生態(tài)文明建設(shè)對企業(yè)環(huán)境成本管控的作用
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一、企業(yè)環(huán)境成本控制
要實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，降低環(huán)境污染，企業(yè)需加強環(huán)境成本管理，抓好環(huán)境成本控制。從會計核算角度來看，郭道揚教授以成本的耗費與補償?shù)霓q證統(tǒng)一觀為依據(jù)，給環(huán)境成本下定義為：“環(huán)境成本是以維護生態(tài)環(huán)境為目標，充分考慮在產(chǎn)品生產(chǎn)前后對生態(tài)環(huán)境所產(chǎn)生的影響，按照所測定的人力勞動消耗、自然資源消耗標準，對產(chǎn)品投入進行計量，并計算所必須的資源消耗與環(huán)境治理補償性費用，這些資源消耗與環(huán)境治理費用便是環(huán)境成本?！蓖趿┱J為，生態(tài)環(huán)境成本在環(huán)境科學和宏觀微觀經(jīng)濟核算實踐的發(fā)展水平下，可以由四個方面來明確：維護環(huán)境支出，預防污染支出，治理環(huán)境支出，人為破壞生態(tài)環(huán)境造成的損失。李靜江將成本概念用于環(huán)境領(lǐng)域，與企業(yè)的環(huán)境管理相結(jié)合界定的環(huán)境成本，是企業(yè)因預防和治理環(huán)境污染而發(fā)生的各種費用支出，以及由此而承擔的各種損失，具體包括環(huán)境污染預防成本、環(huán)境污染治理成本、廢氣物回收再利用的成本、環(huán)境損失。從控制角度來看，王躍堂、趙子夜認為，隨著環(huán)境成本管理已從事后處理延伸到事前預防，可將環(huán)境成本分為環(huán)境控制成本和環(huán)境故障成本。金友良、肖序、王偉達從便于對環(huán)境成本進行管理和控制，最大限度地降低企業(yè)的環(huán)境負荷的角度，從環(huán)境成本效果觀出發(fā)，以降低環(huán)境成本的影響因子為基礎(chǔ)，對環(huán)境成本進行了分類。孫繼輝、蘭柏超、許昕等認為，環(huán)境成本包括自然資源成本和環(huán)境污染成本。
步丹璐等、陳亮等將質(zhì)量成本引入環(huán)境問題，把環(huán)境成本分為預防成本、檢測成本、內(nèi)部故障成本和外部故障成本。管理中的控制是對管理系統(tǒng)匯總的計劃實施過程進行監(jiān)測，并將監(jiān)測的結(jié)果與計劃目標相比較，找出偏差，分析其產(chǎn)生的原因并糾正，以保證計劃的正常實施。企業(yè)的成本控制就是在成本形成過程中，保證成本達到預期效果的手段。企業(yè)環(huán)境成本控制是企業(yè)采用一定的方法對經(jīng)營活動中產(chǎn)生的環(huán)境成本進行計量、分析，并找到產(chǎn)生的原因及影響因素，實施改進措施，進而達到政府環(huán)保要求。其目標是實現(xiàn)經(jīng)濟效益、環(huán)境效益和社會效益的統(tǒng)一。目前，環(huán)境成本控制的方法主要集中于產(chǎn)品生命周期法，基于價值鏈法分析，基于作業(yè)成本法分析和環(huán)境質(zhì)量成本法。產(chǎn)品生命周期法認為，企業(yè)環(huán)境成本存在于產(chǎn)品的各個生命階段，要對產(chǎn)品的整個生命周期內(nèi)的成本進行核算和控制。基于價值鏈的環(huán)境成本控制，是將企業(yè)價值鏈各個環(huán)節(jié)作為環(huán)境成本控制的切入點，構(gòu)建價值鏈模式進行成本控制。基于作業(yè)成本法是以作業(yè)為核算對象，將環(huán)境成本分配到各個作業(yè)量中，從而真實地反映環(huán)境成本。環(huán)境質(zhì)量成本法是通過提高環(huán)境控制水平，降低環(huán)境污染水平，以提高環(huán)境質(zhì)量，降低環(huán)境總成本。
二、生態(tài)文明建設(shè)對企業(yè)環(huán)境成本控制的影響
