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【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)師事務(wù)所; 內(nèi)部治理; 文獻(xiàn)綜述
為鼓勵(lì)中國會(huì)計(jì)師事務(wù)所做強(qiáng)做大,我國政府制定實(shí)施了《關(guān)于支持會(huì)計(jì)師事務(wù)所擴(kuò)大服務(wù)出口的若干意見》、《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展規(guī)劃(2011—2015年)》、《關(guān)于支持會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)一步做強(qiáng)做大的若干政策措施》、《會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)辦法》、《關(guān)于推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的意見》、《會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理指南》等若干政策,為會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展創(chuàng)造了良好的外部治理環(huán)境。然而,行業(yè)發(fā)展中面臨的各種現(xiàn)實(shí)問題,諸如事務(wù)所的內(nèi)部矛盾、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、不正當(dāng)競爭等,都與事務(wù)所內(nèi)部治理密切相關(guān)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部治理直接關(guān)系著事務(wù)所質(zhì)量管理和風(fēng)險(xiǎn)控制水平,是事務(wù)所健康運(yùn)轉(zhuǎn)和穩(wěn)步發(fā)展的必然要求,也是事務(wù)所做強(qiáng)做大的微觀基礎(chǔ)。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部治理由于其行業(yè)的特殊性,與一般公司的內(nèi)部治理有所區(qū)別,但并沒有脫離一般的公司內(nèi)部治理框架。本文借鑒公司治理的相關(guān)研究,從會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式、股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事會(huì)(合伙人管理委員會(huì))特征、薪酬激勵(lì)制度以及信息披露五個(gè)方面進(jìn)行了文獻(xiàn)梳理。
一、組織形式
事務(wù)所的組織形式是事務(wù)所存在的前提,只有以合適的組織形式為依據(jù),才能建立健全內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)和機(jī)制。
(一)事務(wù)所組織形式的選擇
我國1993年頒布實(shí)施的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式為合伙制與有限責(zé)任制兩種?,F(xiàn)有的文獻(xiàn)分別從法律責(zé)任、經(jīng)濟(jì)學(xué)及企業(yè)理論出發(fā),對(duì)合伙制和有限責(zé)任制進(jìn)行了比較。
基于法律責(zé)任視角的研究認(rèn)為,為了保證事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量必須讓它承擔(dān)較大的法律責(zé)任。合伙制事務(wù)所相較于有限責(zé)任事務(wù)所面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)更大;合伙制可以提高事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),促進(jìn)審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中小心謹(jǐn)慎,遵守職業(yè)道德,從而提高審計(jì)質(zhì)量(紀(jì)益成,2000;逯穎,2008;柳木華,2008)。
基于經(jīng)濟(jì)學(xué)視角的研究也普遍認(rèn)為合伙制優(yōu)于有限責(zé)任制。王荔欽、吳錦鳳(2003)分析了會(huì)計(jì)師事務(wù)所四種不同組織形式的經(jīng)濟(jì)學(xué)意義,認(rèn)為合伙制是最能體現(xiàn)審計(jì)責(zé)任的組織形式。部分學(xué)者提出,在其他條件相同的情況下,企業(yè)的合伙人(或股東)越少,參與直接管理的程度越高,剩余索取權(quán)與控制權(quán)就越容易達(dá)到最好對(duì)應(yīng),獨(dú)資與合伙是達(dá)到最佳對(duì)應(yīng)的企業(yè)組織形式(朱小平、葉友,2003;楊濤、趙麗娟,2006;王臨彥、徐曉莉,2007)。合伙制一方面使每個(gè)成員分享剩余收益而激發(fā)了成員的積極性,避免了團(tuán)隊(duì)生產(chǎn)中的“偷懶問題”;另一方面由無限連帶責(zé)任激發(fā)了每個(gè)成員去監(jiān)督其他成員的工作質(zhì)量的熱情,因而合伙制無疑是最優(yōu)的制度安排(朱小平、葉友,2003;王臨彥、徐曉莉,2007)。
2006年修訂的《合伙企業(yè)法》允許會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用特殊的普通合伙制,引發(fā)了學(xué)術(shù)界對(duì)特殊的普通合伙制的關(guān)注。部分學(xué)者通過對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式的國內(nèi)外比較研究,認(rèn)為英美國家的有限責(zé)任合伙或與其類似的特殊普通合伙是最適合我國的事務(wù)所組織形式(方軍雄,2000;陳旭紅,2006;黃潔莉,2010)。張連起(2011)則從中岳瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)有限制為特殊普通合伙制的實(shí)踐出發(fā),討論了轉(zhuǎn)制可能遇到的問題。
(二)事務(wù)所組織形式與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系
事務(wù)所組織形式與審計(jì)質(zhì)量之間的關(guān)系長期受到學(xué)術(shù)界的關(guān)注。國外的相關(guān)研究主要是從審計(jì)師承擔(dān)的法律責(zé)任出發(fā),但是研究結(jié)論并不統(tǒng)一。在國內(nèi),呂鵬、陳小悅(2005)從注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任出發(fā),建立了一個(gè)序貫博弈模型,求出了有限責(zé)任和無限責(zé)任兩種情況下的博弈均衡,發(fā)現(xiàn)當(dāng)審計(jì)市場(chǎng)中買方具有很強(qiáng)的市場(chǎng)勢(shì)力時(shí),將注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的法律責(zé)任強(qiáng)制地從有限責(zé)任變?yōu)闊o限責(zé)任,并不能改變審計(jì)質(zhì)量。劉斌、王杏芬、李嘉明(2008)通過建立審計(jì)質(zhì)量的二次函數(shù)模型,分析了不同組織形式的審計(jì)公司在同時(shí)審計(jì)多個(gè)客戶時(shí),其審計(jì)報(bào)告的外部性對(duì)審計(jì)失效的影響,結(jié)果表明有限合伙制是一種較好的組織形式。除了理論研究的結(jié)果存在矛盾之外,實(shí)證研究也不支持二者的相關(guān)性。原紅旗、李海建(2003)發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式(有限責(zé)任或是合伙制)沒有對(duì)審計(jì)意見產(chǎn)生明顯影響,影響我國上市公司審計(jì)報(bào)告意見的主要是公司本身的財(cái)務(wù)特征。組織形式與審計(jì)質(zhì)量在中國情境下缺乏相關(guān)性的原因有待進(jìn)一步的研究。
二、股權(quán)結(jié)構(gòu)
股權(quán)結(jié)構(gòu)作為企業(yè)成立前融資各方博弈的結(jié)果,是公司治理的基礎(chǔ)。國外學(xué)者對(duì)公司股權(quán)集中度與公司績效之間的關(guān)系進(jìn)行了大量的研究,但結(jié)論存在爭議。較多的文獻(xiàn)支持公司股權(quán)集中度與公司績效之間存在一定的關(guān)系(線性或非線性關(guān)系)。也有部分文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)公司股權(quán)集中度與公司績效之間不存在任何關(guān)系。
《會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理指南》規(guī)定事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身規(guī)模建立合理的股權(quán)結(jié)構(gòu);大中型事務(wù)所應(yīng)當(dāng)合理分散股權(quán),防止出現(xiàn)絕對(duì)控股股東“一股獨(dú)霸”的情況。國內(nèi)相關(guān)文獻(xiàn)普遍指出事務(wù)所股權(quán)結(jié)構(gòu)相對(duì)集中,建議事務(wù)所應(yīng)適當(dāng)吸收新合伙人,以使股權(quán)適當(dāng)分散(李燕,2004;張立民、劉劍萍,2007;宋迎春,2007;王磊,2007;顧奮玲,2006;劉秀玲,2008;李斌,2011)。關(guān)于如何分散股權(quán),劉桂良、唐松蓮(2005)以進(jìn)入權(quán)理論為基礎(chǔ),結(jié)合會(huì)計(jì)師事務(wù)所的特征,在分析其關(guān)鍵資源的基礎(chǔ)上,建議會(huì)計(jì)師事務(wù)所的股權(quán)應(yīng)設(shè)置為財(cái)產(chǎn)股、崗位股、貢獻(xiàn)股。但是張立民(2004)指出一股獨(dú)大最有利于形成集中的權(quán)威,當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所處于新生和成長期時(shí),集中體制具有相對(duì)的優(yōu)勢(shì)。目前還沒有實(shí)證研究對(duì)中國審計(jì)市場(chǎng)中股權(quán)結(jié)構(gòu)與事務(wù)所績效的關(guān)系進(jìn)行檢驗(yàn)。
三、董事會(huì)(合伙人管理委員會(huì))特征
董事會(huì)旨在解決公司內(nèi)部的問題,是公司治理的核心。因此有較多的文獻(xiàn)分析了董事會(huì)特征對(duì)公司績效的影響,但尚未得出一致的研究結(jié)論。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所市場(chǎng)地位和業(yè)務(wù)性質(zhì)的特點(diǎn)決定了其法人治理的特殊性。比如,事務(wù)所的股東必須是其專職執(zhí)業(yè)人員;當(dāng)股東離開事務(wù)所時(shí),應(yīng)當(dāng)首先辦理股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù);法人代表必須具有出資人資格;一般實(shí)行兩權(quán)合一制度,董事長、法人代表、所長、總經(jīng)理和主任會(huì)計(jì)師都由一人擔(dān)任。此外,會(huì)計(jì)師事務(wù)所的股東、董事、監(jiān)事等同屬專職執(zhí)業(yè)人員,使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理中的牽制表現(xiàn)為經(jīng)常的、序時(shí)性的約束,這更加突出了事務(wù)所董事會(huì)治理的重要性。但是根據(jù)張立民、劉劍萍(2007)的一項(xiàng)調(diào)查顯示:董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、股東大會(huì)能夠有效發(fā)揮監(jiān)督作用的只占三分之一。相關(guān)研究發(fā)現(xiàn),我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所董事會(huì)在規(guī)模、獨(dú)立性以及監(jiān)督作用發(fā)揮方面存在問題,并提出了完善事務(wù)所董事會(huì)的決策機(jī)制、完善事務(wù)所董事會(huì)結(jié)構(gòu)與運(yùn)作、設(shè)立董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的薪酬委員會(huì)等建議(王生交,2008;李斌,2011)。但尚未發(fā)現(xiàn)對(duì)事務(wù)所董事會(huì)特征及其影響的實(shí)證研究。
四、薪酬激勵(lì)制度
薪酬激勵(lì)制度直接關(guān)系到每位員工的切身利益,關(guān)系到事務(wù)所能否留住人才及調(diào)動(dòng)員工的積極性,對(duì)事務(wù)所的長遠(yuǎn)發(fā)展有重要的意義。國外的研究普遍認(rèn)為企業(yè)經(jīng)理人的報(bào)酬與企業(yè)業(yè)績存在某種程度的線性關(guān)系。
郭弘卿、鄭育書、林美鳳(2011)采用2004至2007年“會(huì)計(jì)師事務(wù)所服務(wù)業(yè)調(diào)查報(bào)告”的普查資料,發(fā)現(xiàn)人力資本通過員工薪資這個(gè)中介影響事務(wù)所的經(jīng)營績效;會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資本越高,則薪資水平越高,經(jīng)營績效越好。一些研究指出了我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所的薪酬激勵(lì)制度存在的問題,如:薪酬導(dǎo)向性出現(xiàn)偏差,薪酬制度與事務(wù)所經(jīng)營戰(zhàn)略錯(cuò)位,薪酬制度對(duì)外缺乏競爭力;薪酬體系對(duì)內(nèi)公平性不足,大鍋飯、平均主義現(xiàn)象比較嚴(yán)重;薪酬觀念較為落后,薪酬結(jié)構(gòu)不合理;員工晉升通道單一等(王彭果,2008;廖昌祥,2012)。另一些研究提出了薪酬機(jī)制的改進(jìn)意見,如:事務(wù)所應(yīng)將員工的收益由“支薪制”轉(zhuǎn)變?yōu)椤胺窒碇啤保ɡ钇?、包?qiáng),2007);應(yīng)考慮將個(gè)人績效薪酬與團(tuán)隊(duì)、組織績效薪酬有機(jī)結(jié)合;績效薪酬制度與企業(yè)整體目標(biāo)相一致;考慮二次分配;注重高管、核心技術(shù)人員等的激勵(lì)等(黃諄心、黃少明,2012)。唐松蓮(2006)在基于進(jìn)入權(quán)理論的“三位一體”股權(quán)設(shè)置研究的基礎(chǔ)上,運(yùn)用“權(quán)利與利益相配比,同時(shí)在利益的分配中體現(xiàn)責(zé)任的承擔(dān)”的原則,設(shè)計(jì)了收益分配模型,以激勵(lì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所關(guān)鍵人力資源擁有者。然而,大部分已有研究是現(xiàn)狀描述和理論分析,到底什么樣的薪酬設(shè)計(jì)能產(chǎn)生更高的審計(jì)質(zhì)量和更好的經(jīng)營績效,還需要深入研究才能揭示。
五、事務(wù)所信息披露
審計(jì)師與投資者之間存在的信息不對(duì)稱,使得股東大會(huì)、審計(jì)委員會(huì)難以作出最優(yōu)的審計(jì)師選擇決策,同時(shí)也助長了審計(jì)師的機(jī)會(huì)主義行為,從而導(dǎo)致了審計(jì)質(zhì)量的下降。
因此,事務(wù)所信息的充分披露長期以來成為監(jiān)管部門和審計(jì)職業(yè)界爭論的話題。一種觀點(diǎn)認(rèn)為,透明度報(bào)告加強(qiáng)了會(huì)計(jì)師行業(yè)的可信度和職業(yè)道德聲譽(yù);如果審計(jì)服務(wù)的客戶能夠獲得更優(yōu)質(zhì)的信息,審計(jì)市場(chǎng)的競爭也會(huì)相應(yīng)得到改善。歐盟2006年通過的《關(guān)于法定審計(jì)的第八號(hào)指令》的第四十條透明度報(bào)告規(guī)定:對(duì)公共利益實(shí)體實(shí)施法定審計(jì)的事務(wù)所應(yīng)當(dāng)在其網(wǎng)站上公布透明度報(bào)告。透明度報(bào)告應(yīng)當(dāng)包含如下信息:事務(wù)所的法律架構(gòu)和所有權(quán)、網(wǎng)絡(luò)安排、治理、內(nèi)部質(zhì)量控制體系、最近一次監(jiān)管檢查的日期、公共利益審計(jì)客戶、獨(dú)立執(zhí)業(yè)、繼續(xù)教育政策、費(fèi)用分析及合伙人薪酬基礎(chǔ)。陳波、梁藝敏(2011)對(duì)“四大”英國成員所2009年的透明度報(bào)告進(jìn)行了分析和評(píng)價(jià),建議我國建立類似的會(huì)計(jì)師事務(wù)所透明度報(bào)告制度。但是,事務(wù)所信息披露果真如預(yù)期的那樣,可以提高審計(jì)質(zhì)量嗎?Deumes et al.(2012)以歐盟103家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的透明度報(bào)告為樣本進(jìn)行了實(shí)證分析,除了事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)的有效性與審計(jì)質(zhì)量之間存在弱的相關(guān)性之外,沒有發(fā)現(xiàn)信息披露與審計(jì)質(zhì)量之間的相關(guān)性。是否應(yīng)當(dāng)建立審計(jì)師透明度制度以及如何規(guī)范信息披露的內(nèi)容與格式,有待更多的研究給出回答。
六、小結(jié)與未來研究展望
綜上,從研究內(nèi)容看,國內(nèi)關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理的已有研究對(duì)事務(wù)所組織形式關(guān)注較多,對(duì)股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事會(huì)(合伙人管理委員會(huì))特征、薪酬激勵(lì)制度及信息披露的研究相對(duì)較少。從研究方法看,現(xiàn)有研究大多是規(guī)范性研究,實(shí)證研究較少,這與事務(wù)所內(nèi)部治理數(shù)據(jù)的不公開性有關(guān)。未來的研究應(yīng)當(dāng)關(guān)注以下幾個(gè)方面:事務(wù)所內(nèi)部治理的理論基礎(chǔ)是什么,它與一般公司治理是否存在差異(目前只有吳溪、陳夢(mèng)(2012)提出的自主治理理論)?特殊普通合伙制是否能夠改進(jìn)事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)管理和質(zhì)量控制?什么樣的股權(quán)結(jié)構(gòu)、權(quán)力分配機(jī)制及利益分配機(jī)制能夠產(chǎn)生更好的經(jīng)營效率?事務(wù)所是否應(yīng)當(dāng)披露透明度報(bào)告,如果是,應(yīng)如何披露?
