數(shù)字經(jīng)濟(jì)下成本會(huì)計(jì)課程改革淺探

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摘要：數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下，各行各業(yè)都面臨著數(shù)字化轉(zhuǎn)型，對(duì)成本會(huì)計(jì)理論及實(shí)務(wù)的影響也日益凸顯。各級(jí)職業(yè)院校如何更新成本會(huì)計(jì)課程目標(biāo)，改革教學(xué)內(nèi)容，升級(jí)教學(xué)方法，培養(yǎng)具備人文、數(shù)據(jù)和科技素養(yǎng)的應(yīng)用型成本會(huì)計(jì)人才成為了亟待討論和研究的問(wèn)題。本文從新時(shí)期成本會(huì)計(jì)課程改革的必要性入手，指出改革教學(xué)現(xiàn)狀的原因和路徑，提出應(yīng)用型成本會(huì)計(jì)課程教學(xué)目標(biāo)體系，以及強(qiáng)化數(shù)據(jù)應(yīng)用能力的成本會(huì)計(jì)教學(xué)內(nèi)容、教學(xué)方法和評(píng)價(jià)體系，以期為同類院校的成本會(huì)計(jì)課程改革提供建議和思路。

關(guān)鍵詞：數(shù)字經(jīng)濟(jì)；成本會(huì)計(jì)；課程改革

一、數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代下成本會(huì)計(jì)課程改革的必要性

（一）數(shù)字經(jīng)濟(jì)改變了成本會(huì)計(jì)職能。成本會(huì)計(jì)的職能是指成本會(huì)計(jì)具有的內(nèi)在功能。成本會(huì)計(jì)的最初職能是成本核算（包括確認(rèn)、計(jì)算、記錄和報(bào)告）和成本監(jiān)督，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，管理需求的提高，成本會(huì)計(jì)的職能逐步擴(kuò)展到除了成本核算、成本監(jiān)督外，又涵蓋了成本預(yù)測(cè)、成本決策、成本計(jì)劃、成本控制、成本考核、成本分析等拓展職能。而數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代來(lái)臨后，成本定價(jià)職能和成本報(bào)告職能從核算職能中剝離出來(lái)，成為了兩項(xiàng)單獨(dú)的職能。其中成本定價(jià)職能是指以貨幣為主要計(jì)量單位，采用數(shù)據(jù)提煉加工技術(shù)，計(jì)算、判斷并歸集、分配會(huì)計(jì)主體各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源在產(chǎn)品（或服務(wù)）生產(chǎn)過(guò)程中的耗費(fèi)的價(jià)值，從而為成本預(yù)測(cè)、成本決策和成本計(jì)劃提供依據(jù)。成本報(bào)告職能是將成本定價(jià)職能從成本核算職能中抽離出來(lái)后剩下的部分，是指將從數(shù)據(jù)中提煉出的成本信息以更相關(guān)、更高效的方式提供給利益相關(guān)者，是成本定價(jià)職能結(jié)果的最終呈現(xiàn)，是成本會(huì)計(jì)的最基本職能。另外，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，成本會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能逐漸由原來(lái)的保護(hù)資產(chǎn)安全完整為目標(biāo)的監(jiān)督，轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中各項(xiàng)費(fèi)用支出等數(shù)據(jù)的管理。成本會(huì)計(jì)成為一項(xiàng)主動(dòng)參與到企業(yè)業(yè)務(wù)全流程（成本業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的采集、處理、挖掘、解讀到?jīng)Q策和預(yù)測(cè)）的管理活動(dòng)，即成本會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能和拓展職能轉(zhuǎn)變?yōu)榱顺杀竟芾砺毮?。綜上，成本會(huì)計(jì)的新職能包括成本定價(jià)、成本報(bào)告和成本管理三項(xiàng)。其中，成本定價(jià)是基礎(chǔ)、成本報(bào)告是手段，成本管理是目標(biāo)，三者相輔相成，缺一不可。

