公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告精選(九篇)

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第1篇：公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告范文

2001年上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中，共有159家上市公司被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告。非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告包括帶說明段無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。這些非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見涉及的事項(xiàng)主要包括：(1)上市公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性；(2)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的金額難以估計(jì)；(3)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更及重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正；(4)控股股東和其他關(guān)聯(lián)方占用上市公司資金；(5)強(qiáng)調(diào)某一重大事項(xiàng)。從審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量看，大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告意見類型定性準(zhǔn)確，用詞規(guī)范，便于理解和使用。但也有一些審計(jì)報(bào)告意見類型定性不準(zhǔn)，邏輯不清，表述不當(dāng)，用詞晦澀，難以理解和使用。某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所在獨(dú)立性方面存在問題，不按獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求出具審計(jì)報(bào)告。比較突出的現(xiàn)象是，以拒絕表示意見或保留意見代替否定意見，以保留意見代替拒絕表示意見，以帶說明段的無保留意見代替保留意見或拒絕表示意見。

從我們的分析看，由于中國(guó)證監(jiān)會(huì)在2001年底了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第14號(hào)--非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見及其涉及事項(xiàng)的處理》，對(duì)于上市公司拒絕就明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范規(guī)定的事項(xiàng)做出調(diào)整，或者調(diào)整后注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為其仍然明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范規(guī)定，進(jìn)而出具了非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的，證券交易所應(yīng)當(dāng)在上市公司定期報(bào)告披露后，立即對(duì)其股票實(shí)行停牌處理，并要求上市公司限期糾正。在這種壓力下，上市公司規(guī)避非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的動(dòng)機(jī)明顯增強(qiáng)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的壓力也大大增加。某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所在能夠確定被審計(jì)單位明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的情況下，不再執(zhí)行必要的審計(jì)程序，以審計(jì)范圍受到限制為由出具保留意見或拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告，甚至出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告。這樣一來，就回避了對(duì)上市公司是否明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度發(fā)表意見。當(dāng)然，根據(jù)有關(guān)部門的核查，某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告同樣存在著一定問題，這種報(bào)告的隱蔽性更大，給會(huì)計(jì)報(bào)表使用者帶來的危害也更大。為此，我們進(jìn)一步研究了2001年上市公司的159份非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告，并對(duì)2001年之前的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析?，F(xiàn)對(duì)其中的幾個(gè)共性問題提出我們的看法與大家討論，并就如何出具審計(jì)報(bào)告談一些意見。需要說明的是，這些問題并不針對(duì)哪一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，而是希望通過討論，引起大家對(duì)這些問題的注意，使審計(jì)報(bào)告質(zhì)量在以后年度得到進(jìn)一步的改善和提高。

關(guān)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題

1997年到2001年約有150份審計(jì)報(bào)告明確提及了上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題，其中55份為拒絕表示意見，4份為否定意見，61份為保留意見，30份為帶說明段無保留意見。

許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所在帶說明段無保留意見或在保留意見段之后增加說明段提及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題，也有相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所在拒絕意見的審計(jì)報(bào)告中提及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題，極少部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所在否定意見的審計(jì)報(bào)告中提及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題。

許多會(huì)計(jì)報(bào)表使用者反映，一些上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題及其披露并不存在顯著差異，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)報(bào)告說明段中的表述也不存在顯著差異，但審計(jì)意見類型卻差異很大。把持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題簡(jiǎn)單地放在意見段之后，或等同于審計(jì)范圍受到限制，出具保留意見或拒絕意見的審計(jì)報(bào)告，致使審計(jì)報(bào)告的有用性受到影響，甚至產(chǎn)生誤導(dǎo)作用。持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題實(shí)際上是一個(gè)重大不確定事項(xiàng)。對(duì)不確定事項(xiàng)，我們可以進(jìn)行如下分析。

1.不確定事項(xiàng)不等于審計(jì)范圍受到限制。不確定事項(xiàng)包括或有事項(xiàng)，但范圍比或有事項(xiàng)大，主要是過去交易或事項(xiàng)形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來事情的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。任何不確定事項(xiàng)都包括兩個(gè)方面：一是已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)，二是尚未發(fā)生的事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)有可能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，而對(duì)尚未發(fā)生的事項(xiàng)則無能為力，審計(jì)證據(jù)有可能在將來才能獲取。因此，不確定事項(xiàng)并不等于審計(jì)范圍受到限制。不能遇到不確定事項(xiàng)，就簡(jiǎn)單地出具保留意見或拒絕發(fā)表意見的審計(jì)報(bào)告。

2.不確定事項(xiàng)不等于被審計(jì)單位沒有遵守企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度。不確定事項(xiàng)與被審計(jì)單位沒有遵守企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度是兩碼事。如果被審計(jì)單位按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度對(duì)不確定事項(xiàng)進(jìn)行了適當(dāng)會(huì)計(jì)處理和披露，就不算違反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度。

持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題是比較復(fù)雜的不確定事項(xiàng)。如果被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行了適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在意見段之后增加說明段，描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況以及管理當(dāng)局?jǐn)M采取的改善措施。如果被審計(jì)單位未在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告，并在意見段之前的說明段中描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況，以及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的事實(shí)，并指明被審計(jì)單位未在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行適當(dāng)披露。

3.如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理，而被審計(jì)單位仍按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理，且被審計(jì)單位已按其他基礎(chǔ)重新編制了會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第6號(hào)——特殊目的業(yè)務(wù)審計(jì)報(bào)告》的規(guī)定辦理。

4.如果被審計(jì)單位存在可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，但管理當(dāng)局拒絕就持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出書面評(píng)價(jià)，而會(huì)計(jì)報(bào)表仍按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)編制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

關(guān)于對(duì)重大事項(xiàng)強(qiáng)調(diào)問題

2001年上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中，共有124份非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告在意見段之后增加了說明段，其中97份為帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告，27份為意見段之后帶說明段的保留意見的審計(jì)報(bào)告。涉及的事項(xiàng)主要包括八項(xiàng)減值準(zhǔn)備計(jì)提、未決訴訟、大額逾期借款、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力、重大交易事項(xiàng)的法律手續(xù)不完備、關(guān)聯(lián)方占款以及為關(guān)聯(lián)方擔(dān)保等關(guān)聯(lián)交易、資產(chǎn)重組、提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師、前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師或?qū)＜业墓ぷ鳌⒀a(bǔ)貼收入、非經(jīng)常性損益、一次易取得的收入占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入比重較大、會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生變更等。上述事項(xiàng)固然屬于重大事項(xiàng)，然而有些事項(xiàng)放在意見段之后的說明段是不合適的，需要實(shí)施必要的審計(jì)程序，把問題搞清楚。為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具帶說明段的無保留意見和保留意見的審計(jì)報(bào)告，我們?cè)诮谛抻喌摹丢?dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)——審計(jì)報(bào)告》中明確規(guī)定，當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在無保留意見或保留意見審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段：(1)強(qiáng)調(diào)有關(guān)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的重大事項(xiàng)；(2)存在可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表的重大或有負(fù)債；(3)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生變更且對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響；(4)與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大不一致；(5)更新前期審計(jì)意見；(6)強(qiáng)調(diào)某一重大事項(xiàng)(持續(xù)經(jīng)營(yíng)除外)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在說明段中指明，“此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用者關(guān)注……。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型”。通過采取這樣的措施，一方面可以明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，在一定程度上遏制某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所以描述事項(xiàng)代替發(fā)表意見的行為，防止把本應(yīng)發(fā)表保留甚至否定意見的事項(xiàng)放在意見段后表述，另一方面也可以提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人更加明確地理解審計(jì)報(bào)告的意見類型。此外，我們還在起草的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號(hào)——審計(jì)報(bào)告(試行)》中作出了一些禁止性的規(guī)定，限制把某些事項(xiàng)放在意見段之后的說明段中作出表述。

關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提問題

第2篇：公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告范文

經(jīng)營(yíng)失敗、審計(jì)失敗與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念辨析

一、含義

經(jīng)營(yíng)失敗是指由于巨額虧損、資不抵債等原因而無力持續(xù)經(jīng)營(yíng)的情形。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是指企業(yè)由于或經(jīng)營(yíng)條件的制約，如經(jīng)濟(jì)蕭條、決策失誤或同行之間的激烈競(jìng)爭(zhēng)等，而無力歸還借款或無法達(dá)到投資者期望的收益。經(jīng)營(yíng)失敗是經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的極端表現(xiàn)?！豆痉ā泛汀短潛p上市公司暫停上市和終止上市實(shí)施辦法》等規(guī)定，若公司最近三年連續(xù)虧損則股票會(huì)被實(shí)行暫停上市。

審計(jì)失敗是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師未按照審計(jì)規(guī)范的要求執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)而簽發(fā)了不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。通常表現(xiàn)為在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表了無保留審計(jì)意見。其重要特點(diǎn)之一是主觀性。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，狹義上是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見表達(dá)不當(dāng)?shù)幕蛉宦剩ㄘ?cái)務(wù)報(bào)表總體上已公允揭示而審計(jì)人員卻認(rèn)為未公允揭示的風(fēng)險(xiǎn)，或者財(cái)務(wù)報(bào)表未公允揭示而審計(jì)人員卻認(rèn)為已公允揭示的風(fēng)險(xiǎn)。通常情況下，前者與審計(jì)效率相關(guān)，會(huì)增加審計(jì)時(shí)間和樣本量。而后者直接關(guān)系到審計(jì)效果與質(zhì)量。故從實(shí)務(wù)角度看，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可以更狹義的理解為第二類的風(fēng)險(xiǎn)。廣義上講，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)主體發(fā)生損失的可能性，包括狹義審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和營(yíng)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。后者是指審計(jì)報(bào)告雖正確無誤，但審計(jì)主體卻因客戶關(guān)系而遭受損失的風(fēng)險(xiǎn)。其形成原因來自“深口袋”。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)一般具有普遍性、可控性、非零性、客觀性、或然性等特點(diǎn)。

二、概念辨析

1.審計(jì)失敗與經(jīng)營(yíng)失?。?）區(qū)別：①主體不同。前者的主體是審計(jì)人員或承擔(dān)審計(jì)任務(wù)的事務(wù)所，而后者是公司及管理者。②形成原因不同。前者由審計(jì)人員的過失或欺詐造成，后者是公司管理者經(jīng)營(yíng)不善造成的。③結(jié)果不同。前者應(yīng)承擔(dān)審計(jì)責(zé)任，后者由經(jīng)營(yíng)者承擔(dān)經(jīng)營(yíng)責(zé)任。

（2）聯(lián)系：企業(yè)經(jīng)營(yíng)失敗往往是誘發(fā)審計(jì)失敗的導(dǎo)火索。當(dāng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)危機(jī)或失誤時(shí)，利益相關(guān)者會(huì)更多關(guān)注企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告。當(dāng)審計(jì)報(bào)告存在表述不當(dāng)時(shí)，人們會(huì)考慮到追究審計(jì)的責(zé)任。特別是當(dāng)相關(guān)部門認(rèn)定審計(jì)報(bào)告不實(shí)是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師主觀過失或欺詐原因造成時(shí)，審計(jì)失敗即成事實(shí)。有關(guān)研究表明，幾乎半數(shù)的指控審計(jì)失敗的訴訟，都涉及到經(jīng)營(yíng)失敗，如安然事件以及國(guó)內(nèi)出現(xiàn)的上市公司造假事件都驗(yàn)證了這一點(diǎn)。

2.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)失?。?）區(qū)別：①表現(xiàn)形式不同。前者是一種可能性，而后者表現(xiàn)為一種事實(shí)，通常由相關(guān)監(jiān)管部門調(diào)查認(rèn)定后作出決定。②形成原因不同。前者是由客觀原因，或?qū)徲?jì)人員并未意識(shí)到的主觀原因造成的，強(qiáng)調(diào)的是客觀性；而后者是由審計(jì)主體主觀因素造成，表現(xiàn)為過失或欺詐。③結(jié)果不同。前者具有損失的或然性，后者是認(rèn)定后的事實(shí)，必然導(dǎo)致審計(jì)損失。

（2）聯(lián)系：兩者的核心都是因?yàn)閷徲?jì)意見表達(dá)不當(dāng)造成。在司法認(rèn)定中，由于對(duì)重要性和必要職業(yè)關(guān)注的認(rèn)定缺乏量化標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致形成意見表達(dá)不當(dāng)?shù)闹骺陀^原因難以嚴(yán)格區(qū)分。因此審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在某些情況下，也會(huì)被認(rèn)定并轉(zhuǎn)化為審計(jì)失敗而造成審計(jì)損失。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，當(dāng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與損失聯(lián)系在一起時(shí)，常常表現(xiàn)為事實(shí)上的審計(jì)失敗。

對(duì)暫停上市公司歷年審計(jì)報(bào)告的經(jīng)驗(yàn)分析

由于經(jīng)營(yíng)失敗會(huì)吸引更多的審計(jì)關(guān)注，一方面易使審計(jì)中存在的凸顯出來，并最終被認(rèn)定為審計(jì)失敗，另一方面“深口袋”理論也易使會(huì)計(jì)師承擔(dān)現(xiàn)實(shí)的審計(jì)損失?，F(xiàn)以2001年21家暫停上市的公司為樣本，運(yùn)用描述性統(tǒng)計(jì)分析公司歷年的審計(jì)報(bào)告，進(jìn)一步探討我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在高風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域?qū)徲?jì)時(shí)的行為特征及經(jīng)營(yíng)失敗、審計(jì)失敗、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)損失之間的關(guān)系。

一、歷年審計(jì)意見類型匯總對(duì)照分析

通過對(duì)表1的分析，我們可以得出如下結(jié)論：

（1）1995年前樣本公司均被出具了無保留審計(jì)意見，而所有上市公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見（簡(jiǎn)稱非標(biāo)）的情況為：1993年4份，1994年6份。關(guān)于1995年前審計(jì)意見分布特征的解釋通常為：從供需關(guān)系看，資本市場(chǎng)早期股票發(fā)行嚴(yán)重供小于求，市場(chǎng)賣方特征明顯，投資者對(duì)報(bào)表信息的需求不強(qiáng)烈；從執(zhí)業(yè)角度看，早期審計(jì)規(guī)范不健全，事務(wù)所的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)尚未建立；從公司特征看，審批制+額度制的上市制度造成多數(shù)公司為獲取上市資格而包裝業(yè)績(jī)，故上市先期賬面會(huì)計(jì)數(shù)字表現(xiàn)良好，在缺乏外部需求與約束的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師易受利益驅(qū)動(dòng)而放寬審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。（2）從1995年開始，陸續(xù)出現(xiàn)非標(biāo)審計(jì)意見，特別是對(duì)于財(cái)務(wù)狀況異常的公司，注冊(cè)會(huì)計(jì)師給予了必要的審計(jì)關(guān)注。

綜合考慮制度背景、審計(jì)規(guī)范和公司特征等因素可得出：（1）財(cái)政部1996年1月1日的首批獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生了較強(qiáng)烈的反應(yīng)。獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具何種類型的審計(jì)報(bào)告作了原則性規(guī)定，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具意見類型時(shí)有章可循，同時(shí)也提高了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。（2）對(duì)于T類公司即財(cái)務(wù)狀況出現(xiàn)異常的上市公司，事務(wù)所給予了必要的職業(yè)關(guān)注，從控制風(fēng)險(xiǎn)提高質(zhì)量的角度出具了各種類型的非標(biāo)審計(jì)意見。（3）非標(biāo)審計(jì)意見與公司盈利狀況相關(guān)度較高。綜上所述，虧損直接增大了公司經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，也間接增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中的固定與控制風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在已經(jīng)顯性化的高風(fēng)險(xiǎn)區(qū)審計(jì)時(shí)，表現(xiàn)出了應(yīng)有的謹(jǐn)慎與職業(yè)關(guān)注，敢于出具較嚴(yán)厲的非標(biāo)審計(jì)意見。

