格按照規(guī)定核對(duì)經(jīng)濟(jì)類型、行業(yè)分類等基礎(chǔ)信息,結(jié)合其經(jīng)營(yíng)范圍認(rèn)定相關(guān)稅種以及稅種的稅目信息,確保無(wú)誤。其次要增強(qiáng)征收錄入人員的責(zé)任心。會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性與前臺(tái)征收錄入人員的操作息息相關(guān),要求開(kāi)票人員必須具有高度的工作責(zé)任心,認(rèn)真對(duì)待所錄入的每一筆事項(xiàng),減少誤操作。最后是加強(qiáng)監(jiān)督,及時(shí)清理垃圾數(shù)據(jù)。要求每一位前臺(tái)征收錄入人員在每天工作結(jié)束時(shí)對(duì)有誤的事項(xiàng)及其對(duì)應(yīng)的核算信息及時(shí)清理,做到日清日結(jié),需要上級(jí)解決的及時(shí)逐級(jí)反映處理,保證核算數(shù)據(jù)的質(zhì)量。
(四)提高稅收會(huì)計(jì)人員的整體素質(zhì)。
由于稅收會(huì)計(jì)核算工作具有工作量大,核算復(fù)雜的特點(diǎn),所以對(duì)于稅收會(huì)計(jì)人員具有較高的要求,不僅需要全面的掌握稅收專業(yè)知識(shí),而且還要對(duì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)進(jìn)行熟悉,更需要對(duì)計(jì)算機(jī)專業(yè)知識(shí)有一定的了解,只有這樣稅收會(huì)計(jì)人員才能更好的處理好復(fù)雜多變的業(yè)務(wù)問(wèn)題,具有良好的職業(yè)判斷能力。同時(shí)稅收會(huì)計(jì)人員還要具有良好的職業(yè)道德,這樣才能更好的確保稅收會(huì)計(jì)核算質(zhì)量。
三、結(jié)束語(yǔ):
稅收會(huì)計(jì)是為稅務(wù)部門內(nèi)部管理服務(wù)的一種管理會(huì)計(jì),稅收會(huì)計(jì)工作業(yè)務(wù)量大、要求高,稅收會(huì)計(jì)信息來(lái)源廣泛、數(shù)據(jù)量大,涵蓋管理服務(wù)、征收監(jiān)控、稅務(wù)稽查、稅收法制與稅務(wù)執(zhí)行等稅收管理各環(huán)節(jié),只有建立計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托的稅收征管系統(tǒng),保證稅收會(huì)計(jì)信息的全面共享,把現(xiàn)代化科技手段與稅收會(huì)計(jì)相結(jié)合,把科技與人相結(jié)合,才能提高工作效率,才能實(shí)現(xiàn)真正意義上稅收會(huì)計(jì)電算化。
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合同能源管理(Energy Performance Contracting, EPC)目前國(guó)內(nèi)興起的一項(xiàng)新業(yè)務(wù)。合同能源管理是發(fā)達(dá)國(guó)家普遍推行的、運(yùn)用市場(chǎng)手段促進(jìn)節(jié)能的一種商業(yè)模式,它不是推銷產(chǎn)品或技術(shù),而是推銷一種減少能源成本的財(cái)務(wù)管理方法,具體是指節(jié)能服務(wù)公司(Energy Management Company,EMCo)與客戶以契約的形式,對(duì)節(jié)能項(xiàng)目約定節(jié)能目標(biāo)和商業(yè)動(dòng)作模式,并主要通過(guò)以節(jié)省能源費(fèi)用或節(jié)能量,并通過(guò)分享節(jié)能效益方式回收投資和獲得合理利潤(rùn)。客戶根據(jù)使用該節(jié)能設(shè)備后產(chǎn)生的節(jié)能收益按約定比例支付給EMCo,EMCo在合同期內(nèi)享有節(jié)能設(shè)備所有權(quán),合同期滿后設(shè)備則無(wú)償交付客戶所有。在此商業(yè)模式下,風(fēng)險(xiǎn)不再由項(xiàng)目企業(yè)獨(dú)自承擔(dān),而是在項(xiàng)目產(chǎn)生節(jié)能效益后,由EMCo與客戶一起分享項(xiàng)目節(jié)能收益,能有效地刺激企業(yè)節(jié)能減排的動(dòng)力。
一般而言,合同能源管理項(xiàng)目根據(jù)具體協(xié)議可分為多種類型,成熟的模式主要有節(jié)能量保證型、能源費(fèi)用托管型與節(jié)能效益分享型?!蛾P(guān)于促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展增值稅、營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2010]110號(hào))“節(jié)能服務(wù)公司與用能企業(yè)簽訂《節(jié)能效益分享型》合同,其合同格式和內(nèi)容,符合《合同法》和國(guó)家質(zhì)量監(jiān)督檢驗(yàn)檢疫總局和國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)化管理委員會(huì)的《合同能源管理技術(shù)通則》(GB/T24915-2010)等規(guī)定?!?,《合同能源管理財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金管理暫行辦法》也規(guī)定“本辦法支持的主要是節(jié)能效益分享型合同能源管理”??梢?jiàn),在政策層面,國(guó)家支持的主要是節(jié)能效益分享型。節(jié)能效益分享型,在項(xiàng)目期內(nèi)客戶和EMCo雙方分享節(jié)能效益。節(jié)能改造工程的投入和風(fēng)險(xiǎn)由EMCo承擔(dān),項(xiàng)目建設(shè)施工完成后,經(jīng)雙方共同確認(rèn)節(jié)能率后,節(jié)能效益首先保證EMCo收回投資成本,然后雙方按比例分享節(jié)能效益。項(xiàng)目合同結(jié)束后,節(jié)能設(shè)備無(wú)償移交給客戶使用,以后所產(chǎn)生的節(jié)能收益全歸客戶享受。實(shí)務(wù)中也以節(jié)能效益分享型的合同能源管理最為普遍。
作為一項(xiàng)新興商業(yè)模式,我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均尚未對(duì)該項(xiàng)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算方法作出明確的規(guī)范,會(huì)計(jì)理論界對(duì)此研究亦相對(duì)十分匱乏,導(dǎo)致各企業(yè)對(duì)合同能源管理進(jìn)行會(huì)計(jì)處理中比較混亂。筆者針對(duì)以節(jié)能效益分享型為主的合同能源管理的會(huì)計(jì)核算方法提出自己的見(jiàn)解,希望能引起大家的思考和討論。
二、合同能源管理會(huì)計(jì)核算方法的辨析
