房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃方法

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一、房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃過程中應(yīng)注意的問題

（一）注重加強(qiáng)與稅務(wù)部門的溝通

稅法雖然在完善之中，但其規(guī)定也不可能面面俱到，許多時(shí)候需要依靠征稅人員的判斷。稅收籌劃方案有時(shí)利用的是法律的邊界點(diǎn)和模糊點(diǎn)，但界限往往很難把握，這時(shí)可能會(huì)出現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)稅法的理解與稅務(wù)部門具體執(zhí)法的差異，一不小心就會(huì)被認(rèn)定為偷逃稅，面臨稅務(wù)處罰，非但沒有減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，還會(huì)加重企業(yè)的稅收成本，得不償失。考慮到稅務(wù)部門比房地產(chǎn)企業(yè)擁有更多的稅法信息以及稅務(wù)部門擁有的自由裁量權(quán)，我們?cè)谶M(jìn)行稅收籌劃的過程中需要更加注重與稅務(wù)部門的溝通，使房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃方案得到當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)部門的認(rèn)可，從而避免稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)，取得應(yīng)有的收益。

（二）全程監(jiān)控方案實(shí)施過程

稅收籌劃方案的成功并不只在于其設(shè)計(jì)的成功，還在于其執(zhí)行的過程?？茖W(xué)的籌劃方案需要有效協(xié)調(diào)各方面的關(guān)系，財(cái)務(wù)部門、生產(chǎn)部門、營(yíng)銷部門、人事部門等的通力合作也需要房地產(chǎn)企業(yè)與投資者、客戶、供應(yīng)商積極溝通協(xié)調(diào)。動(dòng)態(tài)監(jiān)控稅收籌劃方案的執(zhí)行過程，隨時(shí)解決出現(xiàn)的問題，是保證稅收籌劃方案最終成功的關(guān)鍵所在。

二、房地產(chǎn)企業(yè)具體稅收籌劃方法

（一）營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃

房地產(chǎn)企業(yè)有時(shí)會(huì)遇到事先確定客戶、定向開發(fā)的情況，此時(shí)不宜采用建成后銷售的方式，而宜采取代建房方式節(jié)約稅款?！稜I(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定：?jiǎn)挝换蛘邆€(gè)人自己施工建造（自建）建筑物用于銷售時(shí)，其所發(fā)生的自建行為視同發(fā)生應(yīng)稅行為繳納營(yíng)業(yè)稅。依據(jù)此規(guī)定，采用建成后銷售的方式，房地產(chǎn)企業(yè)需要對(duì)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)額和轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)額分別按3％和5％的稅率計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。如果房地產(chǎn)企業(yè)與客戶達(dá)成協(xié)議，建筑資金、土地等均由客戶提供，房地產(chǎn)企業(yè)只負(fù)責(zé)開發(fā)建造，這種代建行為不發(fā)生房產(chǎn)及土地所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓，只需要對(duì)建筑行為按3%的稅率計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅，與自建后銷售的方案相比稅負(fù)更輕。另外，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號(hào)）規(guī)定：以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行對(duì)外投資時(shí)，可以采用現(xiàn)金投資也可以采用實(shí)物不動(dòng)產(chǎn)投資。如果某房地產(chǎn)企業(yè)準(zhǔn)備投資5000萬資金于甲五星級(jí)酒店，可以想象房地產(chǎn)企業(yè)這5000萬投資資金的取得是以銷售房產(chǎn)為前提的，而銷售5000萬元房產(chǎn)需要按銷售不動(dòng)產(chǎn)稅目繳納250萬元的營(yíng)業(yè)稅，以及按建筑業(yè)稅目3％的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅。如果換成實(shí)物投資，直接以價(jià)值5000萬元的不動(dòng)產(chǎn)投資于該酒店，與現(xiàn)金投資相比，至少節(jié)約了250萬元的營(yíng)業(yè)稅支出。

（二）契稅的稅收籌劃

《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財(cái)稅[2008]175號(hào)）規(guī)定：“在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，單位、個(gè)人承受企業(yè)股權(quán)，企業(yè)土地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。”房地產(chǎn)企業(yè)在購買土地使用權(quán)時(shí)有時(shí)可以采用股權(quán)并購的方式，購買股權(quán)而不是直接購買土地使用權(quán)，這樣在獲得土地使用權(quán)的同時(shí)并不需要支付相應(yīng)的契稅支出。如果對(duì)方規(guī)模過大，不便全部收購，又可以依據(jù)同一文件的規(guī)定：“企業(yè)依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上投資主體相同的企業(yè)，對(duì)派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，不征收契稅?！庇赏恋厥褂脵?quán)所有者分立出新的企業(yè)，將相應(yīng)的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)入，新企業(yè)承受原企業(yè)土地、房屋并不需要繳納契稅。然后，房地產(chǎn)企業(yè)再將此新企業(yè)并購，仍然不需要繳納契稅。

