會計準則規(guī)定的記賬方法精選(九篇)
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第1篇：會計準則規(guī)定的記賬方法范文
1．會計工作的法規(guī)體系有所改變
原事業(yè)單位會計工作的法規(guī)體系為：《會計法》《事業(yè)行政單位預(yù)算會計制度》；新事業(yè)單位會計工作的法規(guī)體系為：《會計法》《事業(yè)單位會計準則》《事業(yè)單位會計制度》。也即事業(yè)單位的會計法規(guī)在會計制度這一層次上已與行政單位會計法規(guī)相分離，并采用“準則”加“制度”的規(guī)范模式。事業(yè)單位會計制度與行政單位會計制度相分離的主要原因，可以歸納為這樣幾個方面，即事業(yè)單位與行政單位：
（1）性質(zhì)不同。即事業(yè)單位屬于公益性質(zhì)，行政單位屬于政權(quán)性質(zhì)。
（2）經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動的內(nèi)容不同。即事業(yè)單位主要從事事業(yè)活動，生產(chǎn)精神產(chǎn)品；行政單位主要從事行政活動，維持社會運轉(zhuǎn)。（3）財務(wù)管理的要求不同。即事業(yè)單位可以嚴格實行“核定收支，定額或者定項補助，超支不補，結(jié)余留用的預(yù)算管理辦法”，預(yù)算一旦確定，一般不予調(diào)整；但行政單位則可能不一定能嚴格實行如事業(yè)單位的這種預(yù)算管理辦法，可能需要根據(jù)行政管理情況的變化，適當增加預(yù)算的彈性，國家不能一天沒有行政管理。
（4）對市場的依賴程度不同。即事業(yè)單位，尤其是有條件走向市場的事業(yè)單位，其對市場的依賴程度要比行政單位大，也即事業(yè)單位可能會有一筆數(shù)字較大的事業(yè)收入；但行政單位沒有相應(yīng)的“行政收入”，只有財政撥入經(jīng)費。（5）收支情況復(fù)雜程度不同。即事業(yè)單位收入來源多渠道，如有財政補助收入、上級補助收入、附屬單位繳款、事業(yè)收入、經(jīng)營收入等渠道，支出使用多用途，如有事業(yè)支出、經(jīng)營支出、對附屬單位補助、上繳上級支出等用途；而行政單位收入的來源主要依靠財政撥款，一般只有撥入經(jīng)費和預(yù)算外資金收入，支出也主要是用于行政管理方面的支出，一般只有經(jīng)費支出，行政單位一般要求與所屬經(jīng)濟實體脫鉤。事業(yè)單位實行“準則”與“制度”規(guī)范模式的主要原因，可以歸納為：
（1）事業(yè)單位涉及的行業(yè)較多，如科研、教育、文化、衛(wèi)生、體育等，各行業(yè)在經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容、活動方式、對財政撥款的依賴程度、會計核算的要求和會計管理水平等方面差別較大，必須有較高層次的會計準則規(guī)范，以確保各行業(yè)會計信息的真實性和可比性。（2）會計準則由于其層次較高，因此，內(nèi)容不可能具體，為便于實務(wù)工作者實際操作，就有必要再根據(jù)準則制定制度，制度就比較詳細具體，基層單位可以依照其規(guī)定具體操作。改革后的事業(yè)單位會計工作的法規(guī)體系更加完善。
2．會計與財政的關(guān)系有所改變在《原制度》中，將會計核算與財務(wù)管理的內(nèi)容混合在一起，如“第四章貨幣資金的核算與管理”，“第五章全額預(yù)算收支的核算與管理”，“第六章預(yù)算外收支的核算與管理”等等，內(nèi)容雜亂。在《新制度》中，著重規(guī)范了會計核算工作，突出了會計核算的方法，而將財務(wù)管理的要求全部納入《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》和有關(guān)行業(yè)財務(wù)制度中。這樣，《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》與《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》和行業(yè)財務(wù)制度兩者相輔相成，相得益彰。通過改革，會計與財務(wù)的關(guān)系得到了理順。3．會計主體有所改變在《原制度》中，將事業(yè)單位的會計主體認為是預(yù)算資金活動，即“以預(yù)算資金活動作為記賬主體”。這使得事業(yè)單位變成了是國家財政的一個報銷單位，事業(yè)單位加強自身經(jīng)濟管理的觀念淡薄?！妒聵I(yè)單位會計準則》第四條明確規(guī)定“會計核算應(yīng)當以事業(yè)單位自身發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)為對象，記錄和反映事業(yè)單位自身的各項經(jīng)濟活動?！边@就從概念上明確了事業(yè)單位是一個會計主體。事業(yè)單位會計主體的確立，有利于事業(yè)單位加強自身的經(jīng)濟管理，提高資金使用效益，同時也有利于事業(yè)單位以主體的身分參與市場競爭，謀求自身發(fā)展?？梢哉J為，事業(yè)單位會計主體地位的確立，是這次事業(yè)單位會計改革的最主要的內(nèi)容之一，事業(yè)單位會計要素的改變、會計核算平衡公式的改變、預(yù)算內(nèi)外資金核算方法的改革以及會計報表的改變等，都在某種程度上體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位。4．確定了會計核算的一般原則在《原制度》中，只注重對具體會計核算方法的規(guī)定，沒有對指導(dǎo)會計核算工作的一般原則作出全面而系統(tǒng)的規(guī)定。這種情況對提高事業(yè)單位會計信息的質(zhì)量帶來很多不利的因素?！妒聵I(yè)單位會計準則》第一次集中、全面而又系統(tǒng)地提出了11條會計核算的一般原則。這11條一般原則是：客觀性原則、適應(yīng)性原則、可比性原則、一致性原則、及時性原則、清晰性原則、收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制原則、配比原則、?？顚Ｓ迷瓌t、實際成本原則、重要性原則。會計核算一般原則的確定，對于統(tǒng)一協(xié)調(diào)各部門、各行業(yè)事業(yè)單位的會計核算具有重要的作用。5．會計要素有所改變在《原制度》中，設(shè)置了三個會計要素，即資金來源、資金運用和資金結(jié)存。很明顯，這是計劃經(jīng)濟體制下的產(chǎn)物，事業(yè)單位圍繞資金運動組織會計核算，不確立事業(yè)單位會計地位。《新制度》對此作了根本性的改變，確定了資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和支出五個會計要素。這五個會計要素的設(shè)置，體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位，有利于事業(yè)單位的會計信息更好地滿足各有關(guān)方面的需要，也有利于國際交流。
6．記賬方法有所改變在《原制度》中，記賬方法規(guī)定采用資金收付記賬法。這與當時事業(yè)單位的資金主要依賴財政預(yù)算資金以及由此采用收付實現(xiàn)制的記賬基礎(chǔ)相關(guān)。《事業(yè)單位會計準則》第八條規(guī)定“會計記賬采用借貸記賬法”。改變記賬方法的原因可以歸納為以下兩個方面：（1）目前的事業(yè)單位已經(jīng)形成收人來源多渠道、支出使用多用途的基本格局，經(jīng)濟業(yè)務(wù)越來越復(fù)雜，資金收付記賬法難以適應(yīng)，而借貸記賬法有一套完整、嚴密而科學(xué)的方法體系，能適應(yīng)新形勢下經(jīng)濟與社會事業(yè)發(fā)展的需要。
第2篇：會計準則規(guī)定的記賬方法范文
摘要經(jīng)過三年多時間的努力，財政部于1997年5月和7月分別了《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》，并規(guī)定該準則和制度于1998年1月1日起在全國范圍內(nèi)實行。將財政部原制定的自1989年1月1日起實行的《事業(yè)行政單位預(yù)算會計制度》（以下簡稱《原制度》），與這次新制定的《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》（以下簡稱《新制度》）作一比較，可以歸納出事業(yè)單位會計在以下幾個方面發(fā)生了重大的改變。
關(guān)鍵詞事業(yè)單位會計制度改革
一、會計工作的法規(guī)體系有所改變
原事業(yè)單位會計工作的法規(guī)體系為：《會計法》《事業(yè)行政單位預(yù)算會計制度》；新事業(yè)單位會計工作的法規(guī)體系為：《會計法》《事業(yè)單位會計準則》《事業(yè)單位會計制度》。也即事業(yè)單位的會計法規(guī)在會計制度這一層次上已與行政單位會計法規(guī)相分離，并采用“準則”加“制度”的規(guī)范模式。事業(yè)單位會計制度與行政單位會計制度相分離的主要原因，可以歸納為這樣幾個方面，即事業(yè)單位與行政單位：
1．性質(zhì)不同
即事業(yè)單位屬于公益性質(zhì)，行政單位屬于政權(quán)性質(zhì)。
2．經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動的內(nèi)容不同
即事業(yè)單位主要從事事業(yè)活動，生產(chǎn)精神產(chǎn)品；行政單位主要從事行政活動，維持社會運轉(zhuǎn)。
3．財務(wù)管理的要求不同
即事業(yè)單位可以嚴格實行“核定收支，定額或者定項補助，超支不補，結(jié)余留用的預(yù)算管理辦法”，預(yù)算一旦確定，一般不予調(diào)整；但行政單位則可能不一定能嚴格實行如事業(yè)單位的這種預(yù)算管理辦法，可能需要根據(jù)行政管理情況的變化，適當增加預(yù)算的彈性，國家不能一天沒有行政管理。
4．對市場的依賴程度不同
即事業(yè)單位，尤其是有條件走向市場的事業(yè)單位，其對市場的依賴程度要比行政單位大，也即事業(yè)單位可能會有一筆數(shù)字較大的事業(yè)收入；但行政單位沒有相應(yīng)的“行政收入”，只有財政撥入經(jīng)費。
5．收支情況復(fù)雜程度不同
即事業(yè)單位收入來源多渠道，如有財政補助收入、上級補助收入、附屬單位繳款、事業(yè)收入、經(jīng)營收入等渠道，支出使用多用途，如有事業(yè)支出、經(jīng)營支出、對附屬單位補助、上繳上級支出等用途；而行政單位收入的來源主要依靠財政撥款，一般只有撥入經(jīng)費和預(yù)算外資金收入，支出也主要是用于行政管理方面的支出，一般只有經(jīng)費支出，行政單位一般要求與所屬經(jīng)濟實體脫鉤。事業(yè)單位實行“準則”與“制度”規(guī)范模式的主要原因，可以歸納為：
（1）事業(yè)單位涉及的行業(yè)較多，如科研、教育、文化、衛(wèi)生、體育等，各行業(yè)在經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容、活動方式、對財政撥款的依賴程度、會計核算的要求和會計管理水平等方面差別較大，必須有較高層次的會計準則規(guī)范，以確保各行業(yè)會計信息的真實性和可比性。
（2）會計準則由于其層次較高，因此，內(nèi)容不可能具體，為便于實務(wù)工作者實際操作，就有必要再根據(jù)準則制定制度，制度就比較詳細具體，基層單位可以依照其規(guī)定具體操作。改革后的事業(yè)單位會計工作的法規(guī)體系更加完善。
二、會計與財政的關(guān)系有所改變
在《原制度》中，將會計核算與財務(wù)管理的內(nèi)容混合在一起。如“第四章貨幣資金的核算與管理”，“第五章全額預(yù)算收支的核算與管理”，“第六章預(yù)算外收支的核算與管理”等等，內(nèi)容雜亂。在《新制度》中，著重規(guī)范了會計核算工作，突出了會計核算的方法，而將財務(wù)管理的要求全部納入《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》和有關(guān)行業(yè)財務(wù)制度中。這樣，《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》與《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》和行業(yè)財務(wù)制度兩者相輔相成，相得益彰。通過改革，會計與財務(wù)的關(guān)系得到了理順。
三、會計主體有所改變
在《原制度》中，將事業(yè)單位的會計主體認為是預(yù)算資金活動，即“以預(yù)算資金活動作為記賬主體”。這使得事業(yè)單位變成了是國家財政的一個報銷單位，事業(yè)單位加強自身經(jīng)濟管理的觀念淡薄?！妒聵I(yè)單位會計準則》第四條明確規(guī)定“會計核算應(yīng)當以事業(yè)單位自身發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)為對象，記錄和反映事業(yè)單位自身的各項經(jīng)濟活動?！边@就從概念上明確了事業(yè)單位是一個會計主體。事業(yè)單位會計主體的確立，有利于事業(yè)單位加強自身的經(jīng)濟管理，提高資金使用效益，同時也有利于事業(yè)單位以主體的身分參與市場競爭，謀求自身發(fā)展?？梢哉J為，事業(yè)單位會計主體地位的確立，是這次事業(yè)單位會計改革的最主要的內(nèi)容之一，事業(yè)單位會計要素的改變、會計核算平衡公式的改變、預(yù)算內(nèi)外資金核算方法的改革以及會計報表的改變等，都在某種程度上體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位。