合同能源管理的會(huì)計(jì)核算方法,目前唯一能參照的是《國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)發(fā)展改革委等部門關(guān)于加快推行合同能源管理促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展意見(jiàn)的通知》([2010]25號(hào))。文件規(guī)定:“各級(jí)政府機(jī)構(gòu)采用合同能源管理方式實(shí)施節(jié)能改造,按照合同支付給節(jié)能服務(wù)公司的支出視同能源費(fèi)用進(jìn)行列支。事業(yè)單位采用合同能源管理方式實(shí)施節(jié)能改造,按照合同支付給節(jié)能服務(wù)公司的支出計(jì)入相關(guān)支出。企業(yè)采用合同能源管理方式實(shí)施節(jié)能改造,如購(gòu)建資產(chǎn)和接受服務(wù)能夠合理區(qū)分且單獨(dú)計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)分別予以核算,按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度處理;如不能合理區(qū)分或雖能區(qū)分但不能單獨(dú)計(jì)量的,企業(yè)實(shí)際支付給節(jié)能服務(wù)公司的支出作為費(fèi)用列支,能源管理合同期滿,用能單位取得相關(guān)資產(chǎn)作為接受捐贈(zèng)處理,節(jié)能服務(wù)公司作為贈(zèng)與處理。”
但該文對(duì)合同能源管理項(xiàng)目過(guò)程中具體會(huì)計(jì)核算方法仍不夠清晰明確,實(shí)務(wù)操作中主要存在兩種觀點(diǎn):一是采用BOT處理方法;二是適用租賃準(zhǔn)則。
第一種觀點(diǎn)認(rèn)為,合同能源管理有著明顯的建造-經(jīng)營(yíng)-轉(zhuǎn)移這一過(guò)程,與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》,以及《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則解釋公告第12號(hào)―服務(wù)特許權(quán)協(xié)議》(IFRIC 12)規(guī)定的BOT模式相一致,故可以參照BOT模式進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
第二種觀點(diǎn)則認(rèn)為,根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008》以及《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則解釋公告第4―判斷一項(xiàng)交易安排是否包含租賃》(IFRIC4),在確定某項(xiàng)交易是否屬于或者包括租賃業(yè)務(wù)應(yīng)考慮兩個(gè)因素:一是履行該協(xié)議是否依賴某特定資產(chǎn),二是協(xié)議是否轉(zhuǎn)移了資產(chǎn)的使用權(quán)。在合同能源管理業(yè)務(wù)中,能源管理合同的履行需依賴特定資產(chǎn)(即公司負(fù)責(zé)建造安裝的環(huán)保設(shè)備),而該設(shè)備雖然形式上是由EMCo使用管理,但是這種使用管理是受到客戶限制的,客戶根據(jù)合同,對(duì)EMCo在運(yùn)用設(shè)備期間的服務(wù)類型、服務(wù)對(duì)象、服務(wù)價(jià)格進(jìn)行限定,因此設(shè)備的使用權(quán)在客戶,即設(shè)備的使用權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移,故應(yīng)按租賃處理。
筆者認(rèn)為,對(duì)合同能源管理的會(huì)計(jì)處理需根據(jù)合同的具體條款,節(jié)能效益分享型的合同能源管理更多地符合租賃交易的特征,而不是BOT模式。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》規(guī)定的BOT模式是適用于企業(yè)參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè),IFRIC 12則明確這是一種“公共-私營(yíng)”服務(wù)特許協(xié)議。BOT交易的特征是:資產(chǎn)的日常運(yùn)作由運(yùn)營(yíng)方負(fù)責(zé),但與基礎(chǔ)設(shè)施相關(guān)的重大權(quán)益性風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬由授予人(政府部門)保留。而合同能源管理交易中,資產(chǎn)由客戶(而不是EMCo)使用,同時(shí)由于未來(lái)節(jié)能收益的不確定性,與資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬可能在相當(dāng)大程度上還是由EMCo享有或承擔(dān),并且該業(yè)務(wù)顯然是一種“私營(yíng)-私營(yíng)”協(xié)議,不屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》規(guī)范的范圍。
如果參照BOT處理,那么EMCo需要確認(rèn)一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)―特許權(quán),意味著客戶就要確認(rèn)一項(xiàng)固定資產(chǎn),但是客戶確認(rèn)的這項(xiàng)固定資產(chǎn)未必符合固定資產(chǎn)的定義,與資產(chǎn)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移這一點(diǎn)非常值得商榷。
合同能源管理具有所有權(quán)與使用權(quán)相分離、融資與融物相統(tǒng)一等特點(diǎn),與租賃模式有很大的趨同性。參照IFRIC 4判斷一項(xiàng)交易安排是否包含租賃中規(guī)定的兩項(xiàng)條件:該項(xiàng)交易必須以特定的資產(chǎn)使用權(quán)作為載體;該項(xiàng)交易安排授予了交易對(duì)方使用該資產(chǎn)的權(quán)利。節(jié)能效益分享型的合同能源管理符合上述條件,可定性為租賃。判斷屬于融資租賃還是經(jīng)營(yíng)租賃則因根據(jù)合同具體加以判斷,根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)―租賃》的規(guī)定,融資租賃是把標(biāo)的資產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人的租賃;除此以外的都是經(jīng)營(yíng)租賃。在此框架下,EMCo應(yīng)當(dāng)根據(jù)過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)和本案例的具體情況,確定于租賃開(kāi)始日,其本身從該項(xiàng)業(yè)務(wù)中可獲取的收益是否基本上可以確定金額。如果是,則按融資租賃中出租方的會(huì)計(jì)處理要求執(zhí)行;反之作為經(jīng)營(yíng)租賃處理。如果在就合同條款達(dá)成協(xié)議之日,公司可以對(duì)該項(xiàng)目未來(lái)的收益金額作出可靠估計(jì)的。比如合同規(guī)定“節(jié)能效果在20%以上,即視為具有節(jié)能價(jià)值,雙方開(kāi)展合作”,表明公司已經(jīng)把標(biāo)的資產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移了,應(yīng)作為融資租賃處理。