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[關(guān)鍵詞]審計(jì)項(xiàng)目;精細(xì)化管理;內(nèi)部審計(jì);管理
[DOI]1013939/jcnkizgsc201705200
戰(zhàn)略、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向、管理績效審計(jì)等新的審計(jì)理念近年來已經(jīng)成為內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展新趨勢(shì),這勢(shì)必要求內(nèi)部審計(jì)視角有較大轉(zhuǎn)變,審計(jì)層次和質(zhì)量有很大提高,審計(jì)管理方式精細(xì)化,尤其是審計(jì)項(xiàng)目的管理方式要更加精細(xì)化。唯有精細(xì)化管理,才能使內(nèi)部審計(jì)精益求精,提升審計(jì)質(zhì)量,才能促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)朝縱深方向發(fā)展,不斷彰顯內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值。
1審計(jì)項(xiàng)目精細(xì)化管理的可行性分析
“精細(xì)化管理”概念源于發(fā)達(dá)國家(日本20世紀(jì)50年代),其本質(zhì)是在常規(guī)管理的基礎(chǔ)上,將常規(guī)管理模式引向深入的基本思想和管理模式,在此過程中,以最大限度減少資源占用和降低管理成本為主要目標(biāo),實(shí)現(xiàn)管理的精細(xì)化和經(jīng)營價(jià)值的最大化。對(duì)內(nèi)部審計(jì)而言,作為一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)與咨詢活動(dòng),經(jīng)過近百年的發(fā)展和不斷完善,伴隨著現(xiàn)代企業(yè)制度在我國的逐步建立,本身具備齊備的系統(tǒng)性和規(guī)范性框架,這從本質(zhì)上與精細(xì)化管理的要求都是相通的。一方面系統(tǒng)性的最高目標(biāo)在于程序和結(jié)果的和諧統(tǒng)一,并最終為實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營價(jià)值的最大化和資源占用的最小化;另一方面,規(guī)范性則表明內(nèi)部審計(jì)本身具有一套規(guī)范、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)。如:CIA頌布的《國際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)框架》、中國內(nèi)審協(xié)會(huì)頒布的內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則、實(shí)務(wù)指南(以下簡稱“指南和準(zhǔn)則”),都對(duì)內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)予以了指導(dǎo)和規(guī)范。
筆者認(rèn)為,內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目的精細(xì)化管理則是在內(nèi)部審計(jì)精細(xì)化管理的前提下,遵守中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)頌布的規(guī)程,以其實(shí)務(wù)指導(dǎo)開展審計(jì)作業(yè),將管理理念貫穿于開展的每一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目中,從細(xì)節(jié)入手,從項(xiàng)目開展的每個(gè)環(huán)節(jié)和流程做到管理精益求精,并引入項(xiàng)目化管理,使審計(jì)過程規(guī)范化、審計(jì)流程標(biāo)準(zhǔn)化,以提高審計(jì)層次和審計(jì)質(zhì)量,提升審計(jì)價(jià)值,實(shí)現(xiàn)審計(jì)轉(zhuǎn)型。
2內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目精細(xì)化的總體框架定義
根據(jù)國際內(nèi)部注冊(cè)審計(jì)師協(xié)會(huì)(CIA)、中國內(nèi)審協(xié)會(huì)頒布的內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)指南內(nèi)部審計(jì)工作情況,并結(jié)合內(nèi)部審計(jì)的具體情況,該總體框架應(yīng)是對(duì)“審計(jì)人員”、“審計(jì)流程”和“審計(jì)結(jié)果”的管理精細(xì)化,并將精細(xì)化管理流程貫穿整個(gè)流程。總體框架如下圖所示。
首先,審計(jì)人員作為審計(jì)項(xiàng)目精細(xì)化管理中最活躍、最本質(zhì)的因素,必須加強(qiáng)審計(jì)人員隊(duì)伍專業(yè)化建設(shè):一是要以人為本,充分尊重,信任內(nèi)部審計(jì)人員,積極開展針對(duì)性的培訓(xùn),拓展其發(fā)展空間,提升內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍的凝聚力和歸屬感。不斷提升其專業(yè)的審計(jì)能力和創(chuàng)新意識(shí),提高審計(jì)人員的積極性,并持續(xù)灌輸精細(xì)化管理理念,促使審計(jì)人員的觀念意識(shí)的全面轉(zhuǎn)變;二是審計(jì)人員審計(jì)行為的持續(xù)一貫性,在開展的審計(jì)項(xiàng)目中,審計(jì)人員的管理行為、操作行為都應(yīng)規(guī)范統(tǒng)一,要根據(jù)“指南和準(zhǔn)則”的要求,指導(dǎo)審計(jì)人員要做什么、怎么做,查證問題過程中,具體應(yīng)該查什么、怎么查,如何獲得完整的審計(jì)證據(jù)等,均要通過明確的精細(xì)化制度流程來確定,規(guī)范審計(jì)行為。
其次,審計(jì)流程管理的精細(xì)化主要表現(xiàn)為三方面:一是對(duì)開展內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目流程規(guī)范,要將審前調(diào)查和非現(xiàn)場(chǎng)分析作為不可少的環(huán)節(jié),讓審計(jì)人員在項(xiàng)目開始初期找準(zhǔn)審計(jì)重點(diǎn),通過非現(xiàn)場(chǎng)分析確定抽樣樣本,審計(jì)項(xiàng)目中則嚴(yán)格依據(jù)審前分析樣本開展工作,并根據(jù)需要適當(dāng)補(bǔ)充樣本,確保審前、審中和審后都能夠做到程序控制嚴(yán)密;二是突出對(duì)審計(jì)資源配置的精細(xì)化。要根據(jù)項(xiàng)目規(guī)模,測(cè)算審計(jì)成本,按照成本效益配比原則,強(qiáng)化審計(jì)內(nèi)容和強(qiáng)化資源管理傾斜,確保“好鋼用在刀刃上”,將最好的審計(jì)資源配置在最需要的重點(diǎn)環(huán)節(jié),達(dá)到資源配置最優(yōu)化;三是實(shí)施有效的審計(jì)督導(dǎo)。注重現(xiàn)場(chǎng)、非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的督導(dǎo)作用,及時(shí)解決遇到的難點(diǎn)或困難。
最后,對(duì)審計(jì)結(jié)果管理的精細(xì)化準(zhǔn)則應(yīng)從提高審計(jì)報(bào)告質(zhì)量和結(jié)果應(yīng)用入手,提出具體可行的審計(jì)建議,整合審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題,應(yīng)該做到:一是精煉審計(jì)報(bào)告觀點(diǎn),有效提升審計(jì)報(bào)告質(zhì)量。審計(jì)報(bào)告是審計(jì)項(xiàng)目的最終載體,要做到審計(jì)報(bào)告客觀公正、重點(diǎn)突出、表述準(zhǔn)確、格式規(guī)范,且要深入揭示重大風(fēng)險(xiǎn)和違規(guī)問題,對(duì)所采用的審計(jì)案例,要依據(jù)充分、定性準(zhǔn)確,提出的審計(jì)建議要有針對(duì)性和可操作性,不可泛泛而談,要保證審計(jì)結(jié)果得到全面反映;二是審計(jì)結(jié)果的利用要精細(xì)化、數(shù)據(jù)化和信息化。審計(jì)項(xiàng)目結(jié)束后,要建立完整的便于搜索和利用審計(jì)成果庫,將發(fā)現(xiàn)問題分類整理、分類整合,突出對(duì)審計(jì)成果的精細(xì)化分解和利用,重視問題成因的分析和總結(jié),為被審計(jì)機(jī)構(gòu)提供對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的考核、分析、整改和經(jīng)驗(yàn)分享,以充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)對(duì)公司理的有效職能。
總之,在審計(jì)項(xiàng)目精細(xì)化管理的總體框架下,人員管理、流程規(guī)范、結(jié)果利用是審計(jì)項(xiàng)目精細(xì)化管理中的重點(diǎn)。要實(shí)現(xiàn)審計(jì)項(xiàng)目的精細(xì)化管理,抓好審計(jì)人員的選拔、培訓(xùn)管理、業(yè)務(wù)能力等綜合素質(zhì)提升是前提,針對(duì)不同的審計(jì)項(xiàng)目制定詳細(xì)、步驟明確的流程是項(xiàng)目實(shí)施的關(guān)鍵,項(xiàng)目完成后,如何提煉審計(jì)報(bào)告觀點(diǎn),使審計(jì)成果得以有效應(yīng)用則是精細(xì)化管理的落腳點(diǎn)和歸宿,三個(gè)關(guān)鍵管理環(huán)節(jié)互相促進(jìn)、相互關(guān)聯(lián),缺一不可。
3內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目精細(xì)化管理的具體實(shí)施措施
31審計(jì)觀念和理念的轉(zhuǎn)變是精細(xì)化管理的前提
相比于傳統(tǒng)粗放管理理念,要實(shí)現(xiàn)審計(jì)項(xiàng)目精細(xì)化管理,首先要從審計(jì)人員的觀念轉(zhuǎn)變?nèi)胧?,突破傳統(tǒng)的合規(guī)性和真實(shí)性審計(jì)理念,審計(jì)人員要熟悉精細(xì)化管理的流程、必要性和具體實(shí)現(xiàn)步驟,從審計(jì)習(xí)慣、方法等細(xì)節(jié)方面培養(yǎng)員工追求精細(xì)化的意識(shí),使其摹靶∈?、细节”葨V鄭提倡重視細(xì)節(jié)、追求細(xì)節(jié)的求索精神,在細(xì)節(jié)中找到問題的突破口,把看似簡單的小細(xì)節(jié)做實(shí)、做細(xì)、做透,注重項(xiàng)目執(zhí)行力建設(shè)。
32細(xì)化審計(jì)項(xiàng)目的全過程是精細(xì)化管理的主導(dǎo)內(nèi)容
要對(duì)審計(jì)項(xiàng)目引入項(xiàng)目化管理,以細(xì)化流程,再造精細(xì)化的審計(jì)項(xiàng)目流程為主導(dǎo),從審前分析細(xì)致化、審計(jì)作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)化、審計(jì)結(jié)果標(biāo)準(zhǔn)化進(jìn)行流程再造。一是要做到審前分析細(xì)致化。要在做好審前分析風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上,建立有效的審計(jì)數(shù)據(jù)庫和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估模型,合理設(shè)置關(guān)鍵指標(biāo),準(zhǔn)確反映被審計(jì)機(jī)構(gòu)各類業(yè)務(wù)的主要風(fēng)險(xiǎn);二是要大力推行審計(jì)作業(yè)流程的標(biāo)準(zhǔn)化。要在“指南和準(zhǔn)則”的指導(dǎo)下,引入項(xiàng)目工程思想,推行標(biāo)準(zhǔn)化作業(yè),細(xì)化審計(jì)流程;三是要推行審計(jì)結(jié)果利用標(biāo)準(zhǔn)化。審計(jì)報(bào)告是審計(jì)成果的最終載體,一個(gè)好的審計(jì)報(bào)告是一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的最終反映,在編制審計(jì)報(bào)告過程中,要在確保證據(jù)充分、分析完整、風(fēng)險(xiǎn)案例突出的基礎(chǔ)上,對(duì)審計(jì)報(bào)告內(nèi)容進(jìn)行反復(fù)歸納提煉,使報(bào)告格式規(guī)范、表述清晰、定性準(zhǔn)確、重點(diǎn)突出,以充分體現(xiàn)精細(xì)化管理的審計(jì)成果。
33審計(jì)隊(duì)伍的專業(yè)化、團(tuán)隊(duì)化建設(shè)是精細(xì)化管理的根本保證內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)專業(yè)性和綜合性要求都非常高的工作,內(nèi)部審計(jì)人員必須具有較強(qiáng)的業(yè)務(wù)能力、較高的綜合素質(zhì)和較好的職業(yè)操守,才能確保內(nèi)部審計(jì)工作的效率和質(zhì)量。在審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)方面,要以人為本,充分尊重、信任內(nèi)部審計(jì)人員,并開展審計(jì)業(yè)務(wù)需要的相關(guān)專業(yè)培訓(xùn),拓展其發(fā)展空間,提升內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍的團(tuán)隊(duì)化建設(shè)、凝聚力和歸屬感。具體說來,一是應(yīng)該不斷提升其專業(yè)的審計(jì)能力和創(chuàng)新意識(shí),提高審計(jì)人員的積極性。通過改善審計(jì)工作環(huán)境,把具備不同專業(yè)特長的人才逐漸充實(shí)到審計(jì)部門,最終形成一個(gè)優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)、共同協(xié)作的內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì);二是推進(jìn)審計(jì)人員專家化建設(shè)。通過對(duì)審計(jì)人員的專業(yè)培訓(xùn),保證每個(gè)業(yè)務(wù)專業(yè)領(lǐng)域都有一批業(yè)務(wù)知識(shí)精通、審計(jì)技能嫻熟的研究型、專業(yè)型主審和特長型審計(jì)師,實(shí)現(xiàn)審計(jì)隊(duì)伍的專家化建設(shè);三是要強(qiáng)化對(duì)審計(jì)隊(duì)伍的激勵(lì)與約束機(jī)制,建立項(xiàng)目考核與人員考核的雙重標(biāo)準(zhǔn)。通過對(duì)審計(jì)立項(xiàng)、審前準(zhǔn)備、審計(jì)取證、審計(jì)報(bào)告、審計(jì)歸檔等諸多環(huán)節(jié)的檢驗(yàn)和回顧,積極推行項(xiàng)目經(jīng)理、審計(jì)組長和主審競聘制,量化任務(wù)目標(biāo),在績效工資中兌現(xiàn)考核結(jié)果,使審計(jì)人員的薪酬水平與崗位職責(zé)和貢獻(xiàn)大小密切掛鉤,以充分調(diào)動(dòng)審計(jì)人員工作的積極性。
34合理配置審計(jì)資源是實(shí)現(xiàn)精細(xì)化管理、審計(jì)項(xiàng)目集約化的關(guān)鍵路徑優(yōu)先考慮的應(yīng)該是在充分評(píng)估審計(jì)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上,以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向,合理安排審計(jì)項(xiàng)目,避免追求“大而全”或平均用力。要根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)的嚴(yán)重程度、緊迫性、企業(yè)戰(zhàn)略方向來配置審計(jì)資源,形成“計(jì)劃有約束、執(zhí)行有標(biāo)準(zhǔn)、結(jié)果有考核”的成本管理體系,科學(xué)調(diào)配審計(jì)人員,按照任務(wù)節(jié)點(diǎn)逐次投入審計(jì)力量,通過人員管理與成本管理相結(jié)合,做到以小資源博取大收益的審計(jì)效果。
35拓展運(yùn)用以計(jì)算機(jī)非現(xiàn)場(chǎng)為主要手段的審計(jì)創(chuàng)新和審計(jì)項(xiàng)目信息化建設(shè)是實(shí)現(xiàn)精細(xì)化管理的重要技術(shù)保障內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施中,要充分利用電子化優(yōu)勢(shì)和技術(shù)手段,運(yùn)用“大數(shù)據(jù)”分析和挖掘技術(shù),對(duì)審計(jì)項(xiàng)目事前、事中進(jìn)行有效的風(fēng)險(xiǎn)控制,全面發(fā)掘隱藏的問題,既達(dá)到了事半功倍的效果,又以計(jì)算機(jī)技術(shù)為手段,極大地?cái)U(kuò)展了監(jiān)管面,有效實(shí)現(xiàn)了審計(jì)關(guān)口的前移,使審計(jì)手段從單一的現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)場(chǎng)與遠(yuǎn)程審計(jì)相結(jié)合,以提高計(jì)工作效率,為審計(jì)項(xiàng)目精細(xì)化管理提供用力保障。
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關(guān)鍵詞:高管薪酬 高管權(quán)利 內(nèi)部控制
作者簡介:
魏 娟(1989-),女,湖北荊州人,武漢科技大學(xué)管理學(xué)院碩士研究生
一、引言
2006年上海證券交易所和深圳證券交易所分別出臺(tái)了《上市公司內(nèi)部控制指引》,要求上市公司自愿出具內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)師鑒證報(bào)告。2010年財(cái)政部等五部委聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》,要求至2012年1月1日起所有上市公司必須披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。然而,內(nèi)部控制并非像人們期望的那樣規(guī)范。雖然內(nèi)部控制的自評(píng)報(bào)告和審計(jì)鑒證報(bào)告比例有所上升,企業(yè)完善了內(nèi)部治理機(jī)制(如2010年96.1%的上司公司設(shè)立了內(nèi)部控制審計(jì)委員會(huì),比2009年提升11.59%,比2008年提升了26.25%),但上市公司違規(guī)被處罰的比例卻沒有顯著變化(深圳迪博企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)有限公司,2011)。楊有紅、汪薇(2008)對(duì)2006年滬市內(nèi)部控制信息披露進(jìn)行分析,發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制信息自愿性披露不足。Altamuro和Beatty(2010)、Kam,et.al(2008)和Ashbaugh-skaife,et.al(2008)研究表明,內(nèi)部控制可以提高會(huì)計(jì)質(zhì)量。提高內(nèi)部控制質(zhì)量,合理保證經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整,提高經(jīng)營效率和效果依舊非常重要,是內(nèi)部控制規(guī)范的長期目標(biāo)。
二、文獻(xiàn)綜述
(一)國外文獻(xiàn) 內(nèi)部控制的研究最早始于國外,研究主要分為以下方面:審計(jì)視角的內(nèi)部控制,主要包括內(nèi)部控制的本質(zhì)、內(nèi)部控制要素、內(nèi)部控制有效性及其評(píng)價(jià)和內(nèi)部審計(jì)。Bronson,et.al(2006)發(fā)現(xiàn)公司規(guī)模越大、設(shè)立審計(jì)委員會(huì)、審計(jì)委員會(huì)開會(huì)次數(shù)多、機(jī)構(gòu)投資者持股比例越高,公司越有可能自愿披露內(nèi)部控制報(bào)告?;谖欣碚摰膬?nèi)部控制,主要包括成本問題(問題和盈余管理)和公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制的關(guān)系。Ranjini等(2010)實(shí)證研究發(fā)現(xiàn),基于業(yè)績的薪酬制度、董事會(huì)強(qiáng)度等與內(nèi)部控制質(zhì)量呈顯著負(fù)相關(guān),即CEO和CFO報(bào)酬中對(duì)證券價(jià)格敏感的長期激勵(lì)計(jì)劃越少、董事會(huì)監(jiān)管力度越強(qiáng),則內(nèi)部控制的質(zhì)量就越高。
(二)國內(nèi)文獻(xiàn) 楊清香(2010)認(rèn)為內(nèi)部控制概念框架的邏輯起點(diǎn)是內(nèi)部控制的本質(zhì)屬性,內(nèi)部控制包括內(nèi)部控制的本質(zhì)、對(duì)象、主體、目標(biāo)、方法、規(guī)范和環(huán)境等要素。王竹泉等(2010)提出內(nèi)部控制要素的新二元論——“內(nèi)部控制+企業(yè)文化”。楊玉鳳(2010)設(shè)計(jì)了內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系,構(gòu)建了內(nèi)部控制信息披露指標(biāo)。對(duì)內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)。王海林(2009)建立了內(nèi)部控制能力評(píng)價(jià)的IC-CMM模型。盧銳等(2011)以2007年至2008年上市公司數(shù)據(jù)為樣本,研究表明內(nèi)部控制質(zhì)量較高的公司,管理層薪酬與業(yè)績的敏感性較高,在國有控股的上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量和薪酬業(yè)績的協(xié)同性較非國有更為顯著。近年來內(nèi)部控制的研究以公司治理與公司管理為切入點(diǎn)的研究。分析高管激勵(lì)與內(nèi)部控制質(zhì)量的研究較少,現(xiàn)有研究偏向在高管薪酬為主的短期激勵(lì)對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量及信息披露的影響方面,而管理層任免、管理層權(quán)力等其他因素的實(shí)證研究還比較欠缺,也沒有取得一致結(jié)論(楊清香、周馳,2011)。在證監(jiān)會(huì)的行業(yè)劃分中,無論是滬市還是深市,建筑業(yè)和房地產(chǎn)行業(yè)的內(nèi)部控制整體水平都相對(duì)較高(深圳迪博企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)有限公司,2009),在內(nèi)部控制水平高的行業(yè)分析高管薪酬、高管權(quán)利對(duì)內(nèi)部控制的影響更具有代表性。
本文基于2006年至2011年建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)A股上市公司年報(bào)數(shù)據(jù)探討高管薪酬、高管權(quán)利與內(nèi)部控制質(zhì)量的關(guān)系。本文借鑒程曉陵(2008)內(nèi)部控制有效性指標(biāo)來衡量內(nèi)部控制質(zhì)量高低,并進(jìn)行適當(dāng)修改。經(jīng)營業(yè)績通常用股票回報(bào)或會(huì)計(jì)回報(bào)衡量,但股票回報(bào)易隨外在沖擊的影響而波動(dòng)(sloan,1993),會(huì)計(jì)回報(bào)可以過濾這些外在噪音,因此采用會(huì)計(jì)回報(bào)指標(biāo)衡量經(jīng)營活動(dòng)效率和效果??紤]到建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)資產(chǎn)規(guī)模大,本文用總資產(chǎn)凈利率(ROA)取代程曉陵(2008)選取的主營業(yè)務(wù)資產(chǎn)收益率(CROA),來衡量經(jīng)營活動(dòng)的效率和效果。企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性,本文根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表的審計(jì)意見判斷。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司年報(bào)出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見,則認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告是可靠的,這也符合證監(jiān)會(huì)要求上市公司出具年報(bào)審計(jì)意見的初衷。企業(yè)合理保證經(jīng)營管理合法合規(guī),可以參照企業(yè)本年是否因違規(guī)而被司法、證監(jiān)會(huì)及交易所處罰來確定。Finkelsfein(1992)指出高管和自己配偶、子女持股數(shù)量越大,高管權(quán)力越大,因此,本文用高管持股比例衡量管理層權(quán)力的大小。