二、歷年非標(biāo)審計(jì)意見原因

在進(jìn)一步分析樣本公司審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)上，我們將其被出具非標(biāo)意見的主要原因歸納如下：（1）財(cái)務(wù)狀況惡化。（2）資產(chǎn)負(fù)債率高，逾期借款巨大。（3）對(duì)外擔(dān)保金額大，資產(chǎn)抵押嚴(yán)重，涉訟案件多且金額大。（4）資產(chǎn)和賬務(wù)管理混亂，賬實(shí)不符，無法判斷資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的合理充分性，審計(jì)范圍受限。（5）應(yīng)收款項(xiàng)巨大（特別是對(duì)控股股東及其所屬子公司的應(yīng)收款），回收具有極大的不確定性。（6）違規(guī)行為，如，虛構(gòu)業(yè)務(wù)、捏造憑證、虛增收入、虛報(bào)利潤(rùn)、賬外炒股等。（7）其他。同時(shí)，綜合意見類型與意見原因分析，我們認(rèn)為注冊(cè)師審計(jì)質(zhì)量有待進(jìn)一步提高。因?yàn)閷徲?jì)人員對(duì)樣本公司出具的各種非標(biāo)意見一般是在公司股票被給予特別處理后才作出的。然而公司財(cái)務(wù)狀況異常并非是瞬間形成的，而且非標(biāo)意見中多提及公司資產(chǎn)和賬務(wù)管理混亂，關(guān)聯(lián)款項(xiàng)巨大且無法函證、負(fù)債率一直居高不下、對(duì)外擔(dān)保和或有事項(xiàng)多及其他會(huì)計(jì)造假或違規(guī)事項(xiàng)，上述現(xiàn)象并非在賬面發(fā)生虧損或被特別處理時(shí)才存在的。所以公司出現(xiàn)財(cái)務(wù)狀況異常前的審計(jì)報(bào)告存在一定的質(zhì)量欠缺。事實(shí)上注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)報(bào)表的真實(shí)公允和一致性發(fā)表意見，而非以公司盈虧為意見導(dǎo)向。

三、樣本公司中存在的審計(jì)失敗案例分析

根據(jù)證監(jiān)會(huì)歷年公告可收集到30余起涉及會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰案件，其中涉案公司屬于本文樣本公司的有2家，如表2所示。

通過對(duì)暫停上市公司涉及審計(jì)失敗的案例分析，我們可以得出以下結(jié)論： （1）經(jīng)營(yíng)失敗并不必然導(dǎo)致審計(jì)失敗和審計(jì)損失的產(chǎn)生。在我國(guó)并未出現(xiàn)事務(wù)所出具了恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，但因客戶經(jīng)營(yíng)失敗而承擔(dān)審計(jì)損失的情況，即廣義審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中的營(yíng)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)在我國(guó)現(xiàn)階段尚未顯性化。（2）經(jīng)營(yíng)失敗導(dǎo)致審計(jì)損失的概率較高，即經(jīng)營(yíng)失敗易使或然的審計(jì)損失現(xiàn)實(shí)化，表現(xiàn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的顯性化與審計(jì)失敗。基于審計(jì)判斷和抽樣發(fā)表的審計(jì)意見，從技術(shù)層面而言，不可能發(fā)現(xiàn)所有，故上允許設(shè)置一定的免責(zé)空間，但司法實(shí)踐中卻難以量化和判斷。尤其當(dāng)公司經(jīng)營(yíng)失敗時(shí)，其審計(jì)報(bào)告會(huì)受到更多的關(guān)注，注冊(cè)會(huì)計(jì)師因發(fā)表不當(dāng)意見而被判定承擔(dān)責(zé)任的概率較高。（3）上兩例中受處罰的事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師均是因?yàn)樵趫?zhí)業(yè)過程中缺乏必要的職業(yè)關(guān)注，對(duì)樣本公司中存在的重大問題未發(fā)表公正意見而導(dǎo)致審計(jì)失敗。（4）處罰時(shí)間與不實(shí)審計(jì)報(bào)告的出具時(shí)間間隔較長(zhǎng)，公司在上市環(huán)節(jié)存在的包裝造假行為及事務(wù)所出具的不實(shí)審計(jì)報(bào)告通常在公司出現(xiàn)財(cái)務(wù)狀況異常后方被查處。

結(jié)論與建議

通過典型經(jīng)營(yíng)失敗公司歷年審計(jì)意見及相關(guān)問題的分析，我們可以看出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在高風(fēng)險(xiǎn)區(qū)審計(jì)時(shí)其風(fēng)險(xiǎn)與責(zé)任意識(shí)有所提高，對(duì)于經(jīng)營(yíng)虧損特別是財(cái)務(wù)狀況異常的公司，注冊(cè)會(huì)計(jì)師給予了必要的職業(yè)關(guān)注，然而在公司經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)尚未突顯時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師卻未能在審計(jì)報(bào)告中指出公司存在的重大錯(cuò)弊事項(xiàng)，甚至與公司合謀最終導(dǎo)致審計(jì)失敗。隨著證券市場(chǎng)的，審計(jì)的鑒證職能受到了前所未有的關(guān)注，筆者就提高審計(jì)質(zhì)量，防止審計(jì)失敗提出以下建議：

1.加強(qiáng)外部監(jiān)管、提高審計(jì)的外部關(guān)注。審計(jì)報(bào)告作為一種產(chǎn)品，有供求雙方，提高需求方的需求質(zhì)量，可間接引導(dǎo)供給方提升產(chǎn)品質(zhì)量。我國(guó)已改進(jìn)并強(qiáng)化的外部監(jiān)管措施包括：（1）上市制度從審批制到核準(zhǔn)制的改革，明確了中介機(jī)構(gòu)的責(zé)任，增加了投資者對(duì)中介報(bào)告質(zhì)量的關(guān)注；（2）證監(jiān)會(huì)2001年系列措施的出臺(tái)，從非標(biāo)審計(jì)意見的界定與運(yùn)用、上市公司融資環(huán)節(jié)的審計(jì)工作、發(fā)行環(huán)節(jié)更換事務(wù)所的情況及增加審計(jì)收費(fèi)的透明性等角度增強(qiáng)了對(duì)審計(jì)的外部監(jiān)管，提升了審計(jì)報(bào)告在證券市場(chǎng)中的地位和作用。

第3篇：公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告范文

2001年上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中，共有159家上市公司被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告。非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告包括帶說明段無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。這些非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見涉及的事項(xiàng)主要包括：(1)上市公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性；(2)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的金額難以估計(jì)；(3)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更及重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正；(4)控股股東和其他關(guān)聯(lián)方占用上市公司資金；(5)強(qiáng)調(diào)某一重大事項(xiàng)。從審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量看，大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告意見類型定性準(zhǔn)確，用詞規(guī)范，便于理解和使用。但也有一些審計(jì)報(bào)告意見類型定性不準(zhǔn)，邏輯不清，表述不當(dāng)，用詞晦澀，難以理解和使用。某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所在獨(dú)立性方面存在問題，不按獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求出具審計(jì)報(bào)告。比較突出的現(xiàn)象是，以拒絕表示意見或保留意見代替否定意見，以保留意見代替拒絕表示意見，以帶說明段的無保留意見代替保留意見或拒絕表示意見。

從我們的分析看，由于中國(guó)證監(jiān)會(huì)在2001年底了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第14號(hào)--非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見及其涉及事項(xiàng)的處理》，對(duì)于上市公司拒絕就明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范規(guī)定的事項(xiàng)做出調(diào)整，或者調(diào)整后注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為其仍然明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范規(guī)定，進(jìn)而出具了非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的，證券交易所應(yīng)當(dāng)在上市公司定期報(bào)告披露后，立即對(duì)其股票實(shí)行停牌處理，并要求上市公司限期糾正。在這種壓力下，上市公司規(guī)避非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的動(dòng)機(jī)明顯增強(qiáng)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的壓力也大大增加。某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所在能夠確定被審計(jì)單位明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的情況下，不再執(zhí)行必要的審計(jì)程序，以審計(jì)范圍受到限制為由出具保留意見或拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告，甚至出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告。這樣一來，就回避了對(duì)上市公司是否明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度發(fā)表意見。當(dāng)然，根據(jù)有關(guān)部門的核查，某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告同樣存在著一定問題，這種報(bào)告的隱蔽性更大，給會(huì)計(jì)報(bào)表使用者帶來的危害也更大。為此，我們進(jìn)一步研究了2001年上市公司的159份非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告，并對(duì)2001年之前的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析?，F(xiàn)對(duì)其中的幾個(gè)共性問題提出我們的看法與大家討論，并就如何出具審計(jì)報(bào)告談一些意見。需要說明的是，這些問題并不針對(duì)哪一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，而是希望通過討論，引起大家對(duì)這些問題的注意，使審計(jì)報(bào)告質(zhì)量在以后年度得到進(jìn)一步的改善和提高。

關(guān)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題

1997年到2001年約有150份審計(jì)報(bào)告明確提及了上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題，其中55份為拒絕表示意見，4份為否定意見，61份為保留意見，30份為帶說明段無保留意見。

許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所在帶說明段無保留意見或在保留意見段之后增加說明段提及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題，也有相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所在拒絕意見的審計(jì)報(bào)告中提及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題，極少部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所在否定意見的審計(jì)報(bào)告中提及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題。

許多會(huì)計(jì)報(bào)表使用者反映，一些上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題及其披露并不存在顯著差異，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)報(bào)告說明段中的表述也不存在顯著差異，但審計(jì)意見類型卻差異很大。把持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題簡(jiǎn)單地放在意見段之后，或等同于審計(jì)范圍受到限制，出具保留意見或拒絕意見的審計(jì)報(bào)告，致使審計(jì)報(bào)告的有用性受到影響，甚至產(chǎn)生誤導(dǎo)作用。持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題實(shí)際上是一個(gè)重大不確定事項(xiàng)。對(duì)不確定事項(xiàng)，我們可以進(jìn)行如下分析。

1.不確定事項(xiàng)不等于審計(jì)范圍受到限制。不確定事項(xiàng)包括或有事項(xiàng)，但范圍比或有事項(xiàng)大，主要是過去交易或事項(xiàng)形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來事情的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。任何不確定事項(xiàng)都包括兩個(gè)方面：一是已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)，二是尚未發(fā)生的事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)有可能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，而對(duì)尚未發(fā)生的事項(xiàng)則無能為力，審計(jì)證據(jù)有可能在將來才能獲取。因此，不確定事項(xiàng)并不等于審計(jì)范圍受到限制。不能遇到不確定事項(xiàng)，就簡(jiǎn)單地出具保留意見或拒絕發(fā)表意見的審計(jì)報(bào)告。

2.不確定事項(xiàng)不等于被審計(jì)單位沒有遵守企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度。不確定事項(xiàng)與被審計(jì)單位沒有遵守企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度是兩碼事。如果被審計(jì)單位按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度對(duì)不確定事項(xiàng)進(jìn)行了適當(dāng)會(huì)計(jì)處理和披露，就不算違反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度。

持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題是比較復(fù)雜的不確定事項(xiàng)。如果被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行了適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在意見段之后增加說明段，描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況以及管理當(dāng)局?jǐn)M采取的改善措施。如果被審計(jì)單位未在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告，并在意見段之前的說明段中描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況，以及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的事實(shí)，并指明被審計(jì)單位未在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行適當(dāng)披露。

3.如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理，而被審計(jì)單位仍按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理，且被審計(jì)單位已按其他基礎(chǔ)重新編制了會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第6號(hào)——特殊目的業(yè)務(wù)審計(jì)報(bào)告》的規(guī)定辦理。

4.如果被審計(jì)單位存在可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，但管理當(dāng)局拒絕就持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出書面評(píng)價(jià)，而會(huì)計(jì)報(bào)表仍按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)編制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

關(guān)于對(duì)重大事項(xiàng)強(qiáng)調(diào)問題

2001年上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中，共有124份非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告在意見段之后增加了說明段，其中97份為帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告，27份為意見段之后帶說明段的保留意見的審計(jì)報(bào)告。涉及的事項(xiàng)主要包括八項(xiàng)減值準(zhǔn)備計(jì)提、未決訴訟、大額逾期借款、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力、重大交易事項(xiàng)的法律手續(xù)不完備、關(guān)聯(lián)方占款以及為關(guān)聯(lián)方擔(dān)保等關(guān)聯(lián)交易、資產(chǎn)重組、提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師、前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師或?qū)＜业墓ぷ?、補(bǔ)貼收入、非經(jīng)常性損益、一次易取得的收入占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入比重較大、會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生變更等。上述事項(xiàng)固然屬于重大事項(xiàng)，然而有些事項(xiàng)放在意見段之后的說明段是不合適的，需要實(shí)施必要的審計(jì)程序，把問題搞清楚。為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具帶說明段的無保留意見和保留意見的審計(jì)報(bào)告，我們?cè)诮谛抻喌摹丢?dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)——審計(jì)報(bào)告》中明確規(guī)定，當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在無保留意見或保留意見審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段：(1)強(qiáng)調(diào)有關(guān)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的重大事項(xiàng)；(2)存在可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表的重大或有負(fù)債；(3)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生變更且對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響；(4)與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大不一致；(5)更新前期審計(jì)意見；(6)強(qiáng)調(diào)某一重大事項(xiàng)(持續(xù)經(jīng)營(yíng)除外)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在說明段中指明，“此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用者關(guān)注……。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型”。通過采取這樣的措施，一方面可以明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，在一定程度上遏制某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所以描述事項(xiàng)代替發(fā)表意見的行為，防止把本應(yīng)發(fā)表保留甚至否定意見的事項(xiàng)放在意見段后表述，另一方面也可以提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人更加明確地理解審計(jì)報(bào)告的意見類型。此外，我們還在起草的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號(hào)——審計(jì)報(bào)告(試行)》中作出了一些禁止性的規(guī)定，限制把某些事項(xiàng)放在意見段之后的說明段中作出表述。

關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提問題

2001年上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中，約有50份非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告涉及了上市公司的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備問題，其中28份為帶說明段無保留意見，10份為保留意見，12份為拒絕表示意見。在各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中，涉及壞賬準(zhǔn)備的比重較大，有41份，短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備2份，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備7份，長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備9份，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備4份，無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2份，在建工程減值準(zhǔn)備4份，委托貸款減值準(zhǔn)備2份(有的審計(jì)報(bào)告涉及若干項(xiàng)減值準(zhǔn)備)。此外，還有若干份審計(jì)報(bào)告僅僅提及了應(yīng)收款項(xiàng)本身，未明確提及減值準(zhǔn)備問題。

從目前來看，上市公司對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提出現(xiàn)了兩種傾向，一種傾向是出于增發(fā)、配股或保持業(yè)績(jī)的需要，少提或不提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，另一種傾向是為以后的資產(chǎn)重組、扭虧為盈、保住上市資格或避免ST處理打基礎(chǔ)，而多提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。從50份非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告來看，有相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所僅在意見段之后的說明段中描述了被審計(jì)單位計(jì)提減值準(zhǔn)備的事實(shí)，而未對(duì)減值準(zhǔn)備計(jì)提的充分性與合理性作出實(shí)質(zhì)性判斷；還有一部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所以審計(jì)范圍受限從而無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)為由，同樣未對(duì)減值準(zhǔn)備計(jì)提的充分性與合理性作出實(shí)質(zhì)性的判斷。應(yīng)當(dāng)指出的是，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提屬于會(huì)計(jì)估計(jì)而非不確定事項(xiàng)。這種現(xiàn)象的出現(xiàn)固然與上市公司編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的動(dòng)機(jī)以及資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的復(fù)雜性有關(guān)，但也反映了某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立性存在問題、未能勤勉盡責(zé)的情況，從而為會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供的信息有用性大大降低，浪費(fèi)了社會(huì)資源。

為了進(jìn)一步規(guī)范出具恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告，我們?cè)诮谄鸩莸摹吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號(hào)--審計(jì)報(bào)告(試行)》中明確規(guī)定：(1)如果認(rèn)為被審計(jì)單位管理當(dāng)局作出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)是合理的，并進(jìn)行了適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段對(duì)重大會(huì)計(jì)估計(jì)事項(xiàng)作出強(qiáng)調(diào)；如果管理當(dāng)局作出了重大會(huì)計(jì)估計(jì)變更，且變更是合理的，并進(jìn)行了適當(dāng)?shù)呐叮?cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，以強(qiáng)調(diào)說明有關(guān)會(huì)計(jì)估計(jì)的變更事項(xiàng)及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。(2)如果認(rèn)為被審計(jì)單位管理當(dāng)局作出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)不合理，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。(3)如果審計(jì)范圍受到被審計(jì)單位或客觀條件的限制，以致無法評(píng)價(jià)重大會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或拒絕發(fā)表意見的審計(jì)報(bào)告。

