合同資產(chǎn)的會計準則精選(九篇)

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第1篇：合同資產(chǎn)的會計準則范文

初始確認是對衍生金融工具項目的首次確認，具體是指在特定交易、約定或事項導致的權(quán)利、義務(wù)、損益等已經(jīng)發(fā)生，這些權(quán)利、義務(wù)和損益等首次符合確認標準之時進行的確認。

資產(chǎn)或負債在財務(wù)報表上的存在是與一定的時間相聯(lián)系的。按照國際會計準則慣例，與資產(chǎn)有關(guān)的交易或事項己經(jīng)發(fā)生，并取得了交易或事項已經(jīng)完成的憑證，則企業(yè)在實質(zhì)上就擁有或控制了該資產(chǎn)。對衍生金融工具而言，其取得是以簽約為標志，但是由于在簽約之時，它只能是一份待執(zhí)行的合約，于是問題出現(xiàn)了：是在合約簽訂之時，還是在合約實際執(zhí)行或生效之時確認衍生金融工具。

二、衍生金融工具的初始確認的會計準則比較

1.IAS39中規(guī)定：“當且僅當成為金融工具合約條款的一方時，企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表上確認一項金融資產(chǎn)或金融負債。”

IASC提出金融資產(chǎn)和金融負債的概念：“金融資產(chǎn)是指下列資產(chǎn)：(1)現(xiàn)金；(2)從另一個企業(yè)收取現(xiàn)金或另一項金融資產(chǎn)的合同權(quán)利；(3)在潛在有利的條件下，與另一個企業(yè)交換金融工具的合同權(quán)利；(4)另一個企業(yè)的權(quán)益工具。金融資產(chǎn)分為四類：(1)為交易而持有的金融工具；(2)持有至到期投資；(3)企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項；(4)可供出售的金融資產(chǎn)。金融負債是指具有下列合同責任的負債：(1)向另一個企業(yè)交付現(xiàn)金或另一項金融資產(chǎn)；(2)在潛在不利條件下，與另一個企業(yè)交換金融工具?！?/p>

IASC在IAS39中明確指出：“對于衍生金融工具和衍生金融負債，除非它們被指定而是有效的套期工具，否則應(yīng)認為是為交易而持有的金融資產(chǎn)或金融負債。”

2.美國財務(wù)會計準則FASB不是在一項綜合的財務(wù)會計準則公告中規(guī)定金融工具的確認，而是將這個問題零星地分布于若干公告中。比如SFAS52(涉及外幣套期等)、SFAS80（涉及期貨合同等）SFAS125（涉及金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等)、SFAS133（涉及衍生工具和套期核算)，等等。其中，SFAS133指出：“實體應(yīng)根據(jù)合同中的權(quán)利或義務(wù)，將其所有衍生工具在資產(chǎn)負債表中作為資產(chǎn)或負債確認?！?/p>

3.中國企業(yè)會計準則CAS22關(guān)于衍生金融工具的初始確認

我國企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量第24條規(guī)定：“企業(yè)成為金融工具合同的一方時，應(yīng)當確認一項金融資產(chǎn)或金融負債?！?/p>

金融資產(chǎn)在初始確認時分為四類：“(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；(2)持有至到期投資；(3)貸款和應(yīng)收款項；(4)可供出售金融資產(chǎn)。”金融負債在初始確認時分為兩類：“(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，包括交易性金融負債和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債；(2)其他金融負債?！痹?2號準則的第二章第九條中明確指出衍生金融工具應(yīng)為交易性金融資產(chǎn)或金融負債，但是“被指定且為有效套期工具的衍生工具、屬于財務(wù)擔保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外?！?/p>

4.比較的結(jié)論

綜上所述，三項準則對于衍生金融工具初始確認的規(guī)定基本一致。雖然美國財務(wù)會計準則133號只規(guī)定應(yīng)將所有衍生工具確認為資產(chǎn)或負債，而沒有規(guī)定何時確認，其它兩項準則都明確指出當企業(yè)成為金融工具合同的一方時應(yīng)確認一項金融資產(chǎn)或金融負債，但是從其附錄所提供的示例來看，該公告實際上要求主體在成為衍生金融工具合約的一方時，就應(yīng)確認一項資產(chǎn)或負債。另外，在國際會計準則和我國會計準則中都把衍生金融工具歸類為交易性金融資產(chǎn)或金融負債。

實際上，對于衍生金融工具初始確認的規(guī)定包含了初始確認標準和初試確認時點，這是一個問題的兩種表述方式。衍生金融資產(chǎn)作為一項權(quán)利，衍生金融負債作為一項義務(wù)，其確認標準就是權(quán)利的取得或負債的承擔。當企業(yè)因為簽訂衍生金融工具交易合約而獲得了一項權(quán)利時，就應(yīng)將這項權(quán)利確認為衍生金融資產(chǎn)。同時，企業(yè)為取得該權(quán)利必會放棄另一項權(quán)利或承擔相應(yīng)的合同義務(wù)，放棄的另一項權(quán)利就應(yīng)被確認為另一項資產(chǎn)的減少；承擔的合同義務(wù)就應(yīng)被確認為衍生金融負債的增加。而衍生金融工具的初始確認時點應(yīng)是衍生金融工具交易合約的簽約日。具體而言，比如在簽訂遠期合約時，合約的任何一方均應(yīng)于合同簽訂日將遠期合約確認為資產(chǎn)或負債；再比如對于期貨交易而言，當企業(yè)收到交易所發(fā)出的成交記錄單，即表明已成為合同的一方，應(yīng)予以確認。

我國原制度對于衍生金融工具的會計處理沒有明確規(guī)定。在實踐中，招商銀行采用了與國際會計準則基本一致的做法，即以公允價值入賬，有關(guān)損益在利潤表內(nèi)確認。而浦發(fā)、民生、華夏、深發(fā)展等均以合同面值在表外列示，相關(guān)損益在衍生金融工具到期交割時在利潤表中確認。我國新準則卻改變了衍生金融工具的確認方式，規(guī)定企業(yè)成為一項金融工具合同的一方時，就應(yīng)確認相應(yīng)的資產(chǎn)或負債，從而使衍生金融工具的確認方式由表外披露改為表內(nèi)確認。衍生金融工具表外業(yè)務(wù)表內(nèi)化，有利于及時、充分地反映企業(yè)衍生金融工具業(yè)務(wù)所隱含的風險及其對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，有利于企業(yè)的金融風險管理，有助于外部財務(wù)報表使用者做出更優(yōu)的決策。

參考文獻：

[1]財政部，企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認與計量,《企業(yè)會計準則（2006）》[M]，經(jīng)濟科學出版社，2006.

[2]財政部，企業(yè)會計準則第23號—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，《企業(yè)會計準則（2006）》[M]，經(jīng)濟科學出版社，2006.

[3]財政部，企業(yè)會計準則第24號—套期保值，《企業(yè)會計準則（2006）》[M]，經(jīng)濟科學出版社，2006.

[4]財政部，企業(yè)會計準則第37號—金融工具列報，《企業(yè)會計準則（2006）》[M]，經(jīng)濟科學出版社，2006.

[5]財政部會計準則委員會譯，國際會計準則第32號—金融工具：揭示和呈報.

[6]財政部會計準則委員會譯，國際會計準則第39號—金融工具：確認和計量.

第2篇：合同資產(chǎn)的會計準則范文

一、新舊會計準則差異比較

（一）核算內(nèi)容的差異

原準則第二條規(guī)定，在一個會計年度內(nèi)完成的建造合同，應(yīng)在完成時確認合同收入和合同費用。但由于建造合同中在建工程的金額一般比較大，且需較長的時間來完成工程，建造合同的開工日期與完工日期通常分屬于不同的會計年度，因此，新準則取消了這一條規(guī)定。

（二）合同分立的差異

新準則第六條還規(guī)定了另一種合同分立的條件，即追加資產(chǎn)的建造。滿足下列條件之一的，應(yīng)當作為單項合同：1.該追加資產(chǎn)在設(shè)計、技術(shù)或功能上與原合同包括的（一項或數(shù)項）資產(chǎn)存在重大差異；2.議定該追加資產(chǎn)的造價時，不需要考慮原合同價款。而原準則沒有這方面的規(guī)定。

（三）合同收入計量的差異

原準則第八條規(guī)定，合同收入應(yīng)以收到或應(yīng)收的工程價款計量。這里所說的工程價款是指建造合同的總金額或總造價。新準則取消了這條規(guī)定，這是因為原準則沒有考慮用以收到或應(yīng)收的工程款來計量合同收入與公允價值差異大的問題。

（四）合同成本的差異

原準則第十三條和十四條對于合同成本中的直接費用和間接費用的構(gòu)成內(nèi)容作出了詳細規(guī)定。新準則第十三條和十四條，只是對于合同成本中的直接費用和間接費用作出了原則性規(guī)定，更加簡潔、易懂。原準則第十七條規(guī)定，合同成本不包括企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的財務(wù)費用，也就是說利息不能計入合同成本。新準則第十七條規(guī)定，合同成本不包括應(yīng)當計入當期損益的管理費用、銷售費用和財務(wù)費用。本規(guī)定意味著對于可以資本化的借款利息可以計入合同成本，這就和《企業(yè)會計準則――借款費用》規(guī)定的經(jīng)過相當長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨的借款費用可以資本化相呼應(yīng)，從而與國際會計準則趨同。

（五）合同收入與合同費用確認的差異

新準則第二十六條規(guī)定，使建造合同的結(jié)果不能可靠估計的不確定因素不復存在的，應(yīng)當按照本準則第十八條的規(guī)定確認與建造合同有關(guān)的收入和費用，即采用完工百分比法確認收入和費用。原準則沒有這方面規(guī)定。

（六）披露差異

原準則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)披露下列與建造合同有關(guān)的事項：1.在建合同工程累計已發(fā)生的成本和累計已確認的毛利（或虧損）；2.在建合同工程已辦理結(jié)算的價款金額；3.當期確認的合同收入和合同費用的金額；4.確定合同完工進度的方法；5.合同總金額；6.當期已預計損失的原因和金額；7.應(yīng)收賬款中尚未收到的工程進度款。新準則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當在附注中披露與建造合同有關(guān)的下列信息：1.各項合同總金額，以及確定合同完工進度的方法；2.各項合同累計已發(fā)生成本、累計已確認毛利（或虧損）；3.各項合同已辦理結(jié)算的價款金額；4.當期預計損失的原因和金額。即新準則取消了對“當期確認的合同收入和合同費用的金額”和“應(yīng)收賬款中尚未收到的工程進度款”兩項信息的披露。

二、新準則與國際會計準則差異比較

從總體上看，我國會計準則與國際會計準則已經(jīng)實現(xiàn)趨同，核算的程序、方法都沒有大的差異。但我國會計準則取消了一些國際會計準則中對關(guān)鍵詞概念的描述，使語言更加簡單、易懂。經(jīng)過對兩個準則的對比分析，發(fā)現(xiàn)存在以下幾處差異：

（一）兩個準則對合同成本的內(nèi)容及處理均有明確規(guī)定，內(nèi)容大體相同，但我國會計準則更詳細地列舉了合同成本的具體核算內(nèi)容，更具可操作性。

（二）《國際會計準則第11號――建造合同》第12條規(guī)定：“合同收入應(yīng)按已收或應(yīng)收價款的公允價值予以計量”。而我國沒有這方面的規(guī)定。

（三）《國際會計準則第11號――建造合同》第18條規(guī)定：如果承包商采用《國際會計準則第23號――借款費用》中選用的處理方法，則一般可以直接歸屬于合同業(yè)務(wù)并能分配于特定合同的費用還包括借款費用，也就是說部分借款利息可以列入合同成本。但我國會計準則沒有做出明確規(guī)定。

（四）《國際會計準則第11號――建造合同》第21條規(guī)定：合同成本包括可歸屬于某項合同的從獲得某項合同開始直至合同完成為止期間的成本。但是，為了獲得合同所發(fā)生的與合同直接有關(guān)的費用，如果它們能夠單獨認定并且可以可靠地計量，同時很有可能獲得這個合同，則應(yīng)將這些費用作為合同成本的一部分予以包括。當為獲得合同所發(fā)生的費用已在它們發(fā)生的期間確認為費用時，如果合同在以后的期間獲得，它們就不應(yīng)包括在合同成本之中。而我國會計準則規(guī)定，因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費用，應(yīng)當直接計入當期損益。