三、研究設(shè)計(jì)
(一)研究假設(shè) 委托理論是公司治理的傳統(tǒng)理論基礎(chǔ)。委托理論認(rèn)為,作為委托人——股東的目標(biāo)是股東利益最大化,而作為受托人——高管的目標(biāo)是個(gè)人利益最大化。通過短期薪酬激勵(lì)與長期激勵(lì)相結(jié)合是使高管與股東利益趨同的有效手段(Hart,1995),與業(yè)績掛鉤的薪酬激勵(lì),能使高管努力工作,實(shí)現(xiàn)漂亮的經(jīng)營業(yè)績,這個(gè)結(jié)果與墨菲(Murphy,1985)、約斯考和羅斯等(Joscow,Rose,1993)所作研究的計(jì)量結(jié)果一致,證明了管理者薪酬和公司業(yè)績正相關(guān)(尹蓉,2001)。但另一方面,這又使高管層有盈余管理的動(dòng)機(jī),通過會(huì)計(jì)政策選擇,甚至違規(guī)違法使經(jīng)營業(yè)績達(dá)到預(yù)期效果,最終降低了財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。Healy(1985)發(fā)現(xiàn),在存在上、下限的非線性獎(jiǎng)金計(jì)劃中,經(jīng)理人總會(huì)盡可能地采取各種措施以最大化預(yù)期紅利的現(xiàn)值。Healy,Kang and Palepu(1987)也得出了類似的結(jié)論。除此之外,Yeo,Tan,Ho和chen(2002)研究結(jié)果表明,收益并不總是隨著管理者持股比例增加而提高。當(dāng)管理者持股比例較低時(shí),持股比例與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量正相關(guān),但當(dāng)管理者持股比例較高時(shí),二者呈負(fù)相關(guān)。Warfield(1995)提出,當(dāng)管理層持股比例增加時(shí)降低了人成本,所以減少了經(jīng)理人員操縱盈利數(shù)字的可能性。鑒于此,提出假設(shè):
假設(shè)1a:高管層薪酬、高管權(quán)利與公司經(jīng)營業(yè)績正相關(guān);
假設(shè)1b:高管薪酬與公司財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性負(fù)相關(guān),而高管權(quán)利與公司財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性正相關(guān);
假設(shè)1c:高管薪酬、高管權(quán)利與公司是否遵循法律法規(guī)正相關(guān)
行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和管理重點(diǎn)不同,內(nèi)部控制質(zhì)量會(huì)出現(xiàn)差異。深圳迪博企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)技術(shù)有限公司在《中國上市公司2009年內(nèi)部控制白皮書》中,采用證監(jiān)會(huì)的行業(yè)分類對(duì)不同行業(yè)的內(nèi)部控制水平進(jìn)行比較發(fā)現(xiàn),無論是上交所還是深交所不同行業(yè)的內(nèi)部控制水平不同,其中內(nèi)部控制水平較高的行業(yè)主要是金融業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)、建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)。但是L.L. Eng,Y.T. Mak(2003)對(duì)新加坡158家上市公司的實(shí)證研究發(fā)現(xiàn),內(nèi)部控制自愿性披露與行業(yè)并沒有顯著關(guān)系。鑒于此,提出假設(shè):
假設(shè)2:高管薪酬、高管權(quán)利與經(jīng)營績效、財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性和遵守法律法規(guī)的關(guān)系在建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)不同
(二)樣本選取與數(shù)據(jù)來源 本文的研究樣本由2006年1月1日以前在上海證券交易所和深圳證券交易所上市的建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)A股上市公司組成。在此基礎(chǔ)上作以下剔除:(1)分析數(shù)據(jù)不完整的樣本公司;(2)在2006~2011年內(nèi)被ST、*ST、SST的樣本公司,最后選定84家上市公司的504個(gè)觀測(cè)值。本文數(shù)據(jù)主要來自CSMAR(國泰安)數(shù)據(jù)庫、上海證券交易所和深圳證券交易所,與內(nèi)部控制相關(guān)的數(shù)據(jù)通過上市公司的年報(bào)手工收集獲得。本文利用Excel2003和Eviews6.0完成計(jì)算和回歸分析過程。
(三)變量定義和模型建立 借鑒程曉陵的模型,根據(jù)本文內(nèi)容建立下列模型:為了驗(yàn)證高管薪酬和高管權(quán)利對(duì)經(jīng)營業(yè)績的影響,建立如下模型:ROA=α0+α1*Wage+α2*Holding +α3*Size+α4*Lev+α5*SOE+α6*IND+ε (模型1)
由于財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性是二值變量,為了驗(yàn)證高管薪酬和高管權(quán)利對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的影響,建立如下邏輯回歸模型:Rel=α0+α1*Wage+α2*Holding+ε(模型2)
由于公司對(duì)法律法規(guī)的遵循是二值變量,為了驗(yàn)證高管薪酬和高管權(quán)利對(duì)法律法規(guī)遵循的影響,建立如下邏輯回歸模型:Leg=α0+α1*Wage+α2*Holding +ε(模型3)
其中,α0為截距項(xiàng),α1、α2為相應(yīng)解釋變量的系數(shù),α3~α6為控制變量系數(shù),ε為隨機(jī)項(xiàng)。本文研究變量包括高管激勵(lì)變量、內(nèi)部控制質(zhì)量變量和控制變量三個(gè)部分。本文用前三名高管薪酬對(duì)數(shù)衡量高管薪酬的高低,高管持股比例衡量高管權(quán)力的大小。內(nèi)部控制質(zhì)量指標(biāo)參考程曉陵(2008)的內(nèi)部控制有效性指標(biāo),并做適當(dāng)修改。本文還設(shè)定了總資產(chǎn)、資產(chǎn)負(fù)債率、所有者類型和行業(yè)四個(gè)控制變量。具體的變量定義如表(1)所示。
四、實(shí)證檢驗(yàn)分析
(一)描述性統(tǒng)計(jì) 總資產(chǎn)凈利潤率(ROA)平均為3.18%,樣本公司差異不十分大。注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的公司占樣本公司的98.33%,樣本公司的財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性較高。遵循法律法規(guī)為二值變量,違法違規(guī)公司只有0.95%??傮w而言,樣本公司的內(nèi)部控制質(zhì)量較高。高管薪酬對(duì)數(shù)平均為13.83,最大值為16.01,最小值為11.88,差異較小。高管權(quán)利的最大值為10358萬,最小值為0,差異相當(dāng)大??傎Y產(chǎn)對(duì)數(shù)為22.06,資產(chǎn)規(guī)??傮w較大。國有資產(chǎn)管理局控制的公司占樣本公司55%。具體見表(2)。另外,經(jīng)檢驗(yàn),樣本解釋變量之間的相關(guān)系數(shù)均低于0.1,說明解釋變量之間不存在嚴(yán)重的多重共線性問題。White檢驗(yàn)證明方程不存在異方差問題。
(二)回歸分析 關(guān)于高管薪酬、高管權(quán)利與內(nèi)部控制質(zhì)量關(guān)系的分析?;貧w結(jié)果見表(3)。(1)高管薪酬和高管權(quán)利與經(jīng)營績效的相關(guān)性。從表(3)模型1的回歸結(jié)果看,對(duì)經(jīng)營績效影響顯著的有高管薪酬、高管權(quán)利、所有者類型。其中高管薪酬與經(jīng)營績效存在正相關(guān)關(guān)系,與哈特(Hart,1995)、墨菲(Murphy,1985)、約斯考和羅斯等(Joscow,Rose,1993)所作研究的計(jì)量結(jié)果一致,說明提高高管薪酬確實(shí)有助于提高公司經(jīng)營業(yè)績。高管權(quán)利與經(jīng)營業(yè)績存在顯著的負(fù)相關(guān)關(guān)系,與假設(shè)1的結(jié)果相反,主要是由于我國高管持股比例低,有高管持股的公司相對(duì)較少,不足以激勵(lì)和約束高管行為。是否為國有資產(chǎn)管理局控制顯著影響經(jīng)營業(yè)績,說明國家控股對(duì)建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展具有顯著影響。對(duì)經(jīng)營績效影響不顯著的有公司規(guī)模、經(jīng)營杠桿及公司類型。回歸方程的F值是6.4157,在1%的顯著性水平下顯著,R2和調(diào)整的R2分別為0.08、0.07,高管薪酬和高管權(quán)利可以解釋內(nèi)部控制質(zhì)量高低的7%~8%。DW值為2.08,非常接近2,模型不存在序列自相關(guān)現(xiàn)象。(2)高管薪酬、高管權(quán)利與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的相關(guān)性。Logistic回歸結(jié)果如表(3)中模型2欄。從回歸結(jié)果看,高管薪酬和高管權(quán)利與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性呈顯著的正相關(guān)關(guān)系。從系數(shù)分析,提高高管薪酬和給予高管更大的權(quán)利,有助于提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性,但依舊存在其他因素影響財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性。高管薪酬與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的關(guān)系與假設(shè)1不符,提高高管薪酬將增加財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的主要原因可能是當(dāng)高管薪酬較高時(shí),往往與公司的經(jīng)營目標(biāo)是趨于一致的,并且隨著薪酬的滿足,高管會(huì)更加注重聲譽(yù)等外在激勵(lì),操縱利潤的機(jī)會(huì)成本會(huì)增大,理性的高管會(huì)選擇客觀披露,提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。回歸方程的正確預(yù)測(cè)百分?jǐn)?shù)為98.33%,方程的擬合效果較好。(3)公司遵循法律法規(guī)與高管薪酬和高管權(quán)利的關(guān)系。Logistic回歸結(jié)果如表(3)中模型3欄。從回歸結(jié)果看,高管薪酬和高管權(quán)利與法律法規(guī)遵循呈反相關(guān)關(guān)系,但結(jié)果并不顯著。高管薪酬和高管權(quán)利對(duì)法律法規(guī)遵循存在影響,但結(jié)果沒有人們預(yù)期的那么好?;貧w方程的正確預(yù)測(cè)百分比達(dá)到0.9524%,說明方程對(duì)解釋高管薪酬和高管權(quán)利對(duì)遵循法律法規(guī)的影響的效果不太好。
為了驗(yàn)證不同行業(yè)高管薪酬、高管業(yè)績與內(nèi)部控制質(zhì)量相關(guān)性存在差異,本文分別比較建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)的高管薪酬、高管權(quán)利與經(jīng)營業(yè)績、財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性和遵守法律法規(guī)的關(guān)系?;貧w結(jié)果如表(4)??梢园l(fā)現(xiàn):在建筑業(yè),高管薪酬和高管權(quán)利對(duì)經(jīng)營業(yè)績具有顯著影響,高管薪酬與經(jīng)營業(yè)績呈正相關(guān),高管權(quán)利與經(jīng)營業(yè)績呈負(fù)相關(guān)。房地產(chǎn)業(yè)只有高管薪酬對(duì)經(jīng)營業(yè)績具有顯著正相關(guān)關(guān)系。從系數(shù)大小看,高管薪酬和高管權(quán)利對(duì)經(jīng)營業(yè)績的影響在建筑業(yè)表現(xiàn)的較劇烈。不同行業(yè)高管薪酬、高管業(yè)績與經(jīng)營業(yè)績的關(guān)系不同,與前文假設(shè)2相符。兩個(gè)回歸方程的F值分別為6.0526、3.5514,都通過了檢驗(yàn),回歸方程合理。(2)不同行業(yè)高管薪酬、高管權(quán)利與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的相關(guān)性。本文分別對(duì)建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)的高管薪酬、高管權(quán)利與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性相關(guān)性做回歸分析,分析結(jié)果如表(5)所示。從表(5)可以看出,建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)高管薪酬和高管權(quán)利與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量都呈正相關(guān),但是從系數(shù)上看,房地產(chǎn)業(yè)的變化更加劇烈,符合前文假設(shè)2。兩個(gè)邏輯回歸解釋能力超過了98%,說明模型對(duì)上述關(guān)系的擬合效果較好。不同行業(yè)高管薪酬、高管業(yè)績與遵守法律法規(guī)的相關(guān)性。本文分別對(duì)建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)高管薪酬、高管權(quán)利和遵守法律法規(guī)的相關(guān)性做兩次回歸分析,分析結(jié)果如表(6)所示??梢钥闯?,建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)的高管薪酬與遵守法律法規(guī)分別呈正相關(guān)、負(fù)相關(guān),高管薪酬提高對(duì)改善建筑業(yè)遵守法律法規(guī)的情況有良好效果,但是在房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)加重違紀(jì)違規(guī)的現(xiàn)象。兩個(gè)行業(yè)高管權(quán)利與行業(yè)遵守法律法規(guī)的情況都呈負(fù)相關(guān),但從系數(shù)上看,房地產(chǎn)行業(yè)的影響較為劇烈。說明不同行業(yè)高管薪酬、高管權(quán)利與遵守法律法規(guī)的關(guān)系不同,與前文假設(shè)2相符。兩個(gè)邏輯回歸的解釋能力都比較差,說明還有其他因素影響行業(yè)遵守法律法規(guī)的情況。不同行業(yè)高管薪酬與內(nèi)部控制質(zhì)量的分析結(jié)論符合本文假設(shè),但與L.L. Eng,Y.T. Mak(2003)的研究結(jié)果不一致,進(jìn)一步說明不同國家由于政策和經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同,實(shí)證研究的結(jié)論不同。
(三)穩(wěn)健性檢驗(yàn) 2010年在我國滬深兩市中A股76.86%的上市公司披露了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告(其中99.2%的上市公司認(rèn)為自己的內(nèi)部控制體系是有效的),41.57%的上市公司披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告(其中99.78%出具的是無保留意見)(中國上市公司內(nèi)部控制指數(shù)研究課題組)。這表明可以用是否出具內(nèi)部控制審計(jì)鑒證報(bào)告作為內(nèi)部控制質(zhì)量的另一衡量標(biāo)準(zhǔn),其中出具內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的公司取1,否則取0。(表7)回歸結(jié)果發(fā)現(xiàn):公司規(guī)模和財(cái)務(wù)杠桿與內(nèi)部控制質(zhì)量關(guān)系變得顯著,但高管薪酬和高管權(quán)利的回歸系數(shù)、顯著性水平并未發(fā)生實(shí)質(zhì)性的改變。
五、結(jié)論
本文基于2006年至2011年建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)年報(bào)數(shù)據(jù)討論高管薪酬、高管權(quán)利與內(nèi)部控制質(zhì)量的關(guān)系。實(shí)證檢驗(yàn)發(fā)現(xiàn),高管薪酬與經(jīng)營業(yè)績,財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量正相關(guān),與法律法規(guī)的遵循呈負(fù)相關(guān);高管權(quán)利與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量呈正相關(guān),與經(jīng)營業(yè)績、法律法規(guī)的遵循負(fù)相關(guān)。建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)高管薪酬、高管權(quán)利與內(nèi)部控制質(zhì)量的關(guān)系不同。研究表明,高管薪酬、高管權(quán)利與內(nèi)部控制質(zhì)量的各個(gè)指標(biāo)之間的關(guān)系各有差異,不能靠單一的提高工資和持股比例達(dá)到提高公司內(nèi)部控制質(zhì)量的目標(biāo)。而是高管薪酬、高管權(quán)利與經(jīng)營業(yè)績、財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量和遵循法律法規(guī)之間此增彼漲的一種調(diào)和。此外,本文研究發(fā)現(xiàn),基于中國樣本分析的結(jié)果與國外相關(guān)研究的結(jié)果不一致。由于高管數(shù)據(jù)披露的不充分,本文使用的上司公司年報(bào)中披露的“金額最高的前三名高級(jí)管理人員年度報(bào)酬總額的平均數(shù)”作為高管薪酬的替代變量,而未能對(duì)高管薪酬契約的構(gòu)成詳細(xì)劃分,這也是未來有待進(jìn)一步研究的內(nèi)容。
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內(nèi)部審計(jì)相對(duì)于民間審計(jì)和政府審計(jì),其執(zhí)行效率相對(duì)較差,強(qiáng)制性也較弱,因而不太受到重視;其次,由于內(nèi)部審計(jì)主要圍繞企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營活動(dòng)而開展監(jiān)督、檢查,因而受到企業(yè)內(nèi)部影響較大。正是由于所處環(huán)境、地位的差異性,內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)實(shí)狀況不容樂觀,存在著較多的問題,主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
(一)組織機(jī)構(gòu)界定不清晰按照《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》的要求,各單位應(yīng)當(dāng)單獨(dú)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門,獨(dú)立于財(cái)務(wù)部門,受本單位主要負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)。但限于人員編制、經(jīng)費(fèi)的制約,很多單位設(shè)立的內(nèi)部審計(jì)部門,仍然是一定程度上依附于財(cái)務(wù)部門的附屬部門。有的雖然做到了形勢(shì)與性質(zhì)上的獨(dú)立,但部門受誰領(lǐng)導(dǎo)一直很難確定。這種狀況在很多企業(yè)普遍存在,急待調(diào)整。
(二)獨(dú)立性難以保證內(nèi)部審計(jì)要真正能夠開展工作,發(fā)揮其內(nèi)部監(jiān)控的作用,首要前提是保證自身的獨(dú)立性。獨(dú)立性要求保證兩個(gè)層面上的獨(dú)立:形態(tài)上的獨(dú)立、實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立。形式上的獨(dú)立很容易做到,但實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立則相對(duì)較難。最典型的人員和經(jīng)濟(jì)獨(dú)立,需要依靠于人事部門和財(cái)務(wù)部門的支持,否則無法正常開展工作。因?yàn)槿耸虏块T可以決定內(nèi)審部門的績效考核和人事晉升,財(cái)務(wù)部門可以控制內(nèi)審部門的財(cái)務(wù)運(yùn)算和資金撥付。由于無法做到實(shí)質(zhì)上獨(dú)立,由此影響審計(jì)質(zhì)量控制。
(三)質(zhì)量控制缺乏科學(xué)合理的標(biāo)準(zhǔn)作為一項(xiàng)控制體系,必須擁有一整套控制執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。目前,內(nèi)部審計(jì)控制標(biāo)準(zhǔn)主要有《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》和《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法(試行)》等,但這些規(guī)范是國家制定的一個(gè)框架性文件,可操作性不強(qiáng),在實(shí)際應(yīng)用過程中會(huì)遇到很多的問題。在實(shí)際執(zhí)行審計(jì)項(xiàng)目時(shí),過多的參與了人為的因素,靠自己的主觀判斷,嚴(yán)重降低了審計(jì)工作的質(zhì)量和權(quán)威性。實(shí)際從事內(nèi)部審計(jì)工作的人員,也急切期望著內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)操作標(biāo)準(zhǔn)盡早出臺(tái)。
(四)質(zhì)量控制缺乏有效的績效考核機(jī)制由于目前缺乏一套操作性很強(qiáng)的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系,導(dǎo)致對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制無從評(píng)價(jià),內(nèi)部審計(jì)人員的工作態(tài)度、低效率困擾著內(nèi)部審計(jì)工作的展開。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì),不但要對(duì)非內(nèi)審部門加強(qiáng)審計(jì),更要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)審部門本身的責(zé)任審計(jì),從根本上保證內(nèi)審的方向與效率,調(diào)動(dòng)內(nèi)審部門的積極性與創(chuàng)造性。
(五)質(zhì)量控制專業(yè)人員素質(zhì)不高內(nèi)部審計(jì)工作是一項(xiàng)專業(yè)性非常強(qiáng)的活動(dòng),光靠勤奮和努力遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠,還要有專門的知識(shí)技能作為支撐。相對(duì)于社會(huì)審計(jì)和政府審計(jì),內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)面比較窄,這方面培養(yǎng)專業(yè)人才非常少,能夠真正從事內(nèi)部審計(jì)工作的人則更少。目前從事內(nèi)部審計(jì)的人員專業(yè)知識(shí)還很欠缺,而且不能適應(yīng)快速發(fā)展變化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。
二、內(nèi)部質(zhì)量控制體系構(gòu)建的關(guān)鍵點(diǎn)