關(guān)于提及其他主體的工作

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，提及其他主體工作的情況時(shí)有發(fā)生，被提及的主體通常涉及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師、前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及專家。根據(jù)統(tǒng)計(jì)，在1993-2001年之間，提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告約有50份，提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告約有20份，提及專家的審計(jì)報(bào)告約有10份。

1.提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。近年來，某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所以帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告方式提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的現(xiàn)象比較突出，通常采用“(完全)依賴于其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)報(bào)告的審計(jì)意見”以及“根據(jù)我們的審計(jì)及其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告……”等措辭。此外，某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所在出具保留意見審計(jì)報(bào)告時(shí)也使用了“我們未復(fù)核”或“(完全)依賴于其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)報(bào)告的審計(jì)意見”等責(zé)任不清的表述方式，或未在審計(jì)報(bào)告中充分解釋無法信賴其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的理由等。眾所周知，某些上市公司年度利潤(rùn)主要來源于其子公司，而這些子公司往往是設(shè)在境內(nèi)的高科技公司或設(shè)在境外的銷售公司，潛藏著很大的財(cái)務(wù)欺詐風(fēng)險(xiǎn)。主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師不對(duì)境外子公司進(jìn)行審計(jì)，或無法對(duì)境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作底稿進(jìn)行復(fù)核，只在審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，回避可能承擔(dān)審計(jì)責(zé)任的做法并不妥。

為了進(jìn)一步規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為，我們?cè)诮谄鸩莸摹吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號(hào)--審計(jì)報(bào)告(試行)》中進(jìn)一步明確規(guī)定：(1)如果對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性均表示滿意，對(duì)其一貫執(zhí)業(yè)情況等方面已經(jīng)熟知并認(rèn)為良好，且對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師本次的審計(jì)范圍和審計(jì)工作質(zhì)量感到滿意，主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作；(2)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中的引言段、范圍段和意見段提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，也不應(yīng)在意見段之后增加說明段提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，以免被誤認(rèn)為是發(fā)表保留意見或者把責(zé)任分?jǐn)偨o其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師；(3)如果無法對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作進(jìn)行復(fù)核或其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作不能滿足要求，且無法直接實(shí)施必要的審計(jì)程序，主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告，并考慮在審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，但不應(yīng)被視為將其責(zé)任分?jǐn)偨o其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師；(4)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果決定在審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，應(yīng)當(dāng)在意見段之前的說明段指明雙方的審計(jì)范圍，及由其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的資產(chǎn)總額、營(yíng)業(yè)收入或其他重要項(xiàng)目占被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表整體各該項(xiàng)目的比例，清楚地說明導(dǎo)致所發(fā)表意見的主要原因，并在可能情況下，指出其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表反映的影響程度；(5)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)使用“我們未復(fù)核經(jīng)其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的貴公司所屬子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表”、“我們完全(或部分地)依賴于(或基于)其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)報(bào)告的審計(jì)意見”、“根據(jù)我們的審計(jì)及其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告……”或類似表述。

2.提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。當(dāng)上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)，通常會(huì)出現(xiàn)在審計(jì)報(bào)告中提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的問題。根據(jù)統(tǒng)計(jì)，有相當(dāng)一部分后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師時(shí)，不符合《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——期初余額》的要求。比如，在保留意見的審計(jì)報(bào)告中僅僅簡(jiǎn)單描述“上年度會(huì)計(jì)報(bào)表經(jīng)XXX會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)”的事實(shí)，而沒有明確期初余額對(duì)所審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響；甚至有個(gè)別會(huì)計(jì)師事務(wù)所在說明段中使用“貴公司上年度會(huì)計(jì)報(bào)表非由我所審計(jì)，我們對(duì)本年度會(huì)計(jì)報(bào)表期初余額不予置評(píng)”的措辭。

我們認(rèn)為，如果期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表不存在重大影響，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作；如果期初余額對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表存在或可能存在重大影響，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，并應(yīng)當(dāng)按照《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——期初余額》的要求出具相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告。

為了進(jìn)一步規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為，我們?cè)诮谄鸩莸摹吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號(hào)——審計(jì)報(bào)告(試行)》中進(jìn)一步明確規(guī)定：如果期初余額不存在影響本期會(huì)計(jì)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)在意見段之后的說明段中提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師，以免被誤認(rèn)為是發(fā)表保留意見或者把責(zé)任分?jǐn)偨o前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

3.提及專家的工作。根據(jù)統(tǒng)計(jì)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)報(bào)告中提及專家工作的情況在近兩年來開始增多。某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所明明知道上市公司通過資產(chǎn)重組在玩數(shù)字游戲，明明知道專家的工作不甚合理，將導(dǎo)致收益確認(rèn)存在問題，但為了滿足上市公司的要求，或回避可能承擔(dān)的責(zé)任，只是在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段提及專家的工作，或雖指出會(huì)計(jì)報(bào)表部分地依賴于專家工作的結(jié)果，但又不說明專家工作的方法、程序及其結(jié)果對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。這種做法不符合《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——利用專家的工作》的要求。

為了進(jìn)一步規(guī)范在審計(jì)報(bào)告中提及專家工作的行為，我們?cè)诮谄鸩莸摹吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號(hào)——審計(jì)報(bào)告(試行)》中進(jìn)一步明確規(guī)定：(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提及專家的工作，以免被誤認(rèn)為是發(fā)表保留意見或把責(zé)任分?jǐn)偨o專家。(2)如果專家工作結(jié)果致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見段之前的說明段中提及專家的工作，包括專家的身份和專家的參與程度等，并清楚描述所發(fā)表審計(jì)意見的理由。

關(guān)于對(duì)前期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表的意見不同于原來的意見

當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所連續(xù)接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托時(shí)，則至少前后兩期(前期及本期)會(huì)計(jì)報(bào)表是由其審計(jì)的。當(dāng)前期的會(huì)計(jì)報(bào)表在本期的比較會(huì)計(jì)報(bào)表出現(xiàn)時(shí)，是第二次出現(xiàn)。此時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)意見不但涵蓋本期會(huì)計(jì)報(bào)表，也涵蓋再次出現(xiàn)的前期會(huì)計(jì)報(bào)表。會(huì)計(jì)師事務(wù)所再次對(duì)同一會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見的做法，稱為更新前已發(fā)出的審計(jì)意見。

當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所更新前已發(fā)出的審計(jì)意見時(shí)，兩個(gè)審計(jì)意見的日期一定不同，第二次審計(jì)意見的日期接近目前。至于審計(jì)意見的種類，可與以前發(fā)出的相同或與以前發(fā)出的不同。在審計(jì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注影響用于比較的前期會(huì)計(jì)報(bào)表的情形或事項(xiàng)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師因被審計(jì)單位違反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)對(duì)前期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表了保留意見或否定意見，而該前期會(huì)計(jì)報(bào)表已經(jīng)在當(dāng)期按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則重新編制，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)當(dāng)指明該會(huì)計(jì)報(bào)表已經(jīng)重新編制，并對(duì)該重新編制的會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表無保留意見。目前，有些會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然認(rèn)可被審計(jì)單位對(duì)前期會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行重新編制，但對(duì)當(dāng)期會(huì)計(jì)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，尤其對(duì)比較會(huì)計(jì)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，只字不提被審計(jì)單位重編會(huì)計(jì)報(bào)表的事實(shí)，使會(huì)計(jì)報(bào)表使用者產(chǎn)生誤解。明明記得會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)上年度會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表了非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，怎么在比較會(huì)計(jì)報(bào)表中卻變成了無保留意見?

第4篇：公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告范文

1．保留意見報(bào)告

2013年的22份審計(jì)報(bào)告中有10份是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法采取適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序以獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)而出具了保留意見報(bào)告，2012年的15份保留意見中有10家、2011年有19份中有12家。由此可見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法實(shí)施函證或其他審計(jì)程序以獲取充分的審計(jì)證據(jù)是造成上市公司被出具保留意見的主要原因。除了這個(gè)原因，注冊(cè)會(huì)計(jì)師未收到證監(jiān)會(huì)或其他監(jiān)管部門的調(diào)查結(jié)果導(dǎo)致無法確定影響、無法確定交易事項(xiàng)的合理性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大疑慮，訴訟結(jié)果存在重大不確定性等原因都可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具保留意見。另外，我們應(yīng)該注意到，在出具的保留意見的審計(jì)報(bào)告中，有部分公司并不是只存在上述問題中的一個(gè)，而是同時(shí)存在兩個(gè)及更多的問題。

2．無法表示意見報(bào)告

相比帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的無保留意見和保留意見來說，出具無法表示意見意味著公司出現(xiàn)的問題已經(jīng)相當(dāng)嚴(yán)重。2011年有5家企業(yè)被出具無法表示意見，分別是中科健、*ST中華、*ST廣夏、石峴紙業(yè)、陽(yáng)煤化工，有兩家是*ST企業(yè);2012年只有3家被出具無法表示意見審計(jì)報(bào)告，*ST中華A、*ST賢成和九龍山，兩家是*ST企業(yè);而2013年有5家被出具無法表示審計(jì)報(bào)告，*ST新都、*ST霞客、*ST超日、*ST長(zhǎng)油、*ST國(guó)創(chuàng)，全部為*ST企業(yè)。其中*ST長(zhǎng)油最引起人們注意，它是第一家退市的國(guó)企。從這三年出具的無法表示審計(jì)意見的上市公司來看，大部分出具無法表示審計(jì)意見的都是*ST企業(yè)，ST類的企業(yè)都意味著公司的經(jīng)營(yíng)狀況已經(jīng)出現(xiàn)了很嚴(yán)重的狀況，出現(xiàn)了連續(xù)幾年虧損的狀況，公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力也存在著重大的不確定性，此外，大量的負(fù)債、借款金額、關(guān)聯(lián)交易、對(duì)外擔(dān)保等事項(xiàng)的披露不合理以及破產(chǎn)重整方案還未實(shí)施等也是無法表示意見的原因。

3.結(jié)束語

第5篇：公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告范文

【關(guān)鍵詞】 上市公司；非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見；審計(jì)報(bào)告

一、滬深兩市A股上市公司審計(jì)意見總體分析

2009年滬深兩市共有1 774家上市公司按期披露了年報(bào)。據(jù)統(tǒng)計(jì)有1 655家公司被出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告，占93.3%，與2008年的93.23%和2007年的92.55%相比呈緩慢增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，2009年有119家公司被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見，占披露年報(bào)公司的6.7%，與前兩年相比略有下降。具體情況見表1所示。

二、非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告上市公司特征分析

通過對(duì)2009年及以前年度非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見匯總分析發(fā)現(xiàn)，在被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的上市公司中，ST、* ST 、SST的上市公司的比例呈逐年上升趨勢(shì)。2005年在162份非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告中有56份是ST類公司，約占35%；2008年在110份非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告中有79份是ST類公司，約占71%；2009年在119份非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告中有89份來自ST類公司，約占75%。筆者認(rèn)為導(dǎo)致上述結(jié)果的原因有：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的需要，在審計(jì)實(shí)務(wù)中會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師迫于客戶的壓力或出于謹(jǐn)慎考慮，熱衷于使用帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)意見，從而既迎合了客戶要求又不承擔(dān)審計(jì)責(zé)任。ST類上市公司中被出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無保留審計(jì)意見的公司占比例較大，以2009年為例，該比例達(dá)75%。發(fā)表帶強(qiáng)調(diào)事段項(xiàng)的無保留審計(jì)意見的情形有：連續(xù)出現(xiàn)巨額虧損、無力支付到期債務(wù)、所得稅或訴訟案導(dǎo)致的或有事項(xiàng)、大宗應(yīng)收款項(xiàng)的變現(xiàn)能力等。這些情況往往是ST類公司存在的常見問題。二是ST類公司界定方法所決定。ST公司是指連續(xù)兩年虧損，被進(jìn)行特別處理的境內(nèi)上市公司。*ST公司是指連續(xù)三年虧損的境內(nèi)上市公司。S*ST公司是尚未進(jìn)行股權(quán)分置改革又連續(xù)三年虧損的上市公司。這些規(guī)定都和ST 類上市公司業(yè)績(jī)差和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不確定有關(guān)。

三、非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見涉及相關(guān)事項(xiàng)特征分析

根據(jù)2009年中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)審計(jì)快報(bào)整理，為便于縱向比較，借鑒邢海玲（2009）對(duì)2003―2008年上市公司年報(bào)事項(xiàng)分類方法，將非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見所涉及的相關(guān)事項(xiàng)分為六個(gè)方面：（1）影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的不確定事項(xiàng)；（2）涉及訴訟事項(xiàng)；（3）證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查未獲處理事項(xiàng)；（4）審計(jì)范圍受限；（5）資產(chǎn)權(quán)屬及交易事項(xiàng)不確定；（6）其他。對(duì)上述事項(xiàng)在非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見出具理由中的頻次及所占比例統(tǒng)計(jì)見表2。

表2統(tǒng)計(jì)結(jié)果顯示：“影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的不確定事項(xiàng)”出現(xiàn)的頻次、比例最大；其次是“審計(jì)范圍受限”；“涉及訴訟”、“證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查”、“資產(chǎn)權(quán)屬及交易事項(xiàng)不確定”、“其他”四種情況較穩(wěn)定。

四、非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見類型分析

（一）帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)無保留意見特征分析

1.涉及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的不確定性的比重較大。因?qū)Τ掷m(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生疑慮的事項(xiàng)或情況的公司有63家，占全部帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)無保留意見公司的72.4%。這些公司的問題有：連續(xù)巨額虧損或主業(yè)巨額虧損、存在大量逾期債務(wù)、資產(chǎn)負(fù)債率較高、流動(dòng)負(fù)債超過流動(dòng)資產(chǎn)等。

2.因重組（并購(gòu)）未完成、交易而產(chǎn)生不確定風(fēng)險(xiǎn)發(fā)表帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)無保留意見（個(gè)別公司與其他原因共存）的有9家，占全部帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)無保留意見公司的10%。如：農(nóng)產(chǎn)品、ST 玉 源、*ST 丹化重組、旭飛投資等公司未獲批，太極實(shí)業(yè)并購(gòu)未獲批。

3.因涉及擔(dān)?；蛟V訟和其他情況的公司都是6家（個(gè)別公司與其他原因共存），占全部帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)無保留意見公司的7%。被證監(jiān)部門立案調(diào)查未有正式結(jié)果的公司有 4家，占全部帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)無保留意見公司的5%。

（二）保留意見特征分析

1.因持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力而導(dǎo)致審計(jì)范圍受到局部限制被出具保留意見的有：4家公司占保留意見的31%。其中，（1）紫光古漢，流動(dòng)負(fù)債高于流動(dòng)資產(chǎn)6 859萬元，銀行借款余額11 514萬元，往來款項(xiàng)的確認(rèn)存在重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法評(píng)估其影響。（2）ST寶龍，資產(chǎn)負(fù)債率高達(dá)162.93%，且大部分經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)已被法院查封，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法確定是否能有效改善公司經(jīng)營(yíng)。（3）榮華實(shí)業(yè)，淀粉及谷氨酸生產(chǎn)線一直停產(chǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法實(shí)施滿意的審計(jì)程序以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，對(duì)榮華實(shí)業(yè)以賬面價(jià)值列示停產(chǎn)資產(chǎn)的適當(dāng)性進(jìn)行合理判斷。（4）*ST國(guó)藥，虧損數(shù)額巨大，達(dá)4億元，所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法實(shí)施函證程序確認(rèn)債權(quán)、債務(wù)。

2.因證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查而導(dǎo)致審計(jì)范圍受到局部限制被出具保留意見的有：5家占保留意見的38%。其中，（1）蓮花味精因涉嫌違規(guī)，公司于2010年4月被證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查。截至審計(jì)報(bào)告簽發(fā)日，尚未取得調(diào)查結(jié)論。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法實(shí)施其他替代審計(jì)程序以判斷證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查的結(jié)果，對(duì)公司2009年度財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的重大影響。（2）天目藥業(yè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法確定累計(jì)支付購(gòu)房款及因涉嫌證券違規(guī)被證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查，對(duì)天目藥業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。（3）綠大地，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法確定證監(jiān)會(huì)調(diào)查和無形資產(chǎn)大額減值對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響。（4）科達(dá)股份尚未收到證監(jiān)會(huì)調(diào)查結(jié)果，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法確定該事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。（5）百科集團(tuán)“無形資產(chǎn)――土地使用權(quán)” 賬面價(jià)值為294 050 330.84 元，占百科集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表資產(chǎn)總額的52.76%。注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)判斷其發(fā)生減值的可能性及金額。此外，公司被證券監(jiān)管部門立案稽查，截至審計(jì)報(bào)告日尚未收到正式結(jié)論。