若按融資租賃確認(rèn),EMCo與客戶參照比照融資租賃處理,詳見(jiàn)下文案例。
若按經(jīng)營(yíng)租賃確認(rèn),EMCo按收到的節(jié)能分配收益確認(rèn)為當(dāng)期的收入,對(duì)節(jié)能資產(chǎn)視同固定資產(chǎn),在合同期分?jǐn)偣?jié)能資產(chǎn)及節(jié)能服務(wù)初始投資額。合同期發(fā)生的維修服務(wù)性支出計(jì)入當(dāng)期損益。客戶按節(jié)能收益分成支出計(jì)入當(dāng)期的成本費(fèi)用,項(xiàng)目資產(chǎn)不視同固定資產(chǎn)入賬,用備查簿作備查登記,同時(shí)應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露。
三、應(yīng)用案例
案例:2010年10月1日,某EMCo與A公司簽訂節(jié)能服務(wù)合同:EMCo提供項(xiàng)目資金300萬(wàn)元;提供項(xiàng)目設(shè)計(jì)、設(shè)備選型購(gòu)買、安裝調(diào)試、維修保養(yǎng)等一攬子服務(wù),累計(jì)需耗資60萬(wàn)元,節(jié)能工程當(dāng)年完工交付使用。確保每月節(jié)約電費(fèi)10萬(wàn)元,EMCo從節(jié)電效益中獲取回報(bào),其分成比例為5∶5,節(jié)能服務(wù)合同內(nèi)含利率設(shè)定為5.46%。合同開(kāi)始日為2011年1月1日,期限3年,項(xiàng)目保證金為10萬(wàn)元。節(jié)能設(shè)備的使用年限為10年。
根據(jù)協(xié)議,判斷形成融資租賃業(yè)務(wù),EMCo會(huì)計(jì)處理方法如下:
1.提供項(xiàng)目資產(chǎn)及初始直接服務(wù),形成應(yīng)收款。
最低服務(wù)收款的現(xiàn)值=100×PA(3,5.46%)=270(萬(wàn)元)
未實(shí)現(xiàn)節(jié)能項(xiàng)目融資收益=300-270=30(萬(wàn)元)
借:長(zhǎng)期應(yīng)收款―A節(jié)能項(xiàng)目 360
貸:節(jié)能項(xiàng)目資產(chǎn)270
未實(shí)現(xiàn)節(jié)能項(xiàng)目融資收益 30
銀行存款60
2.分期收到節(jié)能服務(wù)費(fèi)(未實(shí)現(xiàn)節(jié)能項(xiàng)目融資收益各期分?jǐn)傆?jì)算參照融資租賃,此處從略,以下分錄為第一年分錄,其余兩年類似)。
借:銀行存款 160
貸:長(zhǎng)期應(yīng)收款―A節(jié)能項(xiàng)目
100
主營(yíng)業(yè)務(wù)收入―節(jié)能收益分成收入60(10×12×50%)
借:未實(shí)現(xiàn)節(jié)能項(xiàng)目融資收益 14.74
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入―實(shí)現(xiàn)的融資收益
14.74
3.每期分配節(jié)能收益時(shí),應(yīng)分?jǐn)偝跏贾苯淤M(fèi)用,計(jì)當(dāng)期損益。
借:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入―節(jié)能收益分成收入 20
貸:長(zhǎng)期應(yīng)收款―A節(jié)能項(xiàng)目20
4.如節(jié)能項(xiàng)目使用費(fèi)逾期未能收回,可先用保證金抵付節(jié)能項(xiàng)目費(fèi)用中所含的投資成本。
借:其他應(yīng)付款―保證金10
貸:長(zhǎng)期應(yīng)收款―A節(jié)能項(xiàng)目10
5.節(jié)能項(xiàng)目使用費(fèi)逾期未能收回時(shí),EMCo應(yīng)停止確認(rèn)節(jié)能合同費(fèi)用中所含的節(jié)能服務(wù)收入,并將以前期確認(rèn)的項(xiàng)目服務(wù)收入予以沖回,直到使節(jié)能設(shè)備投資成本全部收回為止。
6.能源管理合同期滿,EMCo作為贈(zèng)與資產(chǎn)進(jìn)行賬務(wù)處理。
關(guān)鍵詞:工商管理;會(huì)計(jì);財(cái)務(wù)核算;財(cái)務(wù)管理
在以往,工商行政部門所屬的會(huì)計(jì)人員主要通過(guò)核算手段來(lái)監(jiān)督企業(yè)的資金運(yùn)行狀況和經(jīng)營(yíng)發(fā)展?fàn)顩r,將核算結(jié)果與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行對(duì)比,監(jiān)督企業(yè)的資金流通是否規(guī)范。但是,隨著信息技術(shù)的發(fā)展,會(huì)計(jì)工作逐漸呈現(xiàn)電算化的趨勢(shì),數(shù)據(jù)的核算工作由人力完成變成了計(jì)算機(jī)來(lái)完成。這就導(dǎo)致了會(huì)計(jì)人員的職能發(fā)生變化,從核算工作中解脫出來(lái),開(kāi)始注重對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)計(jì)劃、財(cái)務(wù)控制和財(cái)務(wù)總結(jié)。之所以出現(xiàn)這種結(jié)果,是因?yàn)楝F(xiàn)代管理理論在不斷進(jìn)步。會(huì)計(jì)人員必須深刻認(rèn)識(shí)到這種變化所帶來(lái)的影響,轉(zhuǎn)變自身的工作方式,轉(zhuǎn)移工作重點(diǎn),提升工商管理對(duì)企業(yè)的發(fā)展的促進(jìn)程度。
一、管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的概念
