股權(quán)激勵的會計處理方式精選(九篇)
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第1篇：股權(quán)激勵的會計處理方式范文
根據(jù)《全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)業(yè)務(wù)規(guī)則（試行）》（以下簡稱“《業(yè)務(wù)規(guī)則》”）第4.1.6條，“掛牌公司可以實施股權(quán)激勵，具體辦法另行規(guī)定。”雖然截至目前全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)暫未有具體的股權(quán)激勵管理辦法出臺，但已有30家左右（不完全統(tǒng)計）的掛牌企業(yè)擬實施或正在實施股權(quán)激勵計劃。
本文主要對新三板掛牌企業(yè)實施股權(quán)激勵計劃情況予以梳理，并提出自己的部分思考。
一、全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)相關(guān)規(guī)定
根據(jù)《業(yè)務(wù)規(guī)則》第2.6條，“申請掛牌公司在其股票掛牌前實施限制性股票或股票期權(quán)等股權(quán)激勵計劃且尚未行權(quán)完畢的，應(yīng)當(dāng)在公開轉(zhuǎn)讓說明書中披露股權(quán)激勵計劃等情況?！?/p>
根據(jù)全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)《常見問題解答》之“24、股權(quán)激勵是否可以開展？”，“掛牌公司可以通過定向發(fā)行向公司員工進(jìn)行股權(quán)激勵。掛牌公司的董事、監(jiān)事、高級管理人員和核心員工可以參與認(rèn)購本公司定向發(fā)行的股票，也可以轉(zhuǎn)讓所持有的本公司股票。掛牌公司向特定對象發(fā)行股票，股東人數(shù)累計可以超過200人，但每次定向發(fā)行除公司股東之外的其他投資者合計不得超過35人。因此，掛牌公司通過定向發(fā)行進(jìn)行股權(quán)激勵應(yīng)當(dāng)符合上述規(guī)定。需要說明的是，按照規(guī)則全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)允許存在股權(quán)激勵未行權(quán)完畢的公司申請掛牌?！?/p>
根據(jù)《非上市公眾公司監(jiān)督管理辦法》第三十九條，公司可以向除原股東之外的董事、監(jiān)事、高級管理人員、核心員工及符合投資者適當(dāng)性管理規(guī)定的其他投資者等合計不超過35名對象發(fā)行股份。
二、掛牌企業(yè)股權(quán)激勵計劃開展情況
據(jù)不完全統(tǒng)計，目前在掛牌前實施股權(quán)激勵計劃且已成功掛牌的僅為仁會生物（830931）一家。仁會生物于2014年1月完成整體變更、2014年2月股東大會審議通過股權(quán)激勵計劃方案、2014年8月正式掛牌交易。在《公開轉(zhuǎn)讓說明書》中，仁會生物詳細(xì)闡述了股權(quán)激勵計劃。
目前，掛牌后實施股權(quán)激勵計劃的新三板企業(yè)約30家，其中部分企業(yè)是通過定向發(fā)行方式直接實施，部分企業(yè)是參照A股上市公司股權(quán)激勵相關(guān)法規(guī)制定具體方案。下面，根據(jù)上述不同情況分別予以分析。
（一）直接通過定向發(fā)行方式實施
直接通過定向發(fā)行方式，意即掛牌企業(yè)直接向公司董事、監(jiān)事、高級管理人員及其他核心員工等不超過35人或上述人員成立的合伙企業(yè)直接發(fā)行股份，在經(jīng)過董事會決議通過、股東大會決議通過、股轉(zhuǎn)公司備案、登記結(jié)算公司登記等程序后即算完成。
正在實施股權(quán)激勵掛牌企業(yè)中，盛世大聯(lián)（831566）、博廣熱能（831507）、云南文化（831239）等均采取定向發(fā)行方式。
嚴(yán)格意義上說，采取定向發(fā)行方式實施股權(quán)激勵僅是一個常規(guī)的定向發(fā)行過程，方案設(shè)計簡單、完成時間較短，但在發(fā)行價格方面可能具有一定的折扣。如盛世大聯(lián)2015年4月公告的《股權(quán)激勵股票發(fā)行方案》中發(fā)行價格為2元/股，而其在2015年3月完成的定向發(fā)行中發(fā)行價格為10元/股。