3.單一原因?qū)е聦徲?jì)范圍受限的公司有：SST華新無法確認(rèn)其現(xiàn)在的實(shí)際控制人；ST科龍無法取證，以判斷該筆款項(xiàng)的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提和計(jì)價(jià)認(rèn)定是否合理；*ST三聯(lián)存在未決訴訟，無債權(quán)、債務(wù)往來款項(xiàng)余額；四維控股涉及多個(gè)事項(xiàng)有證監(jiān)會(huì)整改通知未經(jīng)驗(yàn)收、四維控股將其持有的重慶四維衛(wèi)浴有限公司100%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓、存貨轉(zhuǎn)讓已構(gòu)成重大資產(chǎn)重組，尚未報(bào)批。

（三）無法表示意見特征分析

1.因持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不確定且影響巨大、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不確定與審計(jì)范圍受到嚴(yán)重限制并存，導(dǎo)致發(fā)表無法表示意見的上市公司有11家，占全部無法表示意見家數(shù)的58%。因持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不確定且影響巨大的上市公司有：賽格三星，2009年度發(fā)生虧損192 637萬元，因經(jīng)營(yíng)環(huán)境重大不利變化而計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備147 402萬元。ST東碳，截至2009年12月31日，已累計(jì)虧損296 202 514.55元，營(yíng)運(yùn)資金為－126 070 542.22元，資金嚴(yán)重短缺，逾期債務(wù)無法償還，稅款、社保費(fèi)用及水電氣款長(zhǎng)期欠付。ST源發(fā)已連續(xù)兩個(gè)會(huì)計(jì)年度發(fā)生巨額虧損，主要財(cái)務(wù)指標(biāo)顯示其財(cái)務(wù)狀況已嚴(yán)重惡化，巨額逾期債務(wù)無法償還，2006年被證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查，至今尚無正式調(diào)查結(jié)論。因持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不確定且影響巨大雙重原因?qū)е聦徲?jì)范圍受到嚴(yán)重限制的公司有：*ST宏盛、ST鈦白、*ST 錦化、ST大水、*ST寶碩、ST滬科、海鳥發(fā)展、ST中華A。這些公司除連續(xù)虧損、凈資產(chǎn)為負(fù)、逾期債務(wù)無法償還、資不抵債等問題，還同時(shí)存在注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法實(shí)施必要審計(jì)程序，無法取得重要資產(chǎn)或事項(xiàng)的審計(jì)證據(jù)影響廣泛。海鳥發(fā)展連續(xù)三年虧損、動(dòng)遷款已支付占公司總資產(chǎn)的94.79%，該項(xiàng)目的動(dòng)遷許可證已于2009年12月到期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法確定未來能否繼續(xù)開發(fā)。

2.因持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不確定且影響巨大、審計(jì)范圍受到嚴(yán)重限制且涉及訴訟的上市公司有：ST銀廣夏債務(wù)重組后仍資不抵債，主要經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)已被法院拍賣，注冊(cè)會(huì)計(jì)師未獲取管理層改善公司經(jīng)營(yíng)的具體可行措施。*ST亞太凈資產(chǎn)為負(fù)，大額訴訟，無法獲知資產(chǎn)狀況。*ST盛潤(rùn)A因嚴(yán)重資不抵債且不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，于2009年5月被債權(quán)人申請(qǐng)破產(chǎn)重整，法院已受理，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法對(duì)其實(shí)施必要的程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)判斷*ST盛潤(rùn)A重整計(jì)劃能否通過以及重整能否取得成功。只因?qū)徲?jì)范圍受到嚴(yán)重限制的公司有：S*ST北亞已無任何經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)，截至財(cái)務(wù)報(bào)告日，S*ST北亞無法提供充分的證據(jù)來表明資產(chǎn)重組工作獲得實(shí)質(zhì)性進(jìn)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法判斷S*ST北亞繼續(xù)按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制2009年度財(cái)務(wù)報(bào)表是否適當(dāng)。

3.其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法表示意見的公司有：*ST九發(fā)截至審計(jì)報(bào)告日，仍處于重大資產(chǎn)重組過程中。ST東盛不能確定預(yù)付款能否收回，銀行借款數(shù)額巨大、股東權(quán)益及營(yíng)運(yùn)資金為負(fù)、欠繳稅金，累計(jì)虧損 141 087.33萬元，流動(dòng)負(fù)債高于資產(chǎn)總額33 213.95萬元，無法判斷是否存在資產(chǎn)減值。ST 科健凈資產(chǎn)為負(fù)，已嚴(yán)重資不抵債，且存在多項(xiàng)巨額逾期借款和對(duì)外擔(dān)保，涉及多項(xiàng)訴訟。ST金頂流動(dòng)負(fù)債高于流動(dòng)資產(chǎn)93 415.76萬元，資產(chǎn)負(fù)債率高達(dá)92.88%，被立案調(diào)查，無法判斷債權(quán)可收回性，對(duì)外提供的、未經(jīng)過決策程序的擔(dān)保金額為13 165萬元。

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 白憲生，高月娥.關(guān)于上市公司財(cái)務(wù)指標(biāo)對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見影響的研究［J］.工業(yè)技術(shù)經(jīng)濟(jì)，2009（6）.

［2］ 刑海玲.非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見注意領(lǐng)域研究―― 基于上市公司2003―2008年度報(bào)告的數(shù)據(jù)［J］.商業(yè)會(huì)計(jì)，2009（11）.

［3］ 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).中注協(xié)2009年報(bào)審計(jì)情況快報(bào)1-15期［DB/OL］.省略.cn，2010-7-25.

第6篇：公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告范文

第一條根據(jù)《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》、《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》和《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》等有關(guān)法律、法規(guī)和規(guī)章的規(guī)定，為加強(qiáng)集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督與評(píng)價(jià)，結(jié)合本單位實(shí)際，特制定本規(guī)定。

第二條內(nèi)部審計(jì)是獨(dú)立監(jiān)督和評(píng)價(jià)本單位及所屬單位財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、合法和效益的行為，以促進(jìn)加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。

第三條內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在本單位內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)小組的領(lǐng)導(dǎo)下，依據(jù)國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)和政策以及本單位的規(guī)章制度等，對(duì)本單位及所屬單位的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)獨(dú)立進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，對(duì)本單位內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)小組和上級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作。

第二章審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員

第四條集團(tuán)公司設(shè)投資審計(jì)部為集團(tuán)公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)組織、協(xié)調(diào)和實(shí)施集團(tuán)公司的內(nèi)部審計(jì)工作。

第五條為加強(qiáng)集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)力量，成立由集團(tuán)專職內(nèi)部審計(jì)人員和聘任兼職內(nèi)部審計(jì)人員組成的集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍，在投資審計(jì)部的具體指導(dǎo)下，開展內(nèi)部審計(jì)工作。

第六條審計(jì)人員辦理審計(jì)事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)道德規(guī)范，依法審計(jì)、忠于職守，做到獨(dú)立、客觀、公正、保密。審計(jì)人員與辦理的審計(jì)事項(xiàng)或與被審單位有利害關(guān)系的，應(yīng)當(dāng)回避。審計(jì)人員依法行使職權(quán)受法律保護(hù)，任何單位和個(gè)人不得打擊報(bào)復(fù)。

第七條審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備與其從事的審計(jì)工作相適應(yīng)的專業(yè)知識(shí)和能力。審計(jì)人員的專業(yè)任職資格，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

第三章審計(jì)職責(zé)和權(quán)限

第八條內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)下列單位進(jìn)行審計(jì)：

（一）集團(tuán)公司本部；

（二）集團(tuán)公司投資的全資子公司；

（三）集團(tuán)公司投資的控股公司經(jīng)征得該公司董事會(huì)同意的；

（四）集團(tuán)公司指定的其他單位。

第九條內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)下列事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)：

（一）年度財(cái)務(wù)預(yù)算、投資計(jì)劃及其執(zhí)行情況；

（二）財(cái)務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)；

（三）年度經(jīng)濟(jì)目標(biāo)考核責(zé)任制完成情況，經(jīng)營(yíng)者年薪及職工工資總額使用情況；

（四）經(jīng)營(yíng)者任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況；

（五）固定資產(chǎn)投資及技改項(xiàng)目；

（六）內(nèi)部控制制度的健全性和有效性以及風(fēng)險(xiǎn)管理情況；

（七）經(jīng)濟(jì)管理和效益情況；

（八）法律、法規(guī)規(guī)定和本單位內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)小組及上級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)交辦的其他審計(jì)事項(xiàng)。

第十條內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)本單位及所屬單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的重大事項(xiàng)開展審計(jì)調(diào)查，提出加強(qiáng)調(diào)控和管理的意見和建議。

第十一條內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)具有以下職權(quán)

（一）參加與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的會(huì)議；參與研究制定有關(guān)的規(guī)章制度，提出內(nèi)部審計(jì)規(guī)章制度，由集團(tuán)公司審定公布后施行。

（二）要求被審計(jì)單位按時(shí)報(bào)送生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)收支計(jì)劃、預(yù)算執(zhí)行情況、決算、會(huì)計(jì)報(bào)表和其他有關(guān)文件、資料，并對(duì)其真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)；

（三）要求被審計(jì)單位提供該項(xiàng)審計(jì)工作所需要的辦公場(chǎng)所等工作條件，如實(shí)反映情況，按要求提供與審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)的資料，不得拒絕和阻撓。

（四）檢查被審計(jì)單位有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的賬簿、資料、文件、電子數(shù)據(jù)和現(xiàn)場(chǎng)勘察實(shí)物；

（五）對(duì)審計(jì)事項(xiàng)的有關(guān)問題，有權(quán)向集團(tuán)公司內(nèi)部的相關(guān)部門和個(gè)人進(jìn)行調(diào)查，并取得有關(guān)文件、資料等證明材料；

（六）對(duì)正在進(jìn)行的嚴(yán)重違法違規(guī)、嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)行為，作出臨時(shí)制止決定；對(duì)可能轉(zhuǎn)移、隱匿、篡改、毀棄與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的資料，經(jīng)集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)小組同意，有權(quán)予以暫時(shí)封存；

（七）視實(shí)際情況，組織具有法定資格的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)或具有與審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)專業(yè)知識(shí)的人員參與審計(jì)；或委托具有法定資格的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)和具備審計(jì)資格的集團(tuán)公司所屬的有關(guān)單位進(jìn)行審計(jì)；

（八）對(duì)被審計(jì)單位提出改進(jìn)管理、提高效益的建議及糾正、處理違規(guī)行為的意見；

（九）督促被審計(jì)單位嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)決定；

（十）對(duì)違反財(cái)經(jīng)法紀(jì)和嚴(yán)重失職造成重大經(jīng)濟(jì)損失的單位和個(gè)人，有權(quán)向集團(tuán)公司領(lǐng)導(dǎo)提出追究責(zé)任的建議。

第四章審計(jì)工作程序

第十二條審計(jì)工作計(jì)劃。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)上級(jí)內(nèi)審機(jī)構(gòu)的要求和集團(tuán)公司的具體情況，確定年度審計(jì)工作重點(diǎn)，擬定審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃，報(bào)集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)小組批準(zhǔn)后實(shí)施。根據(jù)集團(tuán)公司特殊需要，也可實(shí)行臨時(shí)專項(xiàng)審計(jì)。

第十三條審計(jì)方案。按照審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃，根據(jù)被審單位具體情況，制定審計(jì)工作方案。

第十四條審計(jì)通知。根據(jù)審計(jì)計(jì)劃確定審計(jì)事項(xiàng)并組成項(xiàng)目審計(jì)組，提前三日向被審單位送達(dá)審計(jì)通知書（臨時(shí)審計(jì)除外）。

第十五條實(shí)施審計(jì)。審計(jì)人員通過審查會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)帳薄、會(huì)計(jì)報(bào)表、經(jīng)濟(jì)合同，查閱與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的文件、資料，檢查現(xiàn)金、實(shí)物、有價(jià)證券，向有關(guān)單位和個(gè)人調(diào)查等方式獲取各類審計(jì)證據(jù)，包括書面證據(jù)、實(shí)物證據(jù)、視聽電子證據(jù)、口頭證據(jù)等，并及時(shí)編制工作底稿。

第十六條審計(jì)報(bào)告。審計(jì)組應(yīng)在審計(jì)實(shí)施結(jié)束后，以經(jīng)過核實(shí)的審計(jì)證據(jù)為依據(jù)，出具審計(jì)報(bào)告(初稿)，審計(jì)組提交審計(jì)報(bào)告(初稿)前應(yīng)當(dāng)征求被審單位意見，被審單位應(yīng)在收到審計(jì)報(bào)告之日起十日內(nèi)提出書面意見。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)組提交的審計(jì)報(bào)告(初稿)經(jīng)審核后出具審計(jì)報(bào)告，報(bào)集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)小組批準(zhǔn)后下達(dá)被審單位和有關(guān)單位執(zhí)行。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)將根據(jù)有關(guān)要求將審計(jì)結(jié)果報(bào)送上級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)。

第十七條被審單位應(yīng)根據(jù)審計(jì)報(bào)告及時(shí)作出處理，并在審計(jì)報(bào)告規(guī)定時(shí)間內(nèi)將處理結(jié)果報(bào)告集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。被審單位對(duì)審計(jì)報(bào)告如有異議，可以向集團(tuán)公司董事會(huì)提請(qǐng)裁決處理。

第十八條后續(xù)審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)實(shí)際情況和需要，確定后續(xù)審計(jì)范圍，實(shí)行后續(xù)審計(jì)，一般在審計(jì)報(bào)告下達(dá)執(zhí)行一定時(shí)期后進(jìn)行，檢查審計(jì)報(bào)告的執(zhí)行情況。

第十九條集團(tuán)內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)辦理的審計(jì)事項(xiàng)建立審計(jì)檔案，按照規(guī)定管理。

第五章獎(jiǎng)勵(lì)和處罰

第二十一條集團(tuán)公司所屬各單位應(yīng)加強(qiáng)管理，嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律，積極配合內(nèi)審機(jī)構(gòu)開展審計(jì)工作，各單位的內(nèi)審結(jié)果作為年度經(jīng)濟(jì)責(zé)任考核及有關(guān)先進(jìn)評(píng)比的依據(jù)之一。

第二十二條對(duì)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的違紀(jì)違規(guī)行為，將視情節(jié)輕重，報(bào)集團(tuán)公司批準(zhǔn)后對(duì)被審單位領(lǐng)導(dǎo)及直接責(zé)任人給予相應(yīng)的處理，情節(jié)嚴(yán)重構(gòu)成犯罪的，將提請(qǐng)司法機(jī)關(guān)依法追究刑事責(zé)任。

第二十三條對(duì)認(rèn)真履行職責(zé)、忠于職守、堅(jiān)持原則、做出顯著成績(jī)的內(nèi)部審計(jì)人員，將給予獎(jiǎng)勵(lì)。

對(duì)、、、泄漏機(jī)密的內(nèi)部審計(jì)人員，將依照有關(guān)規(guī)定予以處理；構(gòu)成犯罪的，移交司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任。

第六章附則

第二十四條本規(guī)定與本單位原規(guī)定不一致的，按本規(guī)定執(zhí)行。

第7篇：公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告范文

閱讀和利用我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告之前，我們首先必須對(duì)一個(gè)眾所周知的事實(shí)加以明確：由于制度性原因，大多數(shù)情況下，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)質(zhì)上是由被審計(jì)單位自己聘任來對(duì)自己的年度財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表鑒證意見的，他們從一開始就在相當(dāng)程度上失去了作為鑒證性中介機(jī)構(gòu)至關(guān)重要的獨(dú)立性。所以，我們所能夠看到的大多數(shù)審計(jì)報(bào)告，都是雙方討價(jià)還價(jià)的結(jié)果——一方面，被審計(jì)單位即上市公司對(duì)報(bào)告能夠接受，以達(dá)到其保配、保牌等目的；另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還要對(duì)自己所出具的審計(jì)報(bào)告的風(fēng)險(xiǎn)作出評(píng)估：如果按上市公司的要求出具了審計(jì)報(bào)告，自己能否承擔(dān)得起報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)？