四、確定了會計核算的一般原則
在《原制度》中，只注重對具體會計核算方法的規(guī)定，沒有對指導(dǎo)會計核算工作的一般原則作出全面而系統(tǒng)的規(guī)定。這種情況對提高事業(yè)單位會計信息的質(zhì)量帶來很多不利的因素。《事業(yè)單位會計準則》第一次集中、全面而又系統(tǒng)地提出了11條會計核算的一般原則。這11條一般原則是：客觀性原則、適應(yīng)性原則、可比性原則、一致性原則、及時性原則、清晰性原則、收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制原則、配比原則、專款專用原則、實際成本原則、重要性原則。會計核算一般原則的確定，對于統(tǒng)一協(xié)調(diào)各部門、各行業(yè)事業(yè)單位的會計核算具有重要的作用。
五、會計要素有所改變
在《原制度》中，設(shè)置了三個會計要素，即資金來源、資金運用和資金結(jié)存。很明顯，這是計劃經(jīng)濟體制下的產(chǎn)物，事業(yè)單位圍繞資金運動組織會計核算，不確立事業(yè)單位會計地位?！缎轮贫取穼Υ俗髁烁拘缘母淖儯_定了資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和支出五個會計要素。這五個會計要素的設(shè)置，體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位，有利于事業(yè)單位的會計信息更好地滿足各有關(guān)方面的需要，也有利于國際交流。
六、記賬方法有所改變
在《原制度》中，記賬方法規(guī)定采用資金收付記賬法。這與當時事業(yè)單位的資金主要依賴財政預(yù)算資金以及由此采用收付實現(xiàn)制的記賬基礎(chǔ)相關(guān)?！妒聵I(yè)單位會計準則》第八條規(guī)定“會計記賬采用借貸記賬法”。改變記賬方法的原因可以歸納為以下兩個方面：
（1）目前的事業(yè)單位已經(jīng)形成收人來源多渠道、支出使用多用途的基本格局，經(jīng)濟業(yè)務(wù)越來越復(fù)雜，資金收付記賬法難以適應(yīng)，而借貸記賬法有一套完整、嚴密而科學(xué)的方法體系，能適應(yīng)新形勢下經(jīng)濟與社會事業(yè)發(fā)展的需要。
（2）目前，企業(yè)會計通過改革，已經(jīng)全部采用了借貸記賬法，國際上也普遍使用借貸記賬法，為與國內(nèi)企業(yè)會計以及與國際會計交流方便起見，事業(yè)單位也采用借貸記賬法非常有必要。
七、會計核算平衡公式有所改變
在《原制度》中，會計核算平衡公式為：資金來源－資金運用＝資金結(jié)存。該公式是一個資金平衡公式，無法全面、正確地反映事業(yè)單位的財務(wù)狀況和收支情況，沒有體現(xiàn)事業(yè)單位的會計主體地位。在《新制度》中，會計核算平衡公式為：資產(chǎn)＝負債＋凈資產(chǎn)。采用這個公式不僅有利于在會計核算上能明確區(qū)分債權(quán)人權(quán)益和凈資產(chǎn)的增減變化，而且還能全面反映事業(yè)單位的財務(wù)狀況，為政府提供宏觀管理所需要的經(jīng)濟信息，為事業(yè)單位本身提供有利于加強自身經(jīng)濟管理的有用的信息，為有關(guān)方面提供決策有用的信息。新公式體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位。
八、會計科目的設(shè)置有所改變
在《原制度》中，事業(yè)單位的會計科目按全額預(yù)算管理、差額預(yù)算管理和自收自支預(yù)算管理單位分別設(shè)置三套會計科目，并且還按預(yù)算內(nèi)資金和預(yù)算外資金分別設(shè)置兩套會計科目。會計科目的設(shè)置不可謂不復(fù)雜。在《新制度》中，所有事業(yè)單位統(tǒng)一設(shè)置一套會計科目，即會計科目不再按三類預(yù)算管理單位設(shè)置，也不再按預(yù)算內(nèi)外資金設(shè)置，而是按新的會計要素設(shè)置。這樣設(shè)置會計科目的原因，可以歸納為以下兩個方面：
（1）《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》取消了三類預(yù)算管理單位的區(qū)別，所有事業(yè)單位可以認為全部是接受財政的補助，無非是補助金額的多少，補助的金額也可以為零。這樣，在各事業(yè)單位之間，就不再是階梯式的差別了，而是平滑式的差別，這有利于國家對各事業(yè)單位進行更為科學(xué)的經(jīng)濟管理。由此，事業(yè)單位的會計科目也沒有必要再區(qū)分三類預(yù)算管理單位，分設(shè)三套會計科目。
（2）《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》對事業(yè)單位實行“事業(yè)單位預(yù)算應(yīng)當自求收支平衡”的做法，即事業(yè)單位預(yù)算內(nèi)外的資金實行統(tǒng)一運行，綜合平衡的做法。因此，會計科目也沒有必要再區(qū)分預(yù)算內(nèi)外，分設(shè)兩套會計科目了。應(yīng)該說，《新制度》科目的設(shè)置，比《原制度》更科學(xué)更簡明。
九、會計報表體系有所改變
《原制度》的會計報表，主要有資金活動情況表、經(jīng)費支出明細表、撥入經(jīng)費增減情況表、預(yù)算外收支明細表、差額單位收支情況表、專用基金收支明細表、產(chǎn)品收益表等。這些報表主要為財政服務(wù)，區(qū)分三類預(yù)算管理單位，區(qū)分預(yù)算內(nèi)外資金。《新制度》規(guī)定，事業(yè)單位的會計報表主要包括資產(chǎn)負債表、收入支出表、附表及會計報表附注和收支情況說明書等。事業(yè)單位會計報表的改變，突出了基本會計報表的地位，同時也簡化了事業(yè)單位的會計報表，會計報表所提供的信息更加符合國際慣例。《新制度》規(guī)定的會計報表，體現(xiàn)了事業(yè)單位的會計主體地位，對政府加強宏觀管理，促進事業(yè)發(fā)展必將起到十分重要的作用。
參考文獻：
[1]新編行政事業(yè)單位會計實務(wù).經(jīng)濟科學(xué)出版社.2007.11.
第3篇：會計準則規(guī)定的記賬方法范文
關(guān)鍵詞：紅字會計分錄 相反會計分錄 會計核算
新《企業(yè)會計準則》中對各項會計核算內(nèi)容都做出了相應(yīng)的規(guī)定：材料的成本差異需要按照指定的內(nèi)容來完成，包括“成本管理”、“銷售費用”以及“委托加工物資”等相關(guān)科目；而如果計劃成本高于實際成本，要進行相應(yīng)的反向會計分錄。同時，在《企業(yè)會計制度》中也明確提出：在計劃成本高于實際成本差異時，需要明確的進行紅字標注登記。在《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)會計制度》中，二者對所規(guī)范的內(nèi)容也有了明顯的區(qū)別，同時，結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負擔的材料成本的處理方法也有了一定的變化，這就是我們所說的用相反會計分錄代替紅字會計分錄的變化。而目前從實際的情況來看，會計核算無論是在目的還是在結(jié)果上都沒有太大的變化。但是通過對會計準則的研究發(fā)現(xiàn)，相反會計分錄與紅字會計分錄在某些方面還是有著本質(zhì)的區(qū)別，因此依然不能夠?qū)⒍唠S意的進行替代。
一、對相反會計分錄和紅字會計分錄二者的分析對比
會計記錄要求對正數(shù)記錄采用藍字，而負數(shù)記錄采用紅字，這樣的記錄方式能夠?qū)⒂涗浀男畔⒈憩F(xiàn)的更為明顯。紅字會計分錄中對于已經(jīng)過賬的錯誤會計分錄需要用紅字將多記的金額部分進行相應(yīng)的改寫，從而表明對會計分錄中的錯誤信息的更正。而大多數(shù)情況下，我們會將會計紅字分錄的內(nèi)容看成是按照經(jīng)濟業(yè)務(wù)的分類而進行的賬務(wù)處理。而在出現(xiàn)于經(jīng)濟業(yè)務(wù)相反的情況發(fā)生時，還要對原來的賬務(wù)處理進行相應(yīng)的紅字賬務(wù)處理，處理原則按照借貸方向相同的原則來進行。而相反會計分錄在進行會計結(jié)算時，所包含的會計科目是一致的，但借貸方向是相反的，記賬金額相同或者不同的會計分錄之間的會計信息為相反的分錄。這種相反的會計分錄在經(jīng)濟業(yè)務(wù)上表現(xiàn)出了明顯的對立特征，并且與紅字會計分錄的形式也有著明顯的不同。因此，紅字會計分錄所強調(diào)的是對于過去已經(jīng)過賬的錯誤信息進行相應(yīng)的更正，同時也包含了對于已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的變化的調(diào)整，被更正和被調(diào)整的會計分錄和紅字會計分錄之間存在著一定的因果關(guān)系。而相反會計分錄則更多的強調(diào)了對于會計主體中存在的不同的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，兩個經(jīng)濟業(yè)務(wù)之間的不存在一致性。所以從上述內(nèi)容也可以看出，相反會計分錄與紅字會計分錄之間還是有著本質(zhì)的區(qū)別的。
二、相反會計分錄代替紅字會計分錄的分析
（一）在《企業(yè)會計準則》中用相反會計分錄代替了紅字會計分錄，這種變化也正說明了會計準則的一種發(fā)展趨勢。在最早的會計工作中，紅字所代表的往往是差額的部分，這部分內(nèi)容也可以理解為我們通常所說的“赤字”，并且在會計核算時并不把這部分內(nèi)容核算在內(nèi)。我國的會計核算理論基礎(chǔ)是從前蘇聯(lián)的會計理論中傳入的，當時蘇聯(lián)所實行的經(jīng)濟政策也是計劃經(jīng)濟，對于國民經(jīng)濟計劃的嚴肅性較為重視，所以在會計核算時，所涉及到的國民經(jīng)濟的相關(guān)指標賬戶都需要反映出監(jiān)督本期發(fā)生額指標，在出現(xiàn)相反記錄或者取消原交易等業(yè)務(wù)的前提下，還用通過紅字的方法來對負數(shù)的作用進行相應(yīng)的處理，這樣才能夠明確的反映出計劃指標的各項信息。但是在西方的一些市場經(jīng)濟國家中，他們很少利用“紅字”來進行會計信息的處理，因此我國在實行市場經(jīng)濟體制以后，也逐漸的建立起了新的會計準則，其中對于紅字會計信息處理的方式也相應(yīng)的有所改變，這也是我國向國際會計準則逐步統(tǒng)一的過程，因此相反會計分錄代替紅字會計分錄也成了一種必然的趨勢。
（二）紅字會計分錄的主要內(nèi)容
1.紅字會計分錄所反映的是經(jīng)濟業(yè)務(wù)中反向運動的內(nèi)容，其中會計核算要對企業(yè)的各項資金活動進行相應(yīng)的記錄，包括企業(yè)在經(jīng)營過程中的各種業(yè)務(wù)信息等，按照不同的經(jīng)濟活動類型來表現(xiàn)出企業(yè)在經(jīng)營過程中的財務(wù)狀況和經(jīng)營信息。如在會計實務(wù)中，對于企業(yè)經(jīng)營所進行的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，這里所指的是企業(yè)正常經(jīng)營情況下的經(jīng)濟活動等，在記賬時都需要用藍字來進行。而企業(yè)經(jīng)營過程中出現(xiàn)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)如果是反向的，如采購?fù)嘶鼗蛘邩I(yè)務(wù)中斷等情況，這種業(yè)務(wù)的資金運行都被看做是反向的，而反向的資金活動需要用紅字來進行記賬。所以，紅字會計分錄中正方向的資金活動和反方向的資金活動需要明確的進行區(qū)分，二者之間不能夠有錯亂的現(xiàn)象發(fā)生。
2.紅字記賬也是會計核算信息系統(tǒng)的基本要求。從會計核算的過程中來看，無論是紅字記賬還是藍字記賬都沒有太大的區(qū)別，所針對的會計主體都是一致的，但紅字記賬和藍字記賬為什么還要有所區(qū)分呢？這里所涉及的內(nèi)容一方面體現(xiàn)在對資金活動的反向反映，另一方面也說明會計核算的目的是建立在高質(zhì)量信息系統(tǒng)的角度上，會計主體的各個活動方向在會計信息上都需要有明確的標識。如果借方和貸方出現(xiàn)混淆或者二者出現(xiàn)錯亂，那么會計的信息核算也將會出現(xiàn)問題，整個會計核算系統(tǒng)也不能夠?qū)崿F(xiàn)獲取高質(zhì)量會計信息的目的。
三、相反會計分錄與紅字會計分錄舉例分析
（一）結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負擔的材料成本差異。