所謂管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),就是以管理學(xué)和會(huì)計(jì)學(xué)的知識(shí)作為理論依據(jù),以提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益為最終目的,利用科學(xué)的手段和方法來(lái)預(yù)測(cè)、監(jiān)督、分析、評(píng)價(jià)、總結(jié)企業(yè)的財(cái)務(wù)工作的會(huì)計(jì)人員。管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的產(chǎn)生,是建立在信息技術(shù)發(fā)展和會(huì)計(jì)電算化的基礎(chǔ)之上的。利用計(jì)算機(jī)代替人工方式來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,既加快了會(huì)計(jì)核算的速度,也降低了出現(xiàn)差錯(cuò)的可能性。會(huì)計(jì)電算化趨勢(shì)的日益推進(jìn),讓會(huì)計(jì)人員從核算工作當(dāng)中解脫出來(lái),將更多的精力放在了企業(yè)的財(cái)務(wù)計(jì)劃、財(cái)務(wù)控制和財(cái)務(wù)總結(jié)當(dāng)中,有效地提升了企業(yè)的管理水平。管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主要職能,體現(xiàn)在事前的財(cái)務(wù)計(jì)劃、事中的財(cái)務(wù)控制和時(shí)候財(cái)務(wù)總結(jié)三個(gè)方面。事前的財(cái)務(wù)計(jì)劃建立在企業(yè)具有充足信息資源的基礎(chǔ)之上。在制定企業(yè)的財(cái)政計(jì)劃之前,企業(yè)必須通過(guò)各種信息渠道,搜集到企業(yè)發(fā)展所必需的信息資源,包括市場(chǎng)的飽和狀況、客戶的實(shí)際需求、產(chǎn)品面向的主要群體、公司內(nèi)部的管理狀況、主要競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的商業(yè)信息等等。只有綜合這些信息,從企業(yè)的實(shí)際狀況出發(fā),才能夠制定有效的財(cái)務(wù)計(jì)劃,規(guī)范企業(yè)資金的使用情況,提高企業(yè)資金的使用效率。事中的財(cái)務(wù)控制,就是企業(yè)必須根據(jù)財(cái)務(wù)管理的制度和財(cái)務(wù)績(jī)效評(píng)價(jià)體系,定期對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理狀況展開(kāi)分析,對(duì)比資金實(shí)際使用狀況與財(cái)務(wù)計(jì)劃當(dāng)中的異同,糾正出現(xiàn)的各種偏差,讓企業(yè)的財(cái)務(wù)管理按照計(jì)劃規(guī)定的方向進(jìn)行。事后的財(cái)務(wù)總結(jié),就是會(huì)計(jì)人員對(duì)企業(yè)的每一項(xiàng)業(yè)務(wù)或工程都要進(jìn)行綜合評(píng)價(jià),總結(jié)財(cái)務(wù)管理的經(jīng)驗(yàn),對(duì)財(cái)務(wù)管理過(guò)程中暴露出來(lái)的問(wèn)題進(jìn)行反思,調(diào)整財(cái)務(wù)管理的制度和措施,以求達(dá)到更加良好的管理效果。
二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行轉(zhuǎn)型的意義
(一)核算型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的缺陷
核算型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的缺陷,主要可以從三個(gè)方面來(lái)進(jìn)行敘述:首先是工作的側(cè)重點(diǎn)。對(duì)于核算型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)來(lái)說(shuō),主要的工作內(nèi)容是遵從工商行政管理的規(guī)定,對(duì)企業(yè)的日常業(yè)務(wù)記錄進(jìn)行登記,還要定期編制財(cái)務(wù)報(bào)表,上報(bào)給工商行政管理部門,方便工商行政管理部門對(duì)企業(yè)進(jìn)行管理??梢哉f(shuō),核算型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作側(cè)重于為工商行政管理部門服務(wù)。其次,在工作方式上,核算型的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告追求數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確,能夠符合工商管理部門的規(guī)定,只能反映出企業(yè)大致的財(cái)務(wù)狀況,不能表現(xiàn)工商行政管理部門對(duì)企業(yè)的管理成果,不利于對(duì)工商行政管理部門的工作業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)價(jià)。還有在工作時(shí)效上,核算型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作時(shí)效主要體現(xiàn)在過(guò)去的財(cái)務(wù)工作上,反映已經(jīng)發(fā)生的工作成果,不具有前沿性??偠灾?,對(duì)于工商行政管理部門而言,核算型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足要求,必須要向管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行轉(zhuǎn)變。
(二)管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的優(yōu)勢(shì)
相比核算型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)的管理效果更加明顯,對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的反映也更加清晰、明確,更符合工商行政管理的需要,其優(yōu)點(diǎn)主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:第一,管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作側(cè)重點(diǎn)在于對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行分析總結(jié),解決企業(yè)在財(cái)務(wù)管理中遇到的難題,為企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)層和工商行政管理部門提供有價(jià)值的建議,更加著眼于企業(yè)全局。第二,在工作方式上,管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不僅要按照工商行政管理部門的規(guī)定提交企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表,還要提供所有企業(yè)管理相關(guān)的信息和資料,為工商行政管理提供更加充足的信息依據(jù),促進(jìn)工商行政管理的效果提升。最后,在工作的實(shí)效上,管理型的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)更加全面,囊括了過(guò)去、現(xiàn)在、未來(lái)三種時(shí)態(tài),更加具有前沿性。對(duì)于過(guò)去的財(cái)務(wù)工作,管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要進(jìn)行總結(jié)評(píng)價(jià),為工商行政管理提供參考經(jīng)驗(yàn);對(duì)于現(xiàn)在的財(cái)務(wù)工作,管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要進(jìn)行控制監(jiān)督,加強(qiáng)工商行政管理的規(guī)范性;對(duì)于未來(lái)的財(cái)務(wù)工作,管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要進(jìn)行預(yù)測(cè)籌劃,為工商行政管理指明了方向。