（三）土地增值稅的稅收籌劃

1.利息扣除的籌劃?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例》實(shí)施細(xì)則規(guī)定：財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按土地出讓金和開發(fā)成本之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按土地出讓金和開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除?？梢钥闯?，利息支出有據(jù)實(shí)扣除和按土地出讓金和開發(fā)成本之和的5%扣除的差別。如果實(shí)際利息支出低于土地出讓金和開發(fā)成本之和的5%，宜采用按5%來計(jì)算扣除，否則宜據(jù)實(shí)扣除。事實(shí)上在目前的宏觀調(diào)控背景下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已經(jīng)比較難從金融機(jī)構(gòu)獲得貸款，而且有些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要不是靠借款籌資，而是靠權(quán)益資本籌資，這些都為房地產(chǎn)企業(yè)提供了稅收籌劃的可能。

2.增值率的籌劃?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十一條第二款規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額之和20%的，免征土地增值稅；增值額超過扣除項(xiàng)目金額之和20%的，應(yīng)就全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。這一規(guī)定形成了稅收籌劃的一個(gè)臨界點(diǎn)，當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)的某個(gè)房產(chǎn)項(xiàng)目的增值率在20%左右時(shí)，高于20%需征土地增值稅，低于20%則免征土地增值稅。土地增值稅稅負(fù)的差別將直接影響凈收益以及最終決定方案的選擇。讓我們來看一個(gè)案例：某房地產(chǎn)開發(fā)公司出售普通住宅一幢，總面積為10萬平方米，單位售價(jià)為8000元每平方米，總計(jì)銷售額為8億元。該房屋支付土地出讓金2億元，房地產(chǎn)開發(fā)成本2.7億元，利息支出不能提供金融機(jī)構(gòu)證明（忽略印花稅），則計(jì)算繳納土地增值稅時(shí)：可扣除項(xiàng)目合計(jì)＝2＋2.7＋（2＋2.7）×10%＋（2＋2.7）×20%＋8×5%×（1+7%+3%）=6.55（億元）增值率＝（8－6.55）/6.55＝22%，適用土地增值稅稅率為30%共計(jì)繳納土地增值稅1.45億元×30%＝4350（萬元）如果此時(shí)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)決定增加該住宅小區(qū)的綠化及相關(guān)配套設(shè)施，相關(guān)開發(fā)成本增加至2.83億元，則計(jì)算繳納土地增值稅時(shí)：可扣除項(xiàng)目合計(jì)＝2＋2.83＋（2＋2.83）×10%＋（2＋2.83）×20%＋8×5%×（1+7%+3%）=6.72（億元）增值率＝（8－6.72）/6.72＝19%<20%，免征土地增值稅上述兩種方案相比，后者比前者多支出了開發(fā)成本1300萬元，但同時(shí)節(jié)約了土地增值稅4350萬元，共計(jì)比前者多獲得收益3050萬元。綜上所述，當(dāng)普通住宅開發(fā)項(xiàng)目的增值率在20%左右時(shí)，一定要慎重選擇是低于20%還是高于20%，有時(shí)增值率的提高不一定意味著凈收益的減少。當(dāng)然在調(diào)低住宅項(xiàng)目增值率時(shí)，除了可以采用上文增加建造成本的方法，還可以采用降低單位售價(jià)的方法。

3.裝潢款的籌劃。目前許多房產(chǎn)開發(fā)商推出精裝房項(xiàng)目。精裝房與毛坯房相比，銷售價(jià)格中包含了裝潢成本，在推高價(jià)格的同時(shí)，也必然帶來了營(yíng)業(yè)稅和土地增值稅稅負(fù)的增加。針對(duì)這種情況，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以注冊(cè)成立一家全資控股獨(dú)立核算的裝潢公司，分別與購房者簽訂兩份合同：一份為房地產(chǎn)銷售合同，按稅法規(guī)定繳納土地增值稅和營(yíng)業(yè)稅及附加；一份為裝修服務(wù)合同，只需繳納營(yíng)業(yè)稅及附加。這種方案將以前總價(jià)款中的裝修價(jià)款剔除了出來，不用繳納土地增值稅和轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的營(yíng)業(yè)稅。

4.代建房的籌劃。代建房籌劃方案不僅可以像前文一樣減輕企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)，也可以減輕房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅稅負(fù)。由于代建行為并沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，房地產(chǎn)開發(fā)商只是提供了建筑勞務(wù)，因而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)這筆代建收入并不需要繳納土地增值稅，只需按建筑業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅，與自建后銷售給客戶相比，土地增值稅稅負(fù)更輕。在事前確定了大客戶、定向開發(fā)的情況下，我們可以采取這種方案。同時(shí)代建房方式下由客戶提供土地及資金，在目前信貸緊縮的背景下可以大大緩解開發(fā)商的資金壓力。

作者：徐綠敏 單位：泉州中審稅務(wù)師事務(wù)所