例：某制造企業(yè)按計劃成本進行原材料核算。本期發(fā)出材料計劃成本為100萬元，其中：60萬元用于基本生產(chǎn)車間生產(chǎn)產(chǎn)品；30萬元屬于車間一般耗用；10萬元用于工廠管理部門。本期原材料成本差異為節(jié)約5%。
1.結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出原材料的計劃成本。
借：生產(chǎn)成本 600 000
制造費用 300 000
管理費用 100 000
貸：原材料 1 000 000
2.結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負擔的材料成本差異。
按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，用紅字會計分錄處理如下：
借：生產(chǎn)成本 30 000
制造費用 1 5 000
管理費用 5 000
貸：材料成本差異 50 000
按照《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，用相反會計分錄處理如下：
該例的生產(chǎn)成本用T型賬戶表示：
1.用紅字會計分錄登賬。
2.用相反會計分錄登賬。
（二）銷售退回與銷售折讓。
例：某企業(yè)發(fā)生銷貨退回，貨款50 000元，增值稅額8 500元。銷貨方根據(jù)購買方送來的進貨退出證明單，開具紅字專用發(fā)票并登記入賬。
1.新《企業(yè)會計準則》規(guī)定：本期發(fā)生的銷售退回或銷售折讓，按應(yīng)沖減的營業(yè)收入，借記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，作會計分錄如下：
借：主營業(yè)務(wù)收入 50 000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8 500
貸：應(yīng)收賬款 58 500
2.運用紅字會計分錄，賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)收賬款 58 500
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50 000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8 500
結(jié)語：在會計實務(wù)中，紅字會計分錄對于準確反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的變化過程，以確保對過程反映的正確性、可比性有重要意義。用紅字會計分錄還是用相反會計分錄應(yīng)加以區(qū)分，不能混淆。
參考文獻：
第4篇：會計準則規(guī)定的記賬方法范文
［關(guān)鍵詞］ 保險會計；會計準則；保險監(jiān)管
隨著我國社會主義市場體制的建設(shè)日趨深入，我國保險市場已完全處于開放狀態(tài)，保險經(jīng)營國際化趨勢加劇，資本市場準入條件放寬使得保險公司有機會進入國際、國內(nèi)資本市場，保險監(jiān)管正從市場行為監(jiān)管向償付能力監(jiān)管、資本充足度監(jiān)管過渡。因此，完善保險會計制度規(guī)范，更為準確、及時地反映保險業(yè)的經(jīng)營成果和承擔的風險，防止行業(yè)性的風險積累應(yīng)是當務(wù)之急。
一、我國保險會計制度的改革發(fā)展
（一）《中國人民保險公司會計制度》時期（1982-1993年）
1982年中國人民保險公司成立，并在1984年2月頒布了《中國人民保險公司會計制度》。這個時期的會計制度體現(xiàn)了計劃經(jīng)濟的特色，以簡單的資金平衡理論作為會計恒等式，記賬方法以資金收付記賬法為主，也可以選用借貸記賬法。
（二）《保險企業(yè)會計制度》時期（1993-1998年）
1993年，財政部結(jié)合保險行業(yè)經(jīng)營特點及管理要求，在《企業(yè)會計準則》的基礎(chǔ)上頒布了《保險企業(yè)會計制度》，于1993年7月1日起施行，其重點主要體現(xiàn)在確立了資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤會計要素體系，實行了權(quán)責發(fā)生制的核算原則，采用了國際通用的借貸記賬法和國際通行的會計報表體系。
（三）《保險公司會計制度》時期（1998- 2001年）
隨著《保險法》實施和保險監(jiān)督管理委員會的成立，國內(nèi)保險市場發(fā)生了重大的變化，在客觀上要求會計制度與之相適應(yīng)，做出新的規(guī)范。因此，1998年12月8日，財政部對原制度進行了修改，頒布了《保險公司會計制度》，于1999年1月1日起施行。這次改革的主要內(nèi)容有：重新定義保險業(yè)務(wù)分類、分險核算；對各類損益類科目的會計處理進行了確認原則和處理規(guī)定；進一步規(guī)范了會計報表體系。
（四）《金融企業(yè)會計制度》時期（2001－2006年）
200l年11月27日，財政部頒布了《金融企業(yè)會計制度》，于2002年1月1日起施行。這次改革是提高會計信息質(zhì)量的又一重大舉措，主要體現(xiàn)在實現(xiàn)了會計要素的重新界定以及相關(guān)的確認和計量；采用國際上普遍遵循的實質(zhì)重于形式原則；在某些會計原則和會計處理方法上實現(xiàn)了與國際會計慣例相協(xié)調(diào)；增加了對外提供的會計報表，完善了會計信息披露，等等。
（五）《企業(yè)會計準則》時期（2006至今年）
2006年2月15日，財政部頒布了包括1項基本準則和38項具體會計準則在內(nèi)的企業(yè)會計準則體系，于2007年1月1日在上市公司實行。新準則第一次確認了有關(guān)保險行業(yè)的會計準則，包括《企業(yè)會計準則第25號——原保險合同》和《企業(yè)會計準則第26號——再保險合同》，意味著我國保險會計制度向準則導(dǎo)向的方向發(fā)展。新準則重新嚴格界定和明確了各會計要素的定義和確認條件；改變了投資的分類方法和計量原則；有條件地引入公允價值計量；規(guī)范了資產(chǎn)減值的提??；提出了更嚴格的披露要求。
至此，保險會計制度實現(xiàn)了國際慣例的趨同性與中國特色的創(chuàng)新性相結(jié)合，有助于提升我國保險行業(yè)的國際競爭力，促進經(jīng)濟發(fā)展。
二、保險會計制度的國際比較
（一）國際會計準則理事會（IASB）
國際會計準則理事會（IASB）于2002年5月決定分兩個階段對與保險相關(guān)的會計問題建立相應(yīng)的會計框架。第一階段包括國際財務(wù)報告標準4（IFRS 4），以及廣義上的國際會計準則32（IAS 32）與國際會計準則39（IAS 39），分別給予財務(wù)工具的披露與引進它們的認可與測定以一定的指導(dǎo)。第二階段將會注重于測量保險負債這個具有高度爭議性的問題。
根據(jù)IASB編報財務(wù)報表的框架，IASB所制定的準則是為編報通用目的財務(wù)報表（general purpose statements）服務(wù)的。因此，保險會計準則同樣應(yīng)限定于通用目的的財務(wù)報告，而不是法定的財務(wù)報告，以確保保險行業(yè)會計和其他行業(yè)會計處理的一致性和可比性。
（二）美國
美國保險會計準則的發(fā)展經(jīng)歷了兩個階段：第一階段是1982年6月以前，保險企業(yè)主要遵守法定保險會計準則；第二階段是從1982年6月至今，保險法定會計SAP與保險公認會計準則GAAP并存的雙重規(guī)范雙重財務(wù)報告的階段。
1982年6月，美國財務(wù)會計準則委員會（Financial Accounting Standards Board， FASB）了第60號財務(wù)會計準則（SFAS，No.60）“保險企業(yè)會計核算與財務(wù)報告”，從而誕生了保險業(yè)的公認會計準則。從此以后，保險公司一方面要遵循由美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）所制定的一般會計準則（GAAP ），編制基于通常目的的財務(wù)報告，以提供給企業(yè)的外部財務(wù)信息用戶；另一方面還要按法定會計準則編制法定會計報表，以提供給保險監(jiān)管當局用以評價企業(yè)的償付能力。
（三）英國
英國并無專門的保險會計準則，因而其財務(wù)報告主要遵循由英國會計準則委員會的標準會計實務(wù)公告（Statement of Standard Accounting Practice， SSAP）的相關(guān)規(guī)定，并參考英國保險協(xié)會（Association of British Insurers， ABI）推薦的會計處理公告（Statement of Recommended Practice， SORP），同時其對外信息披露還必須遵循英國1985年頒布實施的《公司法》。
（四）德國
德國沒有單獨的會計準則，其對會計核算的一般規(guī)定存在于《商法》，而對保險行業(yè)的規(guī)范皆出于《保險業(yè)監(jiān)督法》。
德國會計規(guī)范的一大重要特點就是稅務(wù)會計對財務(wù)報告信息披露的深遠影響，法律規(guī)定了財務(wù)會計對稅務(wù)會計的決定性原則，也就是稅務(wù)會計要盡量順從財務(wù)會計的方法，同時又規(guī)定了稅務(wù)會計對財務(wù)會計的反作用原則，以保持稅務(wù)會計和財務(wù)會計在處理上的一致性。
三、啟示與建議
通過上述對我國保險會計制度的改革發(fā)展以及國外主要發(fā)達國家保險會計制度的現(xiàn)狀進行縱向和橫向的分析，本文對進一步完善我國保險會計制度規(guī)范建議如下：
（一）與國際慣例接軌，實現(xiàn)保險會計制度規(guī)范的系統(tǒng)性
國際上，主要發(fā)達國家對保險會計規(guī)范的系統(tǒng)性要求非常高。而我國保險業(yè)多年來依據(jù)的是行業(yè)會計制度和中國保監(jiān)會制定的行業(yè)文件。我國保險業(yè)在會計規(guī)范方面，于1993年頒布《保險企業(yè)會計制度》、1995年頒布并實施《保險法》、1999年頒布了《保險公司會計制度》、2001年實施了《金融企業(yè)會計制度》、2006年頒布了《企業(yè)會計準則第25號——原保險合同》和《企業(yè)會計準則第26號——再保險合同》，這些會計規(guī)范都是針對政府部門對保險業(yè)的監(jiān)督而制定的，在部門規(guī)章和法律條文中存在重疊，沒有系統(tǒng)性實施細則。因此必須加快保險會計制度向準則導(dǎo)向的發(fā)展步伐，盡快根據(jù)保險業(yè)行業(yè)特點進一步完善保險會計制度規(guī)范。
（二）區(qū)別會計目標和監(jiān)管目標，實現(xiàn)保險會計規(guī)定與監(jiān)管規(guī)定分離
會計目標是企業(yè)財務(wù)會計確認、計量和報告的基本出發(fā)點，我國會計準則規(guī)范的目標將受托責任觀和決策有用觀實現(xiàn)了有機結(jié)合，并且與IASB以及美國等主要市場經(jīng)濟主體會計準則的相關(guān)規(guī)定保持一致，其核心是真實、公允，滿足投資者等決策需要。而監(jiān)管目標與會計目標并不一致，其主要是防范和控制金融風險，維護金融安全與穩(wěn)定。
會計目標與監(jiān)管目標之間存在差異，勢必影響到相關(guān)會計規(guī)定或者監(jiān)管規(guī)定。例如我國保險公司過去一直是按照保險監(jiān)管部門的法定精算規(guī)定計提保險合同準備金的，由于法定精算規(guī)定是根據(jù)保險審慎監(jiān)管要求設(shè)計的，因此保險公司據(jù)此計提的準備金一般都遠遠超出其實際應(yīng)承擔的保險負債。正如美國FASB主席羅伯特·赫茲等人指出：會計準則制定應(yīng)當保持獨立性，不應(yīng)逢迎準則規(guī)定可能帶來的政策影響，那種希望修改會計準則以美化企業(yè)財務(wù)報告結(jié)果進而促進金融穩(wěn)定的想法，只會干擾會計準則制定，并導(dǎo)致投資者無法獲得投資決策所需的會計信息，反而有損于金融穩(wěn)定和有效監(jiān)管。由此可見，只有會計規(guī)定與監(jiān)管規(guī)定分離，才能同時兼顧會計目標和監(jiān)管目標，才能既維護投資者利益，又實現(xiàn)監(jiān)管目標。
（三）以具體規(guī)則而不是以原則為基礎(chǔ)，提高保險會計制度規(guī)范的可操作性
從會計準則的結(jié)構(gòu)來看，IAS、SFAS、SSAP都是按每個專題分別制定，不分層次結(jié)構(gòu)的，制度的設(shè)計以具體規(guī)則為基礎(chǔ)，具較強的可操作性。而我國會計準則從縱向上分為兩個層次，即基本準則（企業(yè)會計準則）和應(yīng)用準則（具體會計準則），具體會計準則又分為通用業(yè)務(wù)會計準則、財務(wù)報表會計準則、特殊業(yè)務(wù)會計準則和特殊行業(yè)會計準則，制度設(shè)計以基本原則為基礎(chǔ)，可操作性不強，難以掌握尺度。如《金融企業(yè)會計制度》中明確規(guī)定：在不違反本制度的前提下，可結(jié)合本企業(yè)的具體情況，制定適合于本企業(yè)的會計核算方法。事實上，保險業(yè)有其特殊性，其相當多的確認計量（如保險負債）依賴會計假設(shè)，若不制定具體的操作規(guī)范，極易成為盈余管理的手段。
