增值稅會(huì)計(jì)處理新規(guī)存在的問(wèn)題

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【摘要】財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件對(duì)于“營(yíng)改增”后增值稅會(huì)計(jì)處理的新規(guī)定存在賬戶設(shè)置覆蓋不全、投資收益核算口徑混亂、“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶核算內(nèi)容不全三個(gè)問(wèn)題，對(duì)此進(jìn)行理論分析和案例分析，并提出改進(jìn)建議：另設(shè)“應(yīng)交稅費(fèi)——或有應(yīng)交增值稅”科目用于核算金融商品業(yè)務(wù)相關(guān)增值稅，“投資收益”賬戶金額始終不含增值稅，對(duì)于金融商品轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)實(shí)行“大銷(xiāo)售觀”等。

【關(guān)鍵詞】營(yíng)改增；增值稅；應(yīng)交稅費(fèi)；會(huì)計(jì)處理

財(cái)政部于2016年12月了《關(guān)于印發(fā)〈增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定〉的通知》（財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)）。與之前的有關(guān)規(guī)定相比，財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件在“應(yīng)交稅費(fèi)”總賬科目下增加了明細(xì)科目，在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬增加了專(zhuān)欄，增設(shè)了“應(yīng)收出口退稅款”一級(jí)科目，修改了“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目名稱及核算內(nèi)容，應(yīng)交稅費(fèi)的報(bào)表列報(bào)也有改進(jìn)。財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件的對(duì)于推動(dòng)“營(yíng)改增”全面施行、統(tǒng)一規(guī)范增值稅的會(huì)計(jì)處理起到了積極作用，但筆者發(fā)現(xiàn)其存在三個(gè)問(wèn)題，本文對(duì)此進(jìn)行探討并提出建議。