一個(gè)良好的企業(yè)管理應(yīng)當(dāng)建立起有效的內(nèi)部審計(jì)控制體系,而內(nèi)部審計(jì)控制又要著重加強(qiáng)質(zhì)量控制,為企業(yè)的正常生產(chǎn)運(yùn)營構(gòu)筑起一道堅(jiān)硬牢固的“防火墻”。針對(duì)目前內(nèi)部審計(jì)存在的缺陷,應(yīng)從組織構(gòu)架、控制標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)機(jī)制、激勵(lì)機(jī)制這幾個(gè)方面加以考慮,強(qiáng)化內(nèi)控質(zhì)量體系的建設(shè)。
(一)明確內(nèi)部審計(jì)的組織構(gòu)架內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制系統(tǒng)的效率,取決于執(zhí)行該系統(tǒng)的組織架構(gòu)是否合理、高效。為了有效地組織內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)開展工作,必須構(gòu)建一套合理的組織體系。該組織體系應(yīng)明確內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職能與定位、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)隸屬關(guān)系、組織機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配置。目前運(yùn)行的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)組織體系面臨著是總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)體系還是董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)的選擇??偨?jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)組織體系,很可能產(chǎn)生內(nèi)部人控制,作為管理層的總經(jīng)理更關(guān)注公司的運(yùn)營實(shí)績,側(cè)重于財(cái)務(wù)運(yùn)營指標(biāo),要求內(nèi)部審計(jì)更好地保護(hù)管理層利益,這就會(huì)傷害所有者的利益,使得投資人不能真實(shí)獲取相關(guān)信息;董事會(huì)下屬的審計(jì)委員會(huì)設(shè)置其常設(shè)機(jī)構(gòu)內(nèi)審部門,理論上可以很好地保護(hù)投資人利益,但缺乏長效跟蹤機(jī)制,且董事會(huì)中具有專業(yè)技能的內(nèi)審人員很少,難以從根本上保證審計(jì)的質(zhì)量。結(jié)合兩種方式的優(yōu)缺點(diǎn),應(yīng)站在投資人利益的角度進(jìn)行考慮,則會(huì)利大于弊。明確了科學(xué)的定位以后,選擇恰當(dāng)?shù)慕M織構(gòu)架能夠很好地實(shí)施內(nèi)部審計(jì)工作。
(二)制定層次清晰的質(zhì)量控制體系作為一種內(nèi)部重要的監(jiān)督機(jī)制,必須要建立一套行之有效的工作質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)。應(yīng)參照《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》及具體準(zhǔn)則,同時(shí)結(jié)合本單位的實(shí)際情況,建立一套完整的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)是全面質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn),涵蓋本單位所有的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié),并且要細(xì)分到每個(gè)控制節(jié)點(diǎn)。應(yīng)當(dāng)注意的是,內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)只是一個(gè)參照性規(guī)范,不是唯一的操作規(guī)程,在實(shí)際應(yīng)用中,仍要結(jié)合內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)判斷和嚴(yán)格的專業(yè)測(cè)試。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)結(jié)合行業(yè)特征,分行業(yè)制定具體的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn),同時(shí)為了增加參照的可行性,可將某些控制標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行量化,給出示范(參考)數(shù)值,便于審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施人員對(duì)照?qǐng)?zhí)行,提高審計(jì)工作的質(zhì)量。經(jīng)濟(jì)環(huán)境始終是處于變化發(fā)展過程中的,因此質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)也應(yīng)結(jié)合經(jīng)濟(jì)環(huán)境不斷進(jìn)行更新,使之能有效地指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)工作,提高審計(jì)質(zhì)量。
(三)建立科學(xué)合理的評(píng)價(jià)系統(tǒng)一個(gè)良好內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系,除有質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)外,還應(yīng)建立完善的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)。對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量全過程進(jìn)行評(píng)價(jià),具體分類到每個(gè)關(guān)鍵控制點(diǎn),評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)項(xiàng)目過程中是否已經(jīng)嚴(yán)格執(zhí)行了質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn),對(duì)其執(zhí)行的情況也要進(jìn)行評(píng)價(jià),并對(duì)每項(xiàng)考核項(xiàng)目進(jìn)行賦值,從而測(cè)定內(nèi)部審計(jì)人員執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)的結(jié)果。最終評(píng)價(jià)的結(jié)果作為內(nèi)部審計(jì)部門和具體人員業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)的直接依據(jù),與其薪酬和職務(wù)晉升相關(guān)聯(lián),從而強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)人員的危機(jī)感和責(zé)任感。建立這一評(píng)價(jià)系統(tǒng),首先要解決的是每個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)的權(quán)重如何確定,分值如何分配,這些問題是內(nèi)審質(zhì)量評(píng)價(jià)系統(tǒng)構(gòu)建的核心問題。
(四)形成基于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的績效評(píng)價(jià)機(jī)制在建立科學(xué)合理的質(zhì)量控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)的基礎(chǔ)上,形成鑒于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的績效評(píng)價(jià)機(jī)制,有利于激勵(lì)和約束內(nèi)部審計(jì)組織和人員的行為。對(duì)于積極實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)的部門和人員,應(yīng)予以激勵(lì)和肯定;對(duì)于消極完成內(nèi)部審計(jì)任務(wù)的部門和人員,應(yīng)予以處罰和批評(píng)。激勵(lì)或約束機(jī)制的實(shí)現(xiàn),可采取薪酬和職務(wù)晉升等形式,但應(yīng)考慮內(nèi)部審計(jì)部門的級(jí)別是否基于其他部門,其薪酬是否可按不同于其他部門的制度執(zhí)行。否則公司部門利益很難均衡,難以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)。
三、經(jīng)濟(jì)責(zé)任緯度的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系構(gòu)建
作為一個(gè)完整的質(zhì)量控制體系,應(yīng)包括質(zhì)量控制的組織架構(gòu)、質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)及評(píng)價(jià)系統(tǒng)、績效評(píng)價(jià)系統(tǒng)等核心模塊,從而有效指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)工作,實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)。
(一)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的組織架構(gòu)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的組織架構(gòu),主要分為業(yè)務(wù)執(zhí)行的組織體系和監(jiān)督評(píng)價(jià)的組織體系兩個(gè)部分。從上述著眼點(diǎn)可知,應(yīng)建立起董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的監(jiān)督評(píng)價(jià)組織體系和董事會(huì)下屬的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行組織體系。但考慮到內(nèi)
部審計(jì)機(jī)構(gòu)的主要職能是內(nèi)部經(jīng)營活動(dòng)的監(jiān)督與檢查,這與監(jiān)事會(huì)的職能交叉重疊,勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致組織領(lǐng)導(dǎo)矛盾激化。從這一角度出發(fā),應(yīng)考慮將審計(jì)委員會(huì)與監(jiān)事會(huì)的職能合并,成立“監(jiān)察審計(jì)委員會(huì)”(簡稱“監(jiān)察委員會(huì)”),其常設(shè)部門為內(nèi)審部門,由內(nèi)審部門具體組織實(shí)施內(nèi)部審計(jì)工作,而內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制環(huán)節(jié)的工作則由監(jiān)察委員會(huì)來完成。其主要職責(zé)是負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)制定、評(píng)價(jià)內(nèi)審質(zhì)量控制狀況,并據(jù)以決定相關(guān)的績效考核。這個(gè)組織體系的運(yùn)行設(shè)置,可以用圖l表示。
(二)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系作為內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系的核心模塊,控制標(biāo)準(zhǔn)的建立至關(guān)重要。筆者認(rèn)為,可建立類似于SAP(標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)程序)的操作規(guī)程。
(1)按業(yè)務(wù)模塊分類設(shè)置控制標(biāo)準(zhǔn)。按審計(jì)業(yè)務(wù)流程將控制標(biāo)準(zhǔn)分為業(yè)務(wù)承接控制標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)計(jì)劃標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)取證標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)分析標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)五大板塊。在這五大板塊中,分別業(yè)務(wù)設(shè)置具體項(xiàng)目的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn),構(gòu)建全方位質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系。
(2)標(biāo)準(zhǔn)化的業(yè)務(wù)流程控制。基于經(jīng)濟(jì)責(zé)任緯度的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn),其根本出發(fā)點(diǎn)在于建立一套標(biāo)準(zhǔn)化流程。
(3)分清責(zé)任,編制審計(jì)工作日志。在一個(gè)完整的審計(jì)項(xiàng)日?qǐng)?zhí)行過程中,所有執(zhí)行記錄都要求記錄在審計(jì)工作底稿中,而且每天都要編制審計(jì)工作日志,并由各承擔(dān)工作人員簽章,分級(jí)復(fù)核,從而加強(qiáng)全過程的質(zhì)量監(jiān)督,同時(shí)明確到人,強(qiáng)化責(zé)任意識(shí),加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員行為的約束,更好地保護(hù)審計(jì)人員的合法權(quán)益。
(4)加強(qiáng)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的質(zhì)量控制。內(nèi)部審計(jì)工作的重點(diǎn)與民間審計(jì)基本一致,同樣以風(fēng)險(xiǎn)管理為中心。這就要求內(nèi)部審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)的過程中,要以戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為核心內(nèi)容,采用恰當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序,選擇合理的審計(jì)方法和程序,從而有效降低自身的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),收集充分、恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),得出恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論:這其中一個(gè)關(guān)鍵步驟是采取合適的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施,使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)保持在一個(gè)合理的限度之內(nèi)。
(5)參照IS09000標(biāo)準(zhǔn)建立內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)體系。1S09000是國際標(biāo)準(zhǔn)化組織制定的質(zhì)量管理和認(rèn)證標(biāo)準(zhǔn),其中IS09001:2000《質(zhì)量管理體系――要求》用于證實(shí)和評(píng)價(jià)企業(yè)生產(chǎn)、管理、服務(wù)的能力,適用于各行各業(yè)。因此,可將IS09000的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)用到內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制中來。按照《質(zhì)量管理體系――要求》來界定內(nèi)部審計(jì)工作的范疇,構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的標(biāo)準(zhǔn)體系。主要分為三個(gè)階段:準(zhǔn)備階段,運(yùn)用恰當(dāng)?shù)募夹g(shù)手段評(píng)估風(fēng)險(xiǎn),制定全年審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)計(jì)劃,從而開展內(nèi)部審計(jì)的常規(guī)工作。實(shí)施階段,按照IS09001:2000的要求,運(yùn)用恰當(dāng)?shù)慕y(tǒng)計(jì)分析手段獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)并編制符合規(guī)定的審計(jì)工作底稿。在實(shí)施階段,要注意基礎(chǔ)資料的歸檔備案,形成所有的工作記錄,以備復(fù)查。相關(guān)的證明性材料,都應(yīng)當(dāng)經(jīng)過逐級(jí)復(fù)核。報(bào)告階段,這是內(nèi)部審計(jì)的終結(jié)階段,也是形成成果性資料的期間。在對(duì)實(shí)施階段形成的相關(guān)資料進(jìn)行復(fù)核、分析的基礎(chǔ)上做適當(dāng)?shù)恼{(diào)整和修改,按照IS09001:2000的要求,形成具有標(biāo)準(zhǔn)格式、內(nèi)容充實(shí)、評(píng)價(jià)用語規(guī)范的內(nèi)部審計(jì)報(bào)告,提供給監(jiān)審委員會(huì)和董事會(huì)。
上述質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)是對(duì)三個(gè)階段所做的分類,實(shí)際上內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)還包括內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)、具體業(yè)務(wù)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)部審計(jì)組織架構(gòu)管理體系控制標(biāo)準(zhǔn),是全員、全方面的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系,與IS09001:2000標(biāo)準(zhǔn)體系對(duì)接,能夠更客觀、更有效地評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的真實(shí)狀況,更有效地做好內(nèi)部監(jiān)督工作。
(三)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的評(píng)價(jià)體系內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)只是一個(gè)固定的制度體系,關(guān)鍵還要看內(nèi)部審計(jì)人員執(zhí)行的效果如何以及這套質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置是否合理,從而更好地做出改進(jìn)?;谶@一目的,需要建立一套評(píng)價(jià)內(nèi)審質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)的體系,即內(nèi)審質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)系統(tǒng)。標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)系統(tǒng),主要包括標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行評(píng)價(jià)內(nèi)容、評(píng)分等級(jí)、各個(gè)項(xiàng)目所占權(quán)重、標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行實(shí)績分析等。
(1)設(shè)置質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)指標(biāo)群。按照企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)范圍,將內(nèi)部審計(jì)分成生產(chǎn)、銷售、采購、財(cái)務(wù)、投(融)資五大組成模塊,并具體設(shè)置每一關(guān)鍵控制點(diǎn)的評(píng)價(jià)項(xiàng)目,對(duì)執(zhí)行情況進(jìn)行評(píng)價(jià),分成優(yōu)、良、差并賦予相應(yīng)的分值5、3、1,這就使得每個(gè)關(guān)鍵控制點(diǎn)的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行情況都有一個(gè)相對(duì)可靠的參數(shù)依據(jù)。以采購審計(jì)項(xiàng)目為例,考察標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)系統(tǒng)的執(zhí)行情況。
(2)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)運(yùn)行實(shí)績表。在建立了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)指標(biāo)群后,要長期、動(dòng)態(tài)、持續(xù)地對(duì)所有內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行跟蹤分析、評(píng)價(jià),從而督促內(nèi)部審計(jì)健康、有效地運(yùn)行。由此,可設(shè)計(jì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)運(yùn)行實(shí)績表,該表既可用來分析各項(xiàng)目小組,也可評(píng)價(jià)各內(nèi)審人員的工作執(zhí)行狀況。
(3)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評(píng)分等級(jí)。作為內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)系統(tǒng)的重要組成部分,必須要有一個(gè)比較完善的評(píng)分系統(tǒng),以作為后續(xù)績效考核的參照依據(jù)。
(4)基于經(jīng)濟(jì)責(zé)任視角的績效管核機(jī)制 作為一個(gè)完善的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系,還應(yīng)明確內(nèi)部審計(jì)人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任,定期或不定期地對(duì)內(nèi)部審計(jì)部門和人員的工作進(jìn)行督導(dǎo)和評(píng)價(jià),從而及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題,糾錯(cuò)防弊,因此應(yīng)建立起基于經(jīng)濟(jì)責(zé)任視角的績效管核機(jī)制。
(1)編制KPI實(shí)績通報(bào)表。假設(shè)由監(jiān)審委員會(huì)定期或不定期對(duì)各內(nèi)審部門和人員的工作業(yè)績進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià),并張榜公示,以督促工作效率的改善。如編制各部門人員的KPI運(yùn)行實(shí)績通報(bào)表。
(2)基于內(nèi)審質(zhì)量控制綜合評(píng)價(jià)的績效薪酬制度。每月或每年度根據(jù)各內(nèi)審部門和人員的內(nèi)審質(zhì)量控制執(zhí)行現(xiàn)狀,從而決定其各自的薪酬體系。
一、公司法和專門法是政府企業(yè)治理的基礎(chǔ)
《公司法》是任何公營和私營部門公司須遵循的基礎(chǔ)法律,規(guī)定了公司設(shè)立、組織機(jī)構(gòu)、公司與利益相關(guān)者之間關(guān)系等內(nèi)容,除皇冠實(shí)體外的所有政府企業(yè)都應(yīng)按照公司法注冊(cè)或組成公司。專門法是對(duì)特定領(lǐng)域政府企業(yè)的所有權(quán)、治理和社會(huì)責(zé)任安排的特別規(guī)定,如《國有企業(yè)法》、《皇冠研究機(jī)構(gòu)法》、《教育法》等。政府企業(yè)法規(guī)概要如圖1所示。
圖1
新西蘭的政府企業(yè)法規(guī)概要
資料來源:CCMAU,“BriefingtotheIncomingMinisterforState-ownedEnterprises”,NewZealand,26July2002.