（五）《國際會計準則第11號――建造合同》第28條規(guī)定：“如果對已經(jīng)包括在合同收入中并已在收益表中確認的金額的可收回性有懷疑時，則不可收回的金額或補償?shù)目赡苄砸巡粡痛嬖诘慕痤~，應(yīng)確認為費用，而不是作為合同收入額的調(diào)整”。但我國會計準則對相關(guān)內(nèi)容沒有明確。

（六）《國際會計準則第11號――建造合同》第29條規(guī)定：“通常，企業(yè)也有必要建立一套有效的內(nèi)部財務(wù)預算和報告制度。隨著合同的進展，企業(yè)應(yīng)審議，必要時還要修訂合同收入和合同成本的預計數(shù)”。第38條規(guī)定：“對合同收入或合同成本的估計變更的影響，或合同結(jié)果的估計變更的影響，應(yīng)作為會計估計變更處理”。但我國會計準則對相關(guān)內(nèi)容沒有明確。

（七）關(guān)于披露，我國建造合同準則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當在附注中披露與建造合同有關(guān)的下列信息：1.各項合同總金額，以及確定合同完工進度的方法。2.各項合同累計已發(fā)生成本、累計已確認毛利（或虧損）。3.各項合同已辦理結(jié)算的價款金額。4.當期預計損失的原因和金額。國際會計準則規(guī)定的企業(yè)應(yīng)揭示內(nèi)容除了以上各項之外，還包括確定本期所確認的合同收入所采用的方法以及作為負債反映的應(yīng)向客戶支付的合同工程的總金額。

三、執(zhí)行新會計準則對企業(yè)財務(wù)狀況影響分析

（一）新準則規(guī)定，對于可以資本化的借款利息可以計入合同成本，不計入財務(wù)費用，這將使當期利潤增加，存貨資產(chǎn)增加。

第3篇：合同資產(chǎn)的會計準則范文

關(guān)鍵詞：新會計準則；施工企業(yè)；財務(wù)管理

中圖分類號：F285

文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）14-0144-02

前言

2006年財政部頒布了新的企業(yè)會計準則，包括1項基本會計準則、38項會計具體準則和相關(guān)應(yīng)用指南，由此構(gòu)成了我國會計制度新的準則，統(tǒng)稱新準則。新企業(yè)會計準則強化了為投資者和社會公眾提供決策有用的會計信息的新理念，實現(xiàn)了與國際會計準則的對接與趨同，首次構(gòu)建了比較完整的有機統(tǒng)一體系，并為改進財務(wù)會計報告提供了有益的借鑒，實現(xiàn)了中國企業(yè)會計準則建設(shè)新的跨越性突破。如此大的變革，勢必會對施工企業(yè)的會計核算產(chǎn)生深遠影響。本文結(jié)合筆者工作體會，對施工企業(yè)在新形勢下如何進一步適應(yīng)準則的變化，和準則更好的對接，進行初步探討，以起到拋磚引玉的作用。

一、新會計準則的變化與特點

（一）新會計準則的主要變化

1.引入公允價值計量模式。公允價值是國際會計計量最通用的模式，我國新會計準則中普遍引入此模式，在條件成熟的行業(yè)和領(lǐng)域先行引入，在不具備條件或條件不成熟的企業(yè)適度引入。同時為防止濫用此計量模式，新會計準則規(guī)定：“企業(yè)在進行會計要素計量時，一般應(yīng)當采用歷史成本模式，而當采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值計量時，應(yīng)當保證所確定的會計要素能夠取得并可靠計量”。

2.存貨計價的變化。最大變化是取消了實際成本法下確定發(fā)出存貨成本的“后進先出法”，以使成本流與實物流動態(tài)銜接。

3.資產(chǎn)減值準備計提的變化。新資產(chǎn)減值準備準則明確規(guī)定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)計提的減值準備一經(jīng)計提，不得轉(zhuǎn)回。

4.債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換核算方法的變化。新準則將原先因債權(quán)人讓步使債務(wù)人豁免或少償還的負債計入資本公積的做法，改為將債務(wù)重組收益計入營業(yè)外收入，而將實物抵債計入公允價值。

5.企業(yè)合并會計處理方法的變化。新準則將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并以被合并方的資產(chǎn)和負債的賬面價值作為會計核算基礎(chǔ)，非同一控制下的企業(yè)合并是雙方自愿交易的結(jié)果，因此如果有雙方認可的公允價值，可以確認商譽。

6.合并報表基本理論的變化。新的合并報表準則由側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實體理論。母公司須將所有能控制的子公司都納入合并范圍，而不一定考慮股權(quán)比例。所有者權(quán)益為負數(shù)的子公司，只要持續(xù)經(jīng)營，也應(yīng)納入合并范圍。新準則使母公司必須承擔所有者權(quán)益為負的公司的債務(wù)，使母公司一些隱含的或有債務(wù)得以顯現(xiàn)。

7.所得稅會計核算方法的變化。在新所得稅會計準則中規(guī)定只允許采用“資產(chǎn)負債表債務(wù)法”，這與國際準則相一致。

8.金融工具會計準則的出現(xiàn)。金融工具確認和計量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值和金融工具列報等衍生金融工具填補了我國在此方面許多會計規(guī)范的空白，對衍生金融工具的會計實務(wù)必將產(chǎn)生重要影響。

（二）新會計準則的主要特點

1.更加需要會計職業(yè)判斷

從實施的角度來看，會計業(yè)務(wù)將異常復雜，主要是對一些重要的會計事項，如資產(chǎn)計價、損益確認、全面披露等要加入很多會計政策選擇和職業(yè)判斷，會計人員要很多與企業(yè)其他部門之間發(fā)生關(guān)聯(lián)關(guān)系。比如，在取得公允價值時就必須與供銷部門、評估部門進行更多的交流，在進行資產(chǎn)減值判定時也要與設(shè)備管理部門多多交流。

2.更加注重與國際接軌

新會計準則中普遍引入實際利率法，是進行會計處理時必須遵循的基礎(chǔ)方法，尤其體現(xiàn)在各種延期支付的相關(guān)賬務(wù)處理上，以及對公允價值與現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的應(yīng)用研究上。這也是企業(yè)對外披露會計信息時要遵循的重要國際慣例，主要體現(xiàn)在資產(chǎn)的期末計價及其進行資產(chǎn)減值準備的測定方面。關(guān)于未來現(xiàn)金流量與資產(chǎn)組劃分的應(yīng)用，則主要體現(xiàn)在資產(chǎn)減值、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)方面，其原理在資產(chǎn)交換、投資、企業(yè)合并等方面也會有顯現(xiàn)，為解決長期困惑人們的資產(chǎn)減值的處理提供了較深層次的依據(jù)。

3.有利于提高境內(nèi)資本市場與境外資本市場的信息可比性

會計國際化的關(guān)鍵之一就是會計準則的國際化，新會計準則體系制定的主要思路就是參照國際財務(wù)報告準則，堅持與國際會計準則趨同的原則，并充分考慮我國現(xiàn)階段的國情。大大增加了我國境內(nèi)企業(yè)有國際經(jīng)濟活動中提供的會計信息的可比性，減少了會計信息的轉(zhuǎn)換成本，為企業(yè)在國際經(jīng)濟活動中帶來有利影響。

二、新會計準則的實施對鐵路施工企業(yè)財務(wù)結(jié)果的影響

（一）對施工企業(yè)工程成本確定的影響

新會計準則為工程成本的確認樹立了一個嚴格的標尺，新會計準則要求：建筑安裝施工企業(yè)，在取得施工總承包合同項目后，一般會按年度投資任務(wù)取得合同預付款、年度預付款及月度預付款等，收到建設(shè)單位撥付的預付款都是以收據(jù)形式體現(xiàn)，不確認收入，開工建設(shè)后才會產(chǎn)生工、料、機、水、電等施工成本，這樣就產(chǎn)生了未結(jié)算收入，通常的列支辦法是先列應(yīng)收賬款和工程結(jié)算科目，可能造成工程成本與收入不配比。

第4篇：合同資產(chǎn)的會計準則范文

關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)；新準則；舊準則；國際會計準則

一、無形資產(chǎn)的定義的比較

新準則對無形資產(chǎn)定義是，無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。新準則中主要強調(diào)了它的可辨認性，以后所有的無形資產(chǎn)都是可辨認資產(chǎn)，它或是能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換，或是它的權(quán)利源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。新準則取消了商譽，將商譽并入到第20號《企業(yè)合并》準則中，該準則規(guī)定只有在非同一企業(yè)控制下的企業(yè)合并，才能產(chǎn)生商譽，而同一企業(yè)控制下的企業(yè)合并，不能產(chǎn)生商譽，差額只能調(diào)整資本公積。

舊準則將無形資產(chǎn)定義為，企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人，或為管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。舊準則指出，無形資產(chǎn)分為可辨認和不可辨認無形資產(chǎn)，其中不可辨認無形資產(chǎn)指商譽。

第38號國際會計準則（IAS38）的定義為：無形資產(chǎn)指為用于商品或勞務(wù)的生產(chǎn)或供應(yīng)、出租給其他單位、或管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的、可辨認非貨幣性資產(chǎn)。IAS38也將商譽排除在無形資產(chǎn)之外，對商譽的會計處理由第22號國際會計準則——企業(yè)合并規(guī)范。IAS38認為，企業(yè)購買合并中產(chǎn)生的商譽代表了預期的未來超額經(jīng)濟利益，它可能產(chǎn)生于購入的可辨認資產(chǎn)之間的協(xié)同作用，也可能產(chǎn)生于購買者在整項購買合并中準備購入的，但卻不符合在財務(wù)報表上確認條件的資產(chǎn)，商譽本身是不可辨認的，因此不屬于無形資產(chǎn)的定義范圍。

二、無形資產(chǎn)確認的比較

新舊準則與IAS38關(guān)于無形資產(chǎn)確認的要求是一致的，都應(yīng)符合以下條件：①滿足無形資產(chǎn)的定義；②歸屬于該資產(chǎn)的未來經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；③該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

三、無形資產(chǎn)計量的比較

（一）初始計量的比較

對于無形資產(chǎn)的初始計量，舊準則規(guī)定，無形資產(chǎn)入賬后，應(yīng)以其攤余價值減去相關(guān)的減值準備后的余額作為賬面價值。

新準則取消了舊準則中有關(guān)“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)的計價部分”，統(tǒng)一規(guī)定為：“投資者投入的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外”。這就要求對于投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為入賬價值；在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，應(yīng)當按照無形資產(chǎn)的公允價值作為入賬價值，所確認的初始成本與實收資本或股本之間的差額調(diào)整資本公積。新準則也考慮了貨幣的時間價值，即購入無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付的價款，實質(zhì)上具有融資的性質(zhì)，無形資產(chǎn)的成本應(yīng)以購買價的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準則第l7號一一借款費用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當在信用期間內(nèi)計入當期損益。

IAS38認為，無形資產(chǎn)應(yīng)以成本進行初始計量。無形資產(chǎn)的成本包括所有可直接歸屬于，或按合理一致的基礎(chǔ)，分攤于該資產(chǎn)的支付對價，或創(chuàng)造、生產(chǎn)并使其達到預定使用狀態(tài)的所有支出。IAS38特別指出，對于以報告企業(yè)的權(quán)益性工具交換取得的無形資產(chǎn)，其成本為所發(fā)行權(quán)益性工具的公允價值；對于企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)，按IAS22“企業(yè)合并”的規(guī)定，其成本以購買日的公允價值為基礎(chǔ)確定；對于以政府補助形式取得的無形資產(chǎn)，按IAS20“政府補助會計和政府援助的披露”的規(guī)定，企業(yè)可以選擇以公允價值或名義金額加上可直接歸屬的、使資產(chǎn)達到預定使用狀態(tài)所需支出，對資產(chǎn)進行初始計量；對于以資產(chǎn)交換方式取得的無形資產(chǎn)，則需區(qū)別對待：與不同類資產(chǎn)交換的，以收到的資產(chǎn)的公允價值計量，與同類資產(chǎn)交換的，以所放棄資產(chǎn)的帳面金額作為新資產(chǎn)的成本；對于內(nèi)部產(chǎn)生的無形資產(chǎn)，其成本為無形資產(chǎn)首次滿足確認標準后所發(fā)生支出的總額，包括所有可直接歸屬或依合理基礎(chǔ)分配的，使其達到預定使用狀態(tài)的支出（這與新準則的處理一致）。