一、賬戶設(shè)置覆蓋不全

1.問(wèn)題分析。財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件實(shí)質(zhì)上區(qū)分了金融商品業(yè)務(wù)和非金融商品業(yè)務(wù)，明確一般納稅人轉(zhuǎn)讓金融商品的增值稅單獨(dú)在“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”賬戶集中核算，目的是便于年底匯總清算年度轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅額，執(zhí)行多退少補(bǔ)政策，同時(shí)也便于執(zhí)行年度匯總后“年末時(shí)仍出現(xiàn)負(fù)差的，不得轉(zhuǎn)入下一個(gè)會(huì)計(jì)年度”的政策。該文件還規(guī)定，一般納稅人銷(xiāo)售非金融商品的增值稅在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”賬戶核算。財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件第一條第（六）項(xiàng)明確規(guī)定：“待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目用于核算一般納稅人發(fā)生非金融商品業(yè)務(wù)，已確認(rèn)相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額的增值稅額。但并未規(guī)定，哪個(gè)科目用于核算一般納稅人發(fā)生金融商品業(yè)務(wù)，已確認(rèn)投資收益但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認(rèn)的應(yīng)交增值稅額。金融商品業(yè)務(wù)存在先確認(rèn)投資收益、后確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)的事項(xiàng)。眾所周知，金融商品轉(zhuǎn)讓將銷(xiāo)售額作為征收增值稅的依據(jù)。按照有關(guān)稅收規(guī)定，金融商品轉(zhuǎn)讓的銷(xiāo)售額=（賣(mài)出價(jià)-購(gòu)入價(jià)）+持有期間股利收入和利息收入，金融商品持有期間的股利收入和利息收入是金融商品銷(xiāo)售額的組成部分。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，持有金融商品期間的股利收入和利息收入在當(dāng)期要確認(rèn)投資收益，并且《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅［2016］36號(hào)）規(guī)定，金融商品轉(zhuǎn)讓時(shí)產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)。這就是先確認(rèn)金融商品持有期間投資收益，而后在轉(zhuǎn)讓金融商品時(shí)確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)的事項(xiàng)。對(duì)于這類(lèi)事項(xiàng)財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件并沒(méi)有規(guī)定相應(yīng)的核算賬戶，可見(jiàn)該文件賬戶設(shè)置覆蓋不全。2.建議與案例分析。顯然，借用“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”科目核算金融商品先確認(rèn)收益而需于以后期間確認(rèn)的應(yīng)交增值稅額是不妥的，一則金融商品本身不存在銷(xiāo)項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額，二則容易與非金融商品業(yè)務(wù)的待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額混淆。筆者認(rèn)為，應(yīng)另設(shè)“應(yīng)交稅費(fèi)——或有應(yīng)交增值稅”之類(lèi)的科目來(lái)核算此類(lèi)事項(xiàng)。理由是：轉(zhuǎn)讓金融商品時(shí)才產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)，因此持有期間所獲收益的增值稅不應(yīng)確認(rèn)為應(yīng)交增值稅；并且轉(zhuǎn)讓時(shí)可能形成正差，也可能形成大于持有期間含稅利息收入和股利收入的負(fù)差，最終是否要交增值稅具有不確定性?！皯?yīng)交稅費(fèi)——或有應(yīng)交增值稅”科目核算內(nèi)容如下：①一般納稅人在持有金融商品期間，按確認(rèn)的含稅股利收入和含稅利息收入中包含的增值稅；②一般納稅人在金融商品轉(zhuǎn)讓或到期時(shí)，確認(rèn)轉(zhuǎn)出的增值稅。