政府企業(yè)的股東須按照公司法行使股東權(quán)利。公司法規(guī)定的股東權(quán)利有:采用或變更公司章程;嚴(yán)格限制公司債務(wù)責(zé)任;授權(quán)董事編制年度報(bào)告;任命和撤換董事;批準(zhǔn)重大交易;批準(zhǔn)公司合并;推動(dòng)公司進(jìn)入清算程序;詢問、討論和批評(píng)公司經(jīng)營并通過公司經(jīng)營解決方案;審查公司信息;其它強(qiáng)制權(quán)力等。
公司法規(guī)定,董事會(huì)擁有管理公司業(yè)務(wù)和事務(wù)、以及指導(dǎo)和監(jiān)控公司管理層的所有權(quán)力,并承擔(dān)企業(yè)管理責(zé)任。董事的基本職責(zé)是忠于公司并為公司謀取最大利益,承擔(dān)不勤勉和不適當(dāng)?shù)芈男新氊?zé)所導(dǎo)致的個(gè)人責(zé)任。
公司法采用了“默認(rèn)董事(DeemedDirectors)”規(guī)則來約束股東按照法規(guī)來行使權(quán)力。根據(jù)公司法,沒有被任命為董事但是實(shí)質(zhì)上對(duì)公司行使控制權(quán)的人,可以被默認(rèn)為公司的董事。被默認(rèn)的董事對(duì)行使公司法規(guī)定的董事職責(zé)負(fù)有責(zé)任,并且可以對(duì)其行為所招致的公司后果承擔(dān)個(gè)人責(zé)任,同時(shí)稀釋或免除董事會(huì)管理公司的責(zé)任。根據(jù)默認(rèn)董事規(guī)則,政府企業(yè)的股東(持股部長)及其顧問必須足夠謹(jǐn)慎,以避免可能被認(rèn)為是默認(rèn)董事的行為。即使這種行為是必須的或應(yīng)要求的做出的,也應(yīng)該以完全透明的方式來行使。
二、所有權(quán)行使機(jī)構(gòu)的功能、權(quán)力、責(zé)任及股權(quán)戰(zhàn)略
新西蘭政府建立了可稱為“雙所有權(quán)行使機(jī)構(gòu)(或稱國家股東)”的機(jī)制。即,每個(gè)政府企業(yè)有兩個(gè)國家股東:財(cái)政部和有關(guān)部委,各持有50%的政府股權(quán),有關(guān)部委的部長是持股部長中的“負(fù)責(zé)部長”,對(duì)所持有股份的政府企業(yè)起著主導(dǎo)股東的作用,并承擔(dān)主要責(zé)任;財(cái)政部長一般是較次要的持股部長。
持股部長作為政府企業(yè)的股東,得到議會(huì)的充分授權(quán)。持股部長就本人在持股企業(yè)中的功能、權(quán)力和責(zé)任對(duì)議會(huì)負(fù)責(zé),并接受議會(huì)或議會(huì)特別委員會(huì)的質(zhì)詢。持股部長是內(nèi)閣成員,同時(shí)也是議會(huì)成員,由總督向行政院(ExecutiveCouncil)任命。
負(fù)責(zé)部長對(duì)政府企業(yè)組合實(shí)施日常監(jiān)管,包括任命董事會(huì)成員,僅在關(guān)鍵問題上向財(cái)政部長咨詢,并且按照慣例有在重大問題上向內(nèi)閣咨詢的義務(wù)。持股部長的權(quán)力是由公司法和各領(lǐng)域的專門法來界定的,行使這種權(quán)力的程序被設(shè)計(jì)成保證權(quán)力在透明和磋商的基礎(chǔ)上行使。負(fù)責(zé)部長與政府企業(yè)的正式溝通對(duì)象是董事會(huì),不是管理層。當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)時(shí),財(cái)政部會(huì)介入維護(hù)股東權(quán)益。新西蘭政府企業(yè)股權(quán)管理的層級(jí)結(jié)構(gòu)如圖2所示。
圖2
新西蘭政府股權(quán)管理層級(jí)結(jié)構(gòu)
資料來源:根據(jù)新西蘭CCMAU的RonHamilton先生來信闡述與討論整理。
政府股權(quán)戰(zhàn)略制定中考慮的因素有(CCMAU, “Briefing to the Incoming Minister for State-owned Enterprises”, New Zealand, 26 July 2002):政府對(duì)擁有股權(quán)的企業(yè)組合整體的主要目標(biāo);持有某一公司的目的(或謀求商業(yè)投資回報(bào),或保證產(chǎn)出和服務(wù)滿足公共需求,或混合目標(biāo));在政府股東目標(biāo)下,現(xiàn)有的政府企業(yè)形態(tài)是否是保證目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的最好架構(gòu);各企業(yè)的生命周期階段,是否能產(chǎn)生高于投資于其它領(lǐng)域的機(jī)會(huì)成本的回報(bào)率;政府如何盡可能地保證其目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
自1989年以來,政府較大規(guī)模地出售了一些政府資產(chǎn),總出售額達(dá)到191億美元。但后來考慮到資產(chǎn)出售所帶來的風(fēng)險(xiǎn)和成本高于持有,所以近3年內(nèi)沒有再出售資產(chǎn)。
本屆政府實(shí)行了“不出售資產(chǎn)”的政策,即長期持股戰(zhàn)略。這是基于1999年政府在選舉中提出的“不對(duì)國有企業(yè)實(shí)行私有化”的承諾。政府要求政府企業(yè)董事會(huì)通過配置資產(chǎn)來提高贏利和效率。
政府的部分持股戰(zhàn)略體現(xiàn)在持有3家機(jī)場(chǎng)公司的部分股權(quán)和新西蘭航空的大部分股權(quán)。前者是80年代出售政府股權(quán)形成的結(jié)果。后者則是政府于2002年收購的公司,當(dāng)時(shí)該公司陷入財(cái)務(wù)危機(jī)(一些人認(rèn)為政府是在實(shí)施緊急財(cái)政援助。引自新西蘭CCMAU的Ron Hamilton先生來信闡述與討論)。
三、政府企業(yè)的目標(biāo)、報(bào)告、審查和治理
新西蘭政府在改革中逐漸探索出一套“皇冠公司模式”,將其應(yīng)用于對(duì)絕大多數(shù)政府企業(yè)的監(jiān)督和管理中,大幅度地提高了政府企業(yè)的績效(政府企業(yè)的績效提高表現(xiàn)在4個(gè)方面:一是取代了以前虧損巨大需要政府的財(cái)政支持的局面,現(xiàn)在政府企業(yè)的投資贏得大量利潤,并向政府支付稅收和紅利;二是出現(xiàn)了意義重大的基于公司自有資金的再投資,顯著地提高了公司效率,并創(chuàng)造了政府可持續(xù)持有的公司組合;三是效率和產(chǎn)出質(zhì)量的提高為社會(huì)物質(zhì)利益和政府財(cái)政利益做出了重要貢獻(xiàn),許多產(chǎn)品的價(jià)格下降而服務(wù)更接近消費(fèi)者需求;四是國有企業(yè)不再是政府的財(cái)政負(fù)債,而是有生存能力的企業(yè),是有價(jià)值資產(chǎn)而不是債務(wù)。參見CCMAU, “Briefing to the IncomingMinister for State-owned Enterprises”, New Zealand, 26 July 2002)?;使诠灸J绞钦O(jiān)督、控制和激勵(lì)政府企業(yè)的一個(gè)框架,借鑒了有關(guān)商業(yè)公司目標(biāo)、治理結(jié)構(gòu)和責(zé)任體制的國際經(jīng)驗(yàn),強(qiáng)調(diào)價(jià)值創(chuàng)造和績效提高?;使诠灸J降幕究蚣苁?政府企業(yè)董事會(huì)負(fù)有管理企業(yè)事務(wù)和業(yè)務(wù)的全部責(zé)任,向持股部長負(fù)責(zé);持股部長對(duì)政府企業(yè)業(yè)務(wù)規(guī)劃程序施加戰(zhàn)略影響;要求董事會(huì)充分和全面的報(bào)告;CCMAU對(duì)持股部長提供建議并協(xié)助監(jiān)控;其它適用于政府企業(yè)的一系列公共審查機(jī)制。
(一)公司目標(biāo)
新西蘭政府特別強(qiáng)調(diào)企業(yè)目標(biāo)清晰。政府企業(yè)一般都有商業(yè)和社會(huì)的雙重目標(biāo)。國有企業(yè)的商業(yè)目標(biāo)十分突出,社會(huì)目標(biāo)則不太明顯;而皇冠研究機(jī)構(gòu)、皇家所有公司和皇冠實(shí)體的社會(huì)目標(biāo)和商業(yè)目標(biāo)一般是并重的。各專門法對(duì)相關(guān)領(lǐng)域的政府企業(yè)的基本目標(biāo)和運(yùn)作原則都有規(guī)定,如表1所示。
表1
國有企業(yè)和皇冠研究機(jī)構(gòu)的法定目標(biāo)類別財(cái)務(wù)目標(biāo)非財(cái)務(wù)目標(biāo)設(shè)定法律
資料來源:新西蘭CCMAU網(wǎng)站,ccmau.govt.nz.
政府企業(yè)須在每年的《企業(yè)目標(biāo)報(bào)告》中闡述企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)。例如對(duì)國有企業(yè),該報(bào)告應(yīng)該闡明的內(nèi)容有(《企業(yè)目標(biāo)報(bào)告》所應(yīng)包括的內(nèi)容由1986年的國有企業(yè)法規(guī)定,1992作了部分修改。根據(jù)新西蘭CCMAU的Ron Hamilton先生來信闡述與討論整理):企業(yè)目的;采取行動(dòng)的性質(zhì)和范圍;股本對(duì)總資產(chǎn)的比率及其說明;會(huì)計(jì)政策;后3年的績效目標(biāo)和判斷是否達(dá)成目標(biāo)的績效評(píng)估方法;累計(jì)利潤和資本儲(chǔ)備中準(zhǔn)備分配給政府股東的總量和比例的估計(jì);在后3年將向持股部長提交信息種類(包括半年報(bào)中信息);企業(yè)任何一名成員接受饋贈(zèng)、購買或者其他途徑獲取公司或其他組織股份之前的必經(jīng)程序;董事會(huì)向政府尋求薪酬的任何活動(dòng)(無論政府是否已同意提供這種薪酬);董事會(huì)對(duì)政府在本企業(yè)中的投資價(jià)值的估計(jì)以及再評(píng)估的時(shí)間和方式;被持股部長和董事會(huì)批準(zhǔn)的類似事務(wù)。
(二)業(yè)務(wù)規(guī)劃、報(bào)告和監(jiān)控
持股部長積極參與政府企業(yè)的業(yè)務(wù)規(guī)劃,向企業(yè)董事會(huì)轉(zhuǎn)達(dá)政府股東的意愿(一般都是粗線條的或戰(zhàn)略性的),并指導(dǎo)企業(yè)調(diào)整業(yè)務(wù)規(guī)劃。政府企業(yè)董事會(huì)須向持股部長提交業(yè)務(wù)規(guī)劃草案,持股部長收到草案后可委托CCMAU和財(cái)政部進(jìn)行評(píng)審,并根據(jù)評(píng)審結(jié)果批準(zhǔn)草案或提出調(diào)整意見。調(diào)整意見可由CCMAU代替持股部長向企業(yè)轉(zhuǎn)達(dá),董事會(huì)必須考慮部長的意見。當(dāng)出現(xiàn)董事會(huì)與持股部長意見相左的情況時(shí),董事會(huì)一般會(huì)盡量調(diào)和分歧,但不必完全配合部長,因?yàn)槎聲?huì)被賦予的首要職責(zé)是公司利益最大化。在分歧無法調(diào)和的情況下,業(yè)務(wù)規(guī)劃和目標(biāo)報(bào)告將按照持股部長的意見調(diào)整。但是如果董事認(rèn)為部長阻礙了自己的職責(zé)履行,董事就可能辭職,一些人的確如此。
按照法律,政府企業(yè)只需向股東報(bào)告財(cái)務(wù)績效。但近年來,非財(cái)務(wù)績效和組織狀況也成為報(bào)告的必要內(nèi)容,如皇冠研究機(jī)構(gòu)須報(bào)告雇員結(jié)構(gòu)和科研成果指標(biāo)。此外,報(bào)告的要求也大大超過了公司法的規(guī)定,如年度報(bào)告必須包括附加信息;再如法律要求國有企業(yè)和皇冠研究機(jī)構(gòu)提供半年度報(bào)告,但現(xiàn)在慣例要求也向持股部長提供季度報(bào)告。圖3所示是政府企業(yè)年度報(bào)告和監(jiān)控流程。
公司法對(duì)企業(yè)年度報(bào)告的最低規(guī)定是:須由兩位董事簽名確認(rèn),包含財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的當(dāng)期書面報(bào)告。年度報(bào)告應(yīng)包含的內(nèi)容有(CCMAU, “Briefing to the Incoming Minister for State-owned Enterprises”, New Zealand, 26 July 2002):公司業(yè)務(wù)性質(zhì)變更;公司股權(quán)登記薄紀(jì)錄;超過10萬美元的雇員報(bào)酬;公司的捐贈(zèng);董更;所支付的審計(jì)費(fèi)和其它服務(wù)費(fèi)。對(duì)于非國有企業(yè)的政府公司,公共財(cái)務(wù)法還要求年度報(bào)告包括:年度財(cái)務(wù)報(bào)表的一系列詳細(xì)要求;年度財(cái)務(wù)報(bào)表須附加由董事長或首席執(zhí)行長(ChiefExecutive)簽署的責(zé)任說明。
圖3
新西蘭的政府企業(yè)年度監(jiān)控流程
資料來源:CCMAU,“BriefingtotheIncomingMinisterforState-ownedEnterprises”,NewZealand,26July2002.
根據(jù)專門法規(guī)定,國有企業(yè)和皇冠研究機(jī)構(gòu)須在公司財(cái)政年度前半年結(jié)束后兩個(gè)月內(nèi)向持股部長提交半年度報(bào)告。半年度報(bào)告的內(nèi)容涉及公司在半年中的運(yùn)營情況和公司目標(biāo)報(bào)告要求提供的信息。季度報(bào)告是每個(gè)公司須提供的,必須在季度結(jié)束后一個(gè)月內(nèi)提交,內(nèi)容包括未經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告、績效說明、財(cái)務(wù)統(tǒng)計(jì)概要,也可以包括非財(cái)務(wù)的績效信息。表2列出了政府企業(yè)監(jiān)控措施及其適用對(duì)象。
表2
政府企業(yè)監(jiān)控措施一覽
資料來源:RonHamilton,“MonitoringGovernmentCompanies”,“國有企業(yè)中國家股權(quán)的管理:十六大以后的改革議程”研討會(huì)資料。
(三)審查
除了上述報(bào)告和監(jiān)控程序,還有對(duì)政府企業(yè)的其它“審查”機(jī)制。主要有:
議會(huì)審查制度。議會(huì)財(cái)政和支出委員會(huì)向一些特別委員會(huì)(包括自己)分派執(zhí)行財(cái)務(wù)審查的責(zé)任,特別委員會(huì)須對(duì)每一個(gè)政府企業(yè)進(jìn)行關(guān)于財(cái)務(wù)績效和運(yùn)營的財(cái)務(wù)審查,并向議會(huì)反饋相應(yīng)報(bào)告。特別委員會(huì)所執(zhí)行的財(cái)務(wù)審查,范圍可以包括從簡要查看公司責(zé)任文件一直到詳細(xì)深入的審查,甚至包括傳喚并公開質(zhì)詢政府企業(yè)的董事和高級(jí)管理層。負(fù)責(zé)部長也可能被傳喚問及政府企業(yè)事務(wù)。
政府企業(yè)須向議會(huì)提交討論的文件包括:每個(gè)國有企業(yè)和皇冠研究機(jī)構(gòu)的規(guī)則(如章程)及其修改;每個(gè)企業(yè)的《企業(yè)目標(biāo)報(bào)告》及修改;每個(gè)企業(yè)的年報(bào)和半年報(bào),包括財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告;持股部長指導(dǎo)政府企業(yè)修改其《目標(biāo)報(bào)告》的任何告示的副本,或公司董事會(huì)向持股部長提交的修改《目標(biāo)報(bào)告》說明的副本;持股部長決定國有企業(yè)或皇冠研究機(jī)構(gòu)分紅規(guī)模告示的副本。
總審計(jì)長(Auditor-General)承擔(dān)政府企業(yè)的審計(jì),并接受邀請(qǐng)對(duì)任何政府企業(yè)或董事展開關(guān)于資金使用的調(diào)查。總審計(jì)署是由議會(huì)根據(jù)2001年公共審計(jì)法建立的法定機(jī)構(gòu),隸屬于議會(huì)??倢徲?jì)長由總督根據(jù)議會(huì)推薦任命,獨(dú)立于政府,向議會(huì)報(bào)告,任期7年。根據(jù)國有企業(yè)法、皇冠研究機(jī)構(gòu)法和公共財(cái)務(wù)法,總審計(jì)長承擔(dān)政府企業(yè)的審計(jì)。但總審計(jì)長可以同意企業(yè)聘用其它審計(jì)機(jī)構(gòu)。此外根據(jù)2001年的公共審計(jì)法,總審計(jì)長可接受邀請(qǐng)對(duì)任何政府企業(yè)或董事展開企業(yè)資金使用情況的調(diào)查,例如最近3年持股部長已兩次邀請(qǐng)總審計(jì)長進(jìn)行這類調(diào)查(分別是航空公司和ESR公司)。
公務(wù)信息法和政府監(jiān)察官員法。1982年的公務(wù)信息法要求政府企業(yè)及關(guān)聯(lián)公司、持股部長披露應(yīng)該披露的信息,規(guī)定了范圍有限的保留信息(如商業(yè)機(jī)密信息)。1975年的政府監(jiān)察官員法規(guī)定,監(jiān)察官有權(quán)調(diào)查企業(yè)管理層的履行管理職責(zé)時(shí)的決策、建議、行為或失職。
(四)治理和董事會(huì)任命
所有政府企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)都是相同的,即負(fù)責(zé)部長任命董事會(huì)成員來監(jiān)督企業(yè)管理層。這是按照公司法、專門法和每個(gè)公司章程的規(guī)定來實(shí)行的。
董事會(huì)的主要責(zé)任是代表股東監(jiān)督公司,保證公司的正常運(yùn)轉(zhuǎn)和財(cái)務(wù)健康。對(duì)按照1993年公司法設(shè)立的政府企業(yè),董事被要求承擔(dān)與私營部門公司董事同樣的責(zé)任(CCMAU, “Protecting & Enhancing Shareholder Value”, self-presentation document):任命、管理和監(jiān)控首席執(zhí)行長;指導(dǎo)公司建立遠(yuǎn)景目標(biāo),以增加股東價(jià)值并保證公司長期的健康發(fā)展;制定和監(jiān)督公司戰(zhàn)略;風(fēng)險(xiǎn)管理;批準(zhǔn)重要投資和收益分配;保證公司經(jīng)營符合法規(guī)要求;指導(dǎo)公司處理與其它利益相關(guān)者的關(guān)系;與股東商議《企業(yè)目標(biāo)報(bào)告》;制定業(yè)務(wù)規(guī)劃;促使管理層達(dá)到目標(biāo)報(bào)告和業(yè)務(wù)規(guī)劃中的績效指標(biāo)要求;建立適當(dāng)?shù)闹卫斫Y(jié)構(gòu);承擔(dān)與公司法所規(guī)定的私營部門董事相同的職責(zé)、義務(wù)和責(zé)任。
內(nèi)閣1999年10月批準(zhǔn)了政府企業(yè)的董事會(huì)成員任命程序,要求負(fù)責(zé)部長按照內(nèi)閣批準(zhǔn)的任命程序,任命技能最好的候選人,并保證任命中沒有棘手的利益沖突。如圖4所示。該程序的主要特點(diǎn)是(CCMAU, “Protecting & Enhancing Shareholder Value”, self-presentation document):(1)CCMAU評(píng)估和篩選有意者和被推薦人員,建立潛在董事數(shù)據(jù)庫;(2)CC?MAU與公司董事長和負(fù)責(zé)部長正式評(píng)估技能要求和職位空缺;(3)董事任期一般為3年,董事任期滿的時(shí)間主要是3、6、9月份;(4)CCMAU檢查其數(shù)據(jù)庫并向其他政府部委(如婦女事務(wù)部、太平洋島嶼事務(wù)部等)尋求提名,負(fù)責(zé)部長則向政府核心決策小組尋求合適候選人的提名;(5)潛在候選人的能力和技術(shù)須與要求相符,優(yōu)先的候選人由部長識(shí)別,并在考慮任命之前給予完成約定勤勉程序的機(jī)會(huì);(6)約定勤勉程序(DueDiligence),在任命提名之前,候選人有機(jī)會(huì)了解公司的運(yùn)營、董事會(huì)考慮的潛在問題、與其他董事會(huì)成員及高級(jí)管理層的工作關(guān)系,可能的利益沖突會(huì)被提出并被認(rèn)真考慮;(7)負(fù)責(zé)部長做出任命決定,被任命者收到授權(quán)書。
董事會(huì)績效評(píng)估在持股部長對(duì)董事和董事長的繼任、更換和薪酬決定中具有重要的作用。董事會(huì)績效衡量標(biāo)準(zhǔn)包括(CCMAU, “Protecting & Enhancing Shareholder Value”, self-presentation document):企業(yè)目標(biāo)報(bào)告中的目標(biāo)是否完成,符合財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)目標(biāo);使業(yè)務(wù)規(guī)劃與部長期望相一致;良好的社區(qū)關(guān)系;與買方機(jī)構(gòu)的良好關(guān)系;為特定資本項(xiàng)目開發(fā)業(yè)務(wù)等。
圖4
新西蘭政府企業(yè)董事任命程序
資料來源:CCMAU,“Protecting&EnhancingShareholderValue”,self-presentationdocument.