（二）數(shù)字經(jīng)濟(jì)影響了成本會(huì)計(jì)對(duì)象。成本會(huì)計(jì)的對(duì)象是指成本會(huì)計(jì)所要定價(jià)、報(bào)告與管理的內(nèi)容，是成本會(huì)計(jì)的工作范圍，即會(huì)計(jì)主體為了一定目的而支付或應(yīng)支付的可以用貨幣衡量的價(jià)值犧牲。傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)的對(duì)象是成本會(huì)計(jì)工作中的核算的內(nèi)容，即企業(yè)或事業(yè)單位特定成本核算對(duì)象所發(fā)生的資源耗費(fèi)，包括生產(chǎn)費(fèi)用的發(fā)生，產(chǎn)品成本的計(jì)算、期間費(fèi)用的歸集與分配。數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下，成本會(huì)計(jì)的對(duì)象不應(yīng)僅局限于《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》或《事業(yè)單位成本核算基本指引》的核算要求之外，還包含以決策為目的的一切經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的成本。成本會(huì)計(jì)要參與到企業(yè)的各項(xiàng)活動(dòng)中去，包括籌資、設(shè)計(jì)、研發(fā)、營(yíng)銷等全部業(yè)務(wù)鏈，從而實(shí)現(xiàn)為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值。同時(shí)，按成本費(fèi)用的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)分類，成本會(huì)計(jì)的對(duì)象在耗費(fèi)資源組成內(nèi)容上，還要考慮數(shù)據(jù)這一關(guān)鍵生產(chǎn)要素，即會(huì)計(jì)主體在經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中消耗的數(shù)字資產(chǎn)、算法技術(shù)、計(jì)算能力等無(wú)形資源的隱形成本。筆者認(rèn)為，企業(yè)的數(shù)據(jù)要素和土地、設(shè)備、原材料、勞動(dòng)等要素一樣，都是數(shù)字化經(jīng)濟(jì)時(shí)代從事產(chǎn)品生產(chǎn)或勞務(wù)提供必需具備的生產(chǎn)要素，其成本也應(yīng)和傳統(tǒng)要素成本一樣，需要得到全面且系統(tǒng)的估值和定價(jià)，并且被包含在成本會(huì)計(jì)的對(duì)象中。

（三）數(shù)字經(jīng)濟(jì)改革了成本會(huì)計(jì)工作組織。成本會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)是從事成本會(huì)計(jì)工作的職能部門，成本會(huì)計(jì)人員是成本會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)中從事成本會(huì)計(jì)工作的人員。在會(huì)計(jì)電算化和會(huì)計(jì)信息化的早期階段，成本會(huì)計(jì)的工作多采用集中核算方式。近年來(lái)財(cái)務(wù)機(jī)器人流程自動(dòng)化RPA技術(shù)幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)了自動(dòng)的成本核算。通過(guò)數(shù)據(jù)檢索與記錄、圖像識(shí)別與處理等功能，在費(fèi)用審核與報(bào)銷、發(fā)票查驗(yàn)、賬務(wù)處理等具有明確規(guī)則的重復(fù)性高的財(cái)務(wù)基本工作流程中，RPA已經(jīng)代替了傳統(tǒng)手工操作，成本核算型崗位即將被淘汰，成本會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)人員數(shù)量面臨縮減。隨著區(qū)塊鏈電子發(fā)票的普及，交易即開(kāi)票，開(kāi)票即報(bào)銷，發(fā)票即數(shù)據(jù)，自主記賬理念和分布式記賬體系將使成本會(huì)計(jì)工作去中心化?？梢灶A(yù)見(jiàn)，在會(huì)計(jì)智能化的數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)成本會(huì)計(jì)的工作組織方式又將回到分散式區(qū)塊鏈工作方式，成本數(shù)據(jù)由網(wǎng)絡(luò)中擁有權(quán)限的參與者在確認(rèn)和管理。成本會(huì)計(jì)人員致力于打通企業(yè)內(nèi)外部?jī)r(jià)值鏈體系，在企業(yè)內(nèi)部尋找最優(yōu)成本作業(yè)鏈條，在企業(yè)外部協(xié)同上下游企業(yè)實(shí)現(xiàn)企業(yè)成本優(yōu)化，實(shí)現(xiàn)業(yè)財(cái)深度融合。分散式工作組織使成本會(huì)計(jì)人員可以有更多精力投入需要運(yùn)用職業(yè)判斷和數(shù)據(jù)分析的管理決策中去，從而轉(zhuǎn)型成為成本數(shù)據(jù)分析師和單位成本管理者。