可見舊準則與國際會計準則的差異是顯著的，而新準則與國際會計準則比較接近但也有不一致的地方，主要有：（1）投資者投入的無形資產(chǎn)，我國按投資各方確認的價值作為實際成本，國際準則統(tǒng)一按公允價值計量；（2）對于資產(chǎn)交換產(chǎn)生的無形資產(chǎn)，我國根據(jù)是否具有商業(yè)實質(zhì)分為成本模式和公允價值模式，國際準則統(tǒng)一按公允價值計量，同時區(qū)分同類與非同類資產(chǎn)交換。

（二）后續(xù)支出計量的比較

關(guān)于無形資產(chǎn)后續(xù)支出的計量，新舊準則都規(guī)定，無形資產(chǎn)的后續(xù)支出應(yīng)確認為發(fā)生當期的費用。而IAS38規(guī)定，無形資產(chǎn)的后續(xù)支出應(yīng)在發(fā)生時確認為費用，但滿足以下條件時，可以計入無形資產(chǎn)的成本:一是該支出很可能使資產(chǎn)產(chǎn)生超過其原來預計的績效水平的未來經(jīng)濟利益；二是該支出能夠可靠的計量和分攤至該無形資產(chǎn)。

四、研究與開發(fā)支出規(guī)定的比較

IAS38將企業(yè)內(nèi)部形成無形資產(chǎn)的過程分為“研究”與“開發(fā)”兩個階段。IAS38指出，研究費用在發(fā)生時計入當期損益，而開發(fā)費用是在發(fā)生時計入費用還是確認為無形資產(chǎn)成本則要看開發(fā)費用是否符合特定的條件。當企業(yè)可證明以下所有各項時，開發(fā)或內(nèi)部項目的開發(fā)階段產(chǎn)生的無形資產(chǎn)應(yīng)予確認:①完成該無形資產(chǎn)，使其能使用或銷售，在技術(shù)上可行；②有意完成該無形資產(chǎn)，并使用或銷售它；③有能力使用或銷售該無形資產(chǎn)；④該無形資產(chǎn)如何產(chǎn)生可能的未來經(jīng)濟利益。其中，企業(yè)應(yīng)證明存在無形資產(chǎn)的產(chǎn)出市場或無形資產(chǎn)本身的市場；如果該無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用，那么應(yīng)證明該無形資產(chǎn)的有用性；⑤有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并使用或銷售無形資產(chǎn)；⑥對歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出，能夠可靠地計量。

舊準則規(guī)定，所有的研究和開發(fā)支出全部作為當期費用，但自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其相應(yīng)的注冊費、律師費予以資本化，作為資產(chǎn)的入帳成本。

新準則對于研究開發(fā)費用的處理進行了修訂，增加了“研發(fā)支出”這一科目，規(guī)定企業(yè)研究階段的支出應(yīng)全部費用化，計入當期損益(管理費用)。而開發(fā)階段的支出符合5條資本化條件（與IAS38的6條標準基本一致）的可以資本化,不符合資本化條件的應(yīng)當計入當期損益。企業(yè)在研究開發(fā)階段的支出，首先應(yīng)在研究開發(fā)支出中歸集，期末按是否應(yīng)予資本化，再分別結(jié)轉(zhuǎn)到無形資產(chǎn)和管理費用中去。

五、無形資產(chǎn)攤銷的比較

IAS38規(guī)定，企業(yè)所使用的攤銷方法應(yīng)反映企業(yè)消耗無形資產(chǎn)的經(jīng)濟利益的方式。如果該種方式不能可靠地確定，那么應(yīng)采用直線法。每期的攤銷額應(yīng)確認為費用，除非其他的國際會計準則允許將其計入其他資產(chǎn)的帳面金額。關(guān)于攤銷年限，IAS38指出，無形資產(chǎn)的折舊金額應(yīng)在其使用年限的最好估計內(nèi)系統(tǒng)地攤銷。但是，無形資產(chǎn)自可利用之日起，其使用年限不得超過20年。IAS38又規(guī)定，如存在令人信服的證據(jù)，在極少數(shù)情況下可以上述假定。

舊準則規(guī)定，無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)自取得當月起在預計使用年限內(nèi)分期平均攤銷，如果預計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的收益年限或法律規(guī)定的有效年限，則攤銷年限應(yīng)按孰短原則確定，如果合同與法律都沒有規(guī)定有效年限，攤銷期不應(yīng)超過10年。

新準則將使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)區(qū)分開來，采用不同的會計處理方法。對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)與原來一樣，按期攤銷。而對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不予攤銷，但需要至少于每一會計期末進行減值測試。按照《企業(yè)會計準則第8號一一資產(chǎn)減值》的規(guī)定，需要計提減值準備的，應(yīng)計提有關(guān)的減值準備。新準則規(guī)定，對某項無形資產(chǎn)攤銷所使用的方法應(yīng)依據(jù)從資產(chǎn)中獲取的預期未來經(jīng)濟利益的預計實現(xiàn)方式來選擇，并一致地運用于不同會計期間。對于無法可靠確定預期實現(xiàn)方式的，應(yīng)采用直線法攤銷。

考慮到尚未使用無形資產(chǎn)未來產(chǎn)生經(jīng)濟利益的不確定性，新準則與IAS38一樣，都要求對無形資產(chǎn)進行資產(chǎn)減值測試，資產(chǎn)減值準備一旦提取就不允許沖回。此條規(guī)定將極大地遏制利用資產(chǎn)減值準備粉飾財務(wù)報告，調(diào)整利潤的行為。另外，新舊準則都將攤銷費用確認為損益，而IAS38規(guī)定，攤銷額通常應(yīng)確認為損益，但是，有時包含在資產(chǎn)中的未來經(jīng)濟利益，在生產(chǎn)其他資產(chǎn)時被吸收。

六、無形資產(chǎn)凈殘值的比較

新準則對無形資產(chǎn)的殘值有了新的規(guī)定，它認為無形資產(chǎn)的殘值一般為零，但若有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時愿意以一定的價格購買該項無形資產(chǎn)，或是該無形資產(chǎn)存在活躍的市場，通過市場可以得到無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時的殘值信息，并且從目前情況看，在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，該市場還可能存在的情況下，無形資產(chǎn)可以存在殘值。IAS38對無形資產(chǎn)的殘值沒有做出明確的規(guī)定。

不難看出，新的《無形資產(chǎn)》準則，不僅從定義上、范圍上對無形資產(chǎn)做了修訂，更是從會計核算上對無形資產(chǎn)做了完善和補充。它不僅重新修改了投資者投入的無形資產(chǎn)的初始計量方法，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的處理方法，還增加了無形資產(chǎn)的攤銷方法，確立了無形資產(chǎn)可有殘值，部分研究開發(fā)費用可予資本化的觀念，更是引進了貨幣的時間價值觀念，使新的《無形資產(chǎn)》準則更完備、更具有可操作性、更具有國際性，這也是這次頒布新的企業(yè)會計準則的宗旨，與國際接軌，使我國的會計人員國際通用化，為我國的會計人員走向世界奠定基礎(chǔ)。但是在與國際會計準則接軌的過程中，沒有完全照搬國際會計準則，適當?shù)亟Y(jié)合了我國的國情，便于新舊會計準則的前后銜接，也使新準則更具可操作性。

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第5篇：合同資產(chǎn)的會計準則范文

一、《小企業(yè)會計準則》實施現(xiàn)狀

財政部要求小企業(yè)在2013年1月1日起開始執(zhí)行《準則》。然而，仍有很多小企業(yè)并沒有跟進，一些小企業(yè)對《準則》并不領(lǐng)情，繼續(xù)使用《企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》。即便現(xiàn)在《小企業(yè)會計制度》已經(jīng)廢止，但是目前仍舊有小企業(yè)因細節(jié)繁瑣而拒絕更改。

例如，某省《小企業(yè)會計準則在企業(yè)中的實施情況研究》課題組在省內(nèi)4個地區(qū)開展了小企業(yè)問卷調(diào)查，并進行實地調(diào)研。在對小企業(yè)的調(diào)查問卷中，共發(fā)放調(diào)查問卷600份，收回416份，有效問卷391份。調(diào)查問卷結(jié)果顯示，執(zhí)行了《小企業(yè)會計準則》的小企業(yè)占到了74%左右，25%左右的小企業(yè)未執(zhí)行《小企業(yè)會計準則》，還有6.9%的小企業(yè)仍在執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》。在被走訪的31家企業(yè)中，配備專門財務(wù)機構(gòu)并有2人以上財務(wù)人員的小企業(yè)僅有2家，聘請兼職會計的有19家，大多數(shù)小企業(yè)仍然采取的是記賬或委托記賬。實地調(diào)查還發(fā)現(xiàn)，許多企業(yè)還是“穿新鞋走老路”，按老的《小企業(yè)會計制度》做賬，按新的《小企業(yè)會計準則》報表框架填制報表，對有沖突的部分則憑會計人員理解隨意填列。

二、《小企業(yè)會計準則》的解讀

（一）《小企業(yè)會計準則》頒布的意義

1、小企業(yè)會計準則的頒布使小企業(yè)會計進一步與國際趨同，健全了我國企業(yè)會計標準體系。我國于2005年建成的企業(yè)會計準則體系自2007年1月1日起在我國上市公司和非上市大中型企業(yè)有效實施，得到了國內(nèi)、國際社會的普遍認可，但這套準則體系的實施范圍不包括小企業(yè)。2004年制定的小企業(yè)會計制度，相關(guān)內(nèi)容又早已過時，實際工作中無所適從。同時，國際會計準則理事會于2009年7月制定了《中小主體國際財務(wù)報告準則》，引起了國際社會的廣泛關(guān)注。為此，在遵循基本準則的大前提下，在借鑒《中小主體國際財務(wù)報告準則》簡化處理的核心理念基礎(chǔ)上，頒布了《小企業(yè)會計準則》，既保持自身體系完整，又與《企業(yè)會計準則》有序銜接。由此，《企業(yè)會計準則》和《小企業(yè)會計準則》形成了基本準則框架下的兩個子系統(tǒng)，分別適用于大中型企業(yè)和小企業(yè)，彌補了過去小企業(yè)會計核算的制度空缺。

2、《小企業(yè)會計準則》有助于貫徹落實國家和自治區(qū)扶持小型微型企業(yè)發(fā)展的政策。小企業(yè)是我國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展的重要力量，加強小企業(yè)管理、促進小企業(yè)發(fā)展是保持國民經(jīng)濟平穩(wěn)較快發(fā)展的重要基礎(chǔ)，是關(guān)系民生和社會穩(wěn)定的重大戰(zhàn)略任務(wù)。據(jù)有關(guān)資料統(tǒng)計，在所有477萬戶企業(yè)中，小企業(yè)數(shù)量占97.11%、從業(yè)人員占52.95%、主營業(yè)務(wù)收入占39.34%、資產(chǎn)總額占41.97%。為此，中央高度重視支持小企業(yè)發(fā)展，先后于2003年出臺《中小企業(yè)促進法》、2005年出臺《鼓勵支持和引導個體私營等非公有制經(jīng)濟發(fā)展的若干意見》（國發(fā)[2005]3號），特別是2009年9月，國務(wù)院印發(fā)《國務(wù)院關(guān)于進一步促進中小企業(yè)發(fā)展的若干意見》（國發(fā)[2009]36號），提出了進一步扶持中小企業(yè)發(fā)展的綜合性政策措施。在這種形勢下，頒布《小企業(yè)會計準則》有利于規(guī)范小企業(yè)會計核算，加強企業(yè)內(nèi)部管理，提高經(jīng)營管理水平；有利于促進更多的小微企業(yè)建立健全賬簿，依法享受繳納企業(yè)所得稅優(yōu)惠；有利于反映小微企業(yè)的財務(wù)會計信用，改善小企業(yè)融資環(huán)境。