三、促進(jìn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員轉(zhuǎn)型的措施
(一)轉(zhuǎn)變管理觀念
為了促進(jìn)工商行政管理部門的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行轉(zhuǎn)型,首先要轉(zhuǎn)變他們的管理觀念。在新時(shí)期的工商行政管理中,“遵守行業(yè)法律法規(guī),客觀反映事實(shí)”仍然是會(huì)計(jì)人員所必須遵循的基本原則。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員必須嚴(yán)格遵守《會(huì)計(jì)法》的規(guī)定,按照相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)和方法來(lái)進(jìn)行工作,履行法律賦予他們的職責(zé)。除此之外,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員還要轉(zhuǎn)變管理觀念,深刻意識(shí)到會(huì)計(jì)工作的范圍已經(jīng)大大拓展,囊括了計(jì)劃、預(yù)算、監(jiān)督、控制、分析、總結(jié)評(píng)價(jià)等一系列過(guò)程,轉(zhuǎn)移工作的側(cè)重點(diǎn),在制定企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的同時(shí),也要準(zhǔn)備相關(guān)的全部信息資料,為提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益而展開(kāi)工作。
(二)完善監(jiān)督機(jī)制
工商行政管理部門必須要保持對(duì)企業(yè)的監(jiān)督,尤其是對(duì)企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理狀況的監(jiān)督,才能夠取得顯著的管理效果。目前,我國(guó)工商行政管理部門對(duì)企業(yè)的監(jiān)督機(jī)制還不夠完善,存在很多漏洞,導(dǎo)致管理效果有限,忽視了很多企業(yè)當(dāng)中存在的問(wèn)題。對(duì)此,工商行政管理部門要對(duì)企業(yè)監(jiān)督機(jī)制進(jìn)行完善。首先,工商行政管理部門要制定科學(xué)有效的財(cái)務(wù)分析措施,依照財(cái)務(wù)管理理論的最新發(fā)展成果,去找出影響企業(yè)財(cái)務(wù)管理狀況的各種因素。其次,工商行政管理部門要全面落實(shí)財(cái)務(wù)預(yù)算制度,讓財(cái)務(wù)預(yù)算方案在企業(yè)財(cái)務(wù)管理的過(guò)程中發(fā)揮實(shí)際效用。這是為了針對(duì)現(xiàn)在許多企業(yè)財(cái)務(wù)預(yù)算方案流于形式,落實(shí)程度有限的問(wèn)題。最后,工商行政管理部門要建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu),并且與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)區(qū)分開(kāi)來(lái),強(qiáng)化對(duì)部門內(nèi)部的監(jiān)督和管理。
(三)提高人員素質(zhì)
由核算型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)變,大大提高了工商行政管理部門對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的要求。管理型財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)除了要具備基本的會(huì)計(jì)核算能力和會(huì)計(jì)理論知識(shí),還要具備一定的管理知識(shí)和對(duì)企業(yè)進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃的大局觀。工商行政管理部門要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)力度,提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的財(cái)務(wù)分析能力和財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)能力,制定激勵(lì)政策和考核制度,激發(fā)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的學(xué)習(xí)熱情,建立起一支高能力、高業(yè)務(wù)水平的會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍。另外,還要加強(qiáng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的守法意識(shí)和職業(yè)道德素養(yǎng),讓財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員能夠做到依法辦事,愛(ài)崗敬業(yè),充滿責(zé)任感和主人翁意識(shí)。工商行政管理部門的會(huì)計(jì)人員從核算型向管理型轉(zhuǎn)變,是現(xiàn)代社會(huì)發(fā)展的必然結(jié)果。工商行政管理部門必須轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的管理觀念,對(duì)及監(jiān)督機(jī)制進(jìn)行完善,提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì),加快財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的轉(zhuǎn)型腳步。