因此，要實現(xiàn)準則和制度相互補充、各有側(cè)重的互動關(guān)系。以準則確立原則，以制度規(guī)定具體操作；準則要相對穩(wěn)定，制度及其補充規(guī)定要相對靈活；準則和制度中相同內(nèi)容的規(guī)定必須一致。
主要參考文獻
第5篇：會計準則規(guī)定的記賬方法范文
一、關(guān)于現(xiàn)金的內(nèi)涵與外延
小企業(yè)現(xiàn)金流量表是以現(xiàn)金為編制基礎(chǔ)，用以反映一定會計期間現(xiàn)金流入和流出情況的報表，而不是以現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物為編制基礎(chǔ)的，由此產(chǎn)生的內(nèi)涵與外延變化使得小企業(yè)現(xiàn)金流量表的編制基礎(chǔ)尤為簡潔明了。
小企業(yè)現(xiàn)金流量表所稱現(xiàn)金的內(nèi)涵是指貨幣資金，這與小企業(yè)資產(chǎn)負債表上的貨幣資金概念相等，使對賬簡潔明了；其外延是指小企業(yè)的庫存現(xiàn)金以及可以隨時用于支付的存款和其他貨幣資金，但不包括現(xiàn)金等價物。即《小企業(yè)會計準則》沒有出現(xiàn)現(xiàn)金等價物（或視同現(xiàn)金）的概念。
必須指出，小企業(yè)的其他貨幣資金核算的內(nèi)容不僅包括其銀行匯票存款、銀行本票存款、信用卡存款、信用證保證金存款、外埠存款，還包括備用金。由于小企業(yè)的備用金可能占流動資產(chǎn)的比重不小，將其作為貨幣資金進行核算和管理有其現(xiàn)實的針對性和必要性。
二、關(guān)于增值稅填列口徑的特殊問題
在小企業(yè)現(xiàn)金流量表中，經(jīng)營活動“支付的稅費項目”反映的是本期發(fā)生并已支付的、本期支付以前各期的、本期預(yù)交的各種稅費?！缎∑髽I(yè)會計準則》認為，該項目可以根據(jù)“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“應(yīng)交稅費”等科目的本期發(fā)生額填列，但并沒有展開具體填列方法的介紹。
由于增值稅是價外稅，出于簡化編制和便于理解考慮，《小企業(yè)會計準則釋義》認為，銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的增值稅銷項稅額不構(gòu)成“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金項目”的內(nèi)容，而應(yīng)當屬于“收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金項目”構(gòu)成的內(nèi)容，從而使“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金項目”與利潤表中不含增值稅的“營業(yè)收入項目”相一致，便于對比分析。購買原材料、商品、接受勞務(wù)支付的增值稅進項稅額也不構(gòu)成“購買原材料、商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金項目”的內(nèi)容，而應(yīng)當屬于“支付的稅費項目”的構(gòu)成內(nèi)容。至于上繳的增值稅額還是應(yīng)當反映在“支付的稅費項目”中。
上述有關(guān)增值稅銷項稅額與進項稅額的處理方法，由于和《企業(yè)會計準則》填列要求不一致、又與現(xiàn)行會計教材中的教授方法不同而受到質(zhì)疑。一是支付的增值稅進項稅額和上繳的增值稅并不是一個概念，都集中在“支付的稅費項目”中，如此反映是否混淆了兩者之間的區(qū)別 二是小企業(yè)收到或支付，尤其是往來款項都要求價稅分別核算嗎？持不同見解者還以為，在“工作底稿法”或“T型賬戶法”下，采用《小企業(yè)會計準則釋義》的處理方法可能更加麻煩些，因為日常小企業(yè)往來賬戶核算并不要求價稅分離。三是同為現(xiàn)金流量表的同名項目，有沒有必要產(chǎn)生不同的編制方法？還有人以為，《小企業(yè)會計準則》和《企業(yè)會計準則》分別規(guī)定的關(guān)于增值稅的兩種編制方法應(yīng)當可以由小企業(yè)來選用，因為兩者并沒有什么本質(zhì)的區(qū)別，只是含不含稅的口徑差異而已……
從設(shè)計思想分析，在小企業(yè)現(xiàn)金流量表中的“支付的稅費項目”似乎是一個全口徑的概念，還包括稅收滯納金和代扣代繳的個人所得稅，但不包括本期退回的增值稅和所得稅等稅費。退回的稅費應(yīng)當在“收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金項目”中反映，因為小企業(yè)現(xiàn)金流量表中沒有設(shè)置“收到的稅費返還項目”。
三、關(guān)于職工薪酬填列口徑的變化
在小企業(yè)現(xiàn)金流量表中，“支付的職工薪酬項目”反映小企業(yè)本期向職工支付的薪酬，該項目可以根據(jù)“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“應(yīng)付職工薪酬”科目的本期發(fā)生額填列，并不要求區(qū)分職工的工作性質(zhì)或服務(wù)對象。
從相同信息集中核算并有助于稅務(wù)清算的要求出發(fā)，“支付的職工薪酬”中還包括從事在建工程和無形資產(chǎn)開發(fā)人員的薪酬等所有的小企業(yè)本期向職工支付的薪酬，這與《企業(yè)會計準則》下的填列口徑并不一致。
四、關(guān)于經(jīng)營活動填列口徑的問題
經(jīng)營活動現(xiàn)金流量是小企業(yè)營業(yè)活動產(chǎn)生的，是相對于投資活動和籌資活動而言的，是一個除投資活動和籌資活動以外的兜底條款，即凡是在投資活動和籌資活動項目中無法填列的內(nèi)容，都可考慮是否填列在經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量之中。
例如，“短期投資、長期債券投資和長期股權(quán)投資支付的現(xiàn)金項目”，只反映小企業(yè)進行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資而支付的現(xiàn)金，包括企業(yè)取得短期股票投資、短期債券投資、短期基金投資、長期債券投資、長期股權(quán)投資支付的現(xiàn)金。至于小企業(yè)購買股票或債券的實際支付價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或已到期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當在“支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金項目”內(nèi)反映，因為小企業(yè)在投資活動現(xiàn)金流量中沒有設(shè)置“支付的其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金”的項目。
又如，小企業(yè)的現(xiàn)金流量表沒有設(shè)置“匯率變動對現(xiàn)金的影響項目”，主要原因是小企業(yè)可以采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額，一般沒有匯率變動差量，如果特殊情況下存在匯率變動差量，也只能在經(jīng)營活動的“其他”中反映了。
五、關(guān)于現(xiàn)金流量表的編制方法
采用直接法編制經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量時，一般的教科書上都以利潤表中的營業(yè)收入為起算點，調(diào)整與經(jīng)營活動有關(guān)的項目增減變動，然后計算出經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量。但實務(wù)中，小企業(yè)采用工作底稿法或T型賬戶法編制現(xiàn)金流量表的準確性和可靠性程度均不高。由于小企業(yè)的現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)不是很頻繁，又要求按月編制現(xiàn)金流量表，所以，筆者建議采用多欄式日記賬編制現(xiàn)金流量表，既可以把編報的工作量分散在平時，又直觀簡便，確實是一種很實用的編制方法。
多欄式日記賬應(yīng)當設(shè)置經(jīng)營活動現(xiàn)金流量（包括現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出）、投資活動現(xiàn)金流量（包括現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出）、籌資活動現(xiàn)金流量（包括現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出）等專欄。由于經(jīng)營活動現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出在日常經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動中收支最頻繁，應(yīng)當按照主要項目再設(shè)置細目，次要項目（即收支筆數(shù)較少的）可合并設(shè)置“其他”細目。凡合并設(shè)置的項目，在填制現(xiàn)金流量表時，應(yīng)具體分析相關(guān)項目的數(shù)據(jù)記錄后填列。
由于現(xiàn)金流量表不反映現(xiàn)金內(nèi)部各項目之間的增減變動，為此，還應(yīng)設(shè)置“現(xiàn)金形式轉(zhuǎn)換”的流入與流出兩個專欄，以反映各現(xiàn)金形態(tài)之間的轉(zhuǎn)換，如向銀行提取現(xiàn)金、多余現(xiàn)金解繳銀行等。這部分現(xiàn)金形式之間的轉(zhuǎn)換，并不影響凈現(xiàn)金流量的增減變動，在編制現(xiàn)金流量表時應(yīng)予剔除（王傳沐，1998）。
為了集中反映有關(guān)現(xiàn)金項目收入、付出、結(jié)存的金額，還可以設(shè)置收入（借方）金額、付出（貸方）金額、結(jié)存金額三個專欄，以起到普通三欄式日記賬的作用（王傳沐，1998）。
在填制記賬憑證時，可由填制人根據(jù)原始憑證進行分析，確定現(xiàn)金流量分類的明細項目，并注明在現(xiàn)金收付記賬憑證上，然后憑以登記多欄式日記賬中有關(guān)現(xiàn)金流量分類專欄（王傳沐，1998）。
在登記現(xiàn)金收入、付出專欄的同時，根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容，按照現(xiàn)金流量分類規(guī)定，分析確定該項收支屬于現(xiàn)金流量分類中的哪一個明細項目，并在同一行記入相應(yīng)專欄內(nèi)。至于現(xiàn)金之間形式的轉(zhuǎn)換，如從銀行提取現(xiàn)金，應(yīng)當視為現(xiàn)金存放形式的轉(zhuǎn)換，不構(gòu)成現(xiàn)金流量，應(yīng)記入“現(xiàn)金形式轉(zhuǎn)換”中的現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出專欄中。
小企業(yè)一般能夠定期把各有關(guān)多欄式賬簿各欄發(fā)生額進行合計，將多欄式日記賬上的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)抄到“現(xiàn)金流量表項目匯總表”相應(yīng)項目時，應(yīng)剔除各現(xiàn)金形式之間的轉(zhuǎn)換所引起現(xiàn)金內(nèi)部增減變動的專欄發(fā)生額，然后將匯總后產(chǎn)生的合計數(shù)，就是編制現(xiàn)金流量表的直接依據(jù)了。
采用多欄式日記賬編制現(xiàn)金流量表的優(yōu)點如下：（1）現(xiàn)金流量表完全是以現(xiàn)金收支為基礎(chǔ)的，在多欄式日記賬上按現(xiàn)金流量分類設(shè)置專欄，十分直觀明了。只要掌握現(xiàn)金流量分類內(nèi)容，將每項現(xiàn)金收支進行分析后分類，直接記入現(xiàn)金流量分類的每一明細項目中，就能直接為編制現(xiàn)金流量表提供數(shù)據(jù)。其編制方法簡潔明了，易學(xué)易用（王傳沐，1998）。（2）利用多欄式日記賬編制現(xiàn)金流量表的操作，可以在登記現(xiàn)金收付存三欄記錄的同時登記入現(xiàn)金流量分類的明細項目，相對于每個會計期末一次集中編制現(xiàn)金流量表來說，由于將工作量分散在平時，不僅均衡了日常核算工作量，而且簡單易行。（3）結(jié)計多欄式日記賬各專欄的“本月合計”和“本年累計”，可按期及時提供現(xiàn)金流量的增減變動狀況，為預(yù)算現(xiàn)金流量、平衡財務(wù)收支、搞好資金調(diào)度提供及時有用的信息。
（作者為主任會計師、高級會計師、CPA）
參考文獻
[1] 財政部.小企業(yè)會計準則[S].2011.
[2] 財政部會計司編寫組.小企業(yè)會計準則釋義[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2011.