非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告是怎么出臺(tái)的呢？一般情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，都會(huì)按照審計(jì)準(zhǔn)則并依據(jù)一定的審計(jì)程序，對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、公允性作出評(píng)價(jià)。在審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)或多或少地發(fā)現(xiàn)一些上市公司帳務(wù)處理過程中有損報(bào)表合法性、公允性的因素（這些因素可能是上市公司有意或無意留下的），并會(huì)給上市公司提出調(diào)整要求。如果上市公司根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師意見進(jìn)行了調(diào)整，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)出具無保留意見審計(jì)報(bào)告；如果上市公司拒絕按注冊(cè)會(huì)計(jì)師意見對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行調(diào)整，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師就會(huì)根據(jù)需要調(diào)整的因素對(duì)報(bào)表公允性、合法性程度的大小，決定是否出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，并與上市公司進(jìn)行討價(jià)還價(jià)。根據(jù)我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀及其對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)獨(dú)立性的嚴(yán)重影響，可以得出的結(jié)論是——上市公司一般不會(huì)允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其報(bào)告出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的；而一旦一家上市公司被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，那么報(bào)告“說明段”里所透露的信息就非常值得投資者和有關(guān)部門高度關(guān)注了。

根據(jù)長(zhǎng)城證券研發(fā)中心的報(bào)告，2000年度被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的上市公司，保留意見的焦點(diǎn)主要集中在重大事項(xiàng)說明、損益的確定、資產(chǎn)質(zhì)量的判定、會(huì)計(jì)核算的改變和報(bào)告主題的改變、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力和審計(jì)范圍受限等7個(gè)方面。筆者認(rèn)為，我們可以從這些保留意見中得到的最重要、最有用的信息是——這些意見是否已經(jīng)影響、并在多大程度上影響了特定上市公司當(dāng)年損益的確定？是否會(huì)影響到過去和未來該上市公司損益的確定？影響的程度有多大？進(jìn)一步地，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的保留意見所揭示的因素對(duì)上市公司影響重大，那么這種影響是否已經(jīng)威脅到了該上市公司的前景、甚至威脅到了上市公司的可持續(xù)發(fā)展？……總之，結(jié)合被出具保留意見上市公司報(bào)表，深入保留意見背后所包含上市公司的實(shí)質(zhì)性內(nèi)容和深層次趨勢(shì)，才是投資者應(yīng)該從非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告中得到的重要信息。

例如某上市公司2000年度被出具了有解釋說明的無保留意見的審計(jì)報(bào)告，該公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入約17億元，利潤(rùn)總額約1.5億元，這樣的業(yè)績(jī)應(yīng)該說還算不錯(cuò)的。但是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的說明段卻非常值得注意——該上市公司的集團(tuán)銷售公司已經(jīng)累積欠其約7億元的貨款，而且該銷售公司已經(jīng)出現(xiàn)了連續(xù)數(shù)年的虧損。進(jìn)一步的數(shù)據(jù)顯示，該上市公司的關(guān)聯(lián)對(duì)其貨款的累計(jì)應(yīng)收帳款合計(jì)已經(jīng)高達(dá)約10億元。對(duì)此，投資者就要多問幾個(gè)為什么了：該上市公司的對(duì)外銷售是否主要依靠集團(tuán)公司？在多大程度上依靠？它是否具有自己健全的銷售？在與關(guān)聯(lián)企業(yè)的銷售往來中，是否存在不合理的關(guān)聯(lián)交易？已經(jīng)出現(xiàn)連續(xù)虧損的集團(tuán)銷售公司是否能歸還巨額貨款？這些的答案，將直接影響對(duì)該上市公司贏利能力的評(píng)價(jià)和其歷年報(bào)告利潤(rùn)的含金量，還將直接影響到對(duì)其獨(dú)立經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)價(jià)。

還有一種特別值得關(guān)注的保留意見——審計(jì)范圍受限。某上市公司合并報(bào)表帳面報(bào)告為盈利，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的報(bào)告里有“無法對(duì)該公司某某子公司實(shí)施實(shí)地審計(jì)”的說明。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的這一說明極為關(guān)鍵，經(jīng)驗(yàn)豐富的投資者幾乎以此就可以判斷這家上市公司的“貓膩”就在這家沒法讓會(huì)計(jì)師實(shí)地審計(jì)的子公司身上——如果這家子公司具有良好的贏利能力，恐怕不會(huì)成為審計(jì)受限范圍吧？

類似的例子還很多。筆者認(rèn)為，在閱讀非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告時(shí)，拒絕發(fā)表意見和否定意見報(bào)告倒不需要過多，因?yàn)橐患冶怀鼍哌@兩類意見報(bào)告的上市公司，大多已經(jīng)到了ST、PT的份了，其資產(chǎn)狀況肯定已經(jīng)到了惡化的境地了。值得我們關(guān)注的是被出具保留意見類報(bào)告的上市公司，往往說明段的背后，正是其將來可能出現(xiàn)重大不良逆轉(zhuǎn)的導(dǎo)火繩。

事實(shí)上，由于被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的上市公司在被說明方面很可能已經(jīng)到了紙包不住火的階段了，被注冊(cè)師關(guān)照的地方包含有其難言之隱。這不也為監(jiān)管部門的監(jiān)管提供了重要線索嗎？

非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見：到底出在哪

審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、公允性以及會(huì)計(jì)政策的一貫性進(jìn)行審計(jì)后所出具的報(bào)告，投資者在閱讀審計(jì)報(bào)告時(shí)須重點(diǎn)關(guān)注審計(jì)意見，審計(jì)意見分為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。前者指的是無保留審計(jì)意見，而后者包括帶說明段的無保留審計(jì)意見、保留意見（又分為無說明段保留意見和帶說明段保留意見）、拒絕表示意見和否定意見四種情況。根據(jù)我們對(duì)截止2001年4月30日已公布年報(bào)的1117家公司（除滬市的四砂股份和深市的ST金馬外）進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，2000年度被出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的公司有960家，占已公布年報(bào)公司85.94％；非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的公司有157家，占已公布年報(bào)公司14.06％，其中，帶說明段的無保留審計(jì)意見的公司有95，保留意見的公司有48家，拒絕表示意見公司13家，否定意見公司1家。通過對(duì)2000年報(bào)被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的事項(xiàng)進(jìn)行分析，我們可以發(fā)現(xiàn)如下幾個(gè)方面是注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的焦點(diǎn)。

一、重大事項(xiàng)的說明

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)這些重大事項(xiàng)的說明主要是在審計(jì)意見中的說明段中反映，具體事項(xiàng)有（1）對(duì)公司發(fā)生的資產(chǎn)或股權(quán)變動(dòng)的說明，如股權(quán)收購(gòu)活動(dòng)（如600899信聯(lián)股份），資產(chǎn)置換活動(dòng)（如600845ST鋼管等），股權(quán)質(zhì)押事項(xiàng)（如600799科利華，600783四砂股份），股權(quán)凍結(jié)事項(xiàng)（如0893廣州冷機(jī)，600743ST幸福）；（2）募集資金的使用情況，如募集資金項(xiàng)目暫不實(shí)施或停產(chǎn)，前者如0893廣州冷機(jī)，后者如0498丹東化纖，募集資金項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓如600853ST北特鋼；（3）不確定事項(xiàng)的揭示，未決訴訟如0011ST深物業(yè)，0049深萬山等，或有事項(xiàng)如600847萬里電池，該公司對(duì)下屬銷售網(wǎng)點(diǎn)實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)抵押承包經(jīng)營(yíng)，由于這些銷售網(wǎng)點(diǎn)是以萬里電池的名義對(duì)外從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，其相關(guān)活動(dòng)萬里電池將承擔(dān)連帶責(zé)任。或有損失如600715松遼汽車，該公司有一訴訟標(biāo)的額為8748.35萬元，此案正在審理中。截至審計(jì)截止日，該案仍無判決結(jié)果，存在或有損失；（4）違法事項(xiàng)引致公司報(bào)表調(diào)整，如600167 ST黎明被發(fā)現(xiàn)存在違紀(jì)行為，對(duì)其檢查的問題及相關(guān)數(shù)公司已采用追溯調(diào)整法對(duì)以前年度會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行了調(diào)整，且該公司正在接受稅務(wù)檢查，但尚未對(duì)其違反稅法行為下達(dá)檢查結(jié)論；600755廈門國(guó)貿(mào)，2001年2月25日，廈門市中級(jí)人民法院就該公司在1996年至1998年期間走私普通貨物判處公司罰金4000萬元，公司將上述罰金作為以前年度損益調(diào)整入帳，追溯調(diào)整相應(yīng)年度的會(huì)計(jì)報(bào)表。（5）資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或關(guān)聯(lián)購(gòu)銷手續(xù)不全。600853ST北特鋼2000年轉(zhuǎn)讓給母公司北鋼集團(tuán)有限責(zé)任公司部分資產(chǎn)、負(fù)債，其中房產(chǎn)和長(zhǎng)期投資尚未辦理權(quán)屬變更手續(xù)，負(fù)債尚未征得債權(quán)人同意。0886海南高速公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入中左幅公路1999年度補(bǔ)償收入36，006，922.25元及2000年度補(bǔ)償收入42，759，211.53元，上述款項(xiàng)尚未得到海南省廳確認(rèn)。0567瓊海德A的子公司接受投資，但截止審計(jì)外勤結(jié)束日，房屋建筑物、土地使用權(quán)均未辦證過戶；待安裝設(shè)備尚未送達(dá)該公司；（6）其他，如600667太極實(shí)業(yè)從事一級(jí)市場(chǎng)新股申購(gòu)取得股票投資收益2438.64萬元；600737新疆屯河進(jìn)行了資產(chǎn)重組，經(jīng)營(yíng)主業(yè)由水泥產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)變?yōu)楣呱罴庸ぎa(chǎn)業(yè)等。

二、上市公司損益的確定

上市公司損益的確定是注冊(cè)師與上市公司關(guān)注的焦點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)后，根據(jù)重要性原則確定所出具的審計(jì)意見或者為帶說明段的無保留意見，或者為保留意見。通過對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所揭示的事項(xiàng)進(jìn)行，我們可以發(fā)現(xiàn)：

1、大股東等關(guān)聯(lián)方對(duì)上市公司不遺余力的支持是上市公司獲取利潤(rùn)的重要來源。其表現(xiàn)形式有資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益、托管收益、債權(quán)轉(zhuǎn)移或費(fèi)用的豁免等。如600679鳳凰股份，該公司將六家子公司轉(zhuǎn)讓給集團(tuán)公司，并從該次轉(zhuǎn)讓中產(chǎn)生收益2，959，837.72元；600670 ST高斯達(dá)實(shí)現(xiàn)托管利潤(rùn)2，900萬元。600715松遼汽車，集團(tuán)公司將為該公司墊付的工資及管理費(fèi)用等款項(xiàng)予以豁免，全年合計(jì)2264萬元，計(jì)入當(dāng)期損益；0622岳陽(yáng)恒立，該公司的兩大股東承擔(dān)了該公司2000年度職工內(nèi)退、下崗、辦及其他事項(xiàng)費(fèi)用等900萬元，該公司沖減了2000年度“管理費(fèi)用”，相應(yīng)等額增加利潤(rùn)總額，占該公司2000年度利潤(rùn)總額2095.47萬元的42.95％。

2、提前或盡量多確認(rèn)收入，減少費(fèi)用或延長(zhǎng)、停止費(fèi)用攤銷是上市公司增加利潤(rùn)的重要手段。如600733前鋒股份，在其購(gòu)入的相關(guān)的資產(chǎn)移交和產(chǎn)權(quán)手續(xù)正在辦理中。已經(jīng)確認(rèn)收入2，793.28萬元，是該公司2000年度利潤(rùn)的主要來源。600130波導(dǎo)股份則，由奉化波導(dǎo)有限公司為其承擔(dān)2000年度廣告宣傳費(fèi)104，277，116.67人民幣元的70％，計(jì)72，993，981.67人民幣元，并且該公司與開發(fā)費(fèi)用8，834，130.67人民幣元計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，分三年攤銷。0909數(shù)碼科技，該公司對(duì)生產(chǎn)用模具費(fèi)采用定額攤銷的會(huì)計(jì)政策，截至2000年12月31日注模分公司彩電模具費(fèi)中有5，686，040.40元系以前年度彩電老型號(hào)的模具費(fèi)，本年未生產(chǎn)也未攤銷。另外，該公司在賬面停用未計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)凈值為55，869，086.15元（原值為73，007，236.95元，累計(jì)折舊為17，138，150.80元）。

3、轉(zhuǎn)讓虧損子公司或?qū)崿F(xiàn)不良債權(quán)的轉(zhuǎn)移是上市公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的另一重要手段。這種轉(zhuǎn)讓不僅可以不確認(rèn)來自子公司的投資損失準(zhǔn)備或壞帳準(zhǔn)備，而且可以將以前年度計(jì)提的投資減值準(zhǔn)備和壞帳準(zhǔn)備沖回，增加本年度利潤(rùn)。600137ST包裝，該公司于2000年12月28日向四川泰港實(shí)業(yè)集團(tuán)有限責(zé)任公司轉(zhuǎn)讓所持有的四川長(zhǎng)信紙業(yè)有限責(zé)任公司40％的股權(quán)。截止1999年12月31日，長(zhǎng)信公司擁有資產(chǎn)18889萬元，凈資產(chǎn)－2，037萬元。ST包裝對(duì)該項(xiàng)投資按權(quán)益法核算，已確認(rèn)投資損失1600萬元，投資成本減至零。泰港實(shí)業(yè)以總價(jià)款4800萬元受讓該項(xiàng)股權(quán)，公司確認(rèn)該項(xiàng)投資收益4800萬元，成為公司本年利潤(rùn)的主要來源。600708東海股份，該公司2000年度清理與上海萬隆房地產(chǎn)開發(fā)有限公司和上海農(nóng)工商集團(tuán)東?？偣镜恼加觅Y金，致使截止2000年12月31日上述兩公司的資金占用減少157，008，005.17元，相應(yīng)沖回短期投資跌價(jià)損失15，700，800.52元，占利潤(rùn)總額的133.94％。600852中川國(guó)際本期按帳面值轉(zhuǎn)讓1780.68萬元債權(quán)給四通投資有限公司，相應(yīng)沖回已提壞帳準(zhǔn)備539.45萬元，列入本期損益。600822物貿(mào)中心2000年因與上海物資（集團(tuán)）總公司實(shí)施資產(chǎn)置換沖回壞帳準(zhǔn)備2，502.75萬元，計(jì)入2000年度利潤(rùn)總額。

4、提前確認(rèn)所得稅返還收入，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在說明段中對(duì)此予以揭示。對(duì)于上市公司收到的所得稅返還，上市公司應(yīng)在收到年度入帳。但部分公司提前予以確認(rèn)。如600088中視股份2000年度實(shí)際返還的所得稅中有608.70萬元是于2001年2月20日收到；600003東北高速，該公司按國(guó)家法定稅率33％繳納企業(yè)所得稅，由財(cái)政返還18％，財(cái)政應(yīng)返還的企業(yè)所得稅貴公司已計(jì)入2000年度損益，但截止2000年12月31日，該公司尚未收到2000年度企業(yè)所得稅財(cái)政返還款計(jì)23，136，281.22人民幣元。

5、準(zhǔn)備金計(jì)提不充分。根據(jù)我們的統(tǒng)計(jì)，這在注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的保留意見中多有涉及。具體包括（1）壞賬準(zhǔn)備金少提，如600818ST永久，0788ST合成，0660南華西、0611民族集團(tuán)、0592ST中福等公司。又如0885春都A對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)中的關(guān)聯(lián)方往來未計(jì)提壞帳準(zhǔn)備。按應(yīng)計(jì)提數(shù)額，1999年利潤(rùn)總額－3，343，536.07元，影響2000年利潤(rùn)總額－28，294，056.09元。（2）長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備計(jì)提不充分，如600768ST甬華通、0028深益力（3）短期投資減值準(zhǔn)備計(jì)提不充分，如600650新錦江、600051寧波聯(lián)合。