（二）參照A股上市公司股權(quán)激勵相關(guān)法規(guī)制定具體方案
參照A股上市公司股權(quán)激勵相關(guān)法規(guī)制定具體方案，意即通過限制性股票、股票期權(quán)等方式實施，并設(shè)置了相對完整的實施條款，以期達(dá)到長期激勵的目的。
下面結(jié)合A股上市公司股權(quán)激勵方案設(shè)計中的常見要素，簡單匯總掛牌企業(yè)實施情況：
實施要素
A股上市公司
掛牌企業(yè)
備注
實施方式
限制性股票、股票期權(quán)、股票增值權(quán)
以股票期權(quán)為主，限制性股票和股票增值權(quán)較少
如：夏陽檢測（831228）、百華悅邦（831008）同時采取限制性股票和股票期權(quán)
激勵對象
董事、高級管理人員、核心技術(shù)人員和其他員工，上市公司監(jiān)事不得成為股權(quán)激勵對象
董事、高級管理人員、監(jiān)事、核心技術(shù)人員和其他員工
掛牌企業(yè)監(jiān)事無限制性要求
激勵對象不能同時參加兩個或以上上市公司的股權(quán)激勵計劃
個別掛牌企業(yè)予以明確限制
如：金易通（430170）等
持股5%以上的主要股東或?qū)嶋H控制人原則上不得成為激勵對象。除非經(jīng)股東大會表決通過，且股東大會對該事項進(jìn)行投票表決時，關(guān)聯(lián)股東須回避表決。
持股5%以上的主要股東或?qū)嶋H控制人的配偶及直系近親屬若符合成為激勵對象的條件，可以成為激勵對象，但其所獲授權(quán)益應(yīng)關(guān)注是否與其所任職務(wù)相匹配。同時股東大會對該事項進(jìn)行投票表決時，關(guān)聯(lián)股東須回避表決。
個別掛牌企業(yè)予以明確限制
如：金易通（430170）等
下列人員不得成為激勵對象：
（1）最近3年內(nèi)被證券交易所公開譴責(zé)或宣布為不適當(dāng)人選的；
（2）最近3年內(nèi)因重大違法違規(guī)行為被中國證監(jiān)會予以行政處罰的；
（3）具有《中華人民共和國公司法》規(guī)定的不得擔(dān)任公司董事、監(jiān)事、高級管理人員情形的。
大部分掛牌企業(yè)設(shè)置了類似限制性條款
如：壹加壹（831609）、凱立德（430618）、金易通（430170）等
股票來源
（1）向激勵對象發(fā)行股份；（2）回購本公司股份；（3）法律、行政法規(guī)允許的其他方式
以發(fā)行股份為主
如：壹加壹（831609）、凱立德（430618）、金易通（430170）等
股東不得直接向激勵對象贈予（或轉(zhuǎn)讓）股份。股東擬提供股份的，應(yīng)當(dāng)先將股份贈予（或轉(zhuǎn)讓）上市公司，并視為上市公司以零價格（或特定價格）向這部分股東定向回購股份。
部分掛牌企業(yè)股東直接向激勵對象轉(zhuǎn)讓股份
如：財安金融（430656）、新寧股份（831220）等
限制性股票特別規(guī)定
如果標(biāo)的股票的來源是存量，即從二級市場購入股票，則按照《公司法》關(guān)于回購股票的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行；
如果標(biāo)的股票的來源是增量，即通過定向增發(fā)方式取得股票，其實質(zhì)屬于定向發(fā)行，則參照現(xiàn)行《上市公司證券發(fā)行管理辦法》中有關(guān)定向增發(fā)的定價原則和鎖定期要求確定價格和鎖定期，同時考慮股權(quán)激勵的激勵效應(yīng)。
（1）發(fā)行價格不低于定價基準(zhǔn)日前20個交易日公司股票均價的50%；
（2）自股票授予日起十二個月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓，激勵對象為控股股東、實際控制人的，自股票授予日起三十六個月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓。
大部分掛牌企業(yè)發(fā)行價格基于公司所處行業(yè)、經(jīng)營管理團(tuán)隊建設(shè)、公司成長性、市盈率、每股凈資產(chǎn)等多種因素，并與認(rèn)購人溝通后最終確定
如：夏陽檢測（831228）、百華悅邦（831008）等
上市公司以股票市價為基準(zhǔn)確定限制性股票授予價格的，在下列期間內(nèi)不得向激勵對象授予股票：
（1）定期報告公布前30日；
（2）重大交易或重大事項決定過程中至該事項公告后2個交易日；
（3）其他可能影響股價的重大事件發(fā)生之日起至公告后2個交易日。