第6篇：會計準則規(guī)定的記賬方法范文
（一）表外業(yè)務(wù)的核算范圍
國際上將表外業(yè)務(wù)分為狹義的表外業(yè)務(wù)和廣義的表外業(yè)務(wù)，其依據(jù)是狹義的表外業(yè)務(wù)和廣義的表外業(yè)務(wù)對于商業(yè)銀行來講承擔的風險責任不同。狹義的表外業(yè)務(wù)是指不在資產(chǎn)負債表中反映的業(yè)務(wù)，其中包括可能轉(zhuǎn)化為表內(nèi)業(yè)務(wù)的或有資產(chǎn)、或有負債。廣義的表外業(yè)務(wù)指一切不在資產(chǎn)負債表中反映的銀行業(yè)務(wù)。我國對商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的定義主要是從狹義上理解的。
（二）表外業(yè)務(wù)的記賬方法
我們會計記賬方法有單式記賬法和復(fù)試記賬法，這兩種記賬方法同樣使用于商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)。因此商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的記賬方法包括表外科目單式記賬法和表外科目復(fù)式記賬法。這兩種記賬方法適用于不同形式的表外業(yè)務(wù)。例如：表外科目單式記賬法，（以表外資產(chǎn)科目為例）借方表示表外業(yè)務(wù)發(fā)生，貸方表示表外業(yè)務(wù)結(jié)束（表外負債科目與此相反）?；蛴匈Y產(chǎn)、或有負債、備查登記事項等采用這種記賬方法。表外業(yè)務(wù)復(fù)式記賬法指在發(fā)生時用復(fù)試記賬法在表外科目登記，結(jié)束時轉(zhuǎn)銷表外科目同時登記表內(nèi)科目。金融衍生工具一般采用這種記賬方法。
（三）表外業(yè)務(wù)的會計信息披露
金融體制改革促進了商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的發(fā)展，由于我國在商業(yè)銀行管理方面起步較晚，商業(yè)銀行發(fā)展的制度和管理體制還不健全，我國企業(yè)準則對于商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)會計信息披露的規(guī)定也不全面。因此我國大部分商業(yè)銀行會計信息披露的也不全面，很少涉及業(yè)務(wù)的披露。
二、我國商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)核算中存在的問題
（一）表外業(yè)務(wù)的界定和范圍缺乏統(tǒng)一標準
表外業(yè)務(wù)是近年來銀行業(yè)務(wù)的拓展，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展和金融體制的深入改革，表外業(yè)務(wù)的得到迅速發(fā)展，但是目前對于表外業(yè)務(wù)的界定還沒有明確的標準。表內(nèi)業(yè)務(wù)是商業(yè)銀行的傳統(tǒng)業(yè)務(wù)，各方面發(fā)展相對來講比較成熟，由于表外業(yè)務(wù)和表內(nèi)業(yè)務(wù)的不同特征，表內(nèi)業(yè)務(wù)的界定方法和標準應(yīng)經(jīng)不能滿足表外業(yè)務(wù)的界定要求。對于銀行的一項業(yè)務(wù)僅靠該業(yè)務(wù)對銀行的風險和收益的影響判斷其應(yīng)該在表內(nèi)反映還是在表外反映是不足夠的，而且商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的核算沒有專門的會計準則作指導(dǎo)。在實踐中，表外業(yè)務(wù)主要依據(jù)會計準則中“或有事項”準則規(guī)定、“金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移”準則、“金融工具列報”及其對表外衍生金融工具的相關(guān)規(guī)定來執(zhí)行。這種零散的準則規(guī)定，無法為表外業(yè)務(wù)的確認和計量提供明確統(tǒng)一的標準，缺乏可操作性的指導(dǎo)意見。
（二）表外業(yè)務(wù)風險衡量存在局限性
我國商業(yè)銀行對于表外業(yè)務(wù)風險的衡量沒有統(tǒng)一的標準，按照傳統(tǒng)的準則規(guī)范，表外業(yè)務(wù)主要以預(yù)計負債為主來衡量其風險。這種衡量風險的方式存在很大的局限性，一方面由于銀行工作人員對于表外業(yè)務(wù)的認識不夠，對于應(yīng)對表外業(yè)務(wù)靈活多變的形式的能力還有待提高，在表外產(chǎn)品復(fù)雜多變的結(jié)構(gòu)下，很難嚴格準確的判定表外業(yè)務(wù)的風險水平。另一方面對于特殊的表外業(yè)務(wù)的核算和監(jiān)管還存在著爭議，例如，非保本理財產(chǎn)品在目前的市場和法律環(huán)境下，如果出現(xiàn)“雷曼迷你債券”的情況，銀行也有承擔實際損失的風險，但其風險并沒有在表內(nèi)確認。因此，表外業(yè)務(wù)風險一旦變?yōu)閾p失將對商業(yè)銀行的發(fā)展是致命的打擊，我們應(yīng)充分的衡量表外業(yè)務(wù)的潛在風險。
（三）表外業(yè)務(wù)會計信息披露不完整
我國商業(yè)銀行的發(fā)展起步較晚，會計核算管理制度還不盡完善，我國商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的披露還存在一些問題。首先，由于表外業(yè)務(wù)的界定沒有統(tǒng)一的標準，所以對表外信息的披露也具有很大的主觀性，影響外界對商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)動態(tài)的了解。其次，可比性和相關(guān)性不強。由于我國商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的披露沒有統(tǒng)一的標準，主要依據(jù)監(jiān)管要求披露，我國商業(yè)銀行之間表外信息的披露口徑不同，不同商業(yè)銀行之間沒有可比性。最后，我國商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)會計信息的披露大多是靜態(tài)數(shù)據(jù)，無法反映表外業(yè)務(wù)的動態(tài)變化，不能滿足投資者的需要。
三、改進我國商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)核算的措施
（一）明確表外業(yè)務(wù)核算范圍
目前我國商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)核算口徑不統(tǒng)一，原因在于對表外業(yè)務(wù)的范圍界定不一致。當今市場千變?nèi)f化，表外業(yè)務(wù)種類也會隨著金融市場的發(fā)展而變化，要想界定的說明每一表外業(yè)務(wù)的所屬類型是很困難的。因此正確界定表外業(yè)務(wù)的范圍關(guān)鍵在于制定統(tǒng)一的判定標準，合理區(qū)分表外業(yè)務(wù)、表內(nèi)業(yè)務(wù)及表外非風險事項。首先，判定表外業(yè)務(wù)的前提是符合會計的確認原則，然后依據(jù)經(jīng)濟事項能否形成現(xiàn)實義務(wù)和權(quán)利來制定評判標準。其次，在明確表外業(yè)務(wù)判定標準中要把握兩個原則，交易原則和實質(zhì)重于形式的原則。即在交易過程中實際直接承擔的權(quán)利和義務(wù)以及實際承擔的風險。最后，在表外業(yè)務(wù)的發(fā)展過程中，要隨著其變化不斷的跟進會計準則或相關(guān)制度建設(shè)，使之能夠滿足表外業(yè)務(wù)的發(fā)展要求。同時，銀行內(nèi)部管理部門和行業(yè)監(jiān)管部門也要配合準則的實施，促進商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的有序發(fā)展。
（二）規(guī)范表外業(yè)務(wù)會計核算方法
表外業(yè)務(wù)會計信息有助于加強投資者對商業(yè)銀行的了解，對商業(yè)銀行的長期健康發(fā)展具有重要的意義。規(guī)范表外業(yè)務(wù)會計核算方法不僅能夠提高會計信息的準確性、可比性，而且能夠滿足閱讀者的要求。因此，建議從以下幾個方面規(guī)范表外業(yè)務(wù)會計核算方法：第一，合理定義表外業(yè)務(wù)會計要素，根據(jù)表外業(yè)務(wù)自身的特點，參照一般會計要素的定義，建立表外業(yè)務(wù)核算體系。第二，設(shè)置統(tǒng)一的會計科目以及規(guī)范統(tǒng)一的記賬方法，根據(jù)會計要素確定表外業(yè)務(wù)會計科目并制定會計科目的使用細則。表外業(yè)務(wù)賬務(wù)處理過程中采用統(tǒng)一的記賬方法。這樣商業(yè)銀行的表外業(yè)務(wù)賬目能夠?qū)崿F(xiàn)統(tǒng)一，可以提高商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的可比性。第三，設(shè)置商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)規(guī)范指引，加強與監(jiān)管部門的業(yè)務(wù)銜接，方便銀行內(nèi)部風險控制和外部監(jiān)管。第四，考慮核算方法的可操作性。全面考慮表外業(yè)務(wù)操作的可行性，參考國際上對商業(yè)銀行的管理要求并結(jié)合我國實際制定相關(guān)準則。
（三）規(guī)范風險管理
規(guī)范商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)風險管理對表外業(yè)務(wù)的發(fā)展具有十分重要的意義。首先從方法上來規(guī)范風險管理。避免使用一種方法來處理表外業(yè)務(wù)風險狀況，我們可以將預(yù)計負債和減值準備結(jié)合使用應(yīng)對風險狀況。一方面我們要及時在表內(nèi)列示達到預(yù)計負債條件的表外業(yè)務(wù)，另一方面，為了正確反映風險狀況和賬面價值，利用科學(xué)的分析方法按組合和單項的方式計提沒有達到確認要求的條件的業(yè)務(wù)。要嚴格按照會計準則處理賬務(wù)，表外業(yè)務(wù)減值準備不要誤計入表內(nèi)反映。其次，要加強監(jiān)管力度。加強對表外業(yè)務(wù)的監(jiān)管也是控制風險的一種重要途徑，嚴格按照表外業(yè)務(wù)的操作流程和管理辦法執(zhí)行，確保表外信息的真實性和完整性。最后，建立風險保障機制，制定風險應(yīng)急預(yù)案。
（四）規(guī)范表外業(yè)務(wù)信息披露方法
表外業(yè)務(wù)會計信息披露的真實性和完整性不僅關(guān)系到外界對商業(yè)銀行的了解，而且關(guān)系到公平、公正、公開的市場的建立。因此建立統(tǒng)一的表外信息披露標準及披露程序是規(guī)范表外業(yè)務(wù)信息披露的重要途徑。一方面，為了保證表外業(yè)務(wù)披露的透明性和完整性，要求銀行監(jiān)管部門進一步明確會計信息披露的范圍和準則，同時，要與銀行各部門交流溝通，建立表外業(yè)務(wù)內(nèi)部信息披露制度，促使相關(guān)信息公開透明，提高監(jiān)管的效率和力度。另一方面，為了使用者全面評估銀行潛在風險和財務(wù)業(yè)績，強調(diào)提供不同時期比較報表和非量化信息，確保表外信息公開透明。
（五）加大科技投入，儲備優(yōu)秀人才
表外業(yè)務(wù)是隨著金融市場的發(fā)展產(chǎn)生的新型業(yè)務(wù)，其大部分是創(chuàng)新型的產(chǎn)品，并且形式靈活多樣。一方面?zhèn)鹘y(tǒng)的管理技術(shù)和方法應(yīng)經(jīng)不能適應(yīng)表外業(yè)務(wù)發(fā)展的要求。信息技術(shù)是推動表外業(yè)務(wù)迅速發(fā)展的重要推動力，無論是投資者還是銀行從業(yè)人員，誰掌握的信息量多，誰就會具有更大的優(yōu)勢。為了獲取更加及時和更多的信息，必須加大科技投入，充分利用信息技術(shù)在表外業(yè)務(wù)中的應(yīng)用。另一方面，表外業(yè)務(wù)的發(fā)展對從業(yè)人員提出了更高的要求。表外業(yè)務(wù)涉及了多個知識領(lǐng)域，從業(yè)人員要涉獵金融、財務(wù)、法律、稅收等方面的知識，并在實際業(yè)務(wù)中靈活運用。因此我國商業(yè)銀行制定表外業(yè)務(wù)專業(yè)培訓(xùn)計劃，儲備這方面的優(yōu)秀人才。