該科目還應(yīng)進(jìn)一步按具體的金融商品設(shè)明細(xì)科目。期末視其流動(dòng)性，將其余額填列于資產(chǎn)負(fù)債表的“其他流動(dòng)負(fù)債”或者“其他非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目。投資單位在持有金融商品期間，被投資單位確認(rèn)分配股利或計(jì)算應(yīng)付債券利息時(shí)，投資單位應(yīng)確認(rèn)應(yīng)收股利或應(yīng)收利息以及投資收益，其金額是含增值稅的，并且增值稅在未來(lái)轉(zhuǎn)讓金融商品時(shí)繳納。對(duì)這種業(yè)務(wù)，筆者認(rèn)為應(yīng)做如下處理：被投資單位確認(rèn)分配股利或計(jì)算應(yīng)付債券利息時(shí)，投資單位對(duì)其應(yīng)享有的份額或應(yīng)收取的利息，按金融服務(wù)業(yè)增值稅稅率6%分離增值稅，借記“應(yīng)收股利/應(yīng)收利息”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——或有應(yīng)交增值稅（某證券）”“投資收益”科目；未來(lái)轉(zhuǎn)讓該證券時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的應(yīng)交增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——或有應(yīng)交增值稅（某證券）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目。例1：A公司2016年、2017年發(fā)生有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：①2016年6月2日購(gòu)入10萬(wàn)股甲公司股票作為交易性金融資產(chǎn)，成交價(jià)為每股10元，交易手續(xù)費(fèi)3000元，手續(xù)費(fèi)的增值稅180元。②2016年9月8日甲公司宣告將于9月15日發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.2元。③2016年最后一個(gè)交易日A公司繼續(xù)持有10萬(wàn)股甲公司股票，每股市價(jià)仍為10元。④2017年1月20日轉(zhuǎn)讓甲公司股票8萬(wàn)股，成交價(jià)為每股11元，交易手續(xù)費(fèi)2700元，手續(xù)費(fèi)的增值稅162元。A公司賬務(wù)處理如下：（1）2016年6月2日購(gòu)入股票：借：交易性金融資產(chǎn)——甲公司股票（成本）1000000，投資收益3000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）180；貸：其他貨幣資金——存出投資款1003180。（2）2016年9月8日A公司對(duì)享有的股利（銷(xiāo)售額的一部分）分離增值稅，未來(lái)轉(zhuǎn)讓時(shí)應(yīng)交增值稅額（或有應(yīng)交增值稅）=含稅股利收入或含稅利息收入÷（1+增值稅稅率）×增值稅稅率=100000×0.2÷（1+6%）×6%=1132.08（元）。會(huì)計(jì)處理如下：借：應(yīng)收股利20000；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——或有應(yīng)交增值稅（甲公司股票）1132.08，投資收益18867.92。（3）9月15日收到現(xiàn)金股利的分錄從略。（4）2016年最后一個(gè)交易日A公司繼續(xù)持有甲公司的股票，公允價(jià)值無(wú)變化，無(wú)需進(jìn)行賬務(wù)處理。（5）2017年1月20日轉(zhuǎn)讓甲公司股票，金融商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)（銷(xiāo)售額的一部分）為80000元（880000-800000），應(yīng)交增值稅額為4528.30元［80000÷（1+6%）×6%］。會(huì)計(jì)處理如下：借：其他貨幣資金——存出投資款877138，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）162；貸：交易性金融資產(chǎn)——甲公司股票（成本）800000，應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅4528.30，投資收益72771.70。同時(shí)，確認(rèn)相應(yīng)股利收入的應(yīng)交增值稅額905.66元（1132.08÷100000×80000）。會(huì)計(jì)處理如下：借：應(yīng)交稅費(fèi)——或有應(yīng)交增值稅（甲公司股票）905.66；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅905.66。

