物流成本論文：談?wù)撐锪鳂I(yè)作業(yè)成本法的實(shí)行路徑

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本文作者：張立峰、孫蘋 單位：吉林農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院、吉林省征地事務(wù)中心

物流企業(yè)有個(gè)很明顯的特征是在企業(yè)整個(gè)會(huì)計(jì)核算中沒有存貨，其物流服務(wù)是企業(yè)主要的產(chǎn)品，而這種產(chǎn)品通常體現(xiàn)為無形性和多樣性的特點(diǎn)，物流服務(wù)這種產(chǎn)品根據(jù)每個(gè)客戶對(duì)運(yùn)輸目的地、時(shí)間、運(yùn)輸貨物種類的不同，通常也體現(xiàn)為物流服務(wù)的非重復(fù)性特點(diǎn)，企業(yè)在與客戶簽訂合同時(shí)，幾乎不會(huì)出現(xiàn)完全一樣的服務(wù)。對(duì)于這樣的差別化無形產(chǎn)品如何進(jìn)行定價(jià)，是物流企業(yè)非常關(guān)心的問題，如果仍然采用傳統(tǒng)會(huì)計(jì)成本核算方法，很難滿足產(chǎn)品的無形性和多樣化要求，而作業(yè)成本法采用作業(yè)動(dòng)因分析法，將成本核算深入到作業(yè)層面，物流成本按物流作業(yè)進(jìn)行分類，把企業(yè)物流活動(dòng)消耗的資源按資源動(dòng)因計(jì)入各項(xiàng)物流作業(yè)中，有效解決客戶之間的成本差異特點(diǎn)，能更為合理地制定出服務(wù)的價(jià)格，解決無形物流服務(wù)定價(jià)難的問題。

作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的具體運(yùn)用

某生豬原料供應(yīng)物流企業(yè)設(shè)有倉儲(chǔ)部、運(yùn)輸部、裝卸部、貨代部、配送部、行政部，該企業(yè)2011年8月份簽訂了甲乙兩份不同的物流服務(wù)合同，合同均規(guī)定將30000件的生豬原料從A地運(yùn)往B地。其中，甲合同規(guī)定：30000件生豬原料一次性從A地運(yùn)到物流公司，然后每三天分送3000件送至B地；乙合同規(guī)定，30000件貨物分三次送到物流公司，然后每天送1000件到B地。

第一步：確認(rèn)和歸集企業(yè)發(fā)生的各種資源耗費(fèi)該物流企業(yè)資源耗費(fèi)包括工資、燃料、輪胎、保養(yǎng)修理費(fèi)、養(yǎng)路費(fèi)等。該物流企業(yè)8月份間接費(fèi)用合計(jì)數(shù)經(jīng)過統(tǒng)計(jì)一共發(fā)生100000元，其明細(xì)科目分別為運(yùn)輸部15000元、貨代部1800元、倉儲(chǔ)部30000元、裝卸部12000元、配送部38000元、行政部3200元。

第二步：選擇資源消耗的動(dòng)因資源消耗動(dòng)因是分配作業(yè)所耗資源的依據(jù)，作業(yè)的資源動(dòng)因往往不僅僅只有一個(gè)，應(yīng)該選擇與實(shí)耗資源相關(guān)程度較高并且易于量化的資源動(dòng)因作為分配作業(yè)成本、計(jì)算成本的依據(jù)，比如：人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)、機(jī)器準(zhǔn)備次數(shù)、產(chǎn)品批數(shù)、收料次數(shù)、物料搬運(yùn)量、訂單份數(shù)、檢驗(yàn)次數(shù)、流程改變次數(shù)等，養(yǎng)路費(fèi)和燃料消耗的動(dòng)因可以選擇所運(yùn)輸貨物的重量或者里程，裝卸人員工資與裝卸件數(shù)有關(guān)，可以作為動(dòng)因，包裝作業(yè)可以選擇包裝物品的件數(shù)等等。根據(jù)資源消耗的動(dòng)因計(jì)算出動(dòng)因系數(shù)以及單位成本動(dòng)因費(fèi)用分配率，如表1所示。