（六）更新觀念，與國外銀行接軌
第7篇：會計準則規(guī)定的記賬方法范文
一、美國對股票期權(quán)的處理
在1972年之前美國的公司采用股票期權(quán)計劃獎勵員工時，由于沒有相應(yīng)的會計準則做指導(dǎo)，絕大部分的美國公司不將這種股票期權(quán)獎勵的薪酬費用反映到公司的損益表中，因而企業(yè)利潤很可能被明顯高估。對于這種完全不確認企業(yè)薪酬費用的做法經(jīng)濟學(xué)家予以堅決反對，同時企業(yè)也要求官方對股票期權(quán)制定統(tǒng)一的會計標準來規(guī)范企業(yè)的股票期權(quán)入賬方法，便于股東了解股票期權(quán)計劃的實施將給企業(yè)帶來的潛在影響
順應(yīng)學(xué)術(shù)界與企業(yè)界的要求，美國APB于1972年制定了APB第25號意見書《發(fā)行給員工的股票的會計處理辦法》，并于1973年對APB第25號意見書制定了解釋性條款。APB第25號意見書的大致精神為：公司按照“內(nèi)在價值方法”計算薪酬費用。這種薪酬費用的計算辦法規(guī)定在企業(yè)授予員工股票期權(quán)的當日，如果員工股票期權(quán)的行權(quán)價格等于公司當時股票的市場價格，則公司的薪酬費用為零，公司損益表中的利潤項目不會因為未來公司股價的變化而相應(yīng)調(diào)整；只有當授予股票期權(quán)當日，員工未來為了獲得該部分股票而要向公司交納的金額低于該種股票的市場價格時，公司的薪酬費用才為正值，從而應(yīng)從損益表中相應(yīng)抵減企業(yè)的利潤。
在APB第25號意見頒布之后，美國股票期權(quán)激勵制度發(fā)生了深刻的變化，出現(xiàn)了種類各異的股票期權(quán)計劃，其中有相當一部分股票期權(quán)計劃是期權(quán)數(shù)量、行權(quán)價格在授予日都不明確的可變股票期權(quán)計劃，例如業(yè)績股票期權(quán)計劃等?？勺児善逼跈?quán)計劃一般允許公司或員工選擇股票、現(xiàn)金或股票與現(xiàn)金的組合等多種方式來對計劃進行清算。而APB25號意見書主要是針對固定股票期權(quán)計劃提出的，盡管日后增加了很多解釋性公告，仍然不能為上述種類各異的股票薪酬計劃提供一個統(tǒng)一的會計標準；同時，APB25號意見書發(fā)表以后，企業(yè)為了不計提薪酬費用，在授予員工股票期權(quán)時，一般規(guī)定股票期權(quán)的行權(quán)價格等于該種股票的公允市場價格，因此大部分上市公司沒有確認股票期權(quán)的薪酬費用，對股票期權(quán)的薪酬費用反映仍然不充分。
其實，公司向員工發(fā)放股票期權(quán)和向員工發(fā)放工資獎金一樣，都是公司利益向員工的轉(zhuǎn)移，只不過一種是以未來低價向員工出售股票的方式轉(zhuǎn)移利益，一種是直接發(fā)放現(xiàn)金的方式轉(zhuǎn)移利潤。這種股票期權(quán)下的利益轉(zhuǎn)移實際上給公司增加了成本。為了合理反映這塊成本，美國會計學(xué)界專門設(shè)立了薪酬費用這一會計科目。
但是，對于薪酬費用的會計處理，F(xiàn)ASB與企業(yè)界間存在巨大分歧。1993年4月，F(xiàn)ASB投票決議，要求企業(yè)將薪酬費用視為一種支出，按其未來預(yù)測價值計算成本，但遭到了硅谷高科技公司的強烈反對，他們組織了支持股票期權(quán)的“硅谷行動”，要求撤銷這項規(guī)則。由于當時美國新經(jīng)濟正處于起步階段，高科技企業(yè)如日中天。在克林頓政府和SEC的強烈支持下，國會通過投票否決了FASB改變會計準則的非正式?jīng)Q議。于是，F(xiàn)ASB撤回新的會計準則，規(guī)定企業(yè)只需在年報的注釋中公布薪酬費用的價值。
二、美國關(guān)于股票期權(quán)兩種不同會計處理方法簡介
通過上面的介紹，我們初步知道了FASB第123號公告與APB第25號意見書在股票期權(quán)會計處理原則上的差異十分明顯，這些會計處理方式的差異直接導(dǎo)致了兩種會計準則下的公司財務(wù)指標的差異。
按照美國公認會計原則，企業(yè)關(guān)于股票期權(quán)的會計處理可自由選擇APB25和PASB123，但如果企業(yè)采用PASB123，以后它就不能改用APB25。對于所有生效的股票期權(quán)計劃，企業(yè)只能選擇一種準則，APB25或FASB123，不能使用兩種不同的準則來衡量不同的期權(quán)計劃。
APB25與FASB123的主要差異在于：
APB25運用內(nèi)在價值法計量股票期權(quán)。根據(jù)這一方法，補償成本只限于計算日（通常是授予日）股票的市場價格與行使認股權(quán)的價格的差額。由于大多數(shù)所謂的合格固定認股權(quán)（即符合稅法的有關(guān)規(guī)定而列入可扣減費用的計劃）其行使價格至少會等于計算日的市場價格，不會產(chǎn)生需確認的補償成本。而在FASB123中，使用的是公允價值法。在衡量員工的股票期權(quán)和類似股權(quán)工具時，考慮了許多因素，包括股票期權(quán)的時間價值，即可以延遲決定是否行使認股權(quán)，直至到期日或之后認股權(quán)仍有效的日期，從而產(chǎn)生的價值，這樣通常會導(dǎo)致補償成本的確認。
三、股票期權(quán)在我國的運用及面臨的問題
為了有效地解決我國企業(yè)經(jīng)營者長期激勵機制問題，在我國股份公司中實行以股票期權(quán)為主的薪酬制度已勢在必行。我國理論界和實務(wù)界提出3種股票期權(quán)的賬務(wù)處理辦法，下面予以概括說明并分析其優(yōu)劣：
1.股票期權(quán)視為或有事項。
這種會計方法的具體內(nèi)容為：在授予日即按照行權(quán)價格確認一項債權(quán)（如記作長期應(yīng)收款等），同時確認一項所有者權(quán)益（如記作預(yù)計股本等）；期權(quán)持有人實際行權(quán)以后，將債權(quán)轉(zhuǎn)為現(xiàn)金等，同時將預(yù)計股本轉(zhuǎn)為股本；如果企業(yè)在規(guī)定期限內(nèi)將股價與行權(quán)價之間的差額支付給期權(quán)持有人，則作為企業(yè)的費用處理。
表1 兩種股票薪酬會計準則內(nèi)容比較 股票薪酬計劃種類
APB第25號意見書
FASB第123號公告
授予日期
相同
固定股票期權(quán)計劃計算日
報酬所得或股票市場價格超過行 采用認可的期權(quán)模型估算授予日
薪酬費用計算辦法
權(quán)價格的數(shù)額
的公允價值
期權(quán)股數(shù)和行權(quán)價都已知的日期 授予日期
業(yè)績股票期權(quán)計劃計算日
（通常為行權(quán)日或清算日）
采用認可的期權(quán)模型估算授于日
薪酬費用計算辦法
計算日的股票期權(quán)內(nèi)在價值
的公允價值沒有影響——薪酬費
授予日之后股票價格變動的影響 最終的薪酬費用取決于業(yè)績期限 用已經(jīng)在授予之日鎖定
結(jié)束時的公司股價
限制性股票計劃（非業(yè)績掛鉤） 授予日
計算日
未待權(quán)股票的價格或減去要求員 相同
薪酬費用計算辦法
工支付的金額
相同
如果計劃是普惠制的并且折扣 如果計劃是普惠制的、折扣不超
員工股票購買計劃
不超過15％就作為非報酬計劃來 過5％且計劃沒有期權(quán)特征則作
薪酬費用計算辦法
處理
為非報酬計劃來處理薪酬費用等
有期權(quán)特征的計劃
如果計劃是普惠 制的就作為非 于期權(quán)的公允市場價值
報酬計劃來處理
現(xiàn)金類計劃（比如，股票增值權(quán) 結(jié)算日
相同
和虛擬股票計劃）計算日
在結(jié)算日付給員工的現(xiàn)金
相同
薪酬費用計算辦法
股權(quán)獎勵現(xiàn)金結(jié)算
最終薪酬費用為結(jié)算日公司支付 回購股票結(jié)算股權(quán)獎勵計劃公司
公司可選擇發(fā)放股票還是現(xiàn)金時 的現(xiàn)金
支付的現(xiàn)金（不超過公允價值）
公司有義務(wù)應(yīng)員工的選擇支付 將結(jié)算日確定的薪酬費用按債 相同
現(xiàn)金時
務(wù)處理
它的主要缺陷：一是與我國現(xiàn)行企業(yè)會計準則中的“或有事項”的相關(guān)精神不符。根據(jù)《企業(yè)會計準則——或有事項》第7條，“企業(yè)不應(yīng)確認或有負債和或有資產(chǎn)”，因此上述會計處理方式在授予日將企業(yè)發(fā)行的股票期權(quán)視為一項或有債權(quán)，其記賬原則與現(xiàn)行會計準則相沖突；二是容易導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)的虛增，不符合謹慎性原則；三是如果股價與行權(quán)價格之間的差額比較大，會導(dǎo)致費用不均衡，由于這部分差額記作費用在行權(quán)日所在年度入賬，沒有均衡地攤銷至授予日和行權(quán)日之間的年度，因此不符合配比原則，會出現(xiàn)行權(quán)日所在年度企業(yè)利潤銳減的現(xiàn)象；四是如果期權(quán)持有人放棄行權(quán)，需要沖減以前的記錄，有操縱資產(chǎn)的嫌疑。
2.三時點會計處理方式
它與第一種會計處理方式相似，只是設(shè)置的會計科目有所不同而已。具體辦法為：
（1）授予日的會計處理：以享有股票期權(quán)的人員姓名開設(shè)明細賬，借記“或有認股款”科目，貸記“或有股本”科目，或有認股款與或有股本之間的差額貸記入“資本公積——股票期權(quán)溢價準備”科目；
（2）行權(quán)日的會計處理：借記“銀行存款”科目，貸記“股本”、“資本公積——股本溢價”科目，同時在備查賬中相應(yīng)沖銷以前披露的或有認股款；
（3）到期日及失效日的會計處理：借記“或有股本”、“資本公積——股票期權(quán)溢價準備”科目，貸記“或有認股款”科目；失效日的會計處理方式和到期日員工未行權(quán)的會計處理方式相同。
由于三時點記賬法將股票期權(quán)的相關(guān)事項在備查賬中予以披露，而不是視為或有事項在財務(wù)報表中入賬，因此，符合現(xiàn)行會計準則，但是該記賬法還是存在重大缺陷：其一，三時點記賬法不能科學(xué)地反映股票期權(quán)的薪酬費用，從而使企業(yè)財務(wù)報表中的利潤項目高估，從這一點來講，該記賬方式的科學(xué)性遠不如美國APB第25號意見書的相關(guān)精神。其二，三時點記賬法的有些會計處理辦法與我國現(xiàn)行法規(guī)不相符合，例如我國《公司法》規(guī)定企業(yè)回購股票應(yīng)以市價為準，而在三時點記賬法中實際上是以行權(quán)價記錄入賬。
3.模仿內(nèi)在價值法進行四步驟會計處理。
國內(nèi)有的學(xué)者模仿美國APB第25號意見書，提出了對股票期權(quán)入賬的四步驟記賬法，具體辦法如下：
（1）股票期權(quán)授予日的會計處理。借記“或有認股（行權(quán)價格）”，貸記“或有股本（股票面值）”?！盎蛴姓J股款”與“或有股本”之間的差額記入“股票期權(quán)溢價”科目的貸方。
（2）股票期權(quán)等待期的會計處理。該方案認為股票期權(quán)等待期內(nèi)的會計處理有兩種情況，需分別對待。①授予日無法預(yù)估行權(quán)日公司股價。當股價在等待期內(nèi)持續(xù)上漲超過行權(quán)價格時，在相應(yīng)會計期間的會計報告日做一筆調(diào)整分錄，借記“遞延酬勞成本”（股票市價—行權(quán)價格），貸記“股票期權(quán)”；如此后在等待期內(nèi)股票市價在行權(quán)價格之上持續(xù)上漲，相應(yīng)會計分錄為：借記“遞延酬勞成本”（新舊市價差），貸記“股票期權(quán)”。反之，作反向分錄。②授予日可以預(yù)估行權(quán)日公司股票市場價格。在此情況下，行權(quán)日增發(fā)新股股價與行權(quán)價之間的差額應(yīng)視同公司預(yù)付給股票期權(quán)持有人的酬勞，該差額應(yīng)該在等待期內(nèi)平均分攤。會計報告日的分錄為：借記“遞延酬勞成本”，貸記“股票期權(quán)”。
（3）股票期權(quán)行權(quán)日的會計處理。在行權(quán)日，期權(quán)持有人與公司之間將發(fā)生認股款與股票的交換，此時的會計分錄為：
借：銀行存款（收到期權(quán)持有人行權(quán)付款）
員工股票期權(quán)[（貸方余額=（行權(quán)日股價—行權(quán)價）×股數(shù)）]