董事的薪酬基線(即支付方法和年增長比率)由內(nèi)閣決定或批準(zhǔn)(增長比率一般很小,最近一次是在1997年批準(zhǔn)的),持股部長每年批準(zhǔn)董事的薪酬總額,董事會(huì)在部長批準(zhǔn)的薪酬總額范圍內(nèi)有進(jìn)行分配的自主權(quán)。
四、中間機(jī)構(gòu)的作用
新西蘭的皇冠公司監(jiān)控建議機(jī)構(gòu)(簡稱CCMAU)在政府企業(yè)的治理和監(jiān)控中起到了積極的作用。CCMAU根據(jù)內(nèi)閣指示于1993年建立,基本功能是向國家股東提供高質(zhì)、及時(shí)、準(zhǔn)確的企業(yè)運(yùn)營報(bào)告和保護(hù)股東利益的建議。CCMAU由財(cái)政部所有,與財(cái)政部有行政隸屬關(guān)系,如財(cái)政部任命CCMAU的執(zhí)行長,并監(jiān)督財(cái)政部在CC?MAU中的股權(quán)利益,但CCMAU在運(yùn)營上是獨(dú)立的,與財(cái)政部無關(guān)。CCMAU由議會(huì)撥款資助(類似于政府部門),但也從提供建議中獲取收入。CCMAU分別與國有企業(yè)持股部長和皇冠研究機(jī)構(gòu)持股部長簽訂了顧問合同,向持股部長提供獨(dú)立的建議(CCMAU目前監(jiān)控了38家政府企業(yè)。合計(jì)凈資產(chǎn)98億美元,總資產(chǎn)179億美元。2001年這些政府企業(yè)的總收入達(dá)到77億美元)。CCMAU的利益相關(guān)者和運(yùn)作模式如圖5所示。
圖5
CCMAU的利益相關(guān)者和運(yùn)作模式
注:CRI———皇冠研究機(jī)構(gòu)
資料來源:CCMAU,“BriefingtotheIncomingMinisterforState-ownedEnterprises”,NewZealand,26July2002.
CCMAU認(rèn)為“成功企業(yè)”意味著企業(yè)至少要維持價(jià)值(與風(fēng)險(xiǎn)貼水后的投資資本成本相抵),并在適當(dāng)情況下提高價(jià)值(回報(bào)超過風(fēng)險(xiǎn)貼水后的投資資本成本)。在此原則指導(dǎo)下,CCMAU的許多活動(dòng)側(cè)重于使其監(jiān)控的政府企業(yè)在實(shí)現(xiàn)一定社會(huì)目標(biāo)的同時(shí),創(chuàng)造公司價(jià)值。CCMAU在監(jiān)控政府企業(yè)中的主要作用是(CCMAU, “Briefing to the Incoming Minister for State-owned Enterprises”, New Zealand, 26 July 2002):(一)提出監(jiān)控建議。與財(cái)政部共同審閱政府企業(yè)的《企業(yè)目標(biāo)報(bào)告》和業(yè)務(wù)規(guī)劃草案,向持股部長提出意見;協(xié)助持股部長設(shè)立考核基準(zhǔn)或績效測(cè)定目標(biāo);協(xié)助持股部長監(jiān)控政府企業(yè)的績效。
(二)所有權(quán)行使建議。在政府企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)、重大事務(wù)、投資、核心業(yè)務(wù)界定、資本結(jié)構(gòu)和紅利政策、經(jīng)營活動(dòng)商業(yè)評(píng)估、多元化、重組和政策影響方面向持股部長提供建議。
關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)師事務(wù)所 審計(jì)質(zhì)量 控制
審計(jì)質(zhì)量指的是審計(jì)工作過程中的規(guī)范程度和審計(jì)結(jié)果的最終質(zhì)量。審計(jì)質(zhì)量包括審計(jì)工作質(zhì)量和審計(jì)結(jié)果質(zhì)量兩個(gè)方面。審計(jì)工作質(zhì)量是結(jié)果質(zhì)量的保障,如果審計(jì)工作質(zhì)量無法得到很好地履行,那么結(jié)果質(zhì)量便無從談起。會(huì)計(jì)師事務(wù)所如果想保證審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量以獲得更大的社會(huì)認(rèn)可,就必須對(duì)審計(jì)工作的質(zhì)量進(jìn)行控制。促進(jìn)事務(wù)所的聯(lián)合在政府的支持下,促進(jìn)國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)合,發(fā)展優(yōu)秀的大型事務(wù)所是當(dāng)前的行業(yè)目標(biāo)。擴(kuò)大事務(wù)所規(guī)模,構(gòu)造寡占型的審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu),可增強(qiáng)事務(wù)所實(shí)力。通過合并與重組,融合了知名事務(wù)所的品牌聲譽(yù)與一體化管理模式,促使事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量內(nèi)部控制的規(guī)范化和專業(yè)化。
一、審計(jì)質(zhì)量的影響因素
(一)外部因素體現(xiàn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式
會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式嚴(yán)重影響著審計(jì)人員和事務(wù)所承擔(dān)審計(jì)責(zé)任的比重。如果是有限責(zé)任制下,審計(jì)人員的責(zé)任與事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)存在不匹配的情況,在巨大的金錢誘惑下,審計(jì)人員可能進(jìn)行虛假審計(jì)或者不負(fù)責(zé)任的審計(jì)從而使事務(wù)所蒙受巨大風(fēng)險(xiǎn)而使自身攫取巨大利益。所以為了提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力,有必要將審計(jì)人員的無限責(zé)任引入到會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織體系中。審計(jì)質(zhì)量與被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量是密切相關(guān)現(xiàn)實(shí)工作中,不可能存在被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí),而會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了虛假的審計(jì)報(bào)告。一般都是被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表虛假,會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了虛假的審計(jì)意見,確認(rèn)此財(cái)務(wù)報(bào)表是真實(shí)的。因此也需要從企業(yè)抓起,避免企業(yè)的會(huì)計(jì)信息失真,可以保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量的提高。
(二)內(nèi)部因素體現(xiàn)為一是審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)技術(shù)水平
在確認(rèn)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、公允性等方面,需要審計(jì)人員使用更多的職業(yè)判斷。而公布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則很難對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)判斷運(yùn)用的高低進(jìn)行說明。因此,審計(jì)質(zhì)量的高低很大程度上也來自于審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)判斷的高低,來自于審計(jì)人員其技術(shù)水平的高低,能否利用自身所學(xué)專業(yè)會(huì)計(jì)知識(shí)辨別出企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表或者某一會(huì)計(jì)事項(xiàng)的真實(shí)性;二是職業(yè)道德的高低。審計(jì)質(zhì)量的低下很大程度上來自于審計(jì)人員的明知故犯。而造成這一問題的首要原因就是職業(yè)道德問題。國內(nèi)外一些大型的造假案都是與審計(jì)人員違法職業(yè)道德有關(guān)。比如震驚世界的安然造假案,就與審計(jì)人員違反職業(yè)道德有關(guān)。
二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量控制失效的原因
會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)直接影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)規(guī)范,也管理著審計(jì)活動(dòng)的開展,保證其發(fā)揮作用。審計(jì)質(zhì)量的下降會(huì)讓投資者缺乏信任的投資參考方向,嚴(yán)重情況可能讓其對(duì)資本市場(chǎng)失去信心。審計(jì)報(bào)告的可信度降低,則會(huì)影響到整個(gè)行業(yè)的社會(huì)地位,從而使注冊(cè)會(huì)計(jì)師收入減少,會(huì)計(jì)師事務(wù)所效益下降。而審計(jì)質(zhì)量控制的失效,還會(huì)導(dǎo)致上市公司缺少第三方專業(yè)的經(jīng)濟(jì)警察監(jiān)督,社會(huì)資源無法有效配置嚴(yán)重影響社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
(一)內(nèi)部控制制度
會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制的寬嚴(yán),與審計(jì)質(zhì)量控制的好壞關(guān)系程度較大。風(fēng)險(xiǎn)控制意識(shí)、審計(jì)計(jì)劃的制定實(shí)施、審計(jì)收費(fèi)政策、執(zhí)業(yè)人員薪酬、基礎(chǔ)管理工作以及人員安排都是審計(jì)質(zhì)量內(nèi)部控制不可或缺的組成部分。
(二)執(zhí)業(yè)人員素質(zhì)
我國的職業(yè)道德準(zhǔn)則和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則中已經(jīng)嚴(yán)格規(guī)定要求保證審計(jì)執(zhí)業(yè)人員的素質(zhì)。而執(zhí)業(yè)人員的學(xué)歷偏低、年齡老化、忽視后續(xù)教育,以及不重視錯(cuò)誤,明知故犯等多重行為,造成了我國的注冊(cè)會(huì)計(jì)師總體業(yè)務(wù)水平參差不齊。
(三)企業(yè)文化
組織文化良好的企業(yè)文化對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的影響比產(chǎn)品技術(shù)或是市場(chǎng)因素更為全面、深刻和持久。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的文化與績效也存在著一定關(guān)系。若是事務(wù)所本身在共享價(jià)值觀方面未能與企業(yè)人員達(dá)成一致,則容易造成審計(jì)質(zhì)量控制失效。
三、加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量控制的對(duì)策
改變會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)環(huán)境為了促使社會(huì)公眾形成對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的自主性要求,給會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供高質(zhì)量審計(jì)的動(dòng)力,政府對(duì)審計(jì)市場(chǎng)監(jiān)管的理念應(yīng)考慮以市場(chǎng)化代替行政化。政府盡可能減少政策在公司盈余方面的操縱,誘發(fā)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)以及審計(jì)需求者對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求程度,使企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選擇由政府選擇走向市場(chǎng)選擇。
有針對(duì)性地分派合適的人員組成組織化的開放結(jié)構(gòu),進(jìn)一步強(qiáng)化了審計(jì)人員之間的溝通與交流。同時(shí),加強(qiáng)不同項(xiàng)目中的人員流動(dòng),使得優(yōu)秀的經(jīng)驗(yàn)迅速傳播,加劇所內(nèi)人員競爭的程度,達(dá)到優(yōu)化人力資源配置的目的,充分調(diào)動(dòng)員工積極性。
加強(qiáng)事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的控制,強(qiáng)化內(nèi)部管理加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)質(zhì)量控制,強(qiáng)化內(nèi)部管理必須要將審計(jì)項(xiàng)目流程的每一步質(zhì)量控制到位。此外,一定要嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人、企業(yè)財(cái)務(wù)經(jīng)理和事務(wù)所負(fù)責(zé)人的總共三級(jí)復(fù)核制度,才能保證審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性和公允性。
完善監(jiān)管體制和民事責(zé)任賠償機(jī)制為了讓我國的審計(jì)從業(yè)人員對(duì)違規(guī)成本和法律風(fēng)險(xiǎn)有更深刻的理解和認(rèn)識(shí),可從加強(qiáng)民事監(jiān)管力度和發(fā)揮民事賠償制度作用這兩方面入手。通過完善《民事訴訟法》,建立起審計(jì)責(zé)任的“問責(zé)制”,鼓勵(lì)民事訴訟,真正落實(shí)民事責(zé)任,確立民事救濟(jì)的機(jī)制。并且降低訴訟門檻,允許對(duì)集團(tuán)提訟。
參考文獻(xiàn):
[1]張健,谷栗.我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量控制研究[J].經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊,2011
1.產(chǎn)品研發(fā)組織管理總體情況
公司由一名副總經(jīng)理負(fù)責(zé)產(chǎn)品設(shè)計(jì)和研發(fā)工作;技術(shù)中心負(fù)責(zé)新項(xiàng)目及產(chǎn)品技術(shù)研發(fā)工作;公司與技術(shù)中心主任簽訂《年度技術(shù)經(jīng)營目標(biāo)責(zé)任書》,其中的科研指標(biāo)包括“主營產(chǎn)品技術(shù)創(chuàng)新X項(xiàng)、開發(fā)新產(chǎn)品X項(xiàng)并形成樣機(jī)、形成批量X項(xiàng)、完成專利X項(xiàng)、軟件著作權(quán)X項(xiàng)、高新技術(shù)企業(yè)成果轉(zhuǎn)化X項(xiàng)”等詳細(xì)內(nèi)容。公司在2008年年終評(píng)選中設(shè)置了“技術(shù)創(chuàng)新獎(jiǎng)”;2010年了公司《專利獎(jiǎng)勵(lì)實(shí)施辦法》;建立了從研發(fā)工程師開始到主管工程師、主任工程師、首席專家等6檔、26級(jí)專業(yè)技術(shù)職務(wù)及薪酬激勵(lì)制度。公司每月對(duì)產(chǎn)品研發(fā)進(jìn)行績效考核,激發(fā)了研發(fā)團(tuán)隊(duì)高效與創(chuàng)新的工作狀態(tài)。為規(guī)范產(chǎn)品設(shè)計(jì)和開發(fā),《質(zhì)量管理手冊(cè)》中制訂了《設(shè)計(jì)和開發(fā)程序》,內(nèi)容涵蓋了從《項(xiàng)目建議書》到設(shè)計(jì)和開發(fā)的策劃、輸入、輸出、評(píng)審、驗(yàn)證、確認(rèn)、更改等主要步驟。編制了《設(shè)計(jì)開發(fā)過程控制流程圖》及相應(yīng)附表,經(jīng)對(duì)研發(fā)項(xiàng)目程序進(jìn)行審核,制度的執(zhí)行情況良好。
2.重點(diǎn)研發(fā)項(xiàng)目內(nèi)部控制檢查
(1)加強(qiáng)研發(fā)進(jìn)度控制。采用專題會(huì)議的形式,聽取匯報(bào)、布置工作、督促進(jìn)度、協(xié)調(diào)資源,不斷推進(jìn)項(xiàng)目研發(fā)工作。(2)適時(shí)調(diào)整組織結(jié)構(gòu)。組織專職人員根據(jù)研發(fā)進(jìn)展,成立永磁項(xiàng)目領(lǐng)導(dǎo)組、工作組和研發(fā)項(xiàng)目組,任命項(xiàng)目經(jīng)理。(3)與市場(chǎng)緊密結(jié)合。通過多種形式的調(diào)研,著眼最為熟悉的電廠和船舶行業(yè),一開始就明確研發(fā)產(chǎn)品的主打市場(chǎng)和衍生市場(chǎng)。通過銷售人員、安裝維修人員反饋信息和工作日志,了解每一客戶的使用情況和想法。研發(fā)計(jì)劃與市場(chǎng)開發(fā)計(jì)劃(同步)配套實(shí)施。(4)重視風(fēng)險(xiǎn)控制。在研發(fā)過程中能夠考慮存在的技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、侵權(quán)風(fēng)險(xiǎn),分別采取相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)防范和控制措施。(5)嚴(yán)格預(yù)算管理。在項(xiàng)目可研報(bào)告及立項(xiàng)申請(qǐng)時(shí)就提出詳細(xì)預(yù)算,分階段投入,審核批準(zhǔn)后隨進(jìn)度撥付資金。在加工及采購前,物資部門還要對(duì)技術(shù)人員的前期詢價(jià)進(jìn)行嚴(yán)格的比價(jià)。項(xiàng)目組與財(cái)務(wù)共同控制成本,研發(fā)費(fèi)用支出授權(quán)與控制比較有效。