三、上市公司資產(chǎn)質(zhì)量的判定

資產(chǎn)是上市公司所擁有的賴以獲取利益的資源，資產(chǎn)的質(zhì)量關(guān)系到上市公司的持續(xù)盈利能力。2000年報(bào)審計(jì)意見中涉及資產(chǎn)質(zhì)量的事項(xiàng)主要集中在兩個(gè)方面，具體為：

1、注冊(cè)師對(duì)于上市公司資產(chǎn)中存在的風(fēng)險(xiǎn)通過說明段予以揭示，其中以往來款項(xiàng)的質(zhì)量最為堪憂。有些上市公司往來款項(xiàng)數(shù)額大，并到公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。如600878北大，該公司本年末應(yīng)收帳款、預(yù)付帳款和其他應(yīng)收款余額總計(jì)比上年末增加25，984.35萬元，增長(zhǎng)率為181.96％，占其年末流動(dòng)資產(chǎn)的比例達(dá)83.08％，掛帳金額較大，已影響公司的資金周轉(zhuǎn)。另外，不少上市公司的往來款項(xiàng)能否收回有著不確定性，如600812華北制藥，截止2000年12月31日華北制藥集團(tuán)銷售有限公司欠華北制藥貨款66712萬元，而截止審計(jì)報(bào)告日該公司已連續(xù)三年虧損。600703ST天頤、600216浙江醫(yī)藥也存在這種情況。定期存單等銀行存款這類流動(dòng)性極強(qiáng)的資產(chǎn)也會(huì)存在未收回的風(fēng)險(xiǎn)。如0586川長(zhǎng)江，0545恒和制藥，0660南華西，600618氯減化工等公司。

2、資產(chǎn)的價(jià)值及其相關(guān)損益難以判定，多出現(xiàn)在保留意見和拒絕表示審計(jì)意見中。具體包括：（1）存貨價(jià)值的判定，如600831ST黃河科貴公司，年末存貨113，779，305.69元中，因有屬于開發(fā)費(fèi)用和電視機(jī)的原材料及在制品，由于這些存貨存放時(shí)間過長(zhǎng)，難以判斷這些存貨的實(shí)際價(jià)值，對(duì)以上存貨可能造成的損失尚無法做出適當(dāng)?shù)墓烙?jì)；（2）應(yīng)收款項(xiàng)的確認(rèn)與收回，如600763北京中燕、600759ST瓊?cè)A僑、600743ST幸福、600708東海股份、600692亞通股份、600603興業(yè)房產(chǎn)、600065大慶聯(lián)誼、600667太極實(shí)業(yè)；（3）無形資產(chǎn)減值，如0730環(huán)保股份擁有的沈陽(yáng)市蘇家屯區(qū)陳相鎮(zhèn)沈陽(yáng)市養(yǎng)雞場(chǎng)40萬平方米土地使用權(quán)，2000年12月31日的帳面價(jià)值為191，105，272.98元，該公司未能按照財(cái)政部財(cái)會(huì)字2001〗17號(hào)文《貫徹實(shí)施（會(huì)計(jì)制度）有關(guān)政策銜接的規(guī)定》的要求，提取相應(yīng)的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并作為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)調(diào)整2000年度會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法確定該項(xiàng)土地使用權(quán)可能發(fā)生的損失對(duì)公司2000年度會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。（4）長(zhǎng)期投資和股權(quán)投資差額，如0707雙環(huán)科技，注冊(cè)會(huì)計(jì)師暫不能確認(rèn)公司投資深圳市雙環(huán)靈頓科技有限公司的股權(quán)投資差額及本期投資收益。又如0689ST宏業(yè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)該公司長(zhǎng)期股權(quán)投資－榮華電解銅廠的投資成本及相關(guān)的應(yīng)付投資款項(xiàng)的真實(shí)、合法和按權(quán)益法調(diào)整的本期投資收益及以前年度損益難以確認(rèn)。（5）銀行存款，如0597東北藥，該公司所屬東北制藥總廠（以下簡(jiǎn)稱總廠）截止2000年12月31日銀行存款余額為16，937萬元，經(jīng)核對(duì)的銀行對(duì)帳單余額為15，224萬元，其差額涉及的未達(dá)帳項(xiàng)是由于總廠銀行帳戶開設(shè)的較多、總廠銀行帳戶與東北制藥集團(tuán)公司（以下簡(jiǎn)稱“集團(tuán)公司”）銀行帳戶串項(xiàng)等原因尚未核實(shí)，對(duì)其余額暫無法確認(rèn)。

四、一貫性原則的例外事項(xiàng)

上市公司對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理應(yīng)當(dāng)遵循一貫性原則，以提高會(huì)計(jì)報(bào)表的可比性。隨著經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化，公司若變更其會(huì)計(jì)程序和，則應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以充分披露。一貫性原則的例外事項(xiàng)主要包括會(huì)計(jì)核算方法的改變和報(bào)告主體的改變。

1、會(huì)計(jì)核算方法變更

（1）費(fèi)用核算方法變更，如600870廈華變更部分營(yíng)業(yè)費(fèi)用的核算方法；600668尖峰集團(tuán)對(duì)按年終經(jīng)營(yíng)情況確定的獎(jiǎng)金部分由原計(jì)入實(shí)際發(fā)放年度損益，改變?yōu)榘礄?quán)責(zé)發(fā)生制采用預(yù)提方式進(jìn)入了發(fā)生年度的當(dāng)期損益并使得1999年度及2000年度的年終獎(jiǎng)金均計(jì)入了2000年度的損益；600205山東鋁業(yè)從2000年起公司每年按年銷售收入超額累進(jìn)計(jì)提法計(jì)提技術(shù)開發(fā)費(fèi)。本年計(jì)提未使用的技術(shù)開發(fā)費(fèi)余額為3387萬元，結(jié)轉(zhuǎn)下年使用。

（2）壞帳準(zhǔn)備計(jì)提比例變更，如600646國(guó)嘉實(shí)業(yè)2000年度變更了應(yīng)收款項(xiàng)的壞帳準(zhǔn)備計(jì)提比例，使得2000年度壞帳準(zhǔn)備減少計(jì)提1，963萬元；2054深建摩B改變了壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例，并按變更后的計(jì)提比例對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)（包括應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款）足額提取了相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備；0675 ST銀山對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)壞帳準(zhǔn)備的計(jì)提比例進(jìn)行了調(diào)整，由原來的按期末應(yīng)收款項(xiàng)余額的10％計(jì)提變更為按6％計(jì)提，并使公司2000年度增加利潤(rùn)634.38萬元；600745 ST康賽對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備比例由35％變更為45％，該會(huì)計(jì)估計(jì)變更累計(jì)影響減少2000年12月31日凈資產(chǎn)48，631，578.99元；0404華意壓縮變更壞帳準(zhǔn)備計(jì)提方法，由余額百分比法（比例為25％）改為帳齡法，而增加本年凈利潤(rùn)12，689，211.76元。

（3）存貨計(jì)價(jià)和固定資產(chǎn)折舊年限變更。前者如0404華意壓縮2000年將庫(kù)存商品的發(fā)出計(jì)價(jià)方法由以前年度的加權(quán)平均法改為后進(jìn)先出法，由于公司年末存貨余額有較大幅度的下降，此項(xiàng)政策變更對(duì)本期利潤(rùn)基本沒有。后者如0013深石化的固定資產(chǎn)折舊年限自2000年1月1日起發(fā)生變更，并作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，與變更前相比，有關(guān)變更對(duì)公司損益的影響為人民幣743萬元。

2、會(huì)計(jì)主體變更會(huì)計(jì)主體變更主要指合并報(bào)表范圍的變更，審計(jì)意見中較為常見的是對(duì)納入合并報(bào)表范圍子公司的說明。如600793宜賓紙業(yè)的子公司四川省宜賓勁松制漿有限責(zé)任公司仍處于建設(shè)階段，未將其納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍；0698ST宏業(yè)的子公司停業(yè)整頓，未納入合并報(bào)表范圍；0697咸陽(yáng)偏轉(zhuǎn)們則將處于籌建期子公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍，該公司（籌）本期凈利潤(rùn)為16，592，294.76元。

五、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力

持續(xù)經(jīng)營(yíng)是會(huì)計(jì)核算的基本假設(shè)，近年來注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力也越來越關(guān)注，并根據(jù)上市公司的實(shí)際情況出具的不同類型的審計(jì)意見，具體有：

1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在說明段中揭示上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力受到一定影響，根據(jù)我們的統(tǒng)計(jì)，因持續(xù)經(jīng)營(yíng)被出具說明段審計(jì)意見的公司共有9家。其中，因財(cái)務(wù)指標(biāo)惡化等財(cái)務(wù)方面而影響公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的公司有600813ST鞍一工，600647ST粵海發(fā)、600603興業(yè)房產(chǎn)、0689ST宏業(yè)、0535ST猴王等；因主業(yè)經(jīng)營(yíng)影響公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的公司有600768ST甬華通；至于面臨著財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)雙重困境并進(jìn)影響到公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，但由于財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)上述情況已作出適當(dāng)?shù)呐?，注?cè)會(huì)計(jì)師因此而不出具保留意見的公司有600818 ST永久。另外，600762金荔由于資產(chǎn)置換導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)發(fā)生重大變動(dòng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為該變動(dòng)將對(duì)該公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大影響；0592ST中福則是由于子公司中福（香港）有限公司資不抵債其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不確定而被出具持續(xù)經(jīng)營(yíng)說明段。

2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力仍存在疑慮，并出具保留意見。如600853ST北特鋼公司由于受外部環(huán)境等因素的影響，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)面臨較大的困難，雖然公司采取的措施雖取得一定實(shí)效，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力仍存在疑慮；0696 ST聯(lián)益因國(guó)務(wù)院下發(fā)了（2000）10號(hào)國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)國(guó)家經(jīng)貿(mào)委關(guān)于清理整頓小鋼鐵廠意見的通知，該公司受宏觀面影響，從2000年下半年起已全面停產(chǎn)，已對(duì)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力構(gòu)成了重大影響。

3、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)的合理性難以判斷。根據(jù)我們的統(tǒng)計(jì)，在2000年度被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具發(fā)表拒絕表示審計(jì)意見的13家公司中，除了ST深華源，其他12家公司均被指出存在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的不確定性，如0015PT中浩A公司無法償還到期債務(wù)，且已連續(xù)發(fā)生較大數(shù)額的虧損，該公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)將依賴于未來所實(shí)施的重大資產(chǎn)重組及其他措施；0411PT凱地已連續(xù)三年出現(xiàn)重大虧損，截至2000年末合并會(huì)計(jì)報(bào)表的凈資產(chǎn)為44，586，110.05元，每股凈資產(chǎn)僅為0.387元，財(cái)務(wù)狀況繼續(xù)惡化，如再不采取行之有效的措施，持續(xù)經(jīng)營(yíng)將產(chǎn)生重大困難。但值得注意的是，在PT東海A和0047ST中僑的審計(jì)報(bào)告中我們發(fā)現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師明確指出難以判斷這兩家公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)的不確定性，但出具的審計(jì)意見卻為保留意見。

4、上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力已受到重大影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具否定意見。2000年僅600833PT網(wǎng)點(diǎn)被出具否定意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在其審計(jì)報(bào)告中指出，“由于貴公司或有事項(xiàng)、承諾事項(xiàng)及重大事項(xiàng)涉及金額巨大，且貴公司1997年度、1998年度、1999年度及2000年度產(chǎn)生巨額虧損，導(dǎo)致貴公司2000年12月31日的凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)，主要財(cái)務(wù)指標(biāo)顯示其財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，存在巨額逾期債務(wù)無法償還，因此貴公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力已受到極大影響?！?/p>

六、審計(jì)范圍受到限制

由于審計(jì)范圍受到限制，注冊(cè)師無從判定相關(guān)事項(xiàng)對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的程度。引起審計(jì)范圍受到限制的事項(xiàng)有：（1）由于客觀條件所限，如600728新太；（2）財(cái)務(wù)管理混亂，對(duì)其年末多項(xiàng)重大資產(chǎn)和本年度多項(xiàng)重大交易無法實(shí)施必要的審計(jì)程序，如600768ST甬華通；（3）境外限制，尤其是對(duì)境外子公司的審計(jì)，如600755廈門國(guó)貿(mào)；（4）其他，如600891秋林集團(tuán)，因秋林商廈工程與秋林大廈工程在2000年度仍未決算，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法確定對(duì)工程相關(guān)的債權(quán)、債務(wù)關(guān)系及費(fèi)用分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)。0965天水股份公司下屬水泥分公司在經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批同意后，年末將產(chǎn)成品盤盈4，331，648.60元沖減了本年度管理費(fèi)用。但注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法執(zhí)行滿意的審計(jì)程序?qū)Υ吮P盈結(jié)果進(jìn)行確認(rèn)。0015 PT中浩A由于公司訴訟事項(xiàng)較多，眾多資產(chǎn)被查、拍賣以及存在其他資產(chǎn)負(fù)債事項(xiàng)的不確定性，而該公司未能提供相關(guān)完整的資料，以致于無法實(shí)施必要的審計(jì)程序。

七、法人治理結(jié)構(gòu)

對(duì)于上市公司法人治理結(jié)構(gòu)中存在的一些現(xiàn)象，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也在審計(jì)意見中多有涉及。具體有（1）三分開現(xiàn)象，如600179黑化股份的煉油廠、聚氯乙烯廠與其關(guān)聯(lián)公司在人員、財(cái)務(wù)、資產(chǎn)、機(jī)構(gòu)、業(yè)務(wù)上沒有分開；0535ST猴王貴公司與猴王集團(tuán)公司未徹底實(shí)行“三分開”；（2）配股資金不到位，導(dǎo)致公司減資。如600745ST康賽黃石康賽股份有限公司，在1998年配股過程中，公司第一大股東－黃石康賽實(shí)業(yè)有限公司應(yīng)繳配股款68，749，516.80元，實(shí)際上是從黃石康賽股份有限公司收到的公眾股配股款中借出的，至2000年審計(jì)截止日，此款歷時(shí)近二年仍未償還，導(dǎo)致配股資金的實(shí)際到位情況與披露情況不符，造成股本不實(shí)。經(jīng)公司4月23日第四屆第一次董事會(huì)決議通過，擬將實(shí)際未到位的配股資金待股東大會(huì)及有關(guān)部門批準(zhǔn)后，予以減資，黃石康賽實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司將減持本公司股份5371056股。（3）上市公司的資金被大股東占用。根據(jù)我們的統(tǒng)計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此而出具說明段審計(jì)意見的上市公司多達(dá)十家，除了0535ST猴王外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在600299ST棱光、0603威達(dá)醫(yī)械、0573粵宏遠(yuǎn)、0013深石化、0522ST白云山等公司的審計(jì)意見中指出大股東占用的資金能否及時(shí)收回將對(duì)公司的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生重大影響。另外，上市公司也存在為大股東等關(guān)聯(lián)方提供擔(dān)保情況。如600893吉發(fā)股份、600663陸家嘴、0660南華西等。

八、相關(guān)思索和結(jié)論

1、利潤(rùn)操縱仍可見，但操縱手段已經(jīng)有所更新，其中債務(wù)重組和資產(chǎn)置換是常用的手段。盡管證監(jiān)會(huì)日前了新修改的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)債務(wù)重組收益的確認(rèn)做了進(jìn)一步規(guī)范，上市公司不得確認(rèn)債務(wù)重組差額收益，但值得注意的是，上市公司對(duì)這些重組的債務(wù)往往都計(jì)提了壞帳準(zhǔn)備金，債務(wù)重組后可以沖回壞帳準(zhǔn)備金增加利潤(rùn)，2000年注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)意見中所涉及事項(xiàng)中多有提及。資產(chǎn)置換與債務(wù)重組有異曲同工之妙，且上市公司盈余管理的空間更大。現(xiàn)行較為常見的資產(chǎn)置換多是股權(quán)置換應(yīng)收款項(xiàng)，不僅可以沖回壞帳準(zhǔn)備金，而且置換進(jìn)來的股權(quán)將帶來持續(xù)收益。