（四）數(shù)字經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變了成本計(jì)算方法。成本計(jì)算方法是指將一定期間發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用歸集到一定的成本計(jì)算對(duì)象上，據(jù)以確定各種產(chǎn)品總成本和單位成本的方法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)生產(chǎn)組織方式、生產(chǎn)工藝過(guò)程及成本管理要求選擇合適的成本計(jì)算方法。傳統(tǒng)的生產(chǎn)模式為銷售預(yù)測(cè)下的生產(chǎn)者驅(qū)動(dòng)，采用穩(wěn)定性較高的批量流水線，進(jìn)行集中式、單鏈條生產(chǎn)。以產(chǎn)品的品種作為成本計(jì)算對(duì)象的品種法是最基本最常用的成本計(jì)算方法。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，消費(fèi)者通過(guò)大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)和人工智能直接與生產(chǎn)者對(duì)接，直接參與并監(jiān)控產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、生產(chǎn)和服務(wù)過(guò)程。企業(yè)完全根據(jù)客戶的個(gè)性化訂單安排生產(chǎn)，小批量和高頻次訂單使企業(yè)重新定義產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，需要將符合定制特征的產(chǎn)品功能模塊從產(chǎn)品中獨(dú)立出來(lái)，從而實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)過(guò)程靈活化。因此，產(chǎn)品的成本計(jì)算通常是按客戶訂單和產(chǎn)品模塊為成本計(jì)算對(duì)象。智能制造模式下，強(qiáng)大的物聯(lián)網(wǎng)功能和通暢的信息共享中心，為分散化網(wǎng)格化生產(chǎn)的眾多分包商、品牌商的成本管理提供了數(shù)據(jù)支持，也為作業(yè)成本法的普及奠定了數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。

二、成本會(huì)計(jì)課程教學(xué)的現(xiàn)狀

（一）課程教學(xué)目標(biāo)定位需要升級(jí)。目前，職業(yè)教育成本會(huì)計(jì)課程的教學(xué)目標(biāo)主要定位于工業(yè)企業(yè)成本核算，而各種成本費(fèi)用的橫向和縱向分配及計(jì)算又占據(jù)了課時(shí)的大多數(shù)，課程設(shè)計(jì)嚴(yán)重忽視數(shù)據(jù)素養(yǎng)和科技素養(yǎng)的培養(yǎng)，不能把握新技術(shù)新業(yè)態(tài)的更新動(dòng)態(tài)。近幾年不少職業(yè)院校已經(jīng)開(kāi)始對(duì)成本會(huì)計(jì)課程進(jìn)行改革，引入實(shí)訓(xùn)教學(xué)軟件滿足成本核算與管理技能訓(xùn)練的需要，但多數(shù)軟件只是教材的簡(jiǎn)單翻版，與企業(yè)實(shí)際成本管理實(shí)務(wù)仍有脫節(jié)。