3.技術(shù)成果保護(hù)
公司對(duì)技術(shù)成果保護(hù)采取了以下預(yù)防和控制措施:在公司網(wǎng)頁《員工手冊(cè)》中有保密條款;《員工入職申明書》對(duì)全員提出保密要求和競業(yè)限制的要求;產(chǎn)品圖紙?jiān)诋a(chǎn)品推出前不允許提供給客戶,每個(gè)部門集中輸出。
二、研發(fā)效率及效果分析
1.2008年公司共投入研發(fā)項(xiàng)目18項(xiàng)(含企業(yè)委托開發(fā)4項(xiàng)),全部成功。其中,自主投入14項(xiàng),形成發(fā)明專利5項(xiàng)(4項(xiàng)受理)、實(shí)用新型11項(xiàng)(1項(xiàng)受理)、軟件著作權(quán)5項(xiàng)、檢測(cè)報(bào)告4項(xiàng);企業(yè)委托開發(fā)4項(xiàng)全部通過甲方驗(yàn)收。因此,公司2008年至2011年研發(fā)項(xiàng)目成功率為100%。成績的取得,除了公司科學(xué)決策、嚴(yán)格過程控制、協(xié)調(diào)技術(shù)攻關(guān)等原因外,也是認(rèn)真了解客戶反映、積極響應(yīng)市場(chǎng)需求的結(jié)果。2.研發(fā)工作對(duì)公司發(fā)展的引擎效應(yīng)、支撐效應(yīng)。一是業(yè)務(wù)渠道方面:公司在穩(wěn)住既有優(yōu)勢(shì)產(chǎn)品、項(xiàng)目市場(chǎng)的同時(shí),拓寬思路,重點(diǎn)進(jìn)行新產(chǎn)品和大型項(xiàng)目在不同領(lǐng)域、不同商務(wù)模式下的探索和攻關(guān)。業(yè)務(wù)范圍逐步擴(kuò)大,商務(wù)模式漸趨多樣。二是員工技術(shù)能力拓展方面:技術(shù)人員從2008年的十幾人發(fā)展到專業(yè)研發(fā)人員三十幾人,技術(shù)服務(wù)人員十幾人,高級(jí)產(chǎn)服人員十幾人,碩士、博士比重逐年增加。公司提供事業(yè)平臺(tái)及崗位技能、知識(shí)培訓(xùn)機(jī)會(huì),培養(yǎng)了一批工程管理碩士、一級(jí)注冊(cè)監(jiān)造師、高級(jí)電工、高級(jí)鉗工等專業(yè)技術(shù)人才,為公司發(fā)展提供了有力的人才支撐。
三、研發(fā)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)效益測(cè)算
從表1可以看出(:1)在截止2011年底(研發(fā)項(xiàng)目生命周期的后續(xù)年度還會(huì)形成收入),公司每投1元研發(fā)費(fèi)用已經(jīng)形成7元的項(xiàng)目收入。(2)公司平均研發(fā)盈利率為1∶2。(3)由于研發(fā)投入從效益產(chǎn)出到具有一定的滯后性,目前部分產(chǎn)品尚在生命周期之內(nèi),截至2011年底統(tǒng)計(jì)收入及效益是不完全的。所以考慮公司未來年度產(chǎn)品收入,公司研發(fā)投入的收入費(fèi)用比將大于7,研發(fā)盈利率將大于1∶2。
四、公司利稅增長情況
根據(jù)公司財(cái)務(wù)報(bào)告,以2007年為基期,4年納稅平均增長率為16.72%;4年利潤平均增長率為23.43%。利稅總額由2007年的506.93萬元上升到2011年的1073.4萬元,公司對(duì)國家貢獻(xiàn)及股東回報(bào)均有較好的增長。
五、社會(huì)效益、環(huán)境效益及客戶滿意度
公司新產(chǎn)品在綠色火電行業(yè)實(shí)現(xiàn)了產(chǎn)品的國產(chǎn)化和降本增效,在火電機(jī)組的脫硫脫硝中得到了廣泛的應(yīng)用,受到用戶的普遍好評(píng)。國外產(chǎn)品、安裝服務(wù)不僅費(fèi)用昂貴,而且檢修需要國外專家指導(dǎo)周期長、費(fèi)用高。電廠通過國產(chǎn)化,不僅提高了效率,而且每套節(jié)約成本約150萬元。鑒于公司在推動(dòng)電廠節(jié)能技術(shù)改造、促進(jìn)節(jié)能減排的貢獻(xiàn),2008年8月被認(rèn)定為“全國節(jié)能減排與環(huán)境保護(hù)杰出貢獻(xiàn)單位”??蛻艟C合滿意度連年保持在95%以上。
1.審計(jì)發(fā)現(xiàn)
一是部分企業(yè)委托的非標(biāo)研制任務(wù)不符合“研究開發(fā)活動(dòng)”定義,將其部分成本(由委托方合同款補(bǔ)償)作為研發(fā)費(fèi)用投入,實(shí)際降低了作為高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)達(dá)到的研發(fā)費(fèi)投入標(biāo)準(zhǔn)。部分年度研發(fā)費(fèi)用投入比例也沒有達(dá)到國家對(duì)高新技術(shù)企業(yè)規(guī)定(6%)的標(biāo)準(zhǔn),這對(duì)企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展是不利的。二是公司雖有產(chǎn)品研發(fā)年度計(jì)劃,但中長期研發(fā)戰(zhàn)略規(guī)劃尚顯不足。三是雖然公司發(fā)展較快,但總資產(chǎn)增長率和銷售增長率僅屬中等偏上,與國家《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》要求的成長性指標(biāo)優(yōu)秀值相比,還存在一定的差距。
2.審計(jì)建議
一是建議公司繼續(xù)加大產(chǎn)品研發(fā)自主立項(xiàng)和費(fèi)用自主投入力度,以更加主動(dòng)和扎實(shí)有效的原創(chuàng)性研發(fā)工作,提升企業(yè)核心競爭力,不斷積累企業(yè)發(fā)展后勁,促進(jìn)企業(yè)持續(xù)快速發(fā)展。二是建議著手制訂公司中長期發(fā)展規(guī)劃和研發(fā)計(jì)劃。三是建議依托公司的各類優(yōu)秀產(chǎn)品,積極申請(qǐng)集團(tuán)公司及地方科技進(jìn)步、節(jié)能減排等獎(jiǎng)項(xiàng),進(jìn)一步擴(kuò)大公司的知名度和影響力。四是建議研究所學(xué)習(xí)借鑒和吸收公司產(chǎn)品研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化方面好的經(jīng)驗(yàn)、措施、機(jī)制乃至文化、引導(dǎo)和推動(dòng)產(chǎn)品研發(fā)和科技產(chǎn)業(yè)化工作。
3.審計(jì)成效
審計(jì)報(bào)告提出的4條建議得到全面整改落實(shí),有力地促進(jìn)了研發(fā)管理的完善和公司發(fā)展。例如:公司更加重視技術(shù)積累與原始創(chuàng)新。將研發(fā)投入占銷售收入的比重提升到10%以上;新產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)收入占到總收入的70%以上。組建企業(yè)技術(shù)發(fā)展委員會(huì),加強(qiáng)研發(fā)、創(chuàng)新和發(fā)展戰(zhàn)略研究,加快軌道探傷車等項(xiàng)目的研發(fā)。公司完善了到2015年實(shí)現(xiàn)銷售收入1億元的近期目標(biāo);制訂了面向創(chuàng)新的2020年中期戰(zhàn)略規(guī)劃,明確發(fā)展綠色能源裝備、綠色船舶配套、特種設(shè)備研發(fā)及應(yīng)用等三大產(chǎn)業(yè),銷售收入突破4億元,年增長率目標(biāo)為30%。公司采取了以“安全•節(jié)能”為載體,鞏固品牌內(nèi)涵等4項(xiàng)措施,并開通24小時(shí)服務(wù)熱線。2013年1月完成企業(yè)商標(biāo)注冊(cè),擬進(jìn)一步申請(qǐng)上海市著名商標(biāo)。該研究所所長在審計(jì)報(bào)告上批示:“本次審計(jì)充分體現(xiàn)了審計(jì)工作服務(wù)于科研生產(chǎn)的宗旨與精神,是一次很好的實(shí)踐和嘗試,對(duì)各部門更好地做好研發(fā)工作、推動(dòng)各部門的創(chuàng)新和發(fā)展是一個(gè)有力的舉措……”。通過邀請(qǐng)公司總經(jīng)理在研究所內(nèi)介紹產(chǎn)品研發(fā)及有關(guān)管理經(jīng)驗(yàn),以及在內(nèi)網(wǎng)公布項(xiàng)目審計(jì)報(bào)告等措施,對(duì)干部思想觸動(dòng)較大。審計(jì)工作在促進(jìn)A公司自我總結(jié)、改進(jìn)提高的同時(shí),有效推動(dòng)了產(chǎn)品研發(fā)管理先進(jìn)理念和經(jīng)驗(yàn)在研究所的傳播和應(yīng)用。
4.主要?jiǎng)?chuàng)新點(diǎn)
一是選題立項(xiàng),思路新穎。選擇長期困擾研究所民品發(fā)展的產(chǎn)品研發(fā)及管理問題進(jìn)行績效審計(jì),開辟了審計(jì)工作服務(wù)科技創(chuàng)新和民品產(chǎn)業(yè)化發(fā)展戰(zhàn)略的新途徑。創(chuàng)造性地選擇產(chǎn)品研發(fā)做得較好、管理水平較高的單位實(shí)施審計(jì),減少了新型審計(jì)業(yè)務(wù)的工作阻力。在發(fā)現(xiàn)問題、改進(jìn)管理的同時(shí),示范引領(lǐng)作用更好。二是因地制宜,提出產(chǎn)品研發(fā)“收入費(fèi)用比”、“研發(fā)投入盈利率”兩個(gè)簡單、適用的經(jīng)濟(jì)效益分析測(cè)算指標(biāo),形象、直觀地反映了研發(fā)投入對(duì)銷售收入的驅(qū)動(dòng)作用和研發(fā)投資回報(bào)。同時(shí),在財(cái)務(wù)核算無法提供研發(fā)項(xiàng)目產(chǎn)生的利潤時(shí),提供了根據(jù)“收入費(fèi)用比”和公司年度利潤率相乘,估算項(xiàng)目(年度)“研發(fā)投入盈利率”的方法。三是建立了科學(xué)全面、簡便易行的產(chǎn)品研發(fā)管理綜合考核評(píng)價(jià)體系和績效審計(jì)方法。其主要特點(diǎn)可以概括為:“兩重視、三結(jié)合”,即重視研發(fā)成效、重視過程管理;定性評(píng)述與定量分析相結(jié)合、財(cái)務(wù)資料與非財(cái)務(wù)資料相結(jié)合、經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)效益相結(jié)合。如進(jìn)一步對(duì)前述六類審計(jì)內(nèi)容指標(biāo)完善和賦值評(píng)分,也可推廣應(yīng)用于企事業(yè)單位事業(yè)部和子公司的產(chǎn)品研發(fā)管理考核評(píng)比、績效審計(jì)等。
5.績效審計(jì)評(píng)價(jià)
咨詢可謂是一個(gè)新生事物,尤其在中國,相當(dāng)一部分國人對(duì)"咨詢"還沒有概念。作為一名從事咨詢工作的人員,我想談?wù)剬?duì)咨詢,特別是對(duì)人力資源管理咨詢的認(rèn)識(shí)和理解。
一、什么是咨詢
咨詢似乎并不能稱之為一個(gè)行業(yè)。在工商局,婚姻介紹所和管理顧問公司是劃為一類的。這種劃分,其實(shí)并沒有什么道理,之所以這樣,我認(rèn)為,很大原因是因?yàn)闆]有一個(gè)對(duì)咨詢的準(zhǔn)確定位。
現(xiàn)在,許多人認(rèn)為咨詢就是信息中介和人才中介,因?yàn)樗麄兌钾炛?信息咨詢公司"、"就業(yè)咨詢公司"的名字。實(shí)際上,這樣的工作與真正意義上的咨詢還是有很大差別的。他們可以稱之為"資訊"公司,因其提供的就是一種信息(港臺(tái)稱為"資訊"),他們的主要工作是進(jìn)行信息儲(chǔ)備,然后根據(jù)需要,選擇、打包交給客戶,僅僅是一個(gè)傳遞的過程,其工作是有規(guī)模效應(yīng)的,每一次服務(wù)的收費(fèi)不會(huì)很高。
咨詢則不同,比如審計(jì)、稅務(wù)、財(cái)務(wù)咨詢、營銷咨詢等,他們的主要工作是在基本原理和方法的基礎(chǔ)上,結(jié)合客戶情況,形成個(gè)性化方案。其價(jià)值主要是咨詢顧問們?cè)谝欢ǖ墓芾砟J胶拖嚓P(guān)知識(shí)(經(jīng)驗(yàn)和咨詢公司的研究積累)平臺(tái)上,針對(duì)客戶的個(gè)性情況,進(jìn)行創(chuàng)造性思考,提出解決方案。由于它的成果是完全針對(duì)客戶定制的,成果的完成基于顧問的人數(shù)和工作時(shí)間,很難產(chǎn)生規(guī)模效應(yīng),咨詢項(xiàng)目的收費(fèi)也會(huì)比較高。
咨詢中,又可以分為兩種,一種是代替客戶解決問題,完成客戶需要完成,但自己沒有能力或由于某些限制不能完成的工作。比如會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)、稅務(wù)工作。在其中,客戶參與很少。而且,已經(jīng)形成較為規(guī)范、固定的工作程序和方法,允許個(gè)人發(fā)揮的空間較小,其工作著眼于短期問題的解決,結(jié)果易于衡量。比如:一份審計(jì)報(bào)告。
另一種是幫助客戶解決問題,與客戶一起解決,正如咨詢行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)制訂者M(jìn)ckinsey&Company所言,Weseektosolveproblemswithourclients,notforthem.(我們尋求與客戶一起解決問題,而不是代替他們解決),整個(gè)過程客戶參與很多(Weworkascloselyaspossiblewithkeymembersoftheclientorganization)。工作中要求個(gè)人發(fā)揮的部分很大,工作著眼于組織長遠(yuǎn)發(fā)展,包含幾個(gè)層次,有成形的報(bào)告,有過程中思想的交流,有文化和價(jià)值觀的轉(zhuǎn)變,不易于在短期業(yè)績中表現(xiàn)出來。
第二種類型咨詢的典型代表是管理咨詢,這其中又分成業(yè)務(wù)發(fā)展戰(zhàn)略、人力資源管理、營銷、財(cái)務(wù)流程優(yōu)化等咨詢活動(dòng)。下面著重就人力資源管理咨詢談?wù)勎业恼J(rèn)識(shí)和理解。
二、人力資源管理咨詢
對(duì)人力資源管理咨詢的通常理解就是指咨詢公司利用自己的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn),在職位分析的基礎(chǔ)上,就招聘、培訓(xùn)、薪酬、績效考核等人力資源操作系統(tǒng)提出的解決方案。佐佑公司在解決人力資源操作系統(tǒng)的問題時(shí)提出了基于職位族而不是職位來搭建績效管理、薪酬、招聘、培訓(xùn)體系的思想,并在實(shí)踐中取得了良好的效果。
(一)基于職位族的人力資源操作系統(tǒng)
人力資源管理中的招聘、培訓(xùn)與發(fā)展、薪酬、員工績效管理等工作是人力資源部門的主要工作內(nèi)容,他們要擬定政策、實(shí)施政策或協(xié)助其他部門實(shí)施。以往這些工作都是基于職位的,按照職位說明書的要求招聘、確定薪酬標(biāo)準(zhǔn)、進(jìn)行績效考核等。為什么佐佑要提出基于職位族的人力資源操作系統(tǒng)呢?職位族,是具有相似工作性質(zhì)的一類職位的通稱,它是跨越部門和職位的。同一個(gè)職位族的工作性質(zhì)相似,比如人力資源專員、行政專員、文秘等,都是從事專業(yè)支持工作,素質(zhì)要求也相似,都要求有服務(wù)意識(shí),有扎實(shí)的理論基礎(chǔ)和溝通能力等。這樣一個(gè)人力資源操作系統(tǒng)的平臺(tái),更加具有靈活性,使工作輪換成為很正常、很簡單的事情,招聘的范圍也會(huì)更加寬泛。同時(shí),也使員工可以清晰的看到自己的職業(yè)發(fā)展通道。更為重要的是,在這樣一個(gè)快速發(fā)展的時(shí)代,它提供了一種相對(duì)的穩(wěn)定性,因?yàn)槁毼粫?huì)經(jīng)常變化,今天設(shè)一個(gè),明天可能就撤銷了,但職位族不會(huì),就不至于給人力資源工作帶來很大的動(dòng)蕩。
每一個(gè)職位族中又分了幾個(gè)層級(jí),每一個(gè)層級(jí)都有相應(yīng)的素質(zhì)要求、工作職責(zé),也有薪酬標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)素質(zhì)要求和工作職責(zé)招聘到新員工之后,就納入到這樣一個(gè)系統(tǒng)中,確定薪酬和培訓(xùn)發(fā)展方向。日常和定期的績效管理,就可以找到員工培訓(xùn)發(fā)展的需要,績效考核時(shí)也圍繞不同職位族層級(jí)的要求,結(jié)合工作計(jì)劃來對(duì)員工進(jìn)行考核,結(jié)果會(huì)影響薪酬。這就使得人力資源工作成為一個(gè)系統(tǒng)。
(二)咨詢對(duì)象
基于職位族的人力資源操作系統(tǒng)的咨詢對(duì)象包括主管人力資源管理的高層領(lǐng)導(dǎo)和人力資源部。所謂人事無小事,人力資源政策要體現(xiàn)高層的戰(zhàn)略意志和傾向,主管人力資源的高層領(lǐng)導(dǎo)要傳達(dá)高層的戰(zhàn)略意志;人力資源部是具體操作、落實(shí)人力資源戰(zhàn)略的部門,他們也最知道操作中的問題和難點(diǎn)。
(三)咨詢價(jià)值
其價(jià)值主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
建立專業(yè)的人力資源系統(tǒng),落實(shí)人力資源戰(zhàn)略,支持組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
提供解決問題的方法,幫助客戶解決問題,比如薪酬方案、招聘程序。
培訓(xùn)人力資源管理隊(duì)伍,轉(zhuǎn)變他們的觀念,使之學(xué)會(huì)專業(yè)、系統(tǒng)的思維方式,這主要通過過程中的討論和交流。
(四)咨詢過程
咨詢的過程是這樣的:
第一步,訪談?wù){(diào)研,了解客戶的業(yè)務(wù)和組織現(xiàn)狀;
第二步,提出思路,與人力資源總監(jiān)(副總)、人力資源部討論,共同確定解決方法。
第三步,要提交書面報(bào)告,但是,因?yàn)槲覀兊臅鎴?bào)告是對(duì)思路的具體闡釋(Typically,therefore,ourwrittenreportscontainnosurprise;rather,theyconfirmrecommendationspreviouslymunicatedanddiscussed.),更重要的,基于中國的現(xiàn)實(shí)情況,為了使具體操作建議方案的人能夠真正理解方案的思想,以保證實(shí)施效果,書面報(bào)告一般可由客戶方的人力資源部撰寫,由我們進(jìn)行指導(dǎo)。