二、投資收益核算口徑混亂

1.問(wèn)題分析。財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件第二條第（三）項(xiàng)規(guī)定，平時(shí)每筆金融商品的轉(zhuǎn)讓?zhuān)睿ㄙu(mài)出價(jià)大于購(gòu)入價(jià)的差額）按含稅收益貸記“投資收益”科目，負(fù)差（賣(mài)出價(jià)小于購(gòu)入價(jià)的差額）則相反，按含稅收益借記“投資收益”科目。月末“投資收益”賬戶借方、貸方發(fā)生額相抵（負(fù)差正差相抵），如為貸方余額，即為當(dāng)月金融商品轉(zhuǎn)讓收益，集中分離增值稅，按應(yīng)交增值稅額借記“投資收益”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目；如為借方余額，即當(dāng)月金融商品轉(zhuǎn)讓虧損，亦分離增值稅，按分離的增值稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目，貸記“投資收益”科目。年末“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目如為借方余額，不得轉(zhuǎn)入下年抵扣增值稅稅額，應(yīng)將該賬戶余額轉(zhuǎn)入“投資收益”科目。這樣處理存在投資收益口徑混亂的問(wèn)題：“投資收益”賬戶金額有的含增值稅，有的不含增值稅。具體包括四種情形：①取得金融商品作為交易性金融資產(chǎn)時(shí)的交易手續(xù)費(fèi)計(jì)入投資收益，其金額不含增值稅。②前已述及，持有金融商品期間確認(rèn)的股利收入和利息收入應(yīng)是不含增值稅的投資收益。③按財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件第二條第（三）項(xiàng)的規(guī)定，平時(shí)根據(jù)轉(zhuǎn)讓金融商品的進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)確認(rèn)的投資收益應(yīng)含增值稅。④投資單位可能還有其他非金融商品的投資收益不含增值稅。2.建議與案例分析?；谝陨戏治?，為避免投資收益核算口徑混亂，保證金融商品轉(zhuǎn)讓的投資收益和增值稅核算的準(zhǔn)確性，對(duì)于金融商品轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)，應(yīng)堅(jiān)持逐筆核算投資收益，使“投資收益”賬戶金額均不含增值稅。例2：B公司2016年6月發(fā)生下列有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：①5日從證券市場(chǎng)購(gòu)入乙公司股票80000股，每股市價(jià)8元，購(gòu)入丙公司股票50000股，每股市價(jià)12元，交易手續(xù)費(fèi)共計(jì)3720元，增值稅223元。②20日，丙公司宣告將于7月2日發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.1元。③23日轉(zhuǎn)讓乙公司股票20000股，成交價(jià)為每股9.1元，不考慮交易手續(xù)費(fèi)。④26日轉(zhuǎn)讓丙公司股票10000股，成交價(jià)為每股11元，不考慮交易手續(xù)費(fèi)。⑤28日，被投資的非上市公司宣告分配利潤(rùn)，B公司按持有的1%股權(quán)份額享有利潤(rùn)4000元。B公司賬務(wù)處理如下：（1）5日購(gòu)入股票，會(huì)計(jì)處理如下：借：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票（成本）640000、——丙公司股票（成本）600000，投資收益3720，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）223；貸：其他貨幣資金——存出投資款1243943。（2）20日確認(rèn)股利收入。B公司取得的股利收入為5000元（50000×0.1），是含稅股利收入。因?yàn)椴荒艽_定6月份是否轉(zhuǎn)讓及是否全部轉(zhuǎn)讓丙公司股票，為了正確核算本期取得的投資收益，應(yīng)從含稅股利收入中分離增值稅，或有應(yīng)交增值稅額=5000÷（1+6%）×6%=283.02（元）。會(huì)計(jì)處理如下：借：應(yīng)收股利5000；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——或有應(yīng)交增值稅283.02，投資收益4716.98。（3）23日轉(zhuǎn)讓乙公司股票，按財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件的規(guī)定，會(huì)計(jì)處理如下：借：其他貨幣資金——存出投資款182000；貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票（成本）160000，投資收益22000。（4）26日轉(zhuǎn)讓丙公司股票，按財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件的規(guī)定，會(huì)計(jì)處理如下：借：其他貨幣資金——存出投資款110000，投資收益10000；貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票（成本）120000。按增值稅相關(guān)規(guī)定，金融商品持有期間投資收益應(yīng)交增值稅應(yīng)在轉(zhuǎn)讓時(shí)確認(rèn)。因此，26日B公司還應(yīng)按丙公司股票的轉(zhuǎn)讓比例，轉(zhuǎn)出“或有應(yīng)交增值稅”。會(huì)計(jì)處理如下：借：應(yīng)交稅費(fèi)——或有應(yīng)交增值稅56.60（283.02÷50000×10000）；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅56.60。（5）28日，確認(rèn)對(duì)非上市公司的投資收益4000元。持有的非上市公司股權(quán)不屬于金融商品，其股權(quán)投資收益不屬于增值稅征收范圍。會(huì)計(jì)處理如下：借：應(yīng)收股利4000；貸：投資收益4000。（1）（2）（5）的分錄中投資收益金額不含增值稅，（3）（4）的分錄中投資收益金額含增值稅。本例中期末顯然不能按投資收益賬戶余額16998.98元分離增值稅，應(yīng)按（3）（4）分錄中轉(zhuǎn)讓金融商品正差負(fù)差相抵后的差額12000元（22000-10000）分離增值稅。應(yīng)交增值稅額=12000÷（1+6%）×6%=679.25（元），B公司2016年6月末分離增值稅會(huì)計(jì)處理如下：借：投資收益679.24；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅679.25。顯然，在“投資收益”賬戶中找出含稅金額比較麻煩，易出差錯(cuò)，也不科學(xué)。為了保持“投資收益”賬戶核算內(nèi)容的一致性，應(yīng)使每筆投資收益的金額都不含增值稅，因此，平時(shí)轉(zhuǎn)讓金融商品時(shí)就應(yīng)分離投資收益金額中的增值稅。據(jù)此對(duì)③④業(yè)務(wù)的投資收益分離增值稅，（3）（4）中分錄分別修改如下：借：其他貨幣資金——存出投資款182000；貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票（成本）160000，應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅1245.28（22000÷1.06×0.06），投資收益20754.72。借：其他貨幣資金——存出投資款110000，應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅566.04（10000÷1.06×0.06），投資收益9433.96；貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票（成本）120000。實(shí)際上財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件第二條第（三）項(xiàng)的規(guī)定并不具有普適性。其對(duì)于專(zhuān)門(mén)從事證券短期買(mǎi)賣(mài)的證券公司，即對(duì)采取購(gòu)入金融商品全部以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的處理方法的證券公司比較適合；但對(duì)于擁有以攤余成本計(jì)量的金融商品，或擁有以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融商品的企業(yè)，則不適合。