（二）課程教學(xué)內(nèi)容陳舊。目前的成本會(huì)計(jì)教學(xué)內(nèi)容多停留在手工賬階段，與會(huì)計(jì)信息化或者會(huì)計(jì)智能化階段的成本核算與管理實(shí)務(wù)相距甚遠(yuǎn)，對(duì)現(xiàn)已基本在企事業(yè)單位普及的ERP軟件中如何進(jìn)行成本管理幾乎沒(méi)有涉及。至于“大智移云物”等信息技術(shù)在成本會(huì)計(jì)核算與管理的應(yīng)用也是甚少提及。另外，成本會(huì)計(jì)教學(xué)內(nèi)容與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)存在一定重疊，需要跨課程進(jìn)行梳理，比如成本分配的賬務(wù)處理在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)兩門課程的教學(xué)內(nèi)容中均存在，變動(dòng)成本法也屬于成本會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)課程的教學(xué)內(nèi)容中重復(fù)出現(xiàn)的部分。

（三）課程教學(xué)方法單一。成本會(huì)計(jì)因其計(jì)算多、分配方法多樣的特點(diǎn)，教師長(zhǎng)期以來(lái)多采用“教材+PPT+實(shí)物投影儀”式課堂講授為主的教學(xué)方法，大量表格與數(shù)據(jù)之間的復(fù)雜演算過(guò)程只能以靜態(tài)形式展現(xiàn)，需要學(xué)生較長(zhǎng)時(shí)間的專注學(xué)習(xí)，否則一旦走神就無(wú)法跟上進(jìn)度，容易使學(xué)生產(chǎn)生厭倦心理。另外，教師在講授中雖也使用案例或項(xiàng)目教學(xué)，但因案例多以工業(yè)制造業(yè)企業(yè)為主，生產(chǎn)工藝流程遠(yuǎn)離學(xué)生生活，難以激發(fā)學(xué)習(xí)興趣。部分課堂使用的實(shí)訓(xùn)軟件操作靈活性不夠，受限于網(wǎng)絡(luò)或硬件要求，不能滿足學(xué)生的個(gè)性化學(xué)習(xí)需求。

（四）課程考核方式簡(jiǎn)單。目前成本會(huì)計(jì)課程的考核多以結(jié)果性考核為主，考核內(nèi)容為成本計(jì)算的各種方法及成本費(fèi)用的橫向、縱向分配的方法和分錄等知識(shí)點(diǎn)，都是有標(biāo)準(zhǔn)答案的客觀題、分錄題或填表題。對(duì)學(xué)生對(duì)成本數(shù)據(jù)的采集、處理和挖掘能力，結(jié)合業(yè)務(wù)管理的數(shù)據(jù)分析能力，行業(yè)理解能力，團(tuán)隊(duì)協(xié)作能力，溝通創(chuàng)新能力等均未能涉及，不能充分考查學(xué)生的可持續(xù)學(xué)習(xí)能力和數(shù)字經(jīng)濟(jì)下會(huì)計(jì)崗位適應(yīng)水平。

三、數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代成本會(huì)計(jì)課程改革的實(shí)踐構(gòu)想

（一）以培養(yǎng)應(yīng)用型人才作為改革課程教學(xué)目標(biāo)的出發(fā)點(diǎn)。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，成本會(huì)計(jì)課程的教學(xué)目標(biāo)除了傳統(tǒng)的知識(shí)和技能教學(xué)目標(biāo)之外，應(yīng)增設(shè)人文素養(yǎng)、數(shù)據(jù)素養(yǎng)和科技素養(yǎng)三種素養(yǎng)目標(biāo)，筆者以職業(yè)教育三個(gè)人才培養(yǎng)層次（其中，初級(jí)人才是指以中等職業(yè)教育為主、中級(jí)人才是指?？茖哟蔚母叩嚷殬I(yè)教育為主、高級(jí)人才是指本科層次的高等職業(yè)教育為主）分別展開(kāi)，如表1所示。三層教學(xué)目標(biāo)都以培養(yǎng)應(yīng)用型人才為出發(fā)點(diǎn)，從低到高依次提升，滿足不同層次的學(xué)生與社會(huì)人才市場(chǎng)的“無(wú)縫對(duì)接”的需求，同時(shí)也符合在職人員加強(qiáng)成本會(huì)計(jì)素養(yǎng)的需要。教學(xué)目標(biāo)是改革課程的核心，只有精準(zhǔn)的定位才能讓課程在改革中找準(zhǔn)方向。