3、《小企業(yè)會計準則》與我國稅法進一步協(xié)調(diào)，既有助于稅務(wù)部門加強稅收征管、又有助于銀行進行信貸決策，防范金融風險。稅務(wù)部門和銀行部門是小企業(yè)主要的外部會計信息使用者。按稅法要求，稅務(wù)部門對企業(yè)應(yīng)采用查賬方式征收企業(yè)所得稅，但長期以來，因為小企業(yè)會計信息質(zhì)量不高，而不得不實行核定征收方式征收所得稅。同樣因為小企業(yè)會計信息質(zhì)量不高，銀行在對小企業(yè)貸款管理中，更多依賴的不是小企業(yè)的財務(wù)報表。而《小企業(yè)會計準則》的實施，大大減少了職業(yè)判斷的內(nèi)容，從制度上規(guī)范了小企業(yè)的會計工作，提高了小企業(yè)的會計信息質(zhì)量，滿足了稅收的信息需求，有助于稅務(wù)部門查賬征稅、提高稅收征管質(zhì)量、實現(xiàn)公平稅負；也有助于銀行進行信貸決策，從而對小企業(yè)貸款風險進行有效管理。

（二）《小企業(yè)會計準則》的核算特點。《小企業(yè)會計準則》借鑒《中小主體國際財務(wù)報告準則》簡化處理的核心理念，充分考慮了我國小企業(yè)規(guī)模較小、業(yè)務(wù)較為簡單、會計基礎(chǔ)工作較為薄弱、會計信息使用者的信息需求相對單一等實際情況，對小企業(yè)的會計確認、計量和報告進行了簡化處理，減少了會計人員職業(yè)判斷的內(nèi)容與空間。具體體現(xiàn)在以下幾方面：

1、統(tǒng)一采用歷史成本計量。在會計計量方面，《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)實際需要選用歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值或公允價值等會計計量屬性對會計要素進行計量。而《小企業(yè)會計準則》僅要求小企業(yè)采用歷史成本對會計要素進行計量。

（1）對小企業(yè)的資產(chǎn)要求按照成本計量，不再要求計提資產(chǎn)減值準備，資產(chǎn)實際損失的確定參照了《企業(yè)所得稅法》中的有關(guān)認定標準。

（2）對小企業(yè)的長期債券投資不再要求按照公允價值入賬，而是要求按照成本（購買價款加上相關(guān)稅費減去實際支付價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息）入賬；對長期債券投資的利息收入不再要求在債務(wù)人應(yīng)付利息日按照其攤余成本和實際利率計算，而是要求在債務(wù)人應(yīng)付利息日按照債券本金和票面利率計算。

（3）對小企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值不再要求按照租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為會計計量基礎(chǔ)，而是要求按照租賃合同約定的付款總額和在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)稅費等確定。

（4）對小企業(yè)的負債不再要求按照公允價值入賬，而是要求按照實際發(fā)生額入賬；對小企業(yè)借款利息不再要求按照借款攤余成本和借款實際利率計算，而是要求按照借款本金和借款合同利率計算。

（5）在收入確認方面，不再要求遵循實質(zhì)重于形式的原則，而是要求小企業(yè)采用發(fā)出商品或者提供勞務(wù)交易完成和收到貨款或取得收款權(quán)利作為標準，減少關(guān)于風險與報酬轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷，同時就幾種常見的銷售方式明確規(guī)定了收入確認的時點。在收入計量方面，不再要求小企業(yè)按照從購買方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款或者應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入的金額，而是要求按照從購買方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定收入的金額。

2、統(tǒng)一采用直線法攤銷債券的折價或者溢價。在長期債券投資（或持有至到期投資）中的債券折價或者溢價的攤銷方面，《企業(yè)會計準則》規(guī)定，債券的折價或者溢價在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認相關(guān)債券利息收入時采用實際利率法進行攤銷。而《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，債券的折價或者溢價在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認相關(guān)債券利息收入時采用直線法進行攤銷。

3、統(tǒng)一采用成本法核算長期股權(quán)投資。在長期股權(quán)投資的后續(xù)計量方面，《企業(yè)會計準則》規(guī)定，長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等情況，分別采用成本法和權(quán)益法進行會計處理。而《小企業(yè)會計準則》則要求小企業(yè)統(tǒng)一采用成本法對長期股權(quán)投資進行會計處理。

4、固定資產(chǎn)折舊年限和無形資產(chǎn)攤銷期限的確定應(yīng)當考慮稅法的規(guī)定?！镀髽I(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值，而不必考慮稅法的規(guī)定。而《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，小企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，并考慮稅法的規(guī)定，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值。

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命；使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷；企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認時止。而《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時開始至停止使用或出售時止；有關(guān)法律規(guī)定或合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或約定的使用年限分期攤銷；小企業(yè)不能可靠估計無形資產(chǎn)使用壽命的，攤銷期不得低于10年。

5、長期待攤費用的核算內(nèi)容和攤銷期限與稅法保持一致。《企業(yè)會計準則》規(guī)定，“長期待攤費用”科目核算企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負擔的分攤期限在一年以上的各項費用，如以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出等，其核算內(nèi)容、攤銷期限與企業(yè)所得稅法及其實施條例存在較大的差異。而《小企業(yè)會計準則》對長期待攤費用的核算內(nèi)容、攤銷期限均與企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定完全一致?！缎∑髽I(yè)會計準則》規(guī)定，小企業(yè)的長期待攤費用包括已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出、固定資產(chǎn)的大修理支出和其他長期待攤費用等；長期待攤費用應(yīng)當在其攤銷期限內(nèi)采用年限平均法進行攤銷。

6、資本公積僅核算資本溢價（或股本溢價）?！镀髽I(yè)會計準則》規(guī)定，資本公積包括資本溢價（或股本溢價）和其他資本公積。而《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，資本公積僅包括資本溢價（或股本溢價），是指小企業(yè)收到的投資者出資額超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分。

7、采用應(yīng)付稅款法核算所得稅?！镀髽I(yè)會計準則》要求企業(yè)采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅，在計算應(yīng)交所得稅和遞延所得稅的基礎(chǔ)上，確認所得稅費用。而《小企業(yè)會計準則》要求企業(yè)采用應(yīng)付稅款法核算所得稅，將計算的應(yīng)交所得稅確認為所得稅費用，這大大簡化了所得稅的會計處理。

8、取消了外幣財務(wù)報表折算差額?！镀髽I(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)對境外經(jīng)營的財務(wù)報表進行折算時，資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債項目，采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算；利潤表中的收入和費用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。折算產(chǎn)生的差額，在資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下單獨列示。而《小企業(yè)會計準則》要求小企業(yè)對外幣財務(wù)報表進行折算時，應(yīng)當采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率對外幣資產(chǎn)負債表、利潤表和現(xiàn)金流量表的所有項目進行折算。這樣，小企業(yè)既不會產(chǎn)生外幣財務(wù)報表折算差額，也減少了外幣財務(wù)報表折算的工作量。

9、簡化了財務(wù)報表的列報和披露。小企業(yè)的財務(wù)報表至少應(yīng)當包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和附注四個組成部分，小企業(yè)不必編制所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表。考慮到小企業(yè)會計信息使用者的需求，《小企業(yè)會計準則》對現(xiàn)金流量表也進行了適當簡化，無需披露將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量、當期取得或處置子公司及其他營業(yè)單位等信息。此外，小企業(yè)財務(wù)報表附注的披露內(nèi)容大為減少、披露要求也有所降低。

10、統(tǒng)一采用未來適用法對會計政策變更和會計差錯更正進行會計處理。《企業(yè)會計準則》要求企業(yè)根據(jù)具體情況對會計政策變更采用追溯調(diào)整法或未來適用法進行會計處理，對前期差錯更正采用追溯重述法或未來適用法進行會計處理；對會計估計變更采用未來適用法進行會計處理。而《小企業(yè)會計準則》要求小企業(yè)對會計政策變更、會計估計變更和會計差錯更正均應(yīng)當采用未來適用法進行會計處理，這大大簡化了會計政策變更和會計差錯更正的會計處理方法。

三、制約《小企業(yè)會計準則》實施的原因

既然《小企業(yè)會計準則》是立足于小企業(yè)的基本情況制定的，能夠為企業(yè)減負，提高企業(yè)會計核算、財務(wù)管理水平和整個企業(yè)管理水平，為何小企業(yè)反而“不領(lǐng)情”，對《小企業(yè)會計準則》說“不”呢？

（一）我國財政部強制執(zhí)行《小企業(yè)會計準則》的力度不足。并沒有強制要求小企業(yè)執(zhí)行《準則》。企業(yè)財務(wù)人員不是不畏懼檢查甚至處罰，但是現(xiàn)在相比稅務(wù)方面的處罰，針對執(zhí)行會計準則方面處罰不多見。

（二）財務(wù)人員的素質(zhì)和能力有欠缺。由于中小企業(yè)投資規(guī)模小、組織結(jié)構(gòu)簡單、資金有限等眾多限制性條件，財務(wù)人員整體素質(zhì)不高，對《準則》的理解只是一知半解，國家對《準則》實施的培訓也沒有及時跟進，現(xiàn)在是否在執(zhí)行《準則》，怎樣執(zhí)行《準則》并不知情。再加上這些年會計制度（準則）改來改去，讓企業(yè)財務(wù)人員不好接受，懷有一定的抵觸心理。

（三）小企業(yè)管理層執(zhí)行準則的主動性不夠。小企業(yè)領(lǐng)導者和非財務(wù)專業(yè)的管理人員，由于缺乏必要的財務(wù)管理知識，尤其不了解《準則》與《小企業(yè)會計制度》相比有哪些變化。而且，小企業(yè)實施《準則》后，對企業(yè)財務(wù)管理有了更高的要求，賬務(wù)處理沒有之前實施《小企業(yè)會計制度》時那么靈活。企業(yè)財務(wù)部門組織實施《準則》得不到必要的支持與配合。

四、強化落實《小企業(yè)會計準則》實施的措施

（一）加強對小企業(yè)進行《準則》的培訓，提升小企業(yè)會計人員的職業(yè)判斷和實務(wù)操作能力。集中攻堅，通過在崗培訓、專題學習、研討座談等方式讓更多小企業(yè)的財務(wù)人員能真正理解《準則》，盡快、盡早、盡可能地全面掌握執(zhí)行中可能會出現(xiàn)的問題，抓住重點，深入研究，積極應(yīng)對。

（二）提高小企業(yè)執(zhí)行準則的主動性。通過多形式、多渠道的宣傳，使小企業(yè)負責人認識到執(zhí)行準則在提供決策有用信息、加強內(nèi)控、減輕納稅負擔等方面的優(yōu)勢，使其真正在思想上重視會計核算，積極指導小企業(yè)做好新舊制度的銜接轉(zhuǎn)換工作，并為執(zhí)行準則營造良好的制度環(huán)境和物質(zhì)條件，同時加大小企業(yè)實施準則的外部推力。

第6篇：合同資產(chǎn)的會計準則范文

【關(guān)鍵詞】國際租賃會計準則；案例分析；企業(yè)應(yīng)對與建議

2016年1月13日國際會計準則理事會（下文稱IASB）《國際財務(wù)報告準則第16號———租賃》（下文稱IFRS16），該準則將取代現(xiàn)行的《國際會計準則第17號———租賃》（下文稱IAS17），將于2019年1月1日開始生效。