第三步：將間接費(fèi)用按單位成本動(dòng)因分配率和作業(yè)進(jìn)行歸集分配根據(jù)統(tǒng)計(jì)出來的動(dòng)因總數(shù)和各個(gè)作業(yè)單位成本動(dòng)因費(fèi)用分配率，計(jì)算出各個(gè)作業(yè)應(yīng)該承擔(dān)的間接費(fèi)用，然后加總計(jì)算出每份合同應(yīng)該消耗的總的成本。其計(jì)算公式為：分?jǐn)偝杀?某作業(yè)成本（庫）分配率×被某產(chǎn)品耗用作業(yè)動(dòng)因數(shù)量，計(jì)算如表2所示。從表2可以看出，同樣數(shù)量的某一貨物，在同一時(shí)間內(nèi)、始發(fā)地與到達(dá)地不變的情況下，服務(wù)合同乙的成本高于服務(wù)合同甲。這種成本信息較真實(shí)地反映了兩份物流合同的成本水平，因?yàn)楹贤倚枰奈锪鞣?wù)更加復(fù)雜，所以消耗的服務(wù)作業(yè)更多。

作業(yè)成本法在物流企業(yè)實(shí)施的對(duì)策

（一）正確識(shí)別物流作業(yè)、合理選擇物流成本動(dòng)因。物流企業(yè)作業(yè)成本劃分是作業(yè)成本實(shí)施的關(guān)鍵步驟，在作業(yè)成本劃分時(shí)應(yīng)該遵循成本效益的原則，作業(yè)劃分不可過細(xì)或者過粗。作業(yè)劃分過細(xì)將會(huì)加大成本核算的工作量，增加成本核算的難度，使作業(yè)成本法難于應(yīng)用；如果劃分過粗很難體現(xiàn)作業(yè)成本管理的先進(jìn)理念，所以作業(yè)劃分取決于企業(yè)的成本大小、核算人員素質(zhì)、企業(yè)成本核算的目的等多方面因素，在綜合考慮各因素后適度劃分作業(yè)。對(duì)于成本動(dòng)因的選取，物流企業(yè)同樣要考慮成本效益原則，同時(shí)還要考慮獲取成本動(dòng)因數(shù)據(jù)的難易程度、成本動(dòng)因計(jì)算結(jié)果與實(shí)際情況的偏差、成本動(dòng)因?qū)π袨榈挠绊懙榷喾矫嬉蛩兀⒑侠淼奈锪鞒杀緞?dòng)因。

（二）建立有效的物流信息系統(tǒng)和計(jì)算機(jī)管理系統(tǒng)。由于物流企業(yè)的物流鏈包括運(yùn)輸、倉儲(chǔ)、裝卸、包裝、配送等一系列的環(huán)節(jié)，每個(gè)環(huán)節(jié)都會(huì)涉及不同的作業(yè)，這么龐大的作業(yè)信息的采集和歸集必須建立配套的計(jì)算機(jī)跟蹤和控制系統(tǒng)，有相應(yīng)的軟件工具對(duì)物流作業(yè)進(jìn)行管理，建立作業(yè)數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，否則如此多樣化的作業(yè)信息，如果缺少計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的輔助支持，計(jì)算起來工作量將非常大，難以發(fā)揮作業(yè)成本法核算的優(yōu)勢(shì)。所以，在物流企業(yè)中能否有計(jì)算機(jī)支持系統(tǒng)，能否設(shè)計(jì)出符合作業(yè)成本法成本動(dòng)因歸集和跟蹤的計(jì)算機(jī)軟件，是作業(yè)成本有效實(shí)施的關(guān)鍵。