第8篇：公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告范文

一、內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的經(jīng)濟(jì)權(quán)威性

判斷單位內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的經(jīng)濟(jì)信息權(quán)威，關(guān)鍵在于內(nèi)部審計(jì)的經(jīng)濟(jì)權(quán)威。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制逐步建立的情況下，高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)由單一性向多樣性方面，經(jīng)濟(jì)實(shí)力有了較快增長(zhǎng)。但是經(jīng)濟(jì)發(fā)展需不需要內(nèi)部審計(jì)，答案是肯定的。經(jīng)濟(jì)管理告訴我們，內(nèi)部審計(jì)是單位內(nèi)控制度建設(shè)的重要組成部分，是為了內(nèi)控制度需要而設(shè)置的，也是規(guī)避經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的重要監(jiān)督環(huán)節(jié)。因此，如果按照上述認(rèn)識(shí)建立起來的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，其在單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)權(quán)威是毫無疑問的。從另一個(gè)角度講，內(nèi)審人員看重的正是內(nèi)部審計(jì)的權(quán)威性，而被審對(duì)象懼怕的也是審計(jì)的權(quán)威性。所以，如果要讓內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的經(jīng)濟(jì)信息具有價(jià)值，首先要規(guī)范我們的審計(jì)機(jī)構(gòu)，提高審計(jì)權(quán)威。否則人微言輕，審計(jì)報(bào)告中的經(jīng)濟(jì)信息價(jià)值就難以得到體現(xiàn)。

二、內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的信息質(zhì)量

內(nèi)部審計(jì)報(bào)告和單位財(cái)務(wù)報(bào)告一樣都存在一個(gè)信息質(zhì)量。我們知道一個(gè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告的信息真實(shí)與否直接影響到單位的重大經(jīng)濟(jì)決策問題，如果是對(duì)外的財(cái)務(wù)報(bào)告信息有誤還會(huì)導(dǎo)致投資者的損失。與其一樣，審計(jì)報(bào)告中所提供的經(jīng)濟(jì)信息真實(shí)與否，不僅僅是針對(duì)被審計(jì)對(duì)象的，也不僅僅是是否影響審計(jì)權(quán)威的問題，關(guān)鍵是這個(gè)審計(jì)報(bào)告所提供的經(jīng)濟(jì)信息具有多大的價(jià)值，信息質(zhì)量如何。我們可以想象，如果審計(jì)報(bào)告所提供的經(jīng)濟(jì)信息真實(shí)可靠，含金量較高，那么對(duì)經(jīng)濟(jì)管理的推動(dòng)作用是毋庸置疑的，不僅領(lǐng)導(dǎo)會(huì)認(rèn)可采納，也使審計(jì)報(bào)告具有嚴(yán)肅性和威懾力。

當(dāng)然，審計(jì)報(bào)告的信息質(zhì)量高低，除了關(guān)系到審計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力外，信息質(zhì)量的評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)也相當(dāng)重要。在現(xiàn)實(shí)工作中，同一份審計(jì)報(bào)告，被審對(duì)象和委托者對(duì)于報(bào)告中的經(jīng)濟(jì)信息可能會(huì)有不同的理解，這是因?yàn)樗麄兯幍牡匚徊煌瑳Q定的。但是，對(duì)于任何一方來講，審計(jì)報(bào)告所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)信息應(yīng)該是清晰、簡(jiǎn)明、易懂，應(yīng)該客觀、公正、真實(shí)，這是最基本的判斷標(biāo)準(zhǔn)，也容易被大家認(rèn)可和接受。

對(duì)于審計(jì)報(bào)告中的經(jīng)濟(jì)信息評(píng)判，審計(jì)報(bào)告的編制質(zhì)量顯得尤為重要。在日常審計(jì)業(yè)務(wù)中，象財(cái)務(wù)收支審計(jì)、任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、重大項(xiàng)目專項(xiàng)審計(jì)和經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)等審計(jì)報(bào)告中都包含了眾多的有用的經(jīng)濟(jì)信息。在審計(jì)實(shí)務(wù)操作過程中，被審對(duì)象所提供的財(cái)務(wù)資料，審計(jì)人員是難以認(rèn)定其真?zhèn)蔚模@就象上市公司中的造假行為一樣，一時(shí)是難以發(fā)現(xiàn)的。所以，我們希望審計(jì)報(bào)告真實(shí)，首要前提是假設(shè)被審對(duì)象所提供的會(huì)計(jì)資料和其他被審資料真實(shí)，否則審計(jì)披露的經(jīng)濟(jì)信息就沒有價(jià)值。因此，審計(jì)人員應(yīng)該以自己的專業(yè)判斷能力，認(rèn)真加以識(shí)別被審對(duì)象所提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性，這是寫好審計(jì)報(bào)告的前提。

另外，當(dāng)收集了大量的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)后，還有一個(gè)確認(rèn)和分析過程，審計(jì)人員出于職業(yè)習(xí)慣，總希望把所審計(jì)內(nèi)容，以文字加以說明，或以經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)加以清晰列示，但是這些文字說明和分析確認(rèn)的數(shù)據(jù)，一定是要體現(xiàn)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》或《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和行業(yè)分類會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)制度或其他相關(guān)財(cái)經(jīng)制度原則和要求。只要依據(jù)充分，分析嚴(yán)謹(jǐn)，正確，那么所構(gòu)思撰寫的審計(jì)報(bào)告必然會(huì)充分反映審計(jì)內(nèi)容，從而就會(huì)大大提高審計(jì)報(bào)告中經(jīng)濟(jì)信息的質(zhì)量，為被審計(jì)對(duì)象和委托者接受和利用。

三、單位管理者對(duì)審計(jì)報(bào)告的認(rèn)識(shí)有待提高

微觀學(xué)的告訴我們，任何一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都有一個(gè)成本與效益的關(guān)聯(lián)，審計(jì)活動(dòng)也不例外。對(duì)于每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目，審計(jì)人員幾乎都花費(fèi)了大量的人力物力，其出具的內(nèi)部審計(jì)報(bào)告體現(xiàn)的是審計(jì)價(jià)值和審計(jì)成果，精明的管理者是會(huì)充分意識(shí)到審計(jì)報(bào)告中的經(jīng)濟(jì)信息價(jià)值的，他們會(huì)聽取和采納審計(jì)人員的意見和建議，從而去改進(jìn)單位的經(jīng)濟(jì)管理工作。但是，確實(shí)也有不少單位的管理者沒有意識(shí)到審計(jì)報(bào)告中的經(jīng)濟(jì)信息價(jià)值，沒有去認(rèn)真審計(jì)報(bào)告，更談不上維護(hù)審計(jì)工作的權(quán)威了，如此這樣的局面維持下去，審計(jì)成了擺設(shè)。這些單位的主要管理者所以會(huì)在認(rèn)識(shí)上有偏差，是有多方面原因造成的，具體原因有：

1．所有者主體缺位。我們知道高校的校長(zhǎng)或院長(zhǎng)，并不是單位資產(chǎn)的所有者，公有經(jīng)濟(jì)下的高校和醫(yī)院的資產(chǎn)都是國(guó)有資產(chǎn)，他們只不過是受托經(jīng)營(yíng)者，這樣的運(yùn)行體制導(dǎo)致了管理者沒有內(nèi)在的追求效益的動(dòng)力。就象包裝上市的股份公司一樣，法人治理結(jié)構(gòu)不完善，經(jīng)營(yíng)機(jī)制沒有改變，上市只不過是一種圈錢行為罷了。上市公司暴露出來的眾多問題已經(jīng)說明這種體制下的經(jīng)營(yíng)就是缺乏追求長(zhǎng)期盈利的內(nèi)在動(dòng)力。

2．專家、學(xué)者治理。高校和醫(yī)院都是知識(shí)密集型事業(yè)單位，這些具有高學(xué)歷、專家型的業(yè)務(wù)專家，對(duì)于、醫(yī)療、科研的重視和全身心投入遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于經(jīng)濟(jì)管理。這種“差別服務(wù)”導(dǎo)致了他們對(duì)于經(jīng)濟(jì)管理缺乏了解，也缺少資產(chǎn)運(yùn)作能力，他們整天忙于業(yè)務(wù)，哪有時(shí)間坐下來看你寫的審計(jì)報(bào)告，更不會(huì)靜下心來審計(jì)報(bào)告中的經(jīng)濟(jì)信息了。這種采取行政任命的主要領(lǐng)導(dǎo)當(dāng)然只能對(duì)上級(jí)負(fù)責(zé)了。

第9篇：公司經(jīng)營(yíng)情況審計(jì)報(bào)告范文

【關(guān)鍵詞】審計(jì)報(bào)告；時(shí)滯；會(huì)計(jì)師事務(wù)所；審計(jì)意見

一、引言

為了保護(hù)廣大中小投資者的利益，相關(guān)監(jiān)管部門要求上市公司必須及時(shí)披露相關(guān)本公司的信息?！豆_發(fā)行股票公司信息披露實(shí)施細(xì)則（試行）》要求上市公司必須在每個(gè)會(huì)計(jì)年度后120天內(nèi)披露經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的公司年報(bào)?！吨腥A人民共和國(guó)證劵法》要求公司債券或股票上市交易的公司必須在每個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束后四個(gè)月內(nèi)，向證券監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)和證券交易所提交公司年報(bào)。

二、文獻(xiàn)綜述

有關(guān)信息延遲的因素，國(guó)內(nèi)外的學(xué)者結(jié)論主要集中在公司特征以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所特征兩個(gè)方面。在公司特征方面，公司規(guī)模以及經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)是被關(guān)注的重要因素。Gilvoly和Palmon（1982）、李維安等（2005）認(rèn)為，公司規(guī)模與信息延遲成正相關(guān)，也就是公司傾向于及時(shí)披露好消息，推遲披露壞消息。而Bamber等（1993）認(rèn)為公司規(guī)模與信息延遲成負(fù)相關(guān)。Gilvoly和Palmon（1982）研究發(fā)現(xiàn)，業(yè)績(jī)?cè)胶玫墓驹絻A向于較早公布財(cái)務(wù)報(bào)告，信息延遲時(shí)滯也越短；國(guó)內(nèi)學(xué)者陳漢文等（2004）、巫升柱等（2006）也驗(yàn)證了盈利的公司相比虧損的公司會(huì)更加及時(shí)地披露其公司的財(cái)務(wù)年報(bào)。李維安等（2005）認(rèn)為經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)胶玫纳鲜泄九赌陥?bào)時(shí)滯越短。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所特征評(píng)價(jià)主要采用的是會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模以及審計(jì)意見類型。在事務(wù)所規(guī)模與信息延遲關(guān)系上有三種不同意見，F(xiàn)rancis和Wilson（1988）研究發(fā)現(xiàn)事務(wù)所規(guī)模與信息延遲成正相關(guān)，Leventis（2005）則認(rèn)為事務(wù)所規(guī)模與信息延遲負(fù)相關(guān)，李維安等（2005）則認(rèn)為事務(wù)所的規(guī)模與信息延遲無顯著的影響。Eliott（1982）指出，審計(jì)意見類型與信息延遲具有顯著關(guān)聯(lián)。Bam鄄ber等（1993）認(rèn)為，出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的審計(jì)單位往往會(huì)出現(xiàn)較長(zhǎng)的信息延遲，并且越不利于被審公司，信息延遲越長(zhǎng)。李維安等（2005）、巫升柱等（2006）的研究均得到了上述相同的結(jié)論。對(duì)于公司主動(dòng)進(jìn)行審計(jì)師更換的動(dòng)因，有一些代表性的意見。如若審計(jì)師出具保留意見，很可能觸怒公司管理高層，促使他們終止現(xiàn)任審計(jì)師的合同，尋找更容易和自己意見達(dá)成一致的審計(jì)師。Chow和Rice（1982）發(fā)現(xiàn)收到“非標(biāo)準(zhǔn)”意見的公司在隨后的會(huì)計(jì)年度將可能更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。財(cái)政上的困難使得公司的審計(jì)需求有所改變，Schwartz和Menon（1985）認(rèn)為財(cái)政困難的公司更傾向更換審計(jì)師。伍利娜等（2006）從會(huì)計(jì)師事務(wù)所更換角度發(fā)現(xiàn)較晚更換事務(wù)所的上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的及時(shí)性顯著較差。Schwartz和Soo（1996）的研究指出公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所屬于公司的重大事件，需開會(huì)進(jìn)行商討后并向廣大投資者公布此消息。審計(jì)師變更的時(shí)機(jī)能夠提供洞察審計(jì)師更換的原因以及審計(jì)師更換的后果。盡管較晚更換審計(jì)師會(huì)帶來審計(jì)滯后和盈余公告滯后的影響，但更換審計(jì)師比率最高的時(shí)間還是在第四季度。因?yàn)閷徲?jì)師更換可能導(dǎo)致增長(zhǎng)（縮短）報(bào)告公布時(shí)間，所以對(duì)投資者來說及時(shí)經(jīng)審計(jì)的金融信息存在潛在損失（收益）。這些發(fā)現(xiàn)影響審計(jì)師與潛在的新客戶談判和資源的適當(dāng)分配達(dá)成新的協(xié)議。他們也關(guān)心在會(huì)計(jì)年度晚期進(jìn)行審計(jì)師更換的管理者，因?yàn)檫@些變化通常涉及收到保留意見的風(fēng)險(xiǎn)更高的公司，并有較長(zhǎng)的報(bào)告延誤。

（二）研究假設(shè)

公司規(guī)模是影響年報(bào)披露的一個(gè)重要因素，規(guī)模越大的上市公司相應(yīng)的其他業(yè)務(wù)也就越多，審計(jì)過程也就越繁瑣，必將導(dǎo)致審計(jì)活動(dòng)增加，延長(zhǎng)審計(jì)報(bào)告時(shí)滯。而Dyer和McHugh（1975）認(rèn)為為大公司審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)增加人手，這樣會(huì)減少審計(jì)所花費(fèi)時(shí)間。由此可見，公司規(guī)模和審計(jì)時(shí)滯有相關(guān)性，但是是正相關(guān)還是負(fù)相關(guān)并未獲得一致的結(jié)論，固然提出第一個(gè)假設(shè)：H1：公司規(guī)模對(duì)審計(jì)報(bào)告時(shí)滯有顯著影響。根據(jù)信號(hào)傳遞理論，信息傳遞始終是由信息量有優(yōu)勢(shì)的一方向劣勢(shì)一方傳遞著，并且該信息一定是獨(dú)一無二的，且為劣勢(shì)方所需要的，對(duì)于上市公司而言往往愿意及時(shí)主動(dòng)公布好的消息，而對(duì)壞消息卻是“支支吾吾”。公司業(yè)績(jī)好的企業(yè)為了消除投資者的疑慮，更愿意主動(dòng)傳遞好的消息。國(guó)內(nèi)外的學(xué)者研究結(jié)論大致相同，業(yè)績(jī)好的公司，越傾向較早公布財(cái)務(wù)報(bào)告。由此，提出第二個(gè)假設(shè)：H2：業(yè)績(jī)?cè)胶玫墓緦徲?jì)報(bào)告時(shí)滯越短。上市公司做出更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行為，一般都是由于購(gòu)買審計(jì)意見失敗，或者由于發(fā)展需要從而更換更高質(zhì)量的事務(wù)所，或者審計(jì)費(fèi)用過高使得上市公司被迫做出更換。不管公司是出于上述何種原因，那么新簽約的事務(wù)所熟悉程度沒有前面的好，但是公司出現(xiàn)了更換事務(wù)所的行為,將會(huì)成為我國(guó)監(jiān)管部門的重點(diǎn)監(jiān)管對(duì)象，并且新簽約的事務(wù)所為了保證自己的審計(jì)獨(dú)立性、審計(jì)質(zhì)量，一定會(huì)加大控制力度以及實(shí)質(zhì)性測(cè)試，這將會(huì)使得審計(jì)成本增加，這個(gè)審計(jì)成本包括時(shí)間以及經(jīng)濟(jì)。故而，提出一個(gè)新的假設(shè):H3：上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所后會(huì)延長(zhǎng)其審計(jì)報(bào)告時(shí)滯。由于審計(jì)意見會(huì)影響投資人對(duì)公司基本情況的判斷，被出具非標(biāo)意見的上市公司管理層為了延緩和分散公司財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)公司股票的影響，往往會(huì)選擇推遲公布此消息。相反，被簽發(fā)標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的上市公司管理層為了向市場(chǎng)釋放這樣一個(gè)利好消息則更愿意早披露年報(bào)。H4：非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見會(huì)延長(zhǎng)審計(jì)報(bào)告時(shí)滯。