一、現(xiàn)行租賃會計準則中存在的問題

現(xiàn)行租賃會計準則（IAS17、我國會計準則）規(guī)定，租賃業(yè)務(wù)需要區(qū)分經(jīng)營租賃與融資租賃，并分別進行會計處理。對承租方而言，融資租賃需要確認相關(guān)資產(chǎn)、負債，經(jīng)營租賃不確認相關(guān)資產(chǎn)負債；對出租方而言，融資租賃不確認相關(guān)租賃資產(chǎn)，經(jīng)營租賃則需要繼續(xù)確認相關(guān)租賃資產(chǎn)。數(shù)據(jù)顯示，在現(xiàn)行會計準則下，企業(yè)85%以上的租賃業(yè)務(wù)被歸類為經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)。（一）資產(chǎn)負債低估，鼓勵表外融資根據(jù)資產(chǎn)的定義，企業(yè)擁有或者控制的、預期能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的、由過去的交易或事項產(chǎn)生的資源均可確認為資產(chǎn)。租賃交易中，對承租方而言，租入的資產(chǎn)是由過去的交易產(chǎn)生的，而且可以通過控制該資產(chǎn)獲得經(jīng)濟利益，因此，從概念上而言，租入的資產(chǎn)符合資產(chǎn)的定義[1]。同時，租金支出也是企業(yè)必須按期償還的現(xiàn)時義務(wù)，在概念上也切合負債的定義。但是，現(xiàn)行租賃會計準則規(guī)定，經(jīng)營租賃承租方不得因此確認資產(chǎn)和負債。對承租方而言，尤其是航空業(yè)、運輸業(yè)等對租賃資產(chǎn)依賴性較強的企業(yè)，大量的租賃資產(chǎn)游離于資產(chǎn)負債表之外，而這些資產(chǎn)卻為企業(yè)帶來主要的經(jīng)濟利益，導致賬面資產(chǎn)與利潤配比失衡，資產(chǎn)收益率虛高。同時，資金不足的企業(yè)為解決融資問題，會傾向于采用經(jīng)營租賃方式獲得資產(chǎn)的使用權(quán)，卻并不因此增加賬面資產(chǎn)負債規(guī)模，形成表外融資。（二）租賃會計核算導致財務(wù)報表數(shù)據(jù)可比性較差現(xiàn)行會計準則規(guī)定，根據(jù)租賃期限、租賃付款額與資產(chǎn)價值比例、租賃期滿后資產(chǎn)的處置情況，將租賃交易劃分為經(jīng)營租賃與融資租賃兩類。這種劃分方式在一定情況下不能反映交易事項的經(jīng)濟實質(zhì)，影響財務(wù)報表信息質(zhì)量，不利于財務(wù)報表使用者作出正確決策[2]。比如，某行業(yè)中A、B兩企業(yè)選擇租賃方式擴大生產(chǎn)規(guī)模，A采用10年期的融資租賃方式購進設(shè)備，B采用每兩年簽訂合同的方式租賃同樣的設(shè)備，在其他條件一致的情況下，A企業(yè)資產(chǎn)、負債規(guī)模將大于B企業(yè)，上述交易的經(jīng)濟實質(zhì)并沒有得到一致反映，兩者之間的財務(wù)數(shù)據(jù)可比性降低，不利于投資者對財務(wù)報表的使用。（三）實務(wù)中會計處理復雜現(xiàn)行會計準則下，企業(yè)進行租賃交易后，財務(wù)人員需要先根據(jù)準則判斷租賃性質(zhì)，然后根據(jù)不同租賃性質(zhì)進行區(qū)分后，分別進行會計處理；同時，企業(yè)在租賃前，相關(guān)人員需要根據(jù)企業(yè)自身情況進行租賃模式的選擇。因此，在現(xiàn)有租賃準則中財務(wù)人員的實務(wù)處理過程比較復雜，不利于業(yè)務(wù)的開展。

二、IFRS16租賃會計準則主要變化與影響

（一）承租人會計處理主要變化IFRS16規(guī)定，對所有的租賃業(yè)務(wù)承租人需要采取統(tǒng)一的會計模型，不再區(qū)分經(jīng)營租賃與融資租賃，此外，還作出豁免性規(guī)定。新準則規(guī)定，承租人在租賃開始日確認相關(guān)資產(chǎn)和負債。相關(guān)資產(chǎn)是指與租賃資產(chǎn)相關(guān)的使用權(quán)資產(chǎn)，以調(diào)整后租賃付款額的現(xiàn)值進行計量；相關(guān)負債是指租賃期內(nèi)應(yīng)當支付的租金總額，即未來應(yīng)付租金義務(wù)，按照金融負債進行計量。在后續(xù)計量中，承租人應(yīng)當對使用權(quán)資產(chǎn)計提折舊，同時，對相關(guān)金融負債計提利息。支付租金時應(yīng)當減記相關(guān)金融負債；當租賃合同相關(guān)事項變動時，應(yīng)當對相關(guān)使用權(quán)資產(chǎn)和金融負債進行重新計量，并作出相應(yīng)調(diào)整。除上述規(guī)定外，新準則還作出豁免性規(guī)定，滿足以下兩個條件之一的相關(guān)租賃業(yè)務(wù)，承租人可以按照IAS17中經(jīng)營租賃的會計模型進行相關(guān)會計處理，不確認相關(guān)資產(chǎn)和負債。（1）租賃期限不超過12個月的租賃項目；（2）總價值較低的租賃資產(chǎn)。（二）出租人會計處理主要變化國際會計準則理事會在征求利益相關(guān)者建議之后，認為出租人會計處理變動成本將高于所帶來的收益。因此，在IFRS16中，對出租人會計處理的規(guī)定與IAS17相比變動較小，仍然要區(qū)分融資租賃與經(jīng)營租賃，并分別進行會計處理。但是，新準則要求出租人披露與租賃資產(chǎn)剩余價值相關(guān)的風險。（三）新準則對承租企業(yè)財務(wù)報表的影響新租賃會計準則中對承租方會計處理作出較大變動，承租方資產(chǎn)負債表、損益表、現(xiàn)金流量表等主要財務(wù)報表都會因此受到較大影響。資產(chǎn)負債表方面，如前文所述，新準則下承租方需要在租賃開始日同時確認相關(guān)使用權(quán)資產(chǎn)和金融負債，資產(chǎn)總額與負債總額同時增加。此時，與財務(wù)報表相關(guān)的財務(wù)比率將會受到較大影響，其中，資產(chǎn)負債率、財務(wù)杠桿比率將會上升，資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、資產(chǎn)利潤率將會下降。承租企業(yè)損益表在租賃準則變動后也會受到影響。在現(xiàn)行準則下，經(jīng)營租賃主要通過按期支付租金影響損益；但新準則中，租賃業(yè)務(wù)通過每期使用權(quán)資產(chǎn)的折舊與金融負債的利息兩個部分影響損益。其中，折舊金額通常采用直線法計提，每期金額固定；利息支出是按照金融負債的攤余成本計量，隨著租金的支付，攤余成本會逐年減少，利息支出也會隨之降低。因此，折舊金額與利息支出的合計數(shù)，即總體租賃成本將會逐年遞減，租賃業(yè)務(wù)對損益表的影響也會隨之遞減。新租賃會計準則同樣會對承租方的現(xiàn)金流量表產(chǎn)生影響。在現(xiàn)行準則中，經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)相關(guān)的現(xiàn)金支付屬于與經(jīng)營活動相關(guān)的現(xiàn)金流；在新準則中，對于租金支付需要區(qū)分成本返還和利息支付兩個方面，分別計入與經(jīng)營活動相關(guān)的現(xiàn)金流、與融資活動相關(guān)的現(xiàn)金流。

三、承租企業(yè)案例分析

案例：甲公司為航空公司，2015年12月31日資產(chǎn)總額為25000萬元，負債總額為12500萬元。為了實現(xiàn)公司經(jīng)營擴張，2016年1月1日以租賃方式租入飛機等多項機器設(shè)備，租期為五年，每年租金2000萬元，租金應(yīng)于每年年底支付（假設(shè)租入的設(shè)備使用壽命均為10年，無其他相關(guān)費用，折現(xiàn)率為10%，相關(guān)資產(chǎn)采用直線法計提折舊）。（一）會計處理比較在現(xiàn)行準則下，甲公司租賃屬于經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)，在租賃開始日不需要進行會計處理，租賃期間每年年末支付租金時，將租金支出計入成本類科目。按照IFRS16規(guī)定，在租賃開始日2016年1月1日，甲公司需要將未來租賃付款額的現(xiàn)值計入“固定資產(chǎn)———租入資產(chǎn)”科目，按照租賃付款總額確認的金融負債金額計入“長期應(yīng)付款”科目，差額計入“未確認融資費用”科目。租賃期間每年12月31日，根據(jù)攤余成本確認“財務(wù)費用”，按照支付租金沖減“長期應(yīng)付款”科目，同時按照直線法對租賃資產(chǎn)計提折舊。2016年不同準則下甲公司上述租賃業(yè)務(wù)會計處理對比如表1所示。（二）資產(chǎn)負債表項目比較在現(xiàn)行準則中，如表1所示，根據(jù)甲公司2016年租賃業(yè)務(wù)相關(guān)會計分錄，甲公司資產(chǎn)總額與負債總額并沒有受到租賃業(yè)務(wù)影響，因此，資產(chǎn)負債表相關(guān)項目以及資產(chǎn)負債率等財務(wù)指標受租賃業(yè)務(wù)影響較小。若按照IFRS16規(guī)定進行會計處理，甲公司需要確認相關(guān)使用權(quán)資產(chǎn)（固定資產(chǎn)）7580萬元，同時確認金融負債7580萬元（10000-2420），資產(chǎn)與負債總額也因此同時增加7580萬元，權(quán)益總額不變。在不同租賃會計準則下，甲公司2016年1月1日資產(chǎn)負債情況對比如表2所示。由表2數(shù)據(jù)可知，在新的租賃會計準則下，甲公司的資產(chǎn)負債率為61.63%，與現(xiàn)行準則相比上升11.63%，財務(wù)杠桿率高于現(xiàn)行準則。由于租賃資產(chǎn)在表內(nèi)得到體現(xiàn)，與甲公司利潤直接相關(guān)的資產(chǎn)負債情況得到真實反映，避免了企業(yè)利用經(jīng)營租賃進行表外融資、粉飾財務(wù)報表的行為，有利于提高企業(yè)財務(wù)信息質(zhì)量。同時，由于在新租賃準則下資產(chǎn)負債率明顯上升，甲公司償債能力可能會因此受到質(zhì)疑。（三）損益表項目比較在現(xiàn)行租賃會計準則中，甲公司上述租賃業(yè)務(wù)對其損益表的影響主要體現(xiàn)在每年期末支付租金時，計入相關(guān)成本類科目的租金費用，每年金額為2000萬元。因此，在五年的租賃期間中，現(xiàn)行準則下甲公司每年的租賃成本為固定的2000萬元。在新租賃會計準則中，上述租賃業(yè)務(wù)對甲公司損益表的影響可以分為兩個方面：一方面是按照直線法，在五年的租賃期間，每年計提固定的折舊金額為1516萬元；另一方面是按照攤余成本法計算的財務(wù)費用，其金額會隨著長期應(yīng)付款本金的償還逐年降低。新準則下，與租賃相關(guān)的成本費用核算情況如表3所示。表3中測算數(shù)據(jù)顯示，新準則下，甲公司在整個租賃期間，每年的租賃總成本逐年遞減；在租賃開始的前三年，每年的租賃總成本高于現(xiàn)行租賃準則下的相關(guān)成本數(shù)據(jù)；而租賃最后兩年，每年的租賃總成本則低于現(xiàn)行租賃會計準則下的相關(guān)成本數(shù)據(jù)。因此，在新準則下，甲公司租賃業(yè)務(wù)會對其期末凈利潤產(chǎn)生影響，在租賃前三年企業(yè)期末凈利潤會明顯低于舊準則下的相應(yīng)數(shù)據(jù)，租賃期的后兩年期末利潤數(shù)據(jù)則相比舊準則偏高，企業(yè)盈利能力的穩(wěn)定性可能會受到影響。