企業(yè)實施環(huán)境成本控制，在減少本企業(yè)環(huán)境成本支出，提高環(huán)境污染控制水平的同時，可減少對社會對自然資源的總消耗，實現(xiàn)人與自然的和諧相處，以實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。生態(tài)文明建設(shè)下企業(yè)環(huán)境成本控制的終極目標可以這樣描述：在堅持成本效益原則下，通過對環(huán)境成本實施全面、有效的控制，使經(jīng)濟效益、環(huán)境效益、社會效益、生態(tài)效益相協(xié)調(diào)，以實現(xiàn)人與自然、經(jīng)濟社會與資源環(huán)境的和諧發(fā)展。近年來，隨著全球?qū)Νh(huán)境保護、可持續(xù)發(fā)展意識的加強，隨著環(huán)保法規(guī)的陸續(xù)出臺，一些企業(yè)已經(jīng)開始重視并實施環(huán)境成本控制，生態(tài)環(huán)境正逐步得到改善，但是，要實現(xiàn)生態(tài)文明建設(shè)，當前的企業(yè)環(huán)境成本控制還存在一些問題。企業(yè)外部存在的問題。缺乏環(huán)境會計準則及環(huán)境審計評價體系。環(huán)境成本控制是環(huán)境會計的核心內(nèi)容，但是從2006年頒布的38項企業(yè)具體會計準則來看，沒有專門關(guān)于環(huán)境會計的準則，在其他準則中也很少涉及環(huán)境成本的核算。沒有系統(tǒng)的環(huán)境成本方面的具體制度或指南出臺，企業(yè)無法找到環(huán)境成本核算的依據(jù)，難以實施成本控制。環(huán)境審計評價體系的缺失。2009年國家審計署制定了《關(guān)于加強資源環(huán)境審計工作的意見》，使環(huán)境審計工作在我國政府審計中提升到一個重要位置。環(huán)境審計是現(xiàn)代審計的延伸與擴大，承擔著環(huán)境保護與環(huán)境管理的重要責任。它既有傳統(tǒng)審計的監(jiān)督功效，又有評價、鑒證、管理、服務等多種功能，但是目前我國除《憲法》、《審計法》等法律法規(guī)包括環(huán)境保護審計內(nèi)容外，其他環(huán)境保護的相關(guān)法規(guī)基本沒有明確審計機構(gòu)在環(huán)境保護監(jiān)督方面的職能作用和主要工作內(nèi)容，環(huán)境審計準則處于空白狀態(tài)，缺乏可操作的環(huán)境審計標準，審計人員的實施難度較大。
企業(yè)內(nèi)部存在的問題。企業(yè)實施環(huán)境成本控制主動性較弱。筆者對40家企業(yè)做過調(diào)查，調(diào)查分析結(jié)果顯示，無論是從總量上分析，還是分行業(yè)分析，按現(xiàn)行環(huán)保法規(guī)要求，對原有設(shè)備改造或重新購置費（90．3％）、排污費（90．3％）、綠化費（87．1％）的三項支出，都是當前企業(yè)環(huán)境成本控制支出的主要項目。很顯然，這些支出是被動性支出，意味著企業(yè)目前實施環(huán)境成本控制主動性較差，還沒有達到自愿、自覺和自律的要求，企業(yè)責任感整體偏低。企業(yè)對環(huán)境成本控制缺乏統(tǒng)一規(guī)劃。環(huán)境成本存在于產(chǎn)品整個壽命周期的各個階段，分散在各個部門。為了達到國家管制的標準，一些企業(yè)僅對生產(chǎn)過程的廢棄物進行處理。為了適應企業(yè)制定的考核機制，各個部門盡可能優(yōu)化減少本部門的環(huán)境成本，把減低企業(yè)環(huán)境成本的任務轉(zhuǎn)嫁到了其他部門，企業(yè)的環(huán)境總成本并沒有降低。環(huán)境成本控制專門人才缺乏。環(huán)境會計是一門邊緣性學科，會計學、環(huán)境學、經(jīng)濟學等學科相互交叉滲透，而企業(yè)內(nèi)部的會計從業(yè)人員大多熟練掌握本專業(yè)的知識以及相關(guān)的審計、稅務知識等，因此，實施環(huán)境成本控制，企業(yè)急需既懂環(huán)境、會計，又非常了解本企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的專業(yè)人才。
三、生態(tài)文明建設(shè)下企業(yè)環(huán)境成本控制的實施
企業(yè)環(huán)境成本控制路徑主要有政府主導型、企業(yè)主導型、全民主導型、企業(yè)為主政府為輔型四種模式。依據(jù)影響企業(yè)環(huán)境成本的控制因素，我國適合采用企業(yè)為主政府為輔的環(huán)境成本控制模式。此模式下，政府通過制定嚴格的法規(guī)、政策等讓企業(yè)遵守，限制企業(yè)對環(huán)境的破壞，擔任監(jiān)管角色，企業(yè)則通過各種措施自覺遵守法規(guī)、政策的規(guī)定，減少污染排放，提高環(huán)境控制水平，以降低社會環(huán)境總成本。