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謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則,是指企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)管理會(huì)計(jì)核算時(shí),要遵循謹(jǐn)慎性原則,這樣可防止抬高資產(chǎn)和受益,壓低負(fù)債和費(fèi)用,并起到預(yù)警風(fēng)險(xiǎn)和化解風(fēng)險(xiǎn)的作用。其具體做法是:推遲確認(rèn)收入,盡早確認(rèn)費(fèi)用,低估資產(chǎn),高估負(fù)債。合理運(yùn)用謹(jǐn)慎性的原則,有效防止企業(yè)虛夸資產(chǎn)、企業(yè)包裝上市、擴(kuò)大利潤(rùn)的現(xiàn)象發(fā)生,可為眾多會(huì)計(jì)信息的使用者提供更加真實(shí)、可靠的會(huì)計(jì)信息,既保護(hù)了股東和債權(quán)人的利益,又提高了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理效率,有利于企業(yè)做出準(zhǔn)確的經(jīng)營(yíng)決策,提高市場(chǎng)占有率和經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。
1 謹(jǐn)慎性原則存在的前提條件
謹(jǐn)慎性原則是指:針對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的不確定性和風(fēng)險(xiǎn)性而采取的一種會(huì)計(jì)核算上的謹(jǐn)慎態(tài)度。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的不確定性、風(fēng)險(xiǎn)性和會(huì)計(jì)信息的不確定性是謹(jǐn)慎性原則存在的前提條件。企業(yè)的生存與發(fā)展是和社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境是密不可分的,物價(jià)變動(dòng)指數(shù)、稅率例率、通貨膨脹等因素將影響會(huì)計(jì)信息,使企業(yè)的資產(chǎn)不斷發(fā)生變化。會(huì)計(jì)系統(tǒng)外部環(huán)境的不斷變化,也會(huì)影響會(huì)計(jì)信息不準(zhǔn)確。企業(yè)為了在經(jīng)營(yíng)中謀取超額的經(jīng)濟(jì)利益,必然會(huì)存在一定的風(fēng)險(xiǎn),因此,在企業(yè)的會(huì)計(jì)信息中也存在著不確定性。對(duì)于以盈利為目的的企業(yè)來(lái)說(shuō),如何預(yù)測(cè)商業(yè)風(fēng)險(xiǎn),如何避免商業(yè)風(fēng)險(xiǎn),是企業(yè)所面臨的艱巨任務(wù)。而會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎性原則正是減少風(fēng)險(xiǎn)的有效方法,合理應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則能對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合理估計(jì),有利于保護(hù)股東利益和提高企業(yè)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。
2 謹(jǐn)慎性原則在經(jīng)濟(jì)管理會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用
2.1 會(huì)計(jì)核算中各種“準(zhǔn)備”的提取
2.1.1 壞賬準(zhǔn)備的提取。企業(yè)的各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)目,可能會(huì)因?yàn)橘?gòu)貨人拒付、破產(chǎn)、死亡等等原因而無(wú)法收回,發(fā)生壞賬,企業(yè)資產(chǎn)將受損。企業(yè)為了謹(jǐn)慎起見(jiàn),應(yīng)當(dāng)定期對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行全面的檢查,對(duì)可能發(fā)生壞賬的應(yīng)收款項(xiàng)目進(jìn)行預(yù)測(cè),沒(méi)有把握能夠收回的應(yīng)收款項(xiàng),應(yīng)當(dāng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備,這充分體現(xiàn)謹(jǐn)慎性的原則。
2.1.2 存貨跌價(jià)準(zhǔn)本文由收集整理備的提取
企業(yè)應(yīng)經(jīng)常對(duì)存貨進(jìn)行全面清查,若因?yàn)榇尕浽馐軞p、全部或部分陳舊過(guò)時(shí)或銷售價(jià)格低于成本等原因,使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值的,應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值低于成本的金額提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。這種會(huì)計(jì)處理方法符合謹(jǐn)慎性原則。
2.1.3 短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備的提取
企業(yè)從證券市場(chǎng)購(gòu)入股票、債券等等短期投資活動(dòng),由于證券市場(chǎng)總是處于波動(dòng)之中,所以企業(yè)的收益和損失的不確定性很大。在期末,企業(yè)應(yīng)對(duì)短期投資按成本與市價(jià)孰低計(jì)量,對(duì)市價(jià)低于成本的差額計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。這很符合謹(jǐn)慎性原則的要求。
2.1.4 長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備的提取
按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定:企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者于每年年度終了,對(duì)長(zhǎng)期投資逐項(xiàng)進(jìn)行檢查,如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值,應(yīng)在期末時(shí)計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備。
2.1.5 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取
按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末或者至少在每年年度終了,對(duì)固定資產(chǎn)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查。如果由于市價(jià)持續(xù)下跌,或技術(shù)陳舊、損壞、長(zhǎng)期閑置等等原因,導(dǎo)致其可收回金額低于賬面價(jià)值的,應(yīng)當(dāng)按可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
2.1.6 無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取