（二）以數(shù)據(jù)應(yīng)用能力的培養(yǎng)作為改革課程教學(xué)內(nèi)容的重心。根據(jù)教學(xué)目標(biāo)，將數(shù)據(jù)管理能力的培養(yǎng)引入教學(xué)具體內(nèi)容，創(chuàng)新教材編寫(xiě)體系。首先，要對(duì)本校其他相關(guān)課程教學(xué)內(nèi)容進(jìn)行規(guī)劃，比如成本費(fèi)用的分配核算應(yīng)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程的教學(xué)內(nèi)容，成本會(huì)計(jì)課程應(yīng)簡(jiǎn)單帶過(guò)。第二，應(yīng)組織校外專家組織編寫(xiě)來(lái)自行業(yè)的成本案例，校內(nèi)成本會(huì)計(jì)教師也要多走出去了解企業(yè)的真實(shí)情況，多參加校內(nèi)外的業(yè)務(wù)和技術(shù)培訓(xùn)，了解成本管理系統(tǒng)、大數(shù)據(jù)成本管理等成本管理的理論與實(shí)踐，將企業(yè)成本的最新應(yīng)用情況帶給學(xué)生。最后，對(duì)案例的呈現(xiàn)以原始憑證或業(yè)務(wù)單據(jù)為主，向?qū)W生展示數(shù)據(jù)的真實(shí)來(lái)源，便于梳理和理解財(cái)務(wù)機(jī)器人RPA的運(yùn)行規(guī)則。在活動(dòng)編寫(xiě)中需要介紹在相關(guān)ERP軟件或財(cái)務(wù)云平臺(tái)中如何實(shí)現(xiàn)該任務(wù)，同時(shí)要將真實(shí)案例融入項(xiàng)目化活頁(yè)式教材，案例選擇除了傳統(tǒng)的工業(yè)制造業(yè)外，需要涵蓋各行各業(yè)，包括新經(jīng)濟(jì)下重?cái)?shù)據(jù)資產(chǎn)、輕傳統(tǒng)資產(chǎn)的游戲企業(yè)；貼近學(xué)生生活的電商企業(yè)、餐飲企業(yè)。比如，在核算型初級(jí)人才培養(yǎng)體系中，成本會(huì)計(jì)課程的教學(xué)內(nèi)容可以如下設(shè)置，詳見(jiàn)表2?？梢哉f(shuō)，教學(xué)內(nèi)容是改革成本會(huì)計(jì)課程的關(guān)鍵，只有建立了豐富典型且適合學(xué)生層次的案例資源，才能真正地讓課程動(dòng)起來(lái)，讓學(xué)生學(xué)起來(lái)。

（三）以解決數(shù)據(jù)應(yīng)用任務(wù)作為構(gòu)建教學(xué)方法體系的導(dǎo)向。應(yīng)用型人才培養(yǎng)的方向是使學(xué)生能夠解決工作中的實(shí)際工作任務(wù)，在建立有豐富資源做支撐的立體化教材之后，需要構(gòu)建能夠激發(fā)并維持學(xué)生學(xué)習(xí)興趣，且符合現(xiàn)代學(xué)生碎片化學(xué)習(xí)需要的教學(xué)方法體系。核心是要改變教師單向的講授式的教學(xué)方法，變?yōu)閷W(xué)生自主探究式學(xué)習(xí)，教師的角色轉(zhuǎn)變?yōu)橐粋€(gè)課內(nèi)課外活動(dòng)的組織者和線上線下解惑者。比如，在初級(jí)應(yīng)用型人才培養(yǎng)層次，教師可根據(jù)表2中的教學(xué)模式選擇適當(dāng)?shù)慕虒W(xué)方法。在表3所示的戰(zhàn)略型高級(jí)人才培養(yǎng)方案中作業(yè)成本法的應(yīng)用這一知識(shí)點(diǎn)，可以安排班級(jí)的不同學(xué)習(xí)小組分別調(diào)研并自行設(shè)計(jì)不同行業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法的案例。各模擬企業(yè)的成本會(huì)計(jì)（學(xué)生）通過(guò)調(diào)研、搜集、分析不同行業(yè)的作業(yè)鏈和成本動(dòng)因，對(duì)本企業(yè)的產(chǎn)品定價(jià)做出決策并匯報(bào)給公司高層管理者（教師）。在這個(gè)過(guò)程中，學(xué)生的數(shù)據(jù)處理能力得到了提高，也鍛煉了問(wèn)題分析能力、溝通能力、表達(dá)能力、組織能力和創(chuàng)新能力?？傊虒W(xué)方法是為了配合教學(xué)目標(biāo)，完成教學(xué)內(nèi)容而由任課教師根據(jù)學(xué)生情況靈活設(shè)置的，應(yīng)百花齊放且不拘一格。