四、企業(yè)的應(yīng)對與建議

根據(jù)國際會計準則理事會（IASB）規(guī)定IFRS16將于2019年1月1日正式實施，有條件的企業(yè)可以提前采用新準則，但是需要同時采用新收入確認準則（IFRS15）。對上市公司而言，為適應(yīng)全球化競爭環(huán)境，需要提前準備以應(yīng)對新租賃準則的到來。（一）調(diào)整租賃業(yè)務(wù)模式在新準則實施之前，上市公司應(yīng)當分析其現(xiàn)有的租賃業(yè)務(wù)合同，預測未來租賃業(yè)務(wù)需求，并根據(jù)新準則的特征合理規(guī)劃未來期間的租賃業(yè)務(wù)模式，以便于更好地適應(yīng)新租賃會計準則的要求。新準則對上市公司租賃業(yè)務(wù)模式的影響主要體現(xiàn)在三個方面。第一，租賃期的確定。由于新準則中豁免規(guī)定的存在，上市公司為了采用原有的租賃會計核算方法，需要合理規(guī)劃租賃期以適用豁免規(guī)定。第二，租賃業(yè)務(wù)與服務(wù)業(yè)務(wù)合同的拆分。新準則對合同拆分作出明確要求，上市公司需要根據(jù)具體情況，對租賃與服務(wù)的捆綁合同進行拆分，分別進行會計處理。第三，租賃業(yè)務(wù)較多的上市公司應(yīng)當合理確定租賃合同期限結(jié)構(gòu)。如前文所述，新準則下，單一租賃業(yè)務(wù)合同在租賃初期和租賃后期，其租賃成本存在較大差異，影響承租方的收益穩(wěn)定性。但是，上市公司可以通過對不同租賃業(yè)務(wù)合同期限結(jié)構(gòu)進行配比調(diào)整，避免各期之間租賃成本的較大波動，促進收益穩(wěn)定性的實現(xiàn)。（二）完善企業(yè)相關(guān)內(nèi)部控制制度在新的租賃會計準則下，對企業(yè)內(nèi)部控制制度提出更高的要求，企業(yè)應(yīng)當針對新準則提前完善其內(nèi)部控制制度。一方面，新租賃準則在折現(xiàn)率的確定、所有權(quán)資產(chǎn)減值測試、所有權(quán)資產(chǎn)折舊方法的選擇等方面給予業(yè)務(wù)人員較大自主性，因而企業(yè)需要完善與此類會計判斷相關(guān)的內(nèi)部控制制度。另一方面，新租賃會計準則會對企業(yè)資產(chǎn)負債情況、利潤情況產(chǎn)生影響，企業(yè)應(yīng)當變更其績效評價指標，以適應(yīng)新準則的要求。（三）分析對財務(wù)報表的影響，加強與利益相關(guān)者的溝通企業(yè)應(yīng)當與投資者、監(jiān)管部門、業(yè)務(wù)合作方等外部利益相關(guān)者保持及時有效的溝通[3]。重點分析新租賃會計準則對企業(yè)業(yè)績、資產(chǎn)負債情況、業(yè)務(wù)模式的變化、新準則實施成本等方面的影響，并及時將分析結(jié)果傳達給利益相關(guān)者。

【參考文獻】

［1］唐紅娟.我國租賃會計準則面臨新挑戰(zhàn)：基于租賃會計準則征求意見稿的分析［J］.財會月刊，2011（20）：25-26.

［2］王韻.《租賃》國際會計準則新變化對我國零售行業(yè)的影響［J］.會計之友，2011（14）：95-97.

第7篇：合同資產(chǎn)的會計準則范文

關(guān)鍵詞：保險企業(yè)；新會計準則；問題；建議

一、保險企業(yè)新會計準則簡述

2006年2月15日，財政部了新的企業(yè)會計準則體系和審計準則體系。同年9月20日，中國保監(jiān)會下發(fā)《關(guān)于保險業(yè)實施新會計準則有關(guān)事項的通知》，要求全行業(yè)統(tǒng)一從2007年1月1日同時切換到新會計準則，并遵照“同時切換，分步到位”的總體實施方案執(zhí)行。

新的企業(yè)會計準則是一件對會計行業(yè)乃至整個中國經(jīng)濟具有里程碑意義的重要事件，基本實現(xiàn)了國際趨同，有利于資本的跨國流動以及中國企業(yè)國際化經(jīng)營；體系涵蓋了所有國際財務(wù)報告準則的原則內(nèi)容，更加貼近中國國情和市場發(fā)展現(xiàn)狀。該會計準則體系通過界定各會計要素定義，明確了要素確認的條件，突出強調(diào)了資產(chǎn)負債表項目的真實性和可靠性。與此同時，企業(yè)會計準則體系在堅持歷史成本原則的基礎(chǔ)上引入了公允價值計量屬性，使資產(chǎn)和交易的反映更公允、更相關(guān)。新企業(yè)會計準則不僅在內(nèi)容上完善了傳統(tǒng)業(yè)務(wù)的確認、計量和披露，而且在操作思路上引入了許多新的會計理念和處理原則，對信息披露的要求更加嚴格，更加注重經(jīng)濟實質(zhì)。

二、新會計準則對保險企業(yè)所具有的積極意義

1　計量模式上引入了公允價值，淡化了承保利潤的概念，強調(diào)承保、投資及其他活動的綜合影響。引入公允價值計量模式不僅影響到損益的核算，也不僅從“反利潤主導”的誤區(qū)中脫身出來，更重要的是使中國會計入居市場經(jīng)濟條件下的會計哲學觀，即怎樣計價才不至于脫離經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)濟實質(zhì)，真實反映企業(yè)價值，什么樣的計量模式才能滿足財務(wù)報表使用者的核心需求。

2　引入了資產(chǎn)組的概念。如果企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行估計，應(yīng)當按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。資產(chǎn)組的認定，充實了資產(chǎn)減值判斷的多元思維，使資產(chǎn)減值會計更科學、更完整。

3　新會計準則中，《財務(wù)報表列報》規(guī)范財務(wù)報表的種類與基本要求?！冬F(xiàn)金流量表》、《中期財務(wù)報告》、《分部報告》規(guī)范具體編制，《合并財務(wù)報表》規(guī)范合并范圍、合并程序以及披露事項?？偡置魑?，開合有度，形成了一套嚴謹?shù)膱蟾骀?，使得會計信息透明性增強?/p>

三、保險企業(yè)在實施新會計準則過程中所存在的問題

1　“保險風險”界定不明確，也未對“重大保險風險”進行要求?！氨ｋU合同是保險人與被保險人約定保險權(quán)利義務(wù)關(guān)系，并承擔被保險人保險風險的協(xié)議”這一規(guī)定，一方面借鑒國際慣例，引入了“保險風險”概念作為判斷和確定保險合同的依據(jù)；另一方面還可作為分拆混合保險合同(混合保險合同是指內(nèi)含衍生金融工具、投資、儲蓄成分的保險合同，新型壽險合同一般都屬混合保險合同)的標準。但是新準則未明確界定“保險風險”，而“保險風險”是保險合同的核心，“保險風險”不界定，保險合同也難以界定。新準則也未對“重大保險風險”進行要求，這將使得混合保險合同的分拆難以進行。新準則對混合保險合同的確認原則是：若保險風險和非保險風險能夠區(qū)分并能單獨計量，則進行分拆；若保險風險與非保險風險不能單獨區(qū)分或單獨計量，則不進行分拆，把整個保險合同的保費全部確認為收入。這和國際保險會計準則有所不同，根據(jù)國際保險會計準則，只有包含“重大保險風險”的保險產(chǎn)品，其收入才能計入保費，否則作為投資處理。我國保險會計新準則將“重大”兩字移去，而投資連結(jié)險、分紅險等投資性保單多少都含有保險風險，所以非保險風險保費難以剔除。即只要包含保險風險，在新準則下依然被認為是保險合同，而非“重大保險風險”保費類似于投資基金或銀行存款，若全部按保費收入核算，使“保費收入”賬戶不能真實反映保險公司承擔風險責任的高低，容易造成保費收入的虛假增長和保險發(fā)展的泡沫，也使得我國與其他國家保費收入的確認口徑不同，不利于保險業(yè)國際間的交往與對比研究。

2　保單取得成本費用化會計處理方式違背了會計原則。保單獲取成本是指保險公司在簽單或續(xù)保過程中發(fā)生的與保險合同有關(guān)的直接費用，主要包括手續(xù)費、傭金、保險保障基金、監(jiān)管費等相關(guān)費用，保單獲取成本來源于保費中的附加費用。新準則規(guī)定保險人在取得保險合同成本過程中發(fā)生的手續(xù)費、傭金應(yīng)當在發(fā)生時一次性計入當期損益。如果保險業(yè)務(wù)取得成本費用化，會計審查核算的最終結(jié)果將呈現(xiàn)出“悖論”現(xiàn)象，即公司業(yè)務(wù)量快速增加，其經(jīng)濟效益會隨著業(yè)務(wù)量的增加而大幅降低，而一旦銷售業(yè)績增長出現(xiàn)平穩(wěn)或大幅下降時，經(jīng)濟效益反而呈現(xiàn)增加現(xiàn)象?？梢姡ｋU業(yè)務(wù)取得成本費用化首先違背了會計核算的基本原則；其次致使會計信息嚴重失真。

3　保險會計新準則的其他缺陷。除此以外，新準則還存在其他一些缺陷：新準則關(guān)于非壽險保費計量方式(對于非壽險原保險合同，應(yīng)當根據(jù)原保險合同約定的保費總額確定)難以防范應(yīng)收保費，而應(yīng)收保費一般難以結(jié)清，大多成為財產(chǎn)保險公司的壞賬，大量應(yīng)收保費的存在危害保險公司資產(chǎn)質(zhì)量，是另一種形式的“保費泡沫”；目前我國保險業(yè)信息披露的內(nèi)容過于簡單，一般只停留于會計報表的三張主表，忽略了非財務(wù)信息的披露。新準則對于信息披露的要求大大低于國際財務(wù)報告準則，未涉及到對不確定信息(如假設(shè)的變化、有限再保險等)和非財務(wù)信息披露(如償付能力情況、內(nèi)部風險控制制度等)的披露要求，但大多經(jīng)濟決策不僅要依據(jù)財務(wù)信息，而且要依據(jù)非財務(wù)信息，有時甚至后者比前者對決策更重要。

四、保險企業(yè)順利實施新會計準則的幾點建議

1　明確界定“保險風險”，并對“重大保險風險”進行要求。國際保險籌委會對保險風險進行了明確的定義，并將保險合同所面臨的保險風險分為三類：發(fā)生風險，即保險事故實際發(fā)生數(shù)量與預期發(fā)生數(shù)量不同的可能性；程度風險，即保險事故實際成本與預期成本不同的可能性；發(fā)展風險，即在合同期間末期，保險人義務(wù)金額的改變。因特定利率、證券價格、商品價格、匯率、價格或利率指數(shù)、信用指數(shù)或者類似變量的變化而引起的不確定性稱為價格風險。只引起價格風險而沒有保險風險的合同不是保險合同，而是屬于衍生金融工具。筆者建議我國借鑒國際做法，對保險風險進行界定。為更客觀地反映我國居民受保障程度，在確認保險合同時應(yīng)增加“重大保險風險”的規(guī)定，并對其進行量化，以將混合保險合同中的儲蓄、嵌入衍生金融工具等非保險風險部分進行拆分，增強保險財務(wù)報告信息的價值。不能因為我國市場不成熟，就將“重大”兩字移去，使得混合保險合同的拆分無法進行，也使得與國際保險業(yè)的趨同過程更加漫長。

第8篇：合同資產(chǎn)的會計準則范文

一、比較

（一） 新基本準則與舊基本準則的比較

新基本準則中的會計基本原則，繼續(xù)保留了重要性原則、謹慎原則、實質(zhì)重于形式原則等，也強調(diào)了可比性、一致性、明晰性等原則。但權(quán)責發(fā)生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則。

（二）新會計準則中具體準則與舊具體準則的比較

1.增加的舊會計準則中缺乏的部分

（1）金融工具確認和計量、金融工具列報和金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移

關(guān)于金融工具的4項具體會計準則主要適用于金融企業(yè)，這些準則對金融企業(yè)的影響是廣泛而深刻的，上市或擬上市的金融機構(gòu)則首當其沖。例如，準則規(guī)定衍生金融工具一律以公允價值計量，并從表外移到表內(nèi)反映。這就要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把“雙刃劍”，因為表內(nèi)化將對企業(yè)利用衍生金融工具進行風險管理的行為產(chǎn)生重大影響，企業(yè)不但要考慮現(xiàn)金流等經(jīng)濟因素，還要考慮衍生金融工具對報表的影響，以避免給報表帶來過大的波動。新會計準則與現(xiàn)行金融企業(yè)會計制度相比共有5方面的差異：引入了金融工具的概念、衍生金融工具的核算、計價基礎(chǔ)的不同、確認方面的差異和資產(chǎn)減值準備的差異。