三、“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶核算內(nèi)容不全

財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件規(guī)定：月末增值稅一般納稅人的“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶；但未規(guī)定月末“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”等賬戶余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶。這說(shuō)明，“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶核算的內(nèi)容是既有銷(xiāo)項(xiàng)稅額又有進(jìn)項(xiàng)稅額業(yè)務(wù)的稅額，未包括只有應(yīng)納稅額而沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅額業(yè)務(wù)的稅額（如轉(zhuǎn)讓金融商品業(yè)務(wù)的稅額），即“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶不能核算“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”等明細(xì)賬戶余額轉(zhuǎn)入業(yè)務(wù)。這會(huì)產(chǎn)生以下三個(gè)后果：一是不便于每月的“賬表核對(duì)”。應(yīng)交增值稅額賬面記錄分散在多個(gè)明細(xì)賬中，而沒(méi)有集中在一個(gè)明細(xì)賬（“未交增值稅”明細(xì)賬），不便于與納稅申報(bào)表“應(yīng)納稅額”行的金額核對(duì)。二是造成賬目混亂。按“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶余額和“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”賬戶余額合并計(jì)算應(yīng)交增值稅額后，才能確定是否應(yīng)交增值稅、交多少增值稅，賬目混亂。例如：證券投資企業(yè)可能進(jìn)項(xiàng)稅額較大，而銷(xiāo)項(xiàng)稅額較小，“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶的借方余額轉(zhuǎn)出后，“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶余額為借方余額；“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”可能是借方余額也可能是貸方余額，應(yīng)交增值稅額應(yīng)是二者合并計(jì)算后的金額。三是會(huì)造成分錄對(duì)應(yīng)關(guān)系不清晰。例3：某證券投資企業(yè)是增值稅一般納稅人，某月支付經(jīng)營(yíng)用房屋的租金，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額為32萬(wàn)元，本月銷(xiāo)項(xiàng)稅額10萬(wàn)元，則“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶為借方余額22萬(wàn)元，轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶，則“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶為借方余額22萬(wàn)元；當(dāng)月該企業(yè)轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅額為122萬(wàn)元，即“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”賬戶為貸方余額122萬(wàn)元。無(wú)論是按“營(yíng)改增”后一般納稅人增值稅納稅申報(bào)表計(jì)算，還是按兩賬戶合并計(jì)算，當(dāng)期應(yīng)交增值稅額均為100萬(wàn)元（122-22），下月初用銀行存款繳納增值稅，會(huì)計(jì)處理應(yīng)如下：借：應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅122萬(wàn)；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅22萬(wàn)，銀行存款100萬(wàn)。這樣就難以回答以下問(wèn)題：借記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”122萬(wàn)元體現(xiàn)的是交稅122萬(wàn)元嗎？貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”22萬(wàn)元，登賬時(shí)摘要欄如何填寫(xiě)，能寫(xiě)“交稅”嗎？顯然這筆分錄對(duì)應(yīng)關(guān)系不清。實(shí)際上，簡(jiǎn)易計(jì)稅亦存在此問(wèn)題。對(duì)此筆者提出以下建議：一是完善財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)文件。①期末如果“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”賬戶是貸方余額，則將其余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶；根據(jù)增值稅稅收制度，期末如果“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”賬戶是借方余額，則不將其余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶，留待下期抵扣轉(zhuǎn)讓金融商品的增值稅。②規(guī)定期末“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”賬戶余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”賬戶。二是實(shí)行“大銷(xiāo)售觀”?！按箐N(xiāo)售觀”即將轉(zhuǎn)讓金融商品視為銷(xiāo)售產(chǎn)品，確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額（以進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)和持有期間收益為含稅銷(xiāo)售額），為轉(zhuǎn)讓金融商品租用辦公場(chǎng)所、購(gòu)置辦公用品與設(shè)備，以及買(mǎi)賣(mài)金融商品交易手續(xù)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅額，作為銷(xiāo)項(xiàng)稅額的抵減項(xiàng)，因?yàn)樗鼈兪寝D(zhuǎn)讓金融商品、取得銷(xiāo)售額的前提條件。金融商品轉(zhuǎn)讓若為正差，貸記“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目；若為負(fù)差，借記“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，當(dāng)期抵扣不完，年末亦可轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。這樣不僅不用設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”賬戶，簡(jiǎn)化核算，還能夠避免現(xiàn)行一般納稅人增值稅納稅申報(bào)表（附表一）中銷(xiāo)項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅額混填在一個(gè)欄目的現(xiàn)象；同時(shí)上述案例中的疑惑也不存在。

作者:榮樹(shù)新 單位:湖南工程職業(yè)技術(shù)學(xué)院管理工程系