政府層面。轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式。2011年，我國GDP占全球的10．48％，卻消耗了世界60％的水泥、49％的鋼鐵和20．3％的能源，而這些“兩高一資”行業(yè)又大多集中在東部地區(qū)。粗放的經(jīng)濟發(fā)展方式，不盡合理的產(chǎn)業(yè)布局，產(chǎn)生了大量的大氣污染排放。加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)布局刻不容緩。因此，政府應加快鼓勵企業(yè)選擇清潔產(chǎn)品的步伐，對于節(jié)能、環(huán)保、資源綜合利用等相關(guān)產(chǎn)業(yè)給予稅收減免、信貸優(yōu)先等政策扶持，以提高企業(yè)環(huán)境成本控制的積極性。完善環(huán)保法規(guī)。目前我國的實際情況是，從20世紀80年代開始，針對嚴重的工業(yè)污染和廢棄物堆積的問題，我國制定了30多部環(huán)境法律、行政法規(guī)、標準，環(huán)保法規(guī)體系正逐步完善，基本建立了從中央到地方甚至企業(yè)的環(huán)境成本控制監(jiān)管體系，但是這些法律中的一部分已經(jīng)不適應當前發(fā)展所需，急需修訂。中石化董事長傅成玉表示，煉油企業(yè)是霧霾天氣的直接責任者之一，但這并非因油企質(zhì)量不達標，而是我國標準不夠，如《環(huán)境保護法》、《大氣污染防治法》等。另一部分法規(guī)級次偏低，執(zhí)法力度較弱，發(fā)揮不出應有的作用。因此，政府應在完善環(huán)保法規(guī)，加大處罰力度等方面著手，迫使企業(yè)重視環(huán)境保護。制定專門的環(huán)境會計準則，注重環(huán)境信息披露。應加速制定和完善行之有效的環(huán)境會計法規(guī)、準則，使企業(yè)對環(huán)境成本的核算、計量有法可依，有據(jù)可查，以彌補環(huán)保法規(guī)的不足。對于那些還不重視環(huán)境影響及對社會公眾形象造成破壞的企業(yè)來說，統(tǒng)一頒布并實施的環(huán)境會計制度在改變他們觀念方面，效果會更顯著。建立環(huán)境審計評價體系。國外的環(huán)境審計是強制式審計與自愿式審計并重。20世紀70年代，歐美一些國家的企業(yè)開始實施內(nèi)部環(huán)境審計，使得企業(yè)由外部的、被動的環(huán)境管理逐步轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)如今的自覺的、主動的環(huán)境管理，因此，我國應逐步建立以政府環(huán)境審計為主導，以社會審計為主，內(nèi)部審計為輔的審計體系。提高社會公眾的環(huán)保意識。應通過宣傳和教育，提高全民素質(zhì)，強化環(huán)保理念，提高社會公眾對環(huán)保的認識，提高其參與度，為最終實現(xiàn)全民主導型企業(yè)環(huán)境成本控制奠定基礎(chǔ)。
企業(yè)層面。健全環(huán)境成本控制體系。降低環(huán)境成本，企業(yè)應建立一個高效的、良性的、立體的環(huán)境成本控制體系。橫向方面，控制范圍不僅僅限于企業(yè)內(nèi)部，還應該向前延伸到供應商，向后延伸到顧客，與上游企業(yè)和下游企業(yè)結(jié)成聯(lián)盟，共同實施成本控制，以實現(xiàn)雙贏。縱向方面，控制時間要追溯至產(chǎn)品立項，一直到產(chǎn)品廢棄物回收整個時間段，事前、事中、事后全過程控制。建立專門的環(huán)境成本控制責任中心。為了更好地實施環(huán)境成本控制，企業(yè)應建立專門的環(huán)境成本控制責任中心，便于對環(huán)境成本控制統(tǒng)一規(guī)劃，避免環(huán)境成本在企業(yè)內(nèi)部各部門間的轉(zhuǎn)嫁。環(huán)境成本責任中心制定企業(yè)環(huán)境成本控制總目標，然后依據(jù)目標制定控制標準，將環(huán)境成本納入到成本核算系統(tǒng)中，實施責任控制。同時，通過環(huán)境成本責任中心協(xié)調(diào)各部門之間的關(guān)系，還可以將一些不可控成本變?yōu)榭煽爻杀荆瑥钠髽I(yè)整體出發(fā)，對環(huán)境成本實施控制。提高企業(yè)專門人員的素質(zhì)。環(huán)境成本控制需要企業(yè)全員參與，包括企業(yè)經(jīng)營管理者、技術(shù)人員和會計人員等。提高經(jīng)營管理者素質(zhì)特別是對生態(tài)建設(shè)的認識，環(huán)境保護意識，充分認識環(huán)境成本控制的重要性，更有利于環(huán)境成本控制在企業(yè)內(nèi)部的推廣。相關(guān)技術(shù)人員和會計人員是環(huán)境成本控制的執(zhí)行者，提高其業(yè)務能力素質(zhì)和職業(yè)道德素質(zhì)，是環(huán)境成本控制實施的基礎(chǔ)。企業(yè)可以通過多種渠道，如可以邀請專家、學者、科研人員到企業(yè)授課，可以委派相關(guān)人員出外培訓等，以提高企業(yè)在職人員的環(huán)保意識，使其了解環(huán)境成本核算以及環(huán)境成本控制的要點，為環(huán)境成本控制實施的開展奠定基礎(chǔ)。
本文作者：張銀華 單位：珠海城市職業(yè)技術(shù)學院經(jīng)濟管理學院