三、審計(jì)報(bào)告時(shí)滯影響因素的實(shí)證分析

（一）樣本與數(shù)據(jù)

本文以2014年、2015年兩年上交所主板上市公司為樣本，利用多元線性回歸模型來分析上市公司審計(jì)報(bào)告時(shí)滯的影響因素。數(shù)據(jù)篩選遵循以下原則：剔除證券金融類公司；剔除數(shù)據(jù)不完整的公司；剔除信息披露不詳?shù)墓?。最終得到2014、2015兩年共1689個(gè)樣本。

（二）變量定義

1、因變量選取。本文研究的因變量是審計(jì)報(bào)告時(shí)滯（Auditors’ReportingLag，ARL），審計(jì)報(bào)告所涉及的會(huì)計(jì)期間結(jié)束日到報(bào)告披露日之間的時(shí)間間隔，代表會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)合約的審計(jì)效率，也反映了財(cái)務(wù)報(bào)表的及時(shí)性。變量界定：ARL，審計(jì)報(bào)告披露日和年度財(cái)務(wù)年度截止日（12月31日）之間的時(shí)間。

2、自變量選取

（1）公司規(guī)模。公司規(guī)模的大小決定著這家企業(yè)審計(jì)工作量的大小，大公司會(huì)因?yàn)橐?guī)模大從而審計(jì)工作量大。但是也有可能因?yàn)閾碛辛己玫膬?nèi)控從而減少審計(jì)的工作量。不過在年度財(cái)務(wù)報(bào)告的披露整個(gè)過程中，大的公司往往比小公司承擔(dān)著更大的由外部投資者帶來的壓力。由此發(fā)現(xiàn)，因?yàn)楣疽?guī)模的不同，公司披露時(shí)機(jī)存在著一定的變化差異。變量界定：公司總資產(chǎn)的自然對(duì)數(shù)(SIZE)，SIZE=ln（公司當(dāng)年度總資產(chǎn)）。

（2）經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。公司的盈利狀況一直是外部投資者判斷該企業(yè)當(dāng)年經(jīng)營(yíng)活動(dòng)狀況“好”“壞”的重要指示燈。因?yàn)槿藗兌际窍矚g報(bào)喜不報(bào)憂，類似推論，管理者會(huì)傾向于更早報(bào)告好的業(yè)績(jī)，而推遲報(bào)告差的業(yè)績(jī)。并且由于信息不對(duì)稱的客觀情況存在，及時(shí)報(bào)告業(yè)績(jī)，會(huì)使得投資者對(duì)于該公司的疑慮降低，相信公司的發(fā)展是在一個(gè)正確的軌道上。由于不同的會(huì)計(jì)政策會(huì)影響公司盈力能力指標(biāo)這使得進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和公司管理層如果對(duì)于所采取的會(huì)計(jì)政策有分歧，會(huì)導(dǎo)致雙方花費(fèi)較多的時(shí)間進(jìn)行溝通和談判。變量界定：經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)（LOSS），公司虧損為“1”，公司盈利為“0”。

（3）審計(jì)更換。會(huì)計(jì)師事務(wù)所變換（AuditorFirmChange,AFC），在一個(gè)會(huì)計(jì)年度有更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的企業(yè)，會(huì)帶來什么樣的影響。變量界定：審計(jì)更換（AFC），一個(gè)會(huì)計(jì)年度會(huì)計(jì)師事務(wù)所有更換為“1”，其他為“0”。

（4）審計(jì)意見。審計(jì)報(bào)告有四種類型：標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告和帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見審計(jì)報(bào)告、否定意見審計(jì)報(bào)告、保留意見審計(jì)報(bào)告、拒絕表示意見審計(jì)報(bào)告。審計(jì)意見是審計(jì)師對(duì)于其審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表的綜合評(píng)價(jià)，不僅可以反映出公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力這方面的問題，還可以揭示被審企業(yè)是否存在著幕后交易事項(xiàng)等行為。所以，審計(jì)意見的準(zhǔn)確性確定了該份審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的好壞。本文對(duì)于標(biāo)準(zhǔn)無保留意見以及帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見視為“標(biāo)準(zhǔn)”意見，其余則定義為“非標(biāo)”意見。變量界定：審計(jì)意見（QUA），“非標(biāo)”意見為1，“標(biāo)準(zhǔn)”意見為0。

（5）事務(wù)所規(guī)模。本文對(duì)數(shù)據(jù)樣本上市公司的事務(wù)所規(guī)模進(jìn)行控制，根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的年度會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)來進(jìn)行比較劃分。變量界定：事務(wù)所規(guī)模（AUD），國(guó)際四大為“1”，非四大為“0”。

（6）更換時(shí)機(jī)。審計(jì)時(shí)更換的時(shí)間如果是在本財(cái)務(wù)年度結(jié)束后更換，那么很可能由于是本公司經(jīng)營(yíng)時(shí)對(duì)于自身經(jīng)營(yíng)情況有了一定程度的了解，對(duì)于前任審計(jì)師和重大的會(huì)計(jì)政策產(chǎn)生意見分歧，而后任審計(jì)師有效審計(jì)時(shí)間并不長(zhǎng)，審計(jì)時(shí)間不充分。變量界定：更換時(shí)機(jī)（TAC），在本年度期中報(bào)告日后更換的公司為1，否則為0。

（7）是否ST。我國(guó)為了規(guī)范上市企業(yè)的金融運(yùn)作，保護(hù)廣大投資者的切身利益，促進(jìn)股票市場(chǎng)的健康而有序的發(fā)展，在1998年對(duì)財(cái)務(wù)狀況或者其他出現(xiàn)異常的上市公司的股票進(jìn)行特別的處理（簡(jiǎn)寫“ST”）。ST股是其上市公司的財(cái)務(wù)狀況或者其他的狀況出現(xiàn)異常，對(duì)于其進(jìn)行特別處理。ST股代表著這個(gè)股票的不穩(wěn)定性，面臨著退市。變量界定：是否被ST（ST），被標(biāo)為ST股的為“1”，反之為“0”。

（8）獨(dú)立董事。獨(dú)立董事站在公正的立場(chǎng)上，進(jìn)行監(jiān)督管理層的各項(xiàng)決策。獨(dú)立董事的存在可以使得董事會(huì)對(duì)于股東更加盡職盡責(zé)，從而提高了審計(jì)效率，減少審計(jì)報(bào)告時(shí)滯。變量界定：獨(dú)立董事（IND），本公司獨(dú)立董事占董事會(huì)比例。

（9）資產(chǎn)負(fù)債率。一般使用資產(chǎn)負(fù)債率來衡量企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)以及償債能力，那么按照信息傳遞理論，“盡早公布好消息，較晚披露壞消息”，那些負(fù)債率高的公司將會(huì)產(chǎn)生較長(zhǎng)的時(shí)滯現(xiàn)象。變量界定：資產(chǎn)負(fù)債率（LEV），負(fù)債總額/資產(chǎn)總額×100%。

四、實(shí)證研究

（一）描述性統(tǒng)計(jì)分析

本文以上交所主板上市公司為樣本，經(jīng)過篩選后，去掉缺少相關(guān)數(shù)據(jù)的公司以及證券金融類公司后，共有1689個(gè)樣本。審計(jì)報(bào)告時(shí)滯時(shí)間平均為87天，其中最大值為119天，最小值為14天，公司更換會(huì)計(jì)事務(wù)所總共110家，占整個(gè)樣本的6.51%。共有690家公司在4月公布審計(jì)報(bào)告，占整個(gè)樣本的40.85%。公司規(guī)模平均值在22，最小值為15.42，最大值為28.14。兩年間，各會(huì)計(jì)師事務(wù)所總共開具36次保留意見，占整個(gè)樣本的2.1%，共有140家公司使用“四大”事務(wù)所提供的審計(jì)服務(wù)，占整個(gè)樣本的8.3%，而且2015年較2014年有所上升，可以理解為“四大”在審計(jì)服務(wù)方面相對(duì)于國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)事務(wù)所有審計(jì)質(zhì)量、投資者信服度上的明顯優(yōu)勢(shì)。有174家公司年度有虧損，占整個(gè)樣本的10.3%。共有161家公司被標(biāo)為ST股，占整個(gè)樣本的9.5%。有73家公司在當(dāng)年中期報(bào)告公布后更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所，占整個(gè)更換樣本的66%，即2/3的企業(yè)會(huì)在下半年或者本年度資產(chǎn)負(fù)債日至第二年4月30日之間更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。2014年共有19家公司被出具“非標(biāo)”意見，共67家公司使用“四大”事務(wù)所作為本年度企業(yè)審計(jì)事務(wù)所，共79家ST公司，共117家公司虧損，共有61家公司更換其會(huì)計(jì)事務(wù)所，其中有44家更換是在本年期中報(bào)告后，里面11家是ST公司。對(duì)2014年的可觀察數(shù)據(jù)分析，公布時(shí)間的平均值為資產(chǎn)負(fù)債表日后87.28天。2015年共有17家公司被出具“非標(biāo)”意見，共73家公司使用“四大”事務(wù)所作為本年度企業(yè)審計(jì)事務(wù)所，共82家ST公司，共57家公司虧損。共有49家公司更換其會(huì)計(jì)事務(wù)所，其中有29家更換是在本年度期中報(bào)告后，里面有11家是ST公司。對(duì)2015年的可觀察數(shù)據(jù)分析，公布時(shí)間的平均值為資產(chǎn)負(fù)債表日后85.647天。

（二）實(shí)證研究及分析

H1假設(shè)成立。公司規(guī)模成正相關(guān)并且顯著，意味著公司規(guī)模越大，公司結(jié)構(gòu)越繁雜，那么將會(huì)顯著延長(zhǎng)審計(jì)報(bào)告時(shí)滯。H2假設(shè)成立。經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)成正相關(guān)并且顯著，信號(hào)傳遞理論中，優(yōu)先獲得信息的一方，有自主意識(shí)，可選擇是否提前或者推遲公布，并且資產(chǎn)負(fù)債率也成正相關(guān)，這也就說明公司的償債率好的話，會(huì)及時(shí)披露報(bào)表。H3假設(shè)成立。審計(jì)更換與審計(jì)報(bào)告時(shí)滯成負(fù)相關(guān)，這顯示，在會(huì)計(jì)事務(wù)所更換后，審計(jì)時(shí)滯將會(huì)隨之增加。也就說明，公司在更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所后會(huì)使得本年度的審計(jì)報(bào)告公布時(shí)間增加，即上市公司更換審計(jì)事務(wù)所后會(huì)延長(zhǎng)其審計(jì)報(bào)告時(shí)滯。H4假設(shè)成立。審計(jì)意見也呈成顯著正相關(guān)，即當(dāng)出具了保留意見時(shí)，會(huì)導(dǎo)致審計(jì)時(shí)滯延長(zhǎng)。事務(wù)所規(guī)模和報(bào)告時(shí)滯顯著正相關(guān)。事務(wù)所規(guī)模和報(bào)告時(shí)滯顯著正相關(guān)，說明企業(yè)使用“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所做本公司的審計(jì)工作，會(huì)使得時(shí)間遲滯延長(zhǎng)。是否ST數(shù)據(jù)正相關(guān)，并不顯著，則說明這個(gè)并不能夠解釋有關(guān)審計(jì)時(shí)滯的相關(guān)事項(xiàng)。對(duì)于更換時(shí)機(jī)和報(bào)告時(shí)滯正相關(guān)，并且有顯著性，意味著，在中期財(cái)務(wù)報(bào)告公布后更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的企業(yè)會(huì)較晚的公布其審計(jì)報(bào)表。這個(gè)和參考的Schwartz和Soo的研究結(jié)果，第三季度后更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的企業(yè)，會(huì)延長(zhǎng)本公司審計(jì)報(bào)告遲滯的結(jié)論一致。獨(dú)立董事所占比率和審計(jì)報(bào)告時(shí)滯成反比，也就意味著獨(dú)立董事的增加會(huì)減少時(shí)滯，若獨(dú)立董事能保持獨(dú)立性，則對(duì)于內(nèi)部控制以及內(nèi)部審計(jì)，有著很大的幫助。

五、研究結(jié)論及啟示

（一）研究結(jié)論

資本市場(chǎng)里，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)好壞依舊是廣大投資者進(jìn)行決策的重要依據(jù)，當(dāng)然對(duì)于外部投資者而言，了解準(zhǔn)確的公司業(yè)績(jī)信息存在著很大的難度，所以，上市公司定期披露的財(cái)務(wù)信息是傳遞該企業(yè)重要信息的來源。因此，企業(yè)披露財(cái)務(wù)信息的能力以及披露信息的意愿至關(guān)重要。信息價(jià)值的高低取決于兩個(gè)關(guān)鍵因素，及時(shí)性和準(zhǔn)確性。其中，由會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)師進(jìn)行的獨(dú)立審計(jì)程序?yàn)閳?bào)告的準(zhǔn)確性提供了制度上的保障。然而及時(shí)性，由于年報(bào)披露時(shí)間依舊存在著較大的彈性———至第二年4月30日，總共120天的時(shí)間，因此，需要政府有關(guān)部門進(jìn)行更接地氣的規(guī)劃以及落實(shí)。本文以滬市主板2014—2015年間披露的1689份企業(yè)審計(jì)報(bào)表、財(cái)務(wù)年度報(bào)表為樣本，進(jìn)行了多元線性回歸分析，結(jié)果表明：其一，被審計(jì)公司的規(guī)模,以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模大小對(duì)時(shí)滯有正向相關(guān)的影響，影響不大，在我國(guó)進(jìn)行審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然年收入、綜合排名都在前列，但具體所占據(jù)的數(shù)量比例并不大。其二，公司業(yè)績(jī)對(duì)于審計(jì)意見也有影響，審計(jì)單位在審查有虧損的公司時(shí)，會(huì)更加謹(jǐn)慎。公司存在著“好消息”就會(huì)傾向及時(shí)或者更加提前公布財(cái)務(wù)報(bào)告，相反，當(dāng)公司有壞消息時(shí)，則傾向于推遲披露。當(dāng)年度盈利的企業(yè)會(huì)比當(dāng)年度虧損的企業(yè)更加及時(shí)地公布審計(jì)報(bào)告。當(dāng)然審計(jì)師出具了“標(biāo)準(zhǔn)”意見的企業(yè)也會(huì)比“非標(biāo)”意見的企業(yè)公布得更加及時(shí)。其三，當(dāng)年更換了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的企業(yè)會(huì)比不更換的企業(yè)較晚披露審計(jì)報(bào)告以及財(cái)務(wù)報(bào)告，企業(yè)倉(cāng)促更換審計(jì)師會(huì)導(dǎo)致審計(jì)時(shí)滯延長(zhǎng)。其四，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)能夠影響外部審計(jì)的效率、質(zhì)量。公司內(nèi)部控制體系的完善會(huì)使得審計(jì)報(bào)告時(shí)滯減少。

（二）啟示

資本市場(chǎng)里，利益相關(guān)者關(guān)注的不僅僅只是表面公告上寥寥幾句，更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所這樣的行為，更是關(guān)注這樣行為所帶來的最終結(jié)果，即對(duì)于當(dāng)年度財(cái)務(wù)報(bào)告的影響。雖然我國(guó)出臺(tái)了預(yù)約披露制度這樣的強(qiáng)制性政策，但是彈性很大———120天的期限時(shí)間，這與歐美發(fā)達(dá)國(guó)家所規(guī)定的時(shí)間有較大的差距，依舊很多公司集中在4月公布自己報(bào)告，可以理解為上市公司刻意推遲本公司年報(bào)的公布。建議有關(guān)部門有必要縮短法定年報(bào)披露時(shí)限，這樣可以促進(jìn)公司的及時(shí)上報(bào)。增加基礎(chǔ)信息的報(bào)告次數(shù)，以及減少年報(bào)的信息含量，因?yàn)槟陥?bào)信息豐富，這樣也就客觀造成了時(shí)滯的產(chǎn)生，如果可以將季報(bào)改成月報(bào)，則會(huì)一定程度上減少年報(bào)所耗費(fèi)的時(shí)間。

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[12]朱曉婷，楊世忠等．會(huì)計(jì)信息披露及時(shí)性的信息含量分析———基于2002—2004中國(guó)上市公司年報(bào)數(shù)據(jù)的實(shí)證研究[J]．會(huì)計(jì)研究，2006,（11）.