目標(biāo)成本法在醫(yī)院成本管理中的運用

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摘要：醫(yī)療體制改革的深入對醫(yī)院管理提出了更高要求，尤其是在成本管理方面；運用目標(biāo)成本法，可從源頭控制醫(yī)院的成本支出，并實現(xiàn)持續(xù)不斷的優(yōu)化改善，能有效增強醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展力和競爭力。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院成本管理；目標(biāo)成本法；可持續(xù)發(fā)展

現(xiàn)階段，隨著我國醫(yī)療體制改革的深入推進，尤其是實行分級診療和藥品零加成等措施后，高級別醫(yī)院的病人數(shù)量分流了、醫(yī)療收入減少了，這倒逼醫(yī)院不得不通過強化成本管理來消化運營壓力、增強競爭力。

一、醫(yī)院成本管理的內(nèi)容和方法

醫(yī)院成本是醫(yī)院由開展預(yù)防、醫(yī)療、康復(fù)等醫(yī)務(wù)服務(wù)及其輔助活動而發(fā)生的各項費用，包括人員經(jīng)費、耗用的藥品及衛(wèi)生材料費、固定資產(chǎn)折舊費、無形資產(chǎn)攤銷費、提取醫(yī)療風(fēng)險基金和其他費用等。“醫(yī)院成本管理”是指醫(yī)院通過成本核算和分析而提出成本控制措施、提升醫(yī)療成本效能的活動，由成本預(yù)測、成本決策、成本計劃、成本核算、成本分析、成本考核等一系列財務(wù)管理活動組成。通過成本管理工作，醫(yī)院在保證并提高醫(yī)療質(zhì)量的前提下，利用各種管理方法和措施，按所預(yù)定的成本限額、成本計劃、成本費用開支標(biāo)準(zhǔn)予以開支，并對成本形成過程進行計算、控制、調(diào)節(jié)、監(jiān)督、分析，及時揭示實際成本與成本限額、成本計劃、成本開支標(biāo)準(zhǔn)的偏差，了解成本升降原因，采用有效的措施糾正、限制不必要的成本支出，控制不必要的成本支出，滿足醫(yī)院管理科學(xué)化、精細化的需求，從而提高醫(yī)院內(nèi)部預(yù)算的管理水平。隨著經(jīng)營環(huán)境等因素的不斷變化，成本管理的觀念也在不斷地發(fā)生著轉(zhuǎn)變：由傳統(tǒng)的關(guān)注成本核算向注重成本控制轉(zhuǎn)變，由傳統(tǒng)的關(guān)注成本的經(jīng)營性控制向注重成本的規(guī)劃性控制轉(zhuǎn)變，由傳統(tǒng)的關(guān)注靜態(tài)成本管理向注重動態(tài)成本管理轉(zhuǎn)變，由傳統(tǒng)的關(guān)注產(chǎn)品的制造成本向注重總成本轉(zhuǎn)變，等等。作為醫(yī)院的財務(wù)管理工作者，應(yīng)該積極應(yīng)對社會、經(jīng)濟轉(zhuǎn)型發(fā)展的要求，及時更新成本管理理念，將新的、更適宜醫(yī)院發(fā)展的成本管理方法融入到醫(yī)院的日常運營管理中，以提升醫(yī)院的經(jīng)濟效益。成本管理方法有多種分類，比如實際成本法、標(biāo)準(zhǔn)成本法、變動成本法、本量利分析法、作業(yè)成本法、目標(biāo)成本法、戰(zhàn)略成本法等。醫(yī)院應(yīng)該結(jié)合自身的成本管理目標(biāo)和實際情況，將不同成本管理方法加以綜合運用。下面主要探討目標(biāo)成本法在醫(yī)院成本管理工作中的具體應(yīng)用。

二、目標(biāo)成本管理的概念、實施程序及與傳統(tǒng)成本管理的區(qū)別

（一）目標(biāo)成本法的概念和特點

“目標(biāo)成本”是指基于產(chǎn)品的競爭性市場價格，在滿足企業(yè)從該產(chǎn)品中取得必要利潤情況下所確定的產(chǎn)品或服務(wù)的最高期望成本?！澳繕?biāo)成本法”是確定目標(biāo)成本、以及圍繞目標(biāo)成本落實而展開的一系列成本控制活動的總稱，是“成本管理和利潤規(guī)劃的一種系統(tǒng)性管理程序”。目標(biāo)成本管理過程從產(chǎn)品開發(fā)的最初階段開始，貫穿產(chǎn)品生命周期始終，并將整個價值鏈納入其中；其特點，是改變了成本管理的出發(fā)點，即從生產(chǎn)現(xiàn)場轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品設(shè)計與規(guī)劃上，從源頭抓起，具有大幅度降低成本的功效。