（四）以挖掘數(shù)據(jù)應(yīng)用潛力作為設(shè)計(jì)考核評(píng)價(jià)體系的抓手。從課程目標(biāo)出發(fā)，按照人文、數(shù)據(jù)、科技素養(yǎng)目標(biāo)體系模型，按人才培養(yǎng)層次分別設(shè)計(jì)學(xué)生學(xué)習(xí)成果評(píng)價(jià)體系。與傳統(tǒng)評(píng)價(jià)體系不同，要能夠考核學(xué)生目前數(shù)據(jù)的應(yīng)用能力并能夠挖掘未來(lái)的應(yīng)用潛力作為設(shè)計(jì)考核評(píng)價(jià)體系的依據(jù)。考核形式包括兩部分———過(guò)程性考核和結(jié)果性考核，且隨著人才培養(yǎng)層次的上升，應(yīng)適當(dāng)提高過(guò)程性考核的占比。過(guò)程性考核可分為課前、課中、課后三部分，評(píng)價(jià)內(nèi)容包括學(xué)習(xí)態(tài)度、課堂參與度、問(wèn)題分析能力、溝通能力、表達(dá)能力、組織能力和創(chuàng)新能力等緯度，由學(xué)生互評(píng)和自評(píng)、師評(píng)的方式完成。結(jié)果性考核由可給出標(biāo)準(zhǔn)答案的評(píng)分點(diǎn)的各大實(shí)訓(xùn)或教學(xué)平臺(tái)完成，內(nèi)容包括對(duì)各知識(shí)點(diǎn)、技能點(diǎn)的掌握，比如在ERP軟件中的進(jìn)行銷售出庫(kù)單的設(shè)置與生成，在1+x財(cái)務(wù)數(shù)字化應(yīng)用平臺(tái)中進(jìn)行費(fèi)用分?jǐn)倷C(jī)器人的批量處理，在在線開(kāi)放課程平臺(tái)中進(jìn)行填空、單選、多選等客觀題的答題。過(guò)程性考核和結(jié)果性考核盡量做到每次課給出一個(gè)成績(jī)，最后學(xué)期總評(píng)成績(jī)由教師按一定百分比將過(guò)程性考核和結(jié)果性考核的成績(jī)綜合計(jì)算得出。總之，學(xué)習(xí)效果的考核評(píng)價(jià)應(yīng)能實(shí)時(shí)、多角度、動(dòng)態(tài)地反饋給教學(xué)雙方，是評(píng)定學(xué)生學(xué)業(yè)成績(jī)的主要手段，也是課程改革實(shí)施結(jié)果的晴雨表。

參考文獻(xiàn)：

[1]宋京津.數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代會(huì)計(jì)職能變遷研究[J].財(cái)務(wù)管理研究,2021(05):72-76.

[2]程堅(jiān).成本計(jì)算與管理[M].高等教育出版社,2019年1月.

作者:尤立 單位:上海市商業(yè)學(xué)校