或有股本股票期權(quán)溢價
貸：或有認股款
股本——普通股（股票面值）
資本公積——普通股溢價（股票市價—股票面值）
4.股票期權(quán)提前失效的會計處理。
當股票期權(quán)提前失效時，公司一方面應(yīng)注銷與該員工相關(guān)的股票期權(quán)賬戶余額，借記“或有股本”、“股票期權(quán)溢價”，貸記“或有認股款”，另一方面沖減“遞延酬勞成本”，借記“股票期權(quán)”，貸記“遞延酬勞成本”。如果期權(quán)持有人在離職前根據(jù)公司特別規(guī)定已提前行權(quán)，公司有權(quán)以行權(quán)價格回購這一部分股票，借記“股本”、“資本公積”，貸記“銀行存款”。
四步驟記賬法是目前國內(nèi)設(shè)計的相對較好的股票期權(quán)會計處理辦法，該記賬法將股票期權(quán)的入賬時點進行了進一步細化，同時借鑒美國APB第25號意見書的相關(guān)精神，在等待期中設(shè)計了相關(guān)科目以確認薪酬費用（確認薪酬費用的方法比APB第25號意見書更加嚴格），并以比較科學(xué)的方式予以分攤，因此比起或有事項記賬法和三時點記賬法來講有了較大的突破。但該記賬辦法仍然存在比較明顯的缺點：（1）該辦法還是將股票期權(quán)視為一項或有事項，因此和第一種辦法一樣還是不符合現(xiàn)行企業(yè)會計準則對或有事項的定義；（2）該辦法由于是模仿APB第25號意見書的精神，因此不可避免地具有APB第25號意見書相同的缺陷，即當公司股票價格變化較大時，公司的會計調(diào)整比較多，容易出現(xiàn)差錯。有的公司甚至可以利用操縱期末公司股票收盤價格的辦法來操縱薪酬費用等重要的財務(wù)指標。
綜上所述，我們應(yīng)注意以下幾方面的問題：
①如何衡量股票期權(quán)的薪酬費用（Compensation Cost）。公司向員工發(fā)放股票期權(quán)實際上也是公司利益向員工的轉(zhuǎn)移，只不過一種是以未來低價向員工出售股票的方式轉(zhuǎn)移利益。為了合理反映這塊成本，美國會計學(xué)界專門設(shè)立了薪酬費用這一會計科目，并規(guī)定該部分薪酬費用應(yīng)當以恰當?shù)姆绞經(jīng)_減企業(yè)的當期利潤。因此，只有合理衡量股票期權(quán)薪酬費用的高低，企業(yè)的盈利狀況指標才能得到真實的反映，從而使薪酬費用的衡量方式成為了股票期權(quán)會計準則有關(guān)條款的核心。
②如何確定薪酬費用的分攤年限及在各年度如何合理分攤。從原理上來講，企業(yè)之所以給員工發(fā)放股票期權(quán)是因為員工給企業(yè)提供了勞務(wù)，因此，員工由于獲得股票期權(quán)而給企業(yè)帶來的薪酬費用應(yīng)當分攤至員工提供勞務(wù)的各年限里。但實際上上述方法很難實施，因此對于薪酬費用的分攤辦法，美國會計界比較統(tǒng)一的意見是：由于企業(yè)發(fā)放股票期權(quán)而帶來的薪酬費用應(yīng)當分攤至股票期權(quán)計劃有效期的各年度中去，在計劃最終結(jié)算時企業(yè)再根據(jù)實際的情況調(diào)整最終的薪酬費用總數(shù)額。如前所述，由于股票期權(quán)計劃的有效期限一般是跨年度的，有的股票期權(quán)計劃的有效期長達10年之久，因此，薪酬費用在計劃有效期的各年度之間如何進行合理分攤直接關(guān)系到年度間企業(yè)賬面收益的高低，因而也成為股票期權(quán)會計中的一個重要問題。
③如何核算每股收益以反映股票期權(quán)對每股收益的稀釋作用。由于確認股票期權(quán)計劃帶來的薪酬費用將抵減公司的利潤、影響公司的遞延稅收等會計科目，并有可能帶來公司未來股本的擴張，因此美國的股票期權(quán)會計制度一直重視如何正確核算公司的每股收益指標。無論是FASB還是APB都十分注重股票期權(quán)計劃對每股收益的稀釋作用，APB第15號意見書要求企業(yè)在核算初級每股收益（Phmary EPS）的基礎(chǔ)上再采用“庫存股法”等辦法測算企業(yè)的完全稀釋每股收益（Fully Diluted EPS）；FASB第128號公告則要求企業(yè)核算基本每股收益（BasicEPS）和稀釋每股收益（Diluted EPS）兩個指標。因此，無論是APB還是FASB，對股票期權(quán)計劃的稀釋作用都是十分重視的。
最近，中國證監(jiān)會已起草了《認股權(quán)計劃試行辦法》，很多高科技的上市公司也已通過各種變通的辦法推行向管理層和員工獎勵股票的報酬制度。但在一片叫好聲中，我國真正的股票期權(quán)計劃卻躊躇不前，在諸如使用范圍、激勵主體、股份來源、股權(quán)獲取方式、資金來源及股票的轉(zhuǎn)讓和兌現(xiàn)等方面如何體現(xiàn)更多的“中國特色”是一些需要認真研究和對待的問題。目前，我國的公司法、稅收法規(guī)以及缺乏職業(yè)經(jīng)理層等大的環(huán)境尚抑制著股票期權(quán)的發(fā)展。
此外，我們還應(yīng)注意其他一些重大問題，如應(yīng)當規(guī)定股票期權(quán)有關(guān)事項在表內(nèi)核算，應(yīng)當選擇合適的股票期權(quán)價值評估模型，合理核算未上市公司的薪酬費用，加大對新準則的解釋和宣傳力度等，讓期權(quán)會計準則的主要精神真正為廣大投資者理解并接受，從而真正發(fā)揮新準則規(guī)范企業(yè)的股票期權(quán)會計處理行為的作用。
【原文出處】經(jīng)濟前沿
【原刊地名】深圳
【原刊期號】200510
【原刊頁號】58～61
【分 類 號】F1011
【分 類 名】財務(wù)與會計導(dǎo)刊（實務(wù)讀本）
【復(fù)印期號】200603
第8篇：會計準則規(guī)定的記賬方法范文
【關(guān)鍵詞】會計準則；會計改革；會計職業(yè)判斷
我國的會計改革伴隨著經(jīng)濟的全球化而逐步走向了國際化，1992年《企業(yè)會計準則―基本準則》頒布實施，之后陸續(xù)出臺了具體的會計準則，尤其是2006年初，在原有準則基礎(chǔ)上重新修訂、頒布并率先在上市公司實施的由1項基本準則和38項具體準則以及應(yīng)用指南組成的會計準則體系，不僅說明我國企業(yè)會計準則體系日趨成熟，而且標志著我國會計改革在會計理念、體系結(jié)構(gòu)以及具體內(nèi)容上已經(jīng)與國際會計趨同。要理解、掌握并具體應(yīng)用《企業(yè)會計準則》，既需要會計人員會計理念的轉(zhuǎn)變以及扎實的專業(yè)基本功底，更需要會計人員有足夠的職業(yè)判斷能力。會計職業(yè)判斷是一個有規(guī)則的理性活動過程，這個過程需要會計人員依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)，運用會計理論和會計思想對會計事項進行判斷和推理，并從整體上把握和認識企業(yè)經(jīng)濟活動的具體情況，從而對會計業(yè)務(wù)進行合理處理。會計準則就是企業(yè)會計工作必須遵循的法規(guī)依據(jù)，會計職業(yè)判斷只能在會計準則及相關(guān)法律法規(guī)所允許的范圍內(nèi)進行。
縱觀我國會計改革的發(fā)展變化過程，每一步都與我國經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)濟發(fā)展密切相關(guān)，企業(yè)會計準則的變革也經(jīng)歷了從無到有，從少到多，從不全面到基本完備的過程，它伴隨著我國經(jīng)濟體制逐步完善，市場經(jīng)濟不斷發(fā)展，資本市場逐漸成熟而不斷完善，這其中經(jīng)歷了太多的波折，也走了一些彎路。但是，無論會計制度和準則的規(guī)定如何明確、完備，其內(nèi)容多么全面，都無法涵蓋所有相關(guān)事項。會計事項本身會隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化而變化，甚至不斷衍生新的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。在這個經(jīng)濟現(xiàn)象日新月異、經(jīng)濟業(yè)務(wù)層出不窮的時代，會計職業(yè)判斷顯示出其前所未有的重要性。
一、制度為主導(dǎo)的會計核算體系下的會計職業(yè)判斷
我國原有的會計模式是與計劃經(jīng)濟體制相適應(yīng)的“制度式”。其主要特征是：企業(yè)基本上沒有獨立選擇會計政策和進行會計估計的可能與必要，很多應(yīng)該屬于企業(yè)自身會計政策范圍的內(nèi)容。均在統(tǒng)一的財務(wù)與會計制度中作出了規(guī)定。會計工作僅僅是依據(jù)國家計劃和財政政策統(tǒng)一制定的財務(wù)制度和會計制度進行實務(wù)操作，會計人員習慣于依賴制度規(guī)定的會計方法、計算比例、固定標準等進行賬務(wù)處理。這種會計模式適應(yīng)了計劃經(jīng)濟條件下國家對企業(yè)的管理需要。
在當時的經(jīng)濟環(huán)境下，會計工作是“管理的工具”，會計人員按照設(shè)置會計科目與賬戶、復(fù)式記賬、填制和審核會計憑證、登記會計賬簿、成本計算、財產(chǎn)清查、編制會計報表“七大”會計核算方法進行日常會計業(yè)務(wù)的處理。由于不同行業(yè)有不同的會計制度，甚至復(fù)式記賬方法都不一樣，所以會計人員只要熟悉自己所在行業(yè)的會計制度及相關(guān)規(guī)定，有熟練的會計實務(wù)操作技能，“照貓畫虎”處理日常業(yè)務(wù)，“按部就班”提供會計資料，就能夠滿足企業(yè)會計工作的需求。例如：對固定資產(chǎn)提取折舊的業(yè)務(wù)處理，各行業(yè)的會計制度都會對各類固定資產(chǎn)的使用年限、預(yù)計凈殘值、折舊方法等作出詳細規(guī)定；對存貨取得、發(fā)出的計價方法、生產(chǎn)成本的計算方法等，都會在相關(guān)會計制度中作出明確規(guī)定，加之當時的經(jīng)濟環(huán)境決定了企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)相對單一，會計業(yè)務(wù)相對固定，因此，會計人員在執(zhí)行會計制度，處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)時只需遵從規(guī)定條件，套用規(guī)則即可，不需要過多的職業(yè)判斷。
二、制度與準則并行會計核算體系下的會計職業(yè)判斷
1993年，我國《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)財務(wù)通則》的頒布實施，尤其是1997年第一個具體會計準則《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易》的出臺，標志著我國會計準則與國際慣例的接軌，會計準則的標準在與國際慣例接軌中，由于國情不同必然需要磨合與適應(yīng)，因此，制度與準則的并行就成為了我國會計改革中的“必經(jīng)之路”。之后的1998年《股份有限公司會計制度》的頒布實施和2000年全國統(tǒng)一的《企業(yè)會計制度》的頒布實施，使我國會計規(guī)范出現(xiàn)了制度與準則并行的局面，這種現(xiàn)象的產(chǎn)生是我國會計標準與國際接軌不斷原則化、合理化的必然過程。也標志著在原來以制度為主體的會計核算體系下，習慣于按規(guī)章制度操作完成會計核算工作的思維方式已不能適應(yīng)會計改革的現(xiàn)實。
這時。會計理論與實務(wù)界都意識到了會計職業(yè)判斷的重要性，尤其是“一線”會計人員在實務(wù)操作過程感受到了理解“準則”和“制度”內(nèi)涵的重要性。從表面上看《企業(yè)會計制度》和當時已經(jīng)出臺的會計準則差異不大，而在具體執(zhí)行中，《企業(yè)會計制度》的規(guī)定對于變化后的會計事項的適用性存在疑問，是否采用就面臨著選擇的問題。為了增強適用性，當時出臺的幾個具體會計準則對于某類會計事項的處理只進行了原則性的規(guī)定，盡管幾個具體會計準則主要是在上市公司實施，實務(wù)中對于原則性規(guī)定的理解也往往存在分歧，會計準則的有效性受到了影響。判斷是遵循“制度”還是遵循“準則”的難度和成本也較高。因此，盡管從理論上說對會計事項的處理作出了規(guī)范，但實質(zhì)上留下的選擇余地更大，同時也增大了會計職業(yè)判斷的難度。
三、準則為主導(dǎo)的會計核算體系下的會計職業(yè)判斷