（二）目標(biāo)成本法的實施程序

在市場調(diào)查、產(chǎn)品特性分析的基礎(chǔ)上，確定目標(biāo)成本→組建跨職能團隊并運用價值工程法（或價值分析法）等，將目標(biāo)成本嵌入產(chǎn)品設(shè)計、工程、外購材料等的過程控制之中，以使產(chǎn)品設(shè)計等符合目標(biāo)成本的要求→將設(shè)計完的產(chǎn)品生產(chǎn)方案投入生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)中，并通過制造環(huán)節(jié)的“持續(xù)改善策略”，進一步降低產(chǎn)品制造成本。

（三）目標(biāo)成本法與傳統(tǒng)成本管理的區(qū)別

目標(biāo)成本法的管理模式為“客戶收入-目標(biāo)利潤=目標(biāo)成本”，根據(jù)市場來確立定價和利潤；而傳統(tǒng)的成本法的管理模式為“客戶收入=產(chǎn)品價格+平均利潤”，將產(chǎn)品設(shè)計出來再加上公司的預(yù)計利潤從而確定產(chǎn)品的價格，這種定價不能反應(yīng)市場的需求。目標(biāo)成本法把降低成本的重點放在企業(yè)產(chǎn)品的研究、開發(fā)、規(guī)劃與設(shè)計階段，主要進行事前的規(guī)劃、控制；而傳統(tǒng)的成本核算方法主要是把注意力放在產(chǎn)品投產(chǎn)后的制造階段，進行事中和事后的控制與核算。目標(biāo)成本在產(chǎn)品設(shè)計之初，就將成本設(shè)定與控制放在首要位置，以保證成本控制不錯過關(guān)鍵時期。

三、目標(biāo)成本法在醫(yī)院成本管理工作中的運用

（一）醫(yī)院全成本核算層面的目標(biāo)成本法原理運用

在醫(yī)院全成本核算層面，主要運用目標(biāo)成本法的原理，首先進行市場調(diào)查，收集相同規(guī)模醫(yī)院（如資產(chǎn)總量、床位總數(shù)、年度門診住院人次等方面）的全成本支出數(shù)，根據(jù)醫(yī)院3~5年中期規(guī)劃來分解年度的具體經(jīng)營目標(biāo)計劃，結(jié)合醫(yī)院年度事業(yè)發(fā)展、科教項目投入需要，決策出醫(yī)院年度目標(biāo)結(jié)余額，確定出醫(yī)院具有競爭性的年度目標(biāo)全成本金額。組建由醫(yī)院行政后勤、醫(yī)療輔助、醫(yī)療技術(shù)及臨床科室參與的成本管理委員會，將醫(yī)院目標(biāo)全成本根據(jù)開支范圍分解為人員經(jīng)費、衛(wèi)生材料及藥品費、固定資產(chǎn)折舊費、無形資產(chǎn)攤銷費、提取醫(yī)療風(fēng)險基金、其他費用（包括辦公費、差旅費、會議費、培訓(xùn)費、印刷費、水費、電費、物業(yè)管理費等），剔除固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷等固定費用，對其余成本運用價值鏈分析法進行全過程分析，優(yōu)化醫(yī)院管理、醫(yī)療崗位設(shè)置，在符合醫(yī)院內(nèi)部控制制度規(guī)定的基礎(chǔ)上簡化行政管理審批流程、業(yè)務(wù)辦理流程，提高醫(yī)院內(nèi)部運行效率和醫(yī)療服務(wù)效率，實現(xiàn)醫(yī)院的目標(biāo)成本。

