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藝術(shù)院團實行會計核算的可行性分析

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藝術(shù)院團實行會計核算的可行性分析

藝術(shù)院團事業(yè)單位的內(nèi)涵

作為我國一種主要的社會組織,“事業(yè)單位”產(chǎn)生于新中國建立之初。1955年第一屆全國人大第二次會議《關(guān)于1954年國家決算和1955年國家預(yù)算的報告》中首次使用了“事業(yè)單位”這一名詞,并一直使用至今。[1]1998年國務(wù)院《事業(yè)單位登記管理暫行條例》,首次對事業(yè)單位進行了官方界定:“國家為了社會公益目的,由國家機關(guān)舉辦或者其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的,從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動的社會服務(wù)組織。”1999年,全國人大常委會通過的《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》中,對“事業(yè)單位”做了進一步闡釋:“公益性非營利的事業(yè)單位是指依法成立的,從事公益事業(yè)的不以營利為目的的教育機構(gòu)、科學(xué)研究機構(gòu)、醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)、社會公共文化機構(gòu)、社會公共體育機構(gòu)和社會福利機構(gòu)等。”可見,事業(yè)單位在法律上被界定為實體性的社會公益服務(wù)組織,具有明顯的公益性、服務(wù)性。這兩個官方定義界定了事業(yè)單位的性質(zhì)、地位、功能,形成了當(dāng)前普遍認(rèn)可概念話語。隨著事業(yè)單位改革的推進,事業(yè)單位的概念進一步明晰。2011年,《中共中央國務(wù)院關(guān)于分類推進事業(yè)單位改革的指導(dǎo)意見》,將事業(yè)單位改革劃分為三個步驟:一是對事業(yè)單位進行清理規(guī)范。對未按規(guī)定設(shè)立或原承擔(dān)特定任務(wù)已完成的事業(yè)單位,予以撤銷。對布局結(jié)構(gòu)不合理、設(shè)置過于分散、工作任務(wù)嚴(yán)重不足或職責(zé)相同相近的,予以整合。二是對現(xiàn)有事業(yè)單位類別重新劃分,進行分類改革。即按照社會功能將現(xiàn)有事業(yè)單位劃分為承擔(dān)行政職能、從事生產(chǎn)經(jīng)營活動和從事公益服務(wù)三個類別。對承擔(dān)行政職能的,逐步將其行政職能劃歸行政機構(gòu)或轉(zhuǎn)為行政機構(gòu);對從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的,逐步將其轉(zhuǎn)為企業(yè);對從事公益服務(wù)的,繼續(xù)將其保留在事業(yè)單位序列、強化其公益屬性。今后,不再批準(zhǔn)設(shè)立承擔(dān)行政職能的事業(yè)單位和從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的事業(yè)單位。三是細(xì)分從事公益服務(wù)的事業(yè)單位,實施不同的監(jiān)督管理方式。根據(jù)職責(zé)任務(wù)、服務(wù)對象和資源配置方式等情況,將從事公益服務(wù)的事業(yè)單位細(xì)分為兩類:承擔(dān)義務(wù)教育、基礎(chǔ)性科研、公共文化、公共衛(wèi)生及基層的基本醫(yī)療服務(wù)等基本公益服務(wù),不能或不宜由市場配置資源的,劃入公益一類;承擔(dān)高等教育、非營利醫(yī)療等公益服務(wù),可部分由市場配置資源的,劃入公益二類。由此可見,藝術(shù)院團屬于部分由市場配置資源的公益二類事業(yè)單位。

藝術(shù)院團實施事業(yè)單位會計核算的局限

現(xiàn)代會計分為兩大體系,即預(yù)算會計與企業(yè)會計。事業(yè)單位會計含于預(yù)算會計之中。從藝術(shù)院團使用的財務(wù)管理制度方面來看,事業(yè)單位會計準(zhǔn)則、會計制度自九十年代頒布實施后,到現(xiàn)在已十余年,但是相關(guān)事業(yè)會計準(zhǔn)則、會計制度從未修訂,已無法滿足和適應(yīng)當(dāng)前院團改革與發(fā)展的需要。財務(wù)管理制度有待進一步創(chuàng)新,需要實行與國際接軌的企業(yè)會計準(zhǔn)則。此外,在院團財務(wù)管理工作中,事業(yè)單位人員的思想觀念受計劃經(jīng)濟模式影響較深,只把財務(wù)管理工作理解為單純的記賬服務(wù)工作,認(rèn)為財務(wù)工作是“點鈔機”,記的是“流水賬”,使財務(wù)工作長期停留在初級的財務(wù)核算職能階段,無法通過有效的財務(wù)決策、財務(wù)計劃以及財務(wù)控制等一系列財務(wù)管理工作,讓資金的投入創(chuàng)造更好的效益。在項目資金籌措與投放使用上風(fēng)險意識較為薄弱,缺乏嚴(yán)謹(jǐn)?shù)捻椖吭u估和有效的成本控制,致使當(dāng)前的財務(wù)工作不能有效地服務(wù)于藝術(shù)生產(chǎn)和演出。事業(yè)單位會計從某種意義上說是對其本身發(fā)生的業(yè)務(wù)的一種記錄,并沒有充分發(fā)揮出會計對經(jīng)營活動的監(jiān)督職能,所提供的會計信息質(zhì)量不能滿足諸多信息使用者的要求,主要存在以下幾方面的問題:

1.會計核算基礎(chǔ)方面。《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則試行》(財政部財預(yù)字[1997]286號)第十六條規(guī)定“預(yù)算單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制,但經(jīng)營性業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。在收付實現(xiàn)制下,事業(yè)單位常常會出現(xiàn)一些會計年度內(nèi)收入與支出項目不配比的情形,導(dǎo)致一些事業(yè)單位采用收付實現(xiàn)制核算,不能反映該單位真實完整的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。首先,反映的收入不同。事業(yè)單位反映收入是在一個會計年度實際收到的各種收入,包含了已收到但實際未發(fā)生并確認(rèn)權(quán)利的收入。企業(yè)單位反映的收入則是按照《企業(yè)收入準(zhǔn)則》的收入實現(xiàn)條件確認(rèn)的,包含了未收到但實際已經(jīng)發(fā)生并確認(rèn)的部分。其次,反映的支出不同。事業(yè)單位反映的支出是在一個會計年度實際發(fā)生的各項支出,包含了資本性支出,即已經(jīng)支出但其受益期在以后的支出。企業(yè)單位反映的支出則是按照配比原則確定的,包含了應(yīng)計入當(dāng)期成本支出但后期才需實際支付的各項支出。如事業(yè)單位一些非經(jīng)常性的費用支出,發(fā)生費用的當(dāng)期會出現(xiàn)支出增大、結(jié)余減少的現(xiàn)象,使得當(dāng)期的收入與其相應(yīng)的費用不能配比,計算出來的結(jié)余也不是真正的結(jié)余。另有諸多情況不能一一列舉。很顯然,一個藝術(shù)院團同時采用兩種核算制,會造成單位財務(wù)管理上的混亂。

2.資產(chǎn)核算方式方面?,F(xiàn)行事業(yè)單位會計制度對于資產(chǎn)核算方式的相關(guān)規(guī)定之一是不要求固定資產(chǎn)計提折舊,只核算賬面原值。通過提取修購基金來保證事業(yè)單位固定資產(chǎn)的更新和維護。[2]同時,現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度對固定資產(chǎn)計價、固定資產(chǎn)增加和減少等會計事項規(guī)定了詳細(xì)的核算方法,但是對固定資產(chǎn)在使用過程中的價值轉(zhuǎn)移核算沒有明確的規(guī)定。因為不反映固定資產(chǎn)凈值,故存在諸多問題,固定資產(chǎn)的賬面原值與凈值,會隨著使用時間的推移,發(fā)生價值背離固定資產(chǎn)原值,不能反映固定資產(chǎn)價值的減少,高估資產(chǎn)價值,有違謹(jǐn)慎性原則。同時使資產(chǎn)負(fù)債表中凈資產(chǎn)指標(biāo)并沒有反映資產(chǎn)的實際狀況,與會計核算的客觀性原則不符。由于成本費用將折舊費用排除在外,使得成本核算不完整。一方面,事業(yè)單位在購建固定資產(chǎn)時,借記“事業(yè)支出—設(shè)備購置費”或“專用基金—修購基金”或“專款支出”等科目,如此核算虛增了購置當(dāng)期的事業(yè)成本;另一方面,固定資產(chǎn)不計提折舊,使固定資產(chǎn)在使用壽命期間內(nèi),人為降低了取得相應(yīng)收入的成本,虛增了盈余,不符合會計核算的配比原則。[3]

3.成本核算方面。目前在中直院團中存在經(jīng)營性業(yè)務(wù),中直院團對經(jīng)營性業(yè)務(wù)和非經(jīng)營性業(yè)務(wù)采用不同的會計基礎(chǔ)進行核算。一般而言,中直院團對經(jīng)營性業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進行成本核算。對非經(jīng)營性業(yè)務(wù)采用收付實現(xiàn)制,不進行成本核算。由于不計算成本,難以對非經(jīng)營性業(yè)務(wù)進行恰當(dāng)?shù)馁Y金使用效率評價與考核。不僅如此,實際經(jīng)濟活動中由于兩種經(jīng)濟業(yè)務(wù)相互交叉,不易區(qū)分,使得費用分?jǐn)偛槐M合理,造成成本核算不夠準(zhǔn)確。這不利于事業(yè)單位的內(nèi)部管理,也不利于國家預(yù)算資金的有效使用,而且也容易造成資金管理的失控和國有資產(chǎn)的流失。因此,有經(jīng)營業(yè)務(wù)的中直院團采用企業(yè)會計進行全面的成本核算更有利于節(jié)約資金和提高運行效率。