由于無(wú)形資產(chǎn)在創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益方面存在著較大的不確定性,企業(yè)應(yīng)該定期或者至少每年年度終了,檢查各項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)預(yù)計(jì)給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力,對(duì)預(yù)計(jì)可收回金額低于其賬面價(jià)值的,應(yīng)當(dāng)計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
3 存貨期末計(jì)價(jià)方法的運(yùn)用
資產(chǎn)負(fù)債表日,存貨應(yīng)當(dāng)按照“成本與可變現(xiàn)凈值孰低”計(jì)量。也就是按“歷史成本”與“可變現(xiàn)凈值”兩者之中的較低者進(jìn)行計(jì)價(jià),反映在資產(chǎn)負(fù)債表上。
存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的,應(yīng)當(dāng)計(jì)提“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”,計(jì)入當(dāng)期損益??勺儸F(xiàn)凈值,是指在日?;顒?dòng)中,以存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)將要發(fā)生的成本、銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。這種計(jì)價(jià)方法符合謹(jǐn)慎性的原則。
4 固定資產(chǎn)折舊方法的選
固定資產(chǎn)折舊處理采用加速折舊法也體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。由于技術(shù)發(fā)展的進(jìn)步,固定資產(chǎn)不僅存在有形損耗,也存在無(wú)形損耗。如果采用直線法,可能會(huì)造成企業(yè)設(shè)備陳舊、更新速度慢。而采用雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等加速折舊法,則可以實(shí)現(xiàn)加速設(shè)備的更新,同時(shí)計(jì)提折舊也會(huì)更符合實(shí)際情況。
5 無(wú)形資產(chǎn)的攤銷
無(wú)形資產(chǎn)的攤銷也體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則,無(wú)形資產(chǎn)的攤銷一般采用直線法。所以攤銷主要決定因素是其攤銷年限。在實(shí)際的工作中,應(yīng)將其價(jià)值在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)分期平均攤銷。無(wú)形資產(chǎn)的攤銷期限越短,越能體現(xiàn)謹(jǐn)慎性的原則。
6 收入的確認(rèn)
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—收入》規(guī)定:收入必須在若干相關(guān)條件同時(shí)滿足時(shí)才能夠確認(rèn)。如果在提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠估計(jì)的情況下,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)收入分別按以下情況確認(rèn)和計(jì)量。
(1)如果已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償,應(yīng)該按照已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)算確認(rèn)收入,并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)成本。
(一)會(huì)計(jì)電算化崗位責(zé)任制
建立會(huì)計(jì)電算化崗位責(zé)任制,要明確各個(gè)工作崗位的職責(zé)范圍,切實(shí)做到事事有人管,人人有專責(zé),辦事有要求,工作有檢查。
會(huì)計(jì)電算化后的工作崗位可分為基本會(huì)計(jì)崗位和電算化會(huì)計(jì)崗位。基本會(huì)計(jì)崗位可包括會(huì)計(jì)主管、出納、會(huì)計(jì)核算各崗、稽核、會(huì)計(jì)檔案管理等工作崗位。電算化會(huì)計(jì)崗位包括直接管理、操作、維護(hù)計(jì)算機(jī)及會(huì)計(jì)軟件系統(tǒng)的工作崗位。
電算化會(huì)計(jì)崗位和工作職責(zé)一般可劃分如下:
(1)電算主管。負(fù)責(zé)協(xié)調(diào)計(jì)算機(jī)及會(huì)計(jì)軟件系統(tǒng)的運(yùn)行工作,要求具備會(huì)計(jì)和計(jì)算機(jī)知識(shí),以及相關(guān)的會(huì)計(jì)電算化組織管理的經(jīng)驗(yàn)。電算化主管可由會(huì)計(jì)主管兼任,采用中小型計(jì)算機(jī)和計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)軟件的單位,應(yīng)設(shè)立此崗位。
(2)軟件操作。負(fù)責(zé)輸入記賬憑證和原始憑證等會(huì)計(jì)數(shù)據(jù),輸出記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿、報(bào)表,和進(jìn)行部分會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理工作,要求具備會(huì)計(jì)軟件操作知識(shí),達(dá)到會(huì)計(jì)電算化初級(jí)知識(shí)培訓(xùn)的水平;各單位應(yīng)鼓勵(lì)基本會(huì)計(jì)崗位的會(huì)計(jì)人員兼任軟件操作崗位的工作。
(3)審核記賬。負(fù)責(zé)對(duì)輸入計(jì)算機(jī)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)(記賬憑證和原始憑證等)進(jìn)行審核,操作會(huì)計(jì)軟件登記機(jī)內(nèi)賬簿,對(duì)打印輸出的賬簿、報(bào)表進(jìn)行確認(rèn);此崗要求具備會(huì)計(jì)和計(jì)算機(jī)知識(shí),達(dá)到會(huì)計(jì)電算化初級(jí)知識(shí)培訓(xùn)的水平,可由主管會(huì)計(jì)兼任。
(4)電算維護(hù)。負(fù)責(zé)保證計(jì)算機(jī)硬件、軟件的正常運(yùn)行,管理機(jī)內(nèi)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)。此崗要求具備計(jì)算機(jī)和會(huì)計(jì)知識(shí),經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)電算化中級(jí)知識(shí)培訓(xùn)。采用大型、小型計(jì)算機(jī)和計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)軟件的單位,應(yīng)設(shè)立此崗位,此崗在大中型企業(yè)中應(yīng)由專職人員擔(dān)任。