三、戰(zhàn)略性人力資源管理咨詢
佐佑認(rèn)為,人力資源管理咨詢絕對(duì)不限于操作系統(tǒng),而且,隨著專業(yè)化分工,人力資源操作是可以外包的。所以,佐佑提供的更主要的是戰(zhàn)略性人力資源管理咨詢。
(一)什么是戰(zhàn)略性人力資源管理咨詢
在現(xiàn)代社會(huì),人力資源是組織中最有能動(dòng)性的資源,如何吸引到優(yōu)秀人才,如何使組織現(xiàn)有人力資源發(fā)揮更大的效用,支持組織戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),是每一個(gè)領(lǐng)導(dǎo)者都必須認(rèn)真考慮的問題,這也正是為什么企業(yè)的最高領(lǐng)導(dǎo)越來越多來源于人力資源領(lǐng)域的一個(gè)原因。在這種情況下,人力資源工作就不能再局限于傳統(tǒng)人事工作的范疇。所謂戰(zhàn)略性人力資源,就是在戰(zhàn)略的高度,用戰(zhàn)略的眼光看待人力資源工作中招聘、選拔、調(diào)配、激勵(lì)等一系列工作。
戰(zhàn)略性人力資源管理咨詢,主要有以下內(nèi)容:
(二)咨詢對(duì)象戰(zhàn)略性人力資源管理咨詢的對(duì)象是客戶的決策團(tuán)隊(duì)。為什么是決策團(tuán)隊(duì)呢?因?yàn)闆Q策團(tuán)隊(duì)要關(guān)注組織的長期持續(xù)發(fā)展,他們有責(zé)任從戰(zhàn)略的角度考慮組織中的問題,也就是說,戰(zhàn)略性思考只能出自決策團(tuán)隊(duì),而非客戶中的其他人。而且,戰(zhàn)略性人力資源管理咨詢的成果必須通過決策團(tuán)隊(duì)才能對(duì)組織發(fā)展起到作用。羅蘭貝格咨詢公司專長于企業(yè)戰(zhàn)略與結(jié)構(gòu)變革,她認(rèn)為:"不管一個(gè)管理咨詢顧問是否愿意,為一個(gè)企業(yè)作戰(zhàn)略、結(jié)構(gòu)等方面的咨詢,最后都會(huì)變成為企業(yè)的老總做個(gè)人咨詢"。
(三)咨詢價(jià)值
戰(zhàn)略性人力資源管理強(qiáng)調(diào)認(rèn)為要用戰(zhàn)略、系統(tǒng)、全局的眼光看待人力資源管理體系和人力資源管理的具體操作,強(qiáng)調(diào)人力資源管理必須著眼于支持組織戰(zhàn)略目標(biāo)的達(dá)成。它的成果不易于在短期業(yè)績中衡量,它對(duì)組織的價(jià)值往往體現(xiàn)在未來,所以,顧問公司和客戶必須在事先對(duì)咨詢的價(jià)值達(dá)成共識(shí),否則項(xiàng)目根本無法進(jìn)行。相互之間的信任是項(xiàng)目得以進(jìn)行的前提,也是項(xiàng)目成功的保證。咨詢的價(jià)值主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
提供解決問題的方法,比如構(gòu)建人力資源系統(tǒng)的方法。
在過程中促使領(lǐng)導(dǎo)團(tuán)隊(duì)就人力資源戰(zhàn)略達(dá)成共識(shí)。嚴(yán)謹(jǐn)?shù)钠髽I(yè)家相信,"戰(zhàn)略"及其嚴(yán)格的實(shí)施能帶來成功,對(duì)自己的人力資源要嚴(yán)格的規(guī)劃,所以,達(dá)成一致的人力資源戰(zhàn)略,對(duì)于組織的價(jià)值是很大的,它將隨著組織的發(fā)展越來越顯現(xiàn)出來。
促使高層觀念轉(zhuǎn)變和戰(zhàn)略思維方式的提升。通過多次深入的溝通交流,可以轉(zhuǎn)變高層領(lǐng)導(dǎo)的觀念,比如對(duì)績效管理的認(rèn)識(shí),就從單純的考核上升到了全面的PDCA的管理,這將在很多地方指導(dǎo)他們的政策和行動(dòng),從而影響整個(gè)組織的工作方式。
創(chuàng)造適宜于組織發(fā)展的文化。組織是由人組成的,在這樣一個(gè)人群中,總會(huì)形成某一種主文化,這種文化可能適于,也可能阻礙組織發(fā)展,通過明確組織的遠(yuǎn)景、使命、核心價(jià)值觀,有意識(shí)的進(jìn)行企業(yè)文化建設(shè),可以按照決策團(tuán)隊(duì)的意愿,形成一種適宜于組織發(fā)展的文化。
(四)咨詢過程
佐佑公司采用的,也是咨詢業(yè)通常采用的方式,是與客戶一起討論,共同找到解決問題的方法。
首先,經(jīng)過與決策團(tuán)隊(duì)的充分溝通,找到客戶的真正需求,以保證能夠有的放矢。
然后,訪談?wù){(diào)研,包括對(duì)員工的訪談和問卷調(diào)查等,了解客戶的業(yè)務(wù)、組織現(xiàn)狀和員工感受、期望等。
主要的過程是與決策團(tuán)隊(duì)的多次交流,將顧問的專業(yè)理論、思維方式、咨詢經(jīng)驗(yàn)與決策團(tuán)隊(duì)對(duì)自己組織的理解和期望結(jié)合起來,一起找到解決思路和方法。正如一家著名咨詢公司說的"TheConsultingGroupdoesnotknowyourbusinessormarketbetterthanyoudo(咨詢公司不會(huì)比你們更了解你們的業(yè)務(wù)和市場(chǎng))"。咨詢公司和決策團(tuán)隊(duì)的目標(biāo)是一致的,雙方必須緊密合作,共同達(dá)成目標(biāo)。咨詢的大部分價(jià)值就要在這個(gè)過程中提交。
關(guān)鍵詞:公司治理;股權(quán)結(jié)構(gòu);內(nèi)部控制
中圖分類號(hào):F27 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A
收錄日期:2016年11月18日
一、上海加化公司治理相關(guān)概述
(一)企業(yè)基本情況。上海家化聯(lián)合股份有限公司是中國最早的日化企業(yè)之一,在國內(nèi)日化行業(yè)占據(jù)重要位置。上海家化一直不斷創(chuàng)新發(fā)展,不斷推陳出新,積極與世界各大企業(yè)合作,致力于成為具有中國代表的日化企業(yè)。2001年上海家化聯(lián)合股份有限公司在中國上海證券市場(chǎng)上市,成為中國首個(gè)上市的日化企業(yè)。上海家化旗下?lián)碛斜姸嘀放疲纭傲瘛?、“佰草集”、“美加凈”、“清妃”、“高夫”等。每個(gè)品牌都針對(duì)不同目標(biāo)人群,對(duì)市場(chǎng)進(jìn)行細(xì)分,從而不斷地?cái)U(kuò)大自己的市場(chǎng)范圍,在國內(nèi)競爭市場(chǎng)上建立領(lǐng)先位置。上海家化聯(lián)合股份有限公司多年來一直秉持自主創(chuàng)新原則,構(gòu)建企業(yè)自身的核心競爭力,從而帶動(dòng)公司可持續(xù)發(fā)展。上海家化多年來不斷吸引大量人才,擁有各種專利權(quán),并與國內(nèi)外專家進(jìn)行科研活動(dòng)。
(二)企業(yè)存在的問題
1、信息披露違規(guī)行為。2014年12月24日,上海家化聯(lián)合股份有限公司因信息披露違規(guī)遭上海證監(jiān)會(huì)處罰。證監(jiān)會(huì)對(duì)上海家化予以嚴(yán)重警告處分,并對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行不同程度罰款。消息爆出后,上海家化第二天公司股票臨時(shí)停牌整頓,公司將存在退市風(fēng)險(xiǎn)。
證監(jiān)會(huì)認(rèn)為,上海家化聯(lián)合股份有限公司信息披露違規(guī),主要是因?yàn)樯虾<一嗄暌詠砼c滬江日化發(fā)生關(guān)聯(lián)交易,交易期間發(fā)生資金拆借等行為,但這些關(guān)聯(lián)交易累計(jì)達(dá)到3,000萬元資金并未在當(dāng)年年度報(bào)表中披露。滬江日化與上海家化聯(lián)合股份有限公司之間沒有任何股權(quán)關(guān)系,但滬江日化與上海家化高層存在利益輸送。
在證監(jiān)會(huì)調(diào)查期間,上海家化內(nèi)部員工舉報(bào)公司高層私設(shè)“小金庫”、建立“賬外賬”、侵占退休員工退休金等違法行為。對(duì)此,上海家化聯(lián)合股份有限公司進(jìn)行董事會(huì)商議,決定免去葛文耀董事長和總經(jīng)理職務(wù)。
針對(duì)上海證監(jiān)局提出的問題,上海家化做出積極的回應(yīng),公司董事會(huì)高度重視,制訂相關(guān)解決方案,建立積極有效的內(nèi)部控制制度。在此期間,上海家化遭到多家基金減持。在第三季度的報(bào)告中,上海家化大部分股東相繼選擇不同程度減持,僅有兩家基金選擇增持,前10股東持股情況如表1所示。(表1)
2、內(nèi)斗風(fēng)波。近年來,上海家化聯(lián)合股份有限公司內(nèi)斗不斷,導(dǎo)致公司收益達(dá)到歷年最低。自從引入平安信托后,董事長葛文耀與平安信托在公司的經(jīng)營理念上有很大分歧,相互之間的矛盾日益激化。內(nèi)斗風(fēng)波起因于“小金庫”事件,董事長葛文耀遭一封舉報(bào)信稱其私藏小金庫。此次事件,董事會(huì)決定葛文耀辭去董事長一職。
雖然董事長葛文耀退休離開了上海家化股份有限公司,但這場(chǎng)內(nèi)斗并沒有因此結(jié)束。內(nèi)部斗爭使上海家化股價(jià)受到嚴(yán)重的影響,公司股價(jià)跌幅達(dá)到4%。葛文耀與平安信托的糾紛才剛剛開始。在葛文耀退休后,上海家化召開董事會(huì)解除王茁公司總經(jīng)理、董事職務(wù)。董事會(huì)認(rèn)為,公司的內(nèi)部控制存在重大缺陷,普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)公司審計(jì)報(bào)告出具否定意見,作為公司的總經(jīng)理應(yīng)當(dāng)為此次事件負(fù)主要責(zé)任。王茁認(rèn)為自己并不存在失職,也未違反公司規(guī)章制度,解除職務(wù)是對(duì)他的個(gè)人報(bào)復(fù)。王茁和葛文耀聯(lián)合舉報(bào)董事長謝文堅(jiān)與普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在利益輸送,過度夸大上海家化公司治理內(nèi)部控制問題,出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。
王茁向上海市人民法院提出,請(qǐng)求恢復(fù)他與上海家化聯(lián)合股份有限公司的勞動(dòng)合同。此案經(jīng)過長達(dá)一年之久的拉鋸戰(zhàn),在2015年9月25日,上海市中級(jí)人民法院判決上海家化恢復(fù)王茁的勞動(dòng)合同,并為其安排合適的崗位任職。上海家化對(duì)于判決結(jié)果表示持保留態(tài)度,積極履行判決結(jié)果。
二、完善上海家化公司治理的建議
(一)優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)。歷年來優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)都是公司治理處理問題的關(guān)鍵。為了保證流通股股東的合法權(quán)益,對(duì)大股東進(jìn)行一定比例減持,以改變一股獨(dú)大的現(xiàn)狀,保障股東的合法權(quán)益,改善國有股東和非國有股東之間的關(guān)系。
上市公司應(yīng)對(duì)投資機(jī)構(gòu)進(jìn)行全面的了解,可通過投資關(guān)系顧問公司幫助,及時(shí)發(fā)現(xiàn)公司的優(yōu)劣勢(shì)。通過中介機(jī)構(gòu),創(chuàng)建溝通交流平臺(tái),讓更多的投資者了解公司,發(fā)現(xiàn)其投資價(jià)值。通過融資的方式引入新的投資者,比如定向增發(fā)股票,加大公司流通股股份,達(dá)到優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)的目的。在我國,大部分中小流通股股東根本沒有投票權(quán),投票權(quán)集中在公司大股東手中,所以公司在做決策時(shí)優(yōu)先考慮大股東的利益要求,嚴(yán)重?fù)p害了中小股東的權(quán)益。采取優(yōu)先股過渡,可以把國有股份轉(zhuǎn)為優(yōu)先股,使之剝奪表決權(quán),有利于股權(quán)的分散與多元化。積極支持投資者參與公司治理,建立相互信任的戰(zhàn)略合作,維護(hù)公司長遠(yuǎn)健康發(fā)展,保證投資者穩(wěn)定盈利。
(二)健全獨(dú)立董事制度。完善獨(dú)立董事制度是公司治理結(jié)構(gòu)中不可缺少的環(huán)節(jié),有利于公司股權(quán)結(jié)構(gòu)合理化,保護(hù)小股東和其他相關(guān)者的利益。明確獨(dú)立董事和監(jiān)事會(huì)的職責(zé),很多公司認(rèn)為獨(dú)立董事與監(jiān)事會(huì)職責(zé)類似,都具有監(jiān)督作用,導(dǎo)致兩者之間界定模糊不清。最主要的就是健全和完善相關(guān)法律制度,從法律層面保護(hù)獨(dú)立董事的權(quán)利。將獨(dú)立董事的權(quán)力在法律中做出確切的說明,突出獨(dú)立董事制度的重要性。明確建立獨(dú)立董事制度的目標(biāo)是為了保障中小股東的權(quán)益不受侵犯,對(duì)公司的財(cái)務(wù)進(jìn)行監(jiān)督,提高公司決策的正確性。提高獨(dú)立董事的人才素質(zhì),選擇具備專業(yè)知識(shí)和豐富經(jīng)驗(yàn)的人員擔(dān)任,提高董事會(huì)的綜合素質(zhì)水平。完善獨(dú)立董事薪酬激勵(lì)體系,擺脫大股東對(duì)獨(dú)立董事的薪酬控制權(quán),更有效地提高工作積極性。公司嚴(yán)格遵守法律規(guī)定選舉董事,制定董事會(huì)會(huì)議事項(xiàng),公司各位董事保持認(rèn)真負(fù)責(zé)的態(tài)度出席董事會(huì),熟悉有關(guān)法律法規(guī),了解董事的權(quán)利義務(wù)。獨(dú)立董事選舉過程應(yīng)當(dāng)公開公正,應(yīng)由公司員工統(tǒng)一選舉產(chǎn)生。公司制定股東大會(huì)議事規(guī)則,能夠嚴(yán)格按照股東大會(huì)規(guī)模意見的要求召開大會(huì),盡可能讓更多的股東參加大會(huì),行使股東表決權(quán)。
(三)完善薪酬激勵(lì)機(jī)制。為了更好地吸引、激勵(lì)和留住公司的核心人才和管理人員,提升人才競爭優(yōu)勢(shì),公司必須進(jìn)一步完善公司的薪酬激勵(lì)體系。建立健全績效評(píng)估體系,對(duì)員工績效進(jìn)行科學(xué)的評(píng)價(jià),將激勵(lì)機(jī)制與績效評(píng)價(jià)相結(jié)合。
根據(jù)對(duì)公司經(jīng)營業(yè)務(wù)的貢獻(xiàn)、公司業(yè)務(wù)戰(zhàn)略的考慮結(jié)合自身的實(shí)際情況,對(duì)公司的高級(jí)管理人員、公司核心人才及公司董事進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)。建立全面系統(tǒng)的薪酬激勵(lì)體系,企業(yè)充分了解員工的真正需要,從物質(zhì)和精神兩個(gè)層面進(jìn)行激勵(lì),最大限度地激發(fā)員工積極性。不斷創(chuàng)新具有公司特色的薪酬激勵(lì)機(jī)制,從多方面對(duì)員工進(jìn)行全面有效的激勵(lì)。企業(yè)建立科學(xué)、公正的薪酬激勵(lì)制度是關(guān)鍵部分,提高員工的忠誠度,更長久地留在公司發(fā)展,公平公正地對(duì)待每一位員工。經(jīng)理人員的聘任公開、透明,符合法律法規(guī)的規(guī)定。重視和發(fā)展長遠(yuǎn)的激勵(lì)機(jī)制,最大限度地吸引優(yōu)秀人才,激發(fā)員工創(chuàng)造力。2015年上海家化聯(lián)合股份有限公司董事會(huì)通過了股票期權(quán)與限制性股票激勵(lì)計(jì)劃。此次激勵(lì)對(duì)象經(jīng)過前一年度績效考核達(dá)到良好后就可以擁有股權(quán)激勵(lì)的競選資格。公司擬向激勵(lì)對(duì)象授予80.80萬份股票期權(quán)和179.82萬份限制性股票,激勵(lì)人數(shù)總共333人。
(四)加強(qiáng)監(jiān)管職能權(quán)利。公司監(jiān)事會(huì)要嚴(yán)格遵守相關(guān)法律規(guī)定,任命專業(yè)的監(jiān)事會(huì)成員,認(rèn)真履行法律賦予的權(quán)利義務(wù),對(duì)公司的董事會(huì)事項(xiàng)進(jìn)行監(jiān)督。健全監(jiān)事會(huì)制度體系,保障監(jiān)事的獨(dú)立性,消除董事會(huì)對(duì)監(jiān)事會(huì)的管理權(quán),確保監(jiān)事工作的民主性。完善監(jiān)事考核機(jī)制,每年對(duì)監(jiān)事進(jìn)行績效考核,將監(jiān)事薪酬與績效考核相掛鉤,激發(fā)監(jiān)事認(rèn)真負(fù)責(zé)的態(tài)度。加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)工作制度,將責(zé)權(quán)相互統(tǒng)一,最大限度地發(fā)揮監(jiān)事會(huì)作用。我國監(jiān)事會(huì)職權(quán)偏小,且法定職權(quán)缺乏必要的實(shí)施手段。西方國家的公司立法隨著董事會(huì)權(quán)限的擴(kuò)大和加強(qiáng)而逐步擴(kuò)充和強(qiáng)化了監(jiān)事會(huì)的職權(quán),以期權(quán)力制衡。加強(qiáng)對(duì)監(jiān)管工作的領(lǐng)導(dǎo),對(duì)本行政區(qū)域負(fù)責(zé),實(shí)行目標(biāo)責(zé)任制和行政責(zé)任追究制度。宣傳貫徹執(zhí)行公司法對(duì)監(jiān)管制度的法律法規(guī),制定公司發(fā)展中長期規(guī)劃。實(shí)施綜合監(jiān)督管理,指導(dǎo)協(xié)調(diào)和監(jiān)督檢查有關(guān)部門依法生產(chǎn)經(jīng)營管理。進(jìn)一步加強(qiáng)高層管理人員內(nèi)部監(jiān)督,是對(duì)公司領(lǐng)導(dǎo)層最直接的監(jiān)管。對(duì)于公司重大決策應(yīng)當(dāng)征求各方意見,堅(jiān)持公平民主的原則,以及對(duì)失責(zé)人員進(jìn)行追究處置。
主要參考文獻(xiàn):
[1]劉紅艷.我國國有控股上市公司治理問題研究[D].長安大學(xué),2010.
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