（三）建立與作業(yè)成本法相配套的供應(yīng)鏈管理系統(tǒng)。作業(yè)成本特別是對(duì)高個(gè)性化服務(wù)的物流企業(yè)來說，在物流鏈發(fā)生的每個(gè)環(huán)節(jié)，都會(huì)產(chǎn)生不同的作業(yè)，決定了物流企業(yè)的作業(yè)成本鏈將是一個(gè)龐大的系統(tǒng)，對(duì)其管理除了計(jì)算機(jī)輔助管理外，還需要配合供應(yīng)鏈管理的思想，對(duì)物流管理進(jìn)行系統(tǒng)的研究和分析。供應(yīng)鏈?zhǔn)且院诵钠髽I(yè)為中心，用戶需求為導(dǎo)向，通過控制前饋的物料流和反饋的信息流及資金流，將供應(yīng)商、制造商、分銷商直到最終用戶連成一個(gè)整體的功能網(wǎng)鏈結(jié)構(gòu)模式（馬士華等，2000）。我國(guó)2001年實(shí)施的《物流術(shù)語》國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)（GB/T18354—2001）中對(duì)供應(yīng)鏈管理定義為：利用計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)全面規(guī)劃供應(yīng)鏈中的商流、物流、信息流、資金流等，并進(jìn)行計(jì)劃、組織、協(xié)調(diào)與控制。在作業(yè)成本法管理中應(yīng)該應(yīng)用供應(yīng)鏈管理的思想，建立起運(yùn)輸、倉儲(chǔ)、裝卸、包裝、配送到客戶連成一體的網(wǎng)鏈結(jié)構(gòu)，同時(shí)配合物流企業(yè)生產(chǎn)的特點(diǎn)重構(gòu)供應(yīng)鏈管理體系，建立貫穿于供應(yīng)鏈全過程的計(jì)算機(jī)管理系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈與計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的有效配合。

（四）培養(yǎng)適合作業(yè)成本法應(yīng)用的高素質(zhì)人才。作業(yè)成本在作業(yè)確認(rèn)和成本動(dòng)因選擇上通常具有一定主觀性，也就是說，作業(yè)劃分是否妥當(dāng)是作業(yè)成本計(jì)算結(jié)果準(zhǔn)確與否的關(guān)鍵，不同的人、不同的作業(yè)劃分會(huì)產(chǎn)生不同的計(jì)算結(jié)果。所以，對(duì)于物流企業(yè)的成本核算人員來說，除了應(yīng)該具備財(cái)務(wù)人員應(yīng)該具備的專業(yè)素質(zhì)外，還應(yīng)該具有較高的物流成本分析和管理能力。同時(shí)作業(yè)成本核算法在物流企業(yè)中對(duì)計(jì)算水平要求較高，相關(guān)的人員還應(yīng)該具備較高的計(jì)算機(jī)操作能力和軟件開發(fā)應(yīng)用能力?？梢哉f高素質(zhì)人員的培養(yǎng)和引進(jìn)對(duì)作業(yè)成本法的發(fā)展至關(guān)重要。

（五）作業(yè)成本法應(yīng)在物流企業(yè)中循序漸進(jìn)地逐步展開。作業(yè)成本雖然在國(guó)外物流企業(yè)中已經(jīng)成功引入，但是對(duì)于我國(guó)大部分物流企業(yè)來說，作業(yè)成本法尚處于起步階段。由于作業(yè)成本法在物流企業(yè)中應(yīng)用時(shí)，對(duì)計(jì)算機(jī)信息支持系統(tǒng)、企業(yè)人員素質(zhì)等要求較高，而我國(guó)除少數(shù)信息化程度較高、管理比較先進(jìn)的大型企業(yè)外，作業(yè)成本全面實(shí)施的條件尚不成熟，所以作業(yè)成本法全面實(shí)施和普及勢(shì)必困難重重。因此，建議作業(yè)成本應(yīng)該逐步展開，先行在大型物流企業(yè)中應(yīng)用，對(duì)于中小型物流企業(yè)來說，可以先在部分環(huán)節(jié)應(yīng)用作業(yè)成本法，選擇重要的作業(yè)進(jìn)行作業(yè)成本核算，最后逐步推廣。這樣，能更有效地發(fā)揮作業(yè)成本法的作用，取得較好的經(jīng)濟(jì)效益。

運(yùn)用作業(yè)成本法能不斷改進(jìn)物流作業(yè)完成的效率和質(zhì)量水平，在各個(gè)物流環(huán)節(jié)上盡量減少浪費(fèi)和資源消耗，使物流企業(yè)不斷建立最有效的物流鏈，處于不斷改進(jìn)的環(huán)境中，在降低企業(yè)成本的同時(shí)，逐步提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益。