(5)電算審查。負(fù)責(zé)監(jiān)督計(jì)算機(jī)及會(huì)計(jì)軟件系統(tǒng)的運(yùn)行,防止利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行舞弊;要求具備會(huì)計(jì)和計(jì)算機(jī)知識(shí),達(dá)到會(huì)計(jì)電算化中級(jí)知識(shí)培訓(xùn)的水平,此崗可由會(huì)計(jì)稽核人員兼任;采用大型、小型計(jì)算機(jī)和大型會(huì)計(jì)軟件的單位,可設(shè)立此崗位。
(6)數(shù)據(jù)分析。負(fù)責(zé)對(duì)計(jì)算機(jī)內(nèi)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析,要求具備計(jì)算機(jī)和會(huì)計(jì)知識(shí),達(dá)到會(huì)計(jì)電算化中級(jí)知識(shí)培訓(xùn)的水平;采用大型、小型計(jì)算機(jī)和計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)軟件的單位,可設(shè)立此崗位,由主管會(huì)計(jì)兼任。
實(shí)施會(huì)計(jì)電算化過(guò)程中,各單位可根據(jù)內(nèi)部牽制制度的要求和本單位的工作需要,參照上述對(duì)電算化會(huì)計(jì)崗位的劃分進(jìn)行調(diào)整和設(shè)立必要的工作崗位?;緯?huì)計(jì)崗位和電算化會(huì)計(jì)崗位,可在保證會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)安全的前提下交叉設(shè)置,各崗位人員要保持相對(duì)穩(wěn)定。由本單位人員進(jìn)行會(huì)計(jì)軟件開(kāi)發(fā)的,還可設(shè)立軟件開(kāi)發(fā)崗位。小型企事業(yè)單位設(shè)立電算化會(huì)計(jì)崗位,應(yīng)根據(jù)實(shí)際需要對(duì)上述崗位進(jìn)行適當(dāng)合并。
(二)會(huì)計(jì)電算化操作管理制度
會(huì)計(jì)電算化操作管理制度的主要內(nèi)容包括:
(1)明確規(guī)定上機(jī)操作人員對(duì)會(huì)計(jì)軟件的操作工作內(nèi)容和權(quán)限,對(duì)操作密碼要嚴(yán)格管理,指點(diǎn)專人定期更換密碼,杜絕未經(jīng)授權(quán)人員操作會(huì)計(jì)軟件。
(2)預(yù)防已輸入計(jì)算機(jī)的原始憑證和記賬憑證等會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)未經(jīng)審核而登入機(jī)內(nèi)賬簿。
(3)操作人員離開(kāi)機(jī)房前,應(yīng)執(zhí)行相應(yīng)命令退出會(huì)計(jì)軟件。
(4)根據(jù)本單位實(shí)際情況,由專人保存必要的上機(jī)操作記錄,記錄操作人、操作時(shí)間、操作內(nèi)容、故障情況等內(nèi)容。
(三)計(jì)算機(jī)硬件、軟件和數(shù)據(jù)管理制度
計(jì)算機(jī)硬件、軟件和數(shù)據(jù)管理制度的主要內(nèi)容包括:
(1)保證機(jī)房設(shè)備安全和計(jì)算機(jī)正常運(yùn)行是進(jìn)行會(huì)計(jì)電算化的前提條件,要經(jīng)常對(duì)有關(guān)設(shè)備進(jìn)行保養(yǎng),保持機(jī)房和設(shè)備的整潔,防止意外事故的發(fā)生。
(2)確保會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和會(huì)計(jì)軟件的安全保密,防止對(duì)數(shù)據(jù)和軟件的非法修改和刪除;對(duì)磁性介質(zhì)存放的數(shù)據(jù)要保存雙備份。
(3)對(duì)正在使用的會(huì)計(jì)核算軟件進(jìn)行修改、對(duì)通用會(huì)計(jì)軟件進(jìn)行升級(jí)和計(jì)算機(jī)硬件設(shè)備進(jìn)行更換等工作,要有一定的審批手續(xù);在軟件修改、升級(jí)和硬件更換過(guò)程中,要保證實(shí)際會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的連續(xù)和安全,并由有關(guān)人員進(jìn)行監(jiān)督。
(4)健全計(jì)算機(jī)硬件和軟件出現(xiàn)故障時(shí)進(jìn)行排除的管理措施,保證會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的完整性。
(5)健全必要的防治計(jì)算機(jī)病毒的措施。
(四)電算化會(huì)計(jì)檔案管理制度
電算化會(huì)計(jì)檔案管理制度的主要內(nèi)容包括:
(1)電算化會(huì)計(jì)檔案,包括存儲(chǔ)在計(jì)算機(jī)硬盤中的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)以及其他磁性介質(zhì)或光盤存儲(chǔ)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和計(jì)算機(jī)打印出來(lái)的書(shū)面等形式的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù);會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)是指記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)報(bào)表(包括報(bào)表格式和計(jì)算公式)等數(shù)據(jù)。
(2)電算化會(huì)計(jì)檔案管理是重要的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作,要嚴(yán)格按照財(cái)政部有關(guān)規(guī)定的要求對(duì)會(huì)計(jì)檔案進(jìn)行管理,由專人負(fù)責(zé)。
(3)對(duì)電算化會(huì)計(jì)檔案管理要做好防磁、防火、防潮和防塵工作,重要會(huì)計(jì)檔案應(yīng)準(zhǔn)備雙份,存放在兩個(gè)不同的地點(diǎn)。
級(jí)別:CSCD期刊
榮譽(yù):Caj-cd規(guī)范獲獎(jiǎng)期刊
級(jí)別:CSCD期刊
榮譽(yù):中國(guó)優(yōu)秀期刊遴選數(shù)據(jù)庫(kù)
級(jí)別:省級(jí)期刊
榮譽(yù):中國(guó)期刊全文數(shù)據(jù)庫(kù)(CJFD)
級(jí)別:省級(jí)期刊
榮譽(yù):中國(guó)期刊全文數(shù)據(jù)庫(kù)(CJFD)
級(jí)別:部級(jí)期刊
榮譽(yù):中國(guó)優(yōu)秀期刊遴選數(shù)據(jù)庫(kù)