我國會計改革的發(fā)展方向必然是最終用會計準則取代統(tǒng)一的會計制度，隨著2006年2月《企業(yè)會計準則―基本準則》和38個具體準則的全面修訂及出臺，同時也伴隨著經(jīng)濟全球化帶來的會計環(huán)境和會計業(yè)務(wù)的處理日趨復(fù)雜，我國已基本形成了以準則為主導(dǎo)的會計核算體系。但是，會計準則只有原則性的規(guī)定，相當多的內(nèi)容要求通過會計人員的職業(yè)判斷來解決具體的會計處理問題。這就對會計實務(wù)中的職業(yè)判斷提出了更高的要求，并主要顯示出如下特點：
(一)會計職業(yè)判斷的層次性
會計作為一種國際通用商業(yè)語言，其理論與實務(wù)都存在國際化的要求，但是，由于不同國家不同地區(qū)的社會制度不同，經(jīng)濟發(fā)展狀況也不同，無論在會計理論研究還是在會計實務(wù)方面都有自己的特色。會計職業(yè)判斷也不例外，我國現(xiàn)行會計準則很少再規(guī)定具體的會計處理方法，而是給出確認和計量的判斷標準，允許會計人員結(jié)合本企業(yè)的具體情況作出職業(yè)判斷。實務(wù)中會計職業(yè)判斷的層次性特點愈加顯現(xiàn)。
理論上，會計的職業(yè)判斷，橫向看應(yīng)包括兩個方面：即企事業(yè)單位會計人員的職業(yè)判斷和中介機構(gòu)(會計師事務(wù)所)執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)判斷；縱向看應(yīng)包括三個層次：財務(wù)總監(jiān)(CFO)的職業(yè)判斷、會計主管的職業(yè)判斷和一般會計人員的職業(yè)判斷。不同層次、不同崗位的會計人員其職業(yè)判斷的能力要求、職業(yè)判斷的范圍和內(nèi)容不同。在企業(yè)的會計工作中。會計師擔負著貫徹會計法規(guī)、執(zhí)行會計準則和制度、指導(dǎo)會計實務(wù)、設(shè)計本企業(yè)內(nèi)部會計制度等重任。會計師的職業(yè)判斷能力直接影響會計
工作的質(zhì)量。會計師的職業(yè)判斷質(zhì)量直接影響著會計信息的質(zhì)量，尤其濫用會計政策和會計估計將會造成財務(wù)會計報告信息虛假，導(dǎo)致信息使用者的決策失誤；注冊會計師的職業(yè)判斷能力與職業(yè)判斷質(zhì)量，不僅影響會計信息的質(zhì)量，而且影響經(jīng)濟秩序及資本市場的正常運轉(zhuǎn)。
(二)會計職業(yè)判斷的選擇性
現(xiàn)行準則更加強調(diào)了會計要素的確認與計量標準，為會計業(yè)務(wù)的處理提供了依據(jù)，但是，會計準則很難對所有特定會計事項進行規(guī)定，使得準則對處理方法的限定很寬泛。實務(wù)處理中經(jīng)常會碰到同一個會計事項可以用不同的方法進行處理，增大了會計處理的選擇空間，要求會計人員運用職業(yè)判斷在諸多的會計方法中選定一種，以保證會計信息的真實、可靠、有用。
1 會計政策的選擇。會計政策是指企業(yè)在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。由于企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和多樣性，某些經(jīng)濟業(yè)務(wù)可以有多種會計處理方法，存在多種可供選擇的會計政策。例如，存貨計價可以有先進先出法、加權(quán)平均法、個別計價法等。某些資產(chǎn)的取得或期末計量可選擇歷史成本或公允價值等。當企業(yè)對外進行股權(quán)投資時，根據(jù)不同情況選擇采用成本法或權(quán)益法進行核算。等等。由此可見，企業(yè)在發(fā)生某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)時，必須從允許的會計原則、會計處理方法中選擇出適合具體經(jīng)濟業(yè)務(wù)特點的會計政策。
2 會計估計的選擇。會計估計主要是指對于不確定經(jīng)濟交易或事項需要以最近可獲得的信息為基礎(chǔ)作出判斷，并盡力確保信息來源的合法性。例如資產(chǎn)的期末計價?，F(xiàn)行《企業(yè)會計準則――資產(chǎn)減值》規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，資產(chǎn)存在減值跡象的。表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值，應(yīng)當估計其可收回金額。其中，“資產(chǎn)可收回金額”的估計。需要根據(jù)不同情況在資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值之間進行選擇；又如固定資產(chǎn)折舊年限和凈殘值的確定，固定資產(chǎn)的使用年限和凈殘值不僅受固定資產(chǎn)本身的技術(shù)性能、生產(chǎn)質(zhì)量的影響，還會受經(jīng)濟的發(fā)達程度、技術(shù)更新速度及企業(yè)自身經(jīng)濟狀況、使用情況的影響，因此，企業(yè)應(yīng)根據(jù)各項固定資產(chǎn)的特點和企業(yè)的情況，確定固定資產(chǎn)的折舊年限和預(yù)計凈殘值。這不僅有利于合理計提固定資產(chǎn)折舊，而且有利于企業(yè)的發(fā)展；另外，無形資產(chǎn)使用年限及攤銷期限的估計與判斷，或有事項的估計與判斷等。都需要在不同情況以及不同條件下作出合理選擇。
(三)會計職業(yè)判斷中的限制性
第9篇：會計準則規(guī)定的記賬方法范文
《規(guī)范》第三章第二節(jié)第五十一條（五）規(guī)定，“已經(jīng)登記入賬的記賬憑證，在當年內(nèi)發(fā)現(xiàn)填寫錯誤時，可以用紅字填寫一張與原內(nèi)容相同的記賬憑證，在摘要欄注明‘注銷某月某日某號憑證’字樣，同時再用藍字重新填制一張正確的記賬憑證，注明‘訂正某月某日某號憑證’字樣。如果會計科目沒有錯誤，只是金額錯誤，也可以將正確數(shù)字與錯誤數(shù)字之間的差額，另編一張調(diào)整的記賬憑證，調(diào)增金額用藍字，調(diào)減金額用紅字。發(fā)現(xiàn)以前年度記賬憑證有錯誤的，應(yīng)當用藍字填制一張更正的記賬憑證?！蓖瑫r在本章第三節(jié)第六十二條（二）規(guī)定“由于記賬憑證錯誤而使賬簿記錄發(fā)生錯誤，應(yīng)當按更正的記賬憑證登記賬簿?！薄兑?guī)范》指出了由于記賬憑證填寫錯誤影響到賬簿記錄發(fā)生錯誤時應(yīng)同時更正記賬憑證和相應(yīng)的賬簿記錄，并要求對于當年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的錯誤與發(fā)現(xiàn)以前年度錯誤應(yīng)采用不同的更正方法予以更正。當年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的錯誤應(yīng)采用紅字更正法或補充登記法予以更正，至于發(fā)現(xiàn)以前年度錯誤應(yīng)采用什么方法予以更正，一張藍字更正憑證能否將各種類型的錯誤予以更正，《規(guī)范》未予明確。
2001年新修訂的《準則》與1998年6月制定的《準則》相比較，除適用范圍在原上市公司采用擴大到所有企業(yè)采用，增補“企業(yè)濫用會計政策、會計估計及其變更，應(yīng)當作為重大會計差錯予以更正”條款（19條）兩點不同外，其他內(nèi)容完全相同?！吨贫取返谑碌谌?jié)會計差錯更正部分的內(nèi)容與新修訂《準則》的同一部分內(nèi)容基本相同，只是在《制度》中明確了重大會計差錯的含義及范圍。對于本期發(fā)現(xiàn)的會計差錯的處理，《準則》和《制度》都是這樣規(guī)定的：（1）本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會計差錯，應(yīng)調(diào)整本期相關(guān)項目。（2）本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的非重大會計差錯，如影響損益，應(yīng)直接記入本期凈損益，其他相關(guān)項目也應(yīng)作為本期數(shù)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整本期相關(guān)項目。（3）本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會計差錯，如影響損益，應(yīng)將其對損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期的期初留存收益，會計報表其他相關(guān)項目的期初數(shù)也一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整會計報表相關(guān)項目的期初數(shù)。在《準則》和《制度》中都只是規(guī)定了會計差錯的處理原則，即調(diào)整本期相關(guān)項目或期初留存收益及會計報表相關(guān)項目的期初數(shù)，至于如何調(diào)整即差錯的更正方法則是在《準則》指南中予以明確的。
比較上述三項規(guī)定，他們的共同點在于都區(qū)別了會計差錯是屬于本年度的差錯還是以前年度的差錯，并分別用不同的方法進行處理。雖然《準則》和《制度》表述的是以前期，而《規(guī)范》表述的是以前年度，但從《準則》指南所列舉的例子可以看出以前期指的是以前年度。《準則》指南中介紹的會計差錯更正方法與《規(guī)范》規(guī)定的方法相比較卻有以下不同點：第一，對于本年度會計差錯，《準則》指南中未采用紅字更正法和補充登記法予以更正；第二，對以前年度會計差錯，《規(guī)范》中未區(qū)別非重大會計差錯與重大會計差錯，也未明確更正方法。還有一點不明確之處在于，《規(guī)范》中對于以前年度會計差錯更正方法是否就是《準則》指南中對于本年度會計差錯和以前年度非重大會計差錯的更正方法，即藍字反方向更正法？如果是，那么《規(guī)范》對以前年度會計差錯的更正方法就與《準則》指南對當年度會計差錯的更正方法是一致的。這又成為他們之間的一個不同點。
會計核算是一項具體、細致的工作，每一個步驟都有其存在的道理。雖然藍宇反方向更正法與紅宇更正法和補充登記法處理的結(jié)果一樣，但處理的過程卻不同。紅字更正法和補充登記法是多年來被廣泛采用的錯賬更正方法，筆者認為，這兩種錯賬更正方法最大的優(yōu)點就在于采用他們更正錯誤時，仍然保留了科目之間清晰的對應(yīng)關(guān)系，可以再現(xiàn)本來的業(yè)務(wù)內(nèi)容，并且為廣大會計人員所熟悉和掌握。藍字反方向更正法是對錯誤憑證中的錯誤科目采用相反的方向與正確科目互相對應(yīng)進行更正，這樣處理的問題在于，有些業(yè)務(wù)會出現(xiàn)不正確的對應(yīng)關(guān)系，如《準則》指南例10業(yè)務(wù)的處理是“固定資產(chǎn)”科目的借方與“管理費用”科目的貸方相對應(yīng)，實際上“固定資產(chǎn)”科目與“管理費用”科目之間并不存在對應(yīng)關(guān)系，沒有對應(yīng)關(guān)系的科目是不能編制會計分錄（記賬憑證）的。有些科目雖然存在對應(yīng)關(guān)系，但是利用這種更正方法處理的結(jié)果可能會被誤認為是本期發(fā)生的某一項業(yè)務(wù)，如《準則》指南例5業(yè)務(wù)借記“低值易耗品”科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目，這種對應(yīng)關(guān)系可能會被認為是本期將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為低值易耗品的業(yè)務(wù)，實際卻是在更正本年度的會計差錯。如果對應(yīng)關(guān)系正確，科目也沒錯，只是金額多記，如提現(xiàn)1000元，誤記為10000元，填制藍字反方向更正憑證只能是借記“銀行存款”9000元，貸記“現(xiàn)金”9000元，這種對應(yīng)關(guān)系是將現(xiàn)金存入銀行的業(yè)務(wù)，實際業(yè)務(wù)內(nèi)容完全被曲解了。還有一些差錯，比如科目沒錯，只是金額少計，或者科目和金額都出現(xiàn)錯誤，就沒法用藍字反方向憑證進行更正。因此，本年度會計差錯采用《規(guī)范》規(guī)定的紅字更正法和補充登記法進行更正比《準則》指南介紹的方法可行。
對于以前年度非重大會計差錯，直接調(diào)整本期數(shù)，對當期凈損益和其他相關(guān)項目不會產(chǎn)生重大影響，但由于前述藍字反方向更正法存在的不足，《規(guī)范》和《準則》指南規(guī)定的更正方法都不宜采用，采用紅字更正法和補充登記法進行更正是比較好的選擇。