藝術(shù)院團選擇企業(yè)會計核算的可行性

(一)事業(yè)單位會計與企業(yè)會計核算的相同之處

事業(yè)單位會計和企業(yè)會計都是對單位會計事項進行核算和監(jiān)督,提供滿足信息使用者要求的財務(wù)信息。

1.事業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)與企業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)具有相通之處。藝術(shù)院團事業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)與企業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)有相通之處。一方面,企業(yè)經(jīng)營的根本目的在于獲得經(jīng)濟收益,但是在追求經(jīng)濟收益的同時,企業(yè)也必須重視社會效益,西方國家很多企業(yè)已經(jīng)把它作為評價一個企業(yè)價值的因素之一。另一方面,以中直院團2009和2011年收入情況為例,2009年財政撥款為27751.31萬元,占總收入的69.42%,而2011年財政撥款為28344.36萬元,占總收入的比例為52.77%??梢悦黠@的看出其財政撥款所占單位總收入比例逐年下降。由于國家對藝術(shù)院團事業(yè)單位的直接撥款占事業(yè)單位總收入的比例越來越小,使得事業(yè)單位必須從事一些演藝經(jīng)營活動,通過對所占有的國有資產(chǎn)的合理使用,達到一定的收益。事實上,事業(yè)單位從事一些風(fēng)險較小的經(jīng)營活動,也是提高國有資金使用效率的一種有效手段。2011年提出的藝術(shù)院團“事業(yè)單位,企業(yè)化管理”,總體思路也是讓事業(yè)單位更好地適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的要求,提高國有資產(chǎn)的使用效率。從上述分析可以看出,現(xiàn)代企業(yè)與事業(yè)單位之間共性大于個性。

2.事業(yè)單位會計與企業(yè)會計在會計準(zhǔn)則理論指導(dǎo)上具有一致性。從會計準(zhǔn)則理論指導(dǎo)上分析,我國企業(yè)會計準(zhǔn)則和事業(yè)單位會計準(zhǔn)則所涉及的內(nèi)容在會計信息質(zhì)量要求、計量原則和報表要素等諸多方面具有一致性,在會計規(guī)范的確認(rèn)、計量、報告的方法也大致相似。[3]企業(yè)會計準(zhǔn)則和事業(yè)單位會計準(zhǔn)則的主要區(qū)別在于所有者權(quán)益同凈資產(chǎn)、利潤分配同結(jié)余分配等方面。但是對于資產(chǎn)負(fù)債以及收入支出計量的結(jié)果,企業(yè)和事業(yè)單位在核算和報告原則上具有相同的理論指導(dǎo),在確認(rèn)和計量方法上也有一致的原則。

(二)藝術(shù)院團選擇企業(yè)會計核算的可行性

由于企業(yè)會計制度是現(xiàn)代企業(yè)管理制度的核心組成部分,事業(yè)單位實行企業(yè)化管理以后,采用企業(yè)會計制度有利于事業(yè)單位加強內(nèi)部管理,提高運作效率,降低管理成本,更好地參與市場競爭。事業(yè)單位會計核算向企業(yè)會計核算轉(zhuǎn)變是必然的趨勢。根據(jù)新的《事業(yè)財務(wù)規(guī)則》(2012財政部令第68號)第六十五條第三款規(guī)定,經(jīng)主管部門和財政部門批準(zhǔn)的具備條件的其他事業(yè)單位執(zhí)行企業(yè)財務(wù)制度。同時,國外實際情況表明,非盈利組織逐漸開始使用企業(yè)會計準(zhǔn)則。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會制定的會計準(zhǔn)則初期只適用于企業(yè)。近幾年,美國也意識到非營利組織的財務(wù)信息披露也需要用企業(yè)會計準(zhǔn)則來進行規(guī)范,兩者合并有一定的必要性,并要求其財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會成為制定企業(yè)會計準(zhǔn)則和非營利組織會計準(zhǔn)則的合法機構(gòu)。加拿大會計研究基金會規(guī)定的財務(wù)報表要素也同時適用于企業(yè)和非贏利組織。藝術(shù)院團這種事業(yè)單位實行企業(yè)化管理后,既要承擔(dān)公益性職能,又承擔(dān)市場職能,應(yīng)該且需要借鑒和采用企業(yè)會計制度。

(三)藝術(shù)院團事業(yè)單位采用企業(yè)會計核算主要優(yōu)勢

第一,可以加強成本管理。采用企業(yè)會計成本核算方法,有利于事業(yè)單位在事前、事中和事后控制成本,達到降低成本提高資金使用效率的目的。第二,采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計基礎(chǔ)進行會計核算,使收入和成本費用能夠正確配比,盈余更加準(zhǔn)確,稅收負(fù)擔(dān)合理甚至減輕。第三,會計反映的信息更加客觀、真實。如固定資產(chǎn)計提折舊后,能夠反映其真實價值,做到了賬實相符。通過對資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的分析,可以獲知單位運作效率高低、業(yè)績好壞,從而達到考核單位業(yè)績的目的,促進單位加強管理,以便取得更大的社會效益和經(jīng)濟效益。通過對現(xiàn)金流量表的分析,有利于單位內(nèi)部合理安排和使用資金,提高資金使用的抗風(fēng)險能力。(本文作者:王瓊、付從榮 單位:武漢職業(yè)技術(shù)學(xué)院、華中師范大學(xué))