（2）原保險合同與再保險合同

我國一直沒有對原保險合同制定準則，實務(wù)指導以《金融企業(yè)會計制度》為準。與金融企業(yè)會計制度相比，新準則由如下特點：區(qū)分保險風險和非保險風險；增加準備充足性測試；區(qū)分原保險合同和再保險合同。

（3）石油天然氣開采

這條準則是對我國現(xiàn)行三大石油公司（中石油、中石化、中海油）業(yè)務(wù)處理的描述。新會計準則與原企業(yè)會計制度的主要差異體現(xiàn)在：礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施折耗的計算方法，原制度采用直線法，新準則引入產(chǎn)量法和年限平均法。新準則允許提取棄置支出準備，并設(shè)置了“油氣資產(chǎn)”，“累計折耗”和“油氣資產(chǎn)減值準備”科目，同時取消了“地質(zhì)成果”科目。

（4）投資性房地產(chǎn)

舊準則并沒有將房地產(chǎn)作為一個單獨項目來加以處理，而是把現(xiàn)有的投資性房地產(chǎn)的相關(guān)內(nèi)容分散在其他相關(guān)準則之中。新準則對投資性房地產(chǎn)的計量采用成本模式和公允價值模式兩種方法。成本模式的計量方法與原準則相同，但在采用公允價值模式時，不需要攤銷或折舊，也不需計提減值準備，只需要在期末按公允價值對帳面進行調(diào)整，將其差額直接計入當期損益。

（5）增加了生物資產(chǎn)、企業(yè)年金基金和股份支付準則

這三條準則對舊會計準則中未曾規(guī)范或者沒有詳細規(guī)范的方面制定了更為嚴謹可行的操作指南。填補了在農(nóng)業(yè)資產(chǎn)、補充養(yǎng)老保險和期權(quán)激勵行為的會計核算規(guī)范方面的空白。

2.在舊會計準則基礎(chǔ)上發(fā)生突破性變革的新會計準則主要部分

（1）資產(chǎn)減值準備計提。新舊準則主要區(qū)別在：

新準則提出了“資產(chǎn)組”的概念，擴大了資產(chǎn)減值準則的使用范圍，在資產(chǎn)減值跡象判斷上，新準則比現(xiàn)行制度要求更加明確，可收回金額的計量原則也更具有操作性。并且新準則引入了公允價值的概念，對公允價值的計量使用做出了限制性規(guī)定，強調(diào)一但使用公允價值就停止歷史成本價值的帳務(wù)處理。同時由于使用公允價值所產(chǎn)生的資產(chǎn)減值準備在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。這一規(guī)定可謂是新舊準則中減值準備部分差異最大的地方。

（2）債務(wù)重組方法。新舊準則最大的差異就是公允價值的使用和債務(wù)重組收益將計入當期損益，因此采用新準則以后影響的是當期損益而不是權(quán)益。新準則中債務(wù)重組的定義是在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難時，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項。新準則突出了債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的前提和債權(quán)人最終讓步的業(yè)務(wù)實質(zhì)。

（3）企業(yè)合并會計處理。目前中國的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并，這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為，合并對價值也不是雙方討價還價的結(jié)果，不代表公允價值，因此以賬面價值作為會計處理的基礎(chǔ)，以避免利潤操縱。非同一控制下的企業(yè)合并（包括吸收合并和新設(shè)合并）可以有雙方的討價還價，是雙方自愿交易的結(jié)果，因此有雙方認可的公允價值，并可確認購買商譽。新的合并財務(wù)報表準則所依據(jù)的基本合并理論已發(fā)生變化，從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實體理論。合并報表范圍的確定更關(guān)注實質(zhì)性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權(quán)比例。所有者權(quán)益為負數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營的，也應(yīng)納入合并范圍。

（4）所得稅的影響。新舊準則的差異體現(xiàn)在：

在計稅基礎(chǔ)上，舊準則強調(diào)收入和費用與納稅收益和納稅扣除之間的差異，主要是從發(fā)生額的角度進行分析，新準則則強調(diào)企業(yè)在某一特定時日的資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間所存在的暫時性差異，從余額角度來進行分析。在所得稅確認上，舊準則要求企業(yè)采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法（包括遞延法和債務(wù)法）核算所得稅；新會計準則則要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算遞延所得稅。在減值確認計量上，舊準則沒有遞延稅款借項計提減值準備的規(guī)定，而新準則則規(guī)定在一定的情況下，可計提減值準備，并在日后符合規(guī)定時可以轉(zhuǎn)回。

（1）長期投資核算方法。新舊準則的差異表現(xiàn)在：

舊準則對投資中產(chǎn)生的股權(quán)投資差額進行確認，并分期進行攤銷，以調(diào)整投資收益，如果是負的股權(quán)投資差額就應(yīng)確認為資本公積。新準則規(guī)定，如長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)的公允價值份額的，確認為商譽，該商譽不進行攤銷；如果是小于的，則直接沖減留存收益。

二、思考

會計準則的更新，無論是對企業(yè)、投資者、注冊會計師、審計人員和政府部門的監(jiān)管者，影響都是巨大的。宏觀上這是一種中國會計史上里程碑似的變革，微觀上則涉及到社會生活的方方面面的利益和選擇。較之舊會計準則，新會計準則總結(jié)起來更有如下的優(yōu)點：

（一） 新會計準則使財務(wù)信息更加可靠

新準則中的基本準則明確規(guī)定了會計信息質(zhì)量特征的第一條就是可靠性，要求“以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠，內(nèi)容完整”。新會計準則從三個方面確保了會計信息的真實可靠性：1.新會計準則充分考慮了市場因素變化對資產(chǎn)價值的影響，強調(diào)按資產(chǎn)的定義確認和計量資產(chǎn)，在資產(chǎn)不能預期給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益時，要求企業(yè)計提相應(yīng)的減值準備；2.新會計準則充分考慮了企業(yè)所處的具體商業(yè)環(huán)境。允許企業(yè)在不違背國家統(tǒng)一的會計核算制度的前提下，根據(jù)所處的具體商業(yè)環(huán)境靈活地選擇適合自身的會計政策，如可對其他應(yīng)收款計提壞帳準備，可采取不同百分比進行計提，以及采用不同的固定資產(chǎn)折舊政策等；充分揭示企業(yè)所面臨的市場風險；3.新會計準則就或有事項等不確定性事項所可能引發(fā)的風險，要求企業(yè)認真甄別，將符合負債確認條件的或有事項產(chǎn)生的義務(wù)確認為負債，并在會計報表附注中充分披露。新會計準則還要求承擔人在確認租賃引發(fā)的負債時，考慮貨幣的時間價值。

（二）新會計準則適應(yīng)經(jīng)濟生活的發(fā)展要求，內(nèi)容上有所創(chuàng)新。

新會計準則體系從過去偏重工商企業(yè)準則擴展到橫跨金融、保險、農(nóng)業(yè)等眾多領(lǐng)域的39項準則，覆蓋了企業(yè)的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)，填補了我國市場經(jīng)濟條件新型業(yè)務(wù)處理規(guī)定的空白。主要創(chuàng)新表現(xiàn)在：

在涉及的領(lǐng)域上，增加了原準則中沒有或有但規(guī)定不詳細或不明確的內(nèi)容。如：企業(yè)年金基金、股份支付、投資性房地產(chǎn)、生物性資產(chǎn)、金融工具的確認計量與列報、保險合同的規(guī)定等等。

在會計處理方法的具體內(nèi)容上，引入多項新的概念，如：

公允價值概念引入。新準則引入了公允價值計量，例如要求上市公司在非貨幣性資產(chǎn)交換中考慮換出、換入資產(chǎn)的公允價值以及交易是否具有商業(yè)實質(zhì)，要求上市公司在債務(wù)重組交易中考慮重組債務(wù)的公允價值，并要求在利潤表中確認相關(guān)損益。這些規(guī)定將使得上市公司的資產(chǎn)和交易得到更為公允地反映，一些上市公司通過以低價資產(chǎn)換入高價資產(chǎn)，從而降低成本的做法將不再可行。

資金的時間價值在新準則中得到體現(xiàn)。金融工具確認和計量的準則要求，公司對應(yīng)收和應(yīng)付款項采用實際利率法，按攤余成本計量。這使得擁有長期應(yīng)收、應(yīng)付款項的上市公司不得不將這些長期資產(chǎn)、負債的賬面價值減計至未來現(xiàn)金流的折現(xiàn)金額。這種處理方法充分體現(xiàn)了資金的占用成本，并會在一定程度上促進上市公司管理層對資產(chǎn)負債結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品賒銷政策進行優(yōu)化。

在批露方法上也作出許多新的規(guī)定，如：

金融風險的披露更為直接和透明。準則要求，將衍生金融工具納入表內(nèi)核算，這使得上市公司進行的一些高風險金融投資可以及時地在財務(wù)報表中得到反映，使治理層可以更直接地獲取相關(guān)信息，為更好地履行其職責提供了條件，同時也使投資者可以更直接地了解上市公司衍生金融工具的情況。

第9篇：合同資產(chǎn)的會計準則范文

一、 當前我國可轉(zhuǎn)債會計實務(wù)及其理論依據(jù)

可轉(zhuǎn)換債券是這樣一種特殊的債券，即債券持有者有權(quán)在將來的某個時候?qū)D(zhuǎn)換成

公司股票，轉(zhuǎn)換與否取決于轉(zhuǎn)換條件成就與否，因此可轉(zhuǎn)換債券可粗略地近似為一個普通債券加上一個看漲認股期權(quán)。為了保護在一定程度上保護發(fā)行者的利益，通?？赊D(zhuǎn)換債券是可贖回的，即發(fā)行者可在將來的特定時間以特定的價格將可轉(zhuǎn)換債券贖回?？赊D(zhuǎn)換債券上個世紀六七十年代出現(xiàn)于歐美國家市場，由于其低資本成本、可以較為便利地獲得長期資金以及調(diào)節(jié)權(quán)益資本與債務(wù)成本結(jié)構(gòu)等優(yōu)點，可轉(zhuǎn)換債券在全球市場廣泛運用，現(xiàn)在已經(jīng)成為一個成熟的金融品種。從我國的金融實踐來看，自1992年瓊能源發(fā)行了我國的第一筆可轉(zhuǎn)換債券以來，隨著市場的逐步完善，可轉(zhuǎn)換債券日益成為我國資本市場上不可或缺的金融產(chǎn)品，扮演著重要的角色。

在我國，2001年中國證監(jiān)會頒布了《上市公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券實施辦法》、《關(guān)于做好上市公司可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行工作的通知》等文件來規(guī)范可轉(zhuǎn)換債券的發(fā)行工作，而可轉(zhuǎn)換債券的會計實務(wù)主要是由2000年的《企業(yè)會計制度》來規(guī)范，實務(wù)界影響最大的會計教材《中國注冊會計師考試輔導教材—會計》在可轉(zhuǎn)換債券的會計實務(wù)方面也是按照《企業(yè)會計制度》中的相關(guān)規(guī)定來編寫的。下面用具體的例子對我國可轉(zhuǎn)債會計實務(wù)進行分析。

例：某股份有限公司為一項工程2002年1月1日發(fā)行5年期1.5億元可轉(zhuǎn)換公司債券，債券票面年利率為6%，按面值發(fā)行（不考慮發(fā)行費用），債券發(fā)行一年后可轉(zhuǎn)換為股份，每100元轉(zhuǎn)普通股4股，股票面值1元，可轉(zhuǎn)換公司債券的賬面價值1.59億元（面值1.5億，應(yīng)計利息0.09億元）。假定債券持有者全部將債券轉(zhuǎn)換為股份。