（二）目標(biāo)成本法在醫(yī)療服務(wù)項目成本、病種成本核算層面的細化運用

如果將醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)視同企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程，那么醫(yī)院投入的是醫(yī)療設(shè)備、藥品、衛(wèi)生材料及醫(yī)務(wù)人員的勞動等衛(wèi)生資源，產(chǎn)出的產(chǎn)品是診療活動。由于醫(yī)療服務(wù)項目收費和病種收費實行政府指導(dǎo)定價，將目標(biāo)成本法細化運用到醫(yī)療服務(wù)項目成本、病種成本核算中時，首先，要確定醫(yī)療服務(wù)項目和單病種的收支結(jié)余目標(biāo)額。結(jié)余目標(biāo)額根據(jù)服務(wù)項目、單病種償付標(biāo)準(zhǔn)、財政補助標(biāo)準(zhǔn)、科室近年收支節(jié)約率并結(jié)合醫(yī)院年度收支結(jié)余計劃的分解數(shù)予以計算確定。其次，計算醫(yī)療服務(wù)項目、單病種的目標(biāo)成本。根據(jù)計算公式，目標(biāo)成本等于償付標(biāo)準(zhǔn)加上財政補助標(biāo)準(zhǔn)減去結(jié)余目標(biāo)額。最后，根據(jù)醫(yī)療服務(wù)項目、單病種的目標(biāo)成本，分析與實際成本的差異；組建跨職能的團隊，對醫(yī)療方案、臨床路徑進行全流程作業(yè)分解，重新設(shè)計或優(yōu)化方案，調(diào)整目標(biāo)成本。第一，通過比較醫(yī)療服務(wù)項目、單病種的目標(biāo)成本與實際成本的差異，分析查找差異產(chǎn)生的環(huán)節(jié)、作業(yè)項目及原因。第二，根據(jù)醫(yī)療服務(wù)項目或單病種涉及的部門，組建由臨床科室醫(yī)師、護士、該領(lǐng)域醫(yī)學(xué)專家、醫(yī)療輔助科室、技術(shù)科室、行政管理人員、藥品生產(chǎn)廠家等參加的跨職能團隊，根據(jù)循證醫(yī)學(xué)依據(jù)，通過價值工程分析方法，在保證治療效果、提升患者滿意度的前提下優(yōu)化臨床路徑設(shè)計、優(yōu)化治療方案，壓縮成本；同時要注意與藥品、衛(wèi)生材料廠家的溝通、協(xié)商，一方面通過公開采購的方式降低成本，另一方面根據(jù)治療方案的需要，請廠家生產(chǎn)研制高效低價的藥品。優(yōu)化過程中重點考慮縮短平均住院床日、盡量減少高價藥品和高值衛(wèi)生材料的使用、減少不必要的檢查化驗次數(shù)、增加必要的服務(wù)項目，使流程更趨于合理、有效和節(jié)省。通過價值工程的多次往復(fù)，消除其中不必要的作業(yè)、保留有效的作業(yè)、減少不增值的作業(yè)、強化增值的作業(yè)，最終確定出覆蓋從藥品、衛(wèi)生材料的采購、門診診治、檢查、化驗、住院診治到出院結(jié)算等全流程、全范圍的最優(yōu)的目標(biāo)成本。第三，根據(jù)優(yōu)化確定的治療方案組織開展醫(yī)療服務(wù)工作，并在以后的工作過程中進行持續(xù)改進。目標(biāo)成本的制定工作是一個持續(xù)不斷的、循環(huán)往復(fù)的過程。一定時期的最優(yōu)臨床路徑和治療方案，會在未來隨著藥品、衛(wèi)生材料、醫(yī)療設(shè)備、醫(yī)療技技術(shù)的不斷更新，醫(yī)院管理水平的不斷提升而變得落后，會導(dǎo)致醫(yī)療服務(wù)項目和單病種的目標(biāo)成本不再適應(yīng)醫(yī)院成本管理工作的需要，故在未來的期間，應(yīng)進行持續(xù)不斷的優(yōu)化。醫(yī)院應(yīng)將目標(biāo)成本的考核納入績效管理中，通過績效引導(dǎo)員工完成目標(biāo)成本管理工作的要求，并實現(xiàn)目標(biāo)成本的持續(xù)改善。成本管理是醫(yī)院財務(wù)管理工作的一個重要組成部分，在實際工作中，應(yīng)該與預(yù)算管理、績效管理緊密結(jié)合，通過實踐摸索，運用趨勢分析、結(jié)構(gòu)分析、量本利分析等方法，把握成本變動規(guī)律，建立一套科學(xué)完善的綜合管理體系，實現(xiàn)醫(yī)院管理科學(xué)化、精細化的要求。

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作者:李德智 單位:西南醫(yī)科大學(xué)附屬醫(yī)院財務(wù)部