確認計量事項 發(fā)行方會計處理 投資者會計處理

發(fā)行方收到發(fā)行收入時/投資者認購債券時 借：銀行存款 150000000

貸：應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換公司債券

（債券面值） 150000000 借：長期債權(quán)投資—可轉(zhuǎn)換債券

（債券面值） 150000000

貸：銀行存款 150000000

計提利息時 借：在建工程 9000000

貸：應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換公司債券

（應(yīng)計利息） 9000000 借：長期債權(quán)投資—可轉(zhuǎn)換債券

（應(yīng)計利息）9000000

貸：投資收益—債券利息收入 9000000

轉(zhuǎn)換為股份時 借：應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換公司債券

（債券面值） 150000000

（應(yīng)計利息） 9000000

貸：股本 600000

資本公積 153000000 借：長期股權(quán)投資 159000000

貸：長期債權(quán)投資—可轉(zhuǎn)換債券

（債券面值）150000000

（應(yīng)計利息）9000000

由上面的會計處理可以看到，我國實務(wù)中可轉(zhuǎn)換債券在發(fā)行時被認為是一項單純債券，其會計處理同一般債券相比沒有什么差異，只有在條件成就，投資者行使轉(zhuǎn)換權(quán)時，發(fā)行方才將可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)換為權(quán)益，所以基本上可轉(zhuǎn)換債券包含的轉(zhuǎn)換權(quán)價值無論對于發(fā)行方還是對于投資者來說都沒有進行初始確認，這種會計實務(wù)所依據(jù)的是傳統(tǒng)的會計理論，即會計要素的確認必須符合要素的可定義性，資產(chǎn)和負債是建立在“過去交易”的基礎(chǔ)上的未來經(jīng)濟資源流入或流出，那么對于轉(zhuǎn)換權(quán)這種帶有高度不確定性的“未來交易”因為不符合可定義性，所以不應(yīng)該在債券發(fā)行時進行確認，納入報表體系。這種會計實務(wù)雖然操作方便，但是因為使大量決策相關(guān)的交易信息游離于表外，嚴重地影響了會計信息的有用性，給財務(wù)報表使用者帶來比較大的潛在風險。

金融工具會計，特別是衍生金融工具會計與傳統(tǒng)會計之間的沖突在理論界已經(jīng)經(jīng)過十多年的爭論，從美國財務(wù)會計準則委員會與國際會計準則理事會就該領(lǐng)域準則制定的波折歷程來看，理論界與實務(wù)界都已經(jīng)傾向于不去重新定義會計要素，撼動傳統(tǒng)會計理論的基石，而是提出金融資產(chǎn)、金融負債、權(quán)益工具等一系列特殊概念來構(gòu)建對于這個特殊領(lǐng)域經(jīng)濟活動的描述體系，從目前的進展來看，這種做法是一種可行的現(xiàn)實選擇。

二、 金融工具會計準則對可轉(zhuǎn)債會計處理的規(guī)范

財政部會計司的《企業(yè)會計準則第××號——金融工具確認和計量（征求意見稿）》第三章專門專門規(guī)范嵌入衍生金融工具的會計處理，該征求意見稿對嵌入衍生金融工具作出這樣的定義：“嵌入衍生金融工具指嵌入到主合同中，使主合同的部分或全部現(xiàn)金流量，將按照特定利率、金融工具價格、匯率、價格指數(shù)、費率指數(shù)、信用等級、信用指數(shù)或類似變量的變動而調(diào)整的衍生金融工具，如嵌在購入的可轉(zhuǎn)換公司債券中的轉(zhuǎn)換權(quán)等”。這個定義清楚地表明可轉(zhuǎn)換債券中包含的轉(zhuǎn)股權(quán)屬于“嵌入衍生金融工具”，相應(yīng)地，金融工具會計準則正式實施后，可轉(zhuǎn)換債券的會計處理必定受到其影響。根據(jù)征求意見稿第二十條的規(guī)定，嵌入衍生金融工具符合三個條件的，應(yīng)當從主合同中予以分拆，作為獨立的衍生金融工具處理，這三個條件分別是：（1）與主合同在經(jīng)濟特征及風險方面不存在緊密關(guān)系；（2）符合衍生金融工具的定義；（3）相關(guān)混合工具沒有指定為交易性金融資產(chǎn)或金融負債。將這三個條件與國際會計準則第39號《金融工具：確認與計量》中的相關(guān)條款對比，可以發(fā)現(xiàn)，征求意見稿與國際會計準則的前兩條完全相同，但是國際會計準則的第三個條件為：“混合工具不按公允價值計量、公允價值的變動也不計入凈利潤（或凈虧損）”。國際會計準則將金融資產(chǎn)劃分為：以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期的投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售的金融資產(chǎn)。我國的征求意見稿《金融工具列報和披露》第十條作了類似的劃分，只不過將“以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產(chǎn)”表述為“交易性金融資產(chǎn)”。這四種金融資產(chǎn)只有交易性金融資產(chǎn)是以公允價值計量且其變動計入當期損益，其他幾類要么是以攤余成本進行計量，要么雖然以公允價值進行計量，但變動計入權(quán)益。所以我國征求意見稿與國際會計準則的表述看似差異很大，但實際所要表達的實質(zhì)含義與其是一致的。

《金融工具列報與披露（征求意見稿）》第六條提出了分拆的要求和分拆的具體指導原則：“企業(yè)發(fā)行的非衍生金融工具包含負債和權(quán)益成份的，應(yīng)當在初始確認該金融工具時將負債和權(quán)益成份分拆。在進行分拆時，應(yīng)當先采用未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法確定負債成份的初始入賬價值，再按該金融工具整體的發(fā)行對價扣除負債成份初始入賬價值后的金額確定權(quán)益成份的初始入賬價值”，國際會計準則第32號第28條也有類似的規(guī)定。以下用具體的例子來說明金融工具會計準則下可轉(zhuǎn)換債券的會計處理。

例：某公司a為一項工程發(fā)行10000張面值為500元的公司可轉(zhuǎn)換債券，發(fā)行價格為每張520元，票面利率為5%，期限為5年，同期國債利率為8%，利息年末計提，到期一次還本付息，溢折價按直線法攤銷。某投資者b在發(fā)行日購入1000張作為長期投資。債券發(fā)行一年后可轉(zhuǎn)換為股份，全部債券轉(zhuǎn)換為5000000股面值1元的普通股

按照分拆的要求，首先要按照貼現(xiàn)現(xiàn)金流量法來確定債券部分的價值，即由pv=f×(p/s , i% , n)+ i×(p/a , i% , n) 計算得到債券價值=5000000*（p/s，8%，5）+400000*（p/a，8%,5）=5000000*0.681+400000*3.993=5001400元，可轉(zhuǎn)換債券中含有的轉(zhuǎn)換權(quán)的價格為198600元（5200000-5001400），債券溢價為1400元

確認計量事項 發(fā)行方a會計處理 投資者b會計處理

發(fā)行方收到發(fā)行收入時/投資者認購債券時 借：銀行存款 5200000

貸：應(yīng)付債券—債券面值a 5000000

—債券溢價 1400

資本公積—債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)準備 198600 借：長期債權(quán)投資—投資面值 500000

— 溢價 140

—債券轉(zhuǎn)股權(quán) 19860

貸：銀行存款 520000

計提利息時 借：在建工程 249720

應(yīng)付債券—債券溢價 280

貸：應(yīng)付債券—應(yīng)計利息 250000 借：長期債權(quán)投資—應(yīng)計利息 25000

貸：投資收益—債券利息收入 24972

長期債權(quán)投資—溢價 28

會計期末債券價格發(fā)生變動b 發(fā)行方無需會計處理 借：長期債權(quán)投資—債券轉(zhuǎn)股權(quán) 10140

貸：投資收益 10140

轉(zhuǎn)換為股份時c 借：應(yīng)付債券—債券面值 5000000

—債券溢價 1120

—應(yīng)計利息 250000

資本公積—債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)準備 198600

貸：普通股 5000000

資本公積—普通股溢價 52520 借：長期股權(quán)投資 530112

貸：長期債權(quán)投資—投資面值 500000

—溢價 112

—債券轉(zhuǎn)股權(quán) 30000

注：a.此處省略了“可轉(zhuǎn)換公司債券”二級科目，下同 ; b.假設(shè)此處存在一個股票期權(quán)的參考市價30元（因為原來每張可轉(zhuǎn)換債券的轉(zhuǎn)股價權(quán)價值為19860÷1000=19.86元，所以相當于單位轉(zhuǎn)股權(quán)價值上漲了10.14元）; c.假設(shè)一年后全部可轉(zhuǎn)債轉(zhuǎn)為股權(quán)

上面的會計處理是金融工具會計準則下可轉(zhuǎn)債的會計處理，與現(xiàn)行的會計處理相比，發(fā)行方在發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券時，將嵌入其中的轉(zhuǎn)換權(quán)價值分拆出來計入權(quán)益項目資本公積，在債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益時該資本公積的金額轉(zhuǎn)入“資本公積——普通股溢價”明細科目，金融工具會計準則之所以要求將嵌入式衍生工具與其主合同分拆是因為兩者的價值由不同的因素決定，從而具有不同的風險，一般可轉(zhuǎn)換債券的發(fā)行金額都非常大，發(fā)行方負債權(quán)益比例的改變會對投資者及其他財務(wù)信息使用者的決策帶來重大影響，所以分拆能夠更加真實地反映經(jīng)濟活動的實質(zhì)，提供更加決策有用的會計信息。對于可轉(zhuǎn)換債券的投資者來說，將所擁有的轉(zhuǎn)換權(quán)價值分拆出來放在“長期債權(quán)投資—債券轉(zhuǎn)股權(quán)”明細科目反映，而不是籠統(tǒng)地將投資成本超過債券面值的部分全部計入“長期債權(quán)投資—溢價”科目，雖然在購買該可轉(zhuǎn)債時只是影響長期債權(quán)投資價值在明細科目的分配，不影響總額，但是在未來持有期間，溢價的攤銷卻會在很大程度上影響損益，也將影響到投資方的賬面資產(chǎn)價值，這些信息同樣是影響決策的重要信息。除此之外，應(yīng)該注意到在會計期末債券價格發(fā)生變動時發(fā)行方無需進行會計處理，而投資者則需要根據(jù)市價變化的情況調(diào)整“長期債權(quán)投資—債券轉(zhuǎn)股權(quán)”及“長期債券投資—投資成本”的金額（上例中僅舉了調(diào)整“債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)”的例子）。這是因為發(fā)行方對其所承擔的負債不是按公允價值而是按攤余成本進行后續(xù)計量的，投資者則相反，公允價值這一計量屬性要求必須在期末確認持有資產(chǎn)的浮動盈虧。在我國的現(xiàn)行實務(wù)中，長期債權(quán)投資在期末計提減值準備，確認公允價值降低帶來的損失，而不確認公允價值增加帶來的收益，這種非對稱地運用公允價值計量的方法不是嚴格意義的公允價值計量，只是謹慎性原則的運用，按照我國金融工具會計準則征求意見稿的原則，可以預見即將頒布的金融工具會計準則將會向國際會計準則靠攏，會計實務(wù)方面將做出重大改變。

三、 我國可轉(zhuǎn)債會計實務(wù)運用金融工具會計準則存在的問題

在美國財務(wù)會計準則委員會和國際會計準則委員會(2001年改組為國際會計準則理事會)制定準則的歷史上，金融工具會計準則的制定最為周折，經(jīng)歷了多方長時間的爭論與協(xié)調(diào)，之所以如此是因為金融工具對于傳統(tǒng)會計要素定義的沖擊，以及公允價值作為唯一相關(guān)計量屬性的提出。前者因為金融資產(chǎn)、金融負債等一系列概念作為特殊的會計要素補充傳統(tǒng)會計要素已經(jīng)逐漸在理論與實務(wù)界達到共識，衍生金融工具應(yīng)該進行表內(nèi)確認而不僅僅是表外披露也不再是一個有太多分歧的問題。但公允價值這個計量屬性在實際運用中仍然存在很多現(xiàn)實問題，這也是我國可轉(zhuǎn)債會計實務(wù)運用金融工具會計準則的難點所在。