大部分掛牌企業(yè)設(shè)置了類似限制性條款
如：金巴赫（831773）、合全藥業(yè)（832159）等
股票期權(quán)特別規(guī)定
上市公司在授予激勵對象股票期權(quán)時，應(yīng)當(dāng)確定行權(quán)價格或行權(quán)價格的確定方法。行權(quán)價格不應(yīng)低于下列價格較高者：
（1）股權(quán)激勵計劃草案摘要公布前一個交易日的公司標(biāo)的股票收盤價；
（2）股權(quán)激勵計劃草案摘要公布前30個交易日內(nèi)的公司標(biāo)的股票平均收盤價。
大部分掛牌企業(yè)發(fā)行價格基于公司所處行業(yè)、經(jīng)營管理團(tuán)隊建設(shè)、公司成長性、市盈率、每股凈資產(chǎn)等多種因素，并與認(rèn)購人溝通后最終確定
如：夏陽檢測（831228）、百華悅邦（831008）等
激勵對象獲授的股票期權(quán)不得轉(zhuǎn)讓、用于擔(dān)?；騼斶€債務(wù)。
股票期權(quán)授權(quán)日與獲授股票期權(quán)首次可以行權(quán)日之間的間隔不得少于1年。股票期權(quán)的有效期從授權(quán)日計算不得超過10年。
大部分掛牌企業(yè)設(shè)置了類似限制性條款
如：壹加壹（831609）、凱立德（430618）、金易通（430170）等
其他限制性規(guī)定
上市公司具有下列情形之一的，不得實行股權(quán)激勵計劃：
（1）最近一個會計年度財務(wù)會計報告被注冊會計師出具否定意見或者無法表示意見的審計報告；
（2）最近一年內(nèi)因重大違法違規(guī)行為被中國證監(jiān)會予以行政處罰；
（3）中國證監(jiān)會認(rèn)定的其他情形。
大部分掛牌企業(yè)設(shè)置了類似限制性條款
如：壹加壹（831609）、凱立德（430618）、金易通（430170）等
上市公司不得為激勵對象依股權(quán)激勵計劃獲取有關(guān)權(quán)益提供貸款以及其他任何形式的財務(wù)資助，包括為其貸款提供擔(dān)保。
大部分掛牌企業(yè)設(shè)置了類似限制性條款
如：盛世大聯(lián)（831566）、壹加壹（831609）等
會計處理方式
根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11
號——股份支付》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22
號——金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定進(jìn)行會計處理
個別掛牌企業(yè)明確會計處理方式
如：金巴赫（831773）、壹加壹（831609）等
三、相關(guān)問題的思考
通過上述案例總結(jié)，可以發(fā)現(xiàn)新三板掛牌企業(yè)在實施股權(quán)激勵方面具有較大的靈活性，既可以在申請掛牌前實施，也可以在掛牌成功后實施；既可以通過定向發(fā)行方式直接實施，也可以參照A股上市公司股權(quán)激勵相關(guān)法規(guī)制定具體方案。
下面的分析和思考，側(cè)重和A股上市公司進(jìn)行比較得出：
（一）合伙企業(yè)作為股權(quán)激勵計劃實施載體的靈活性
根據(jù)全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)《常見問題解答》之“24、股權(quán)激勵是否可以開展？”，“掛牌公司可以通過定向發(fā)行向公司員工進(jìn)行股權(quán)激勵。掛牌公司的董事、監(jiān)事、高級管理人員和核心員工可以參與認(rèn)購本公司定向發(fā)行的股票，也可以轉(zhuǎn)讓所持有的本公司股票。掛牌公司向特定對象發(fā)行股票，股東人數(shù)累計可以超過200人，但每次定向發(fā)行除公司股東之外的其他投資者合計不得超過35人”。
據(jù)此，可能會有幾個問題：（1）如果掛牌企業(yè)直接通過定向發(fā)行方式實施股權(quán)激勵且股權(quán)激勵對象超過35人，該如何實施？（2）如果第一次股權(quán)激勵對象不超過35人，多次實施股權(quán)激勵后公司股東人數(shù)超過200人，在以后的定向發(fā)行過程中將事先通過證監(jiān)會核準(zhǔn)，是否會降低融資效率？（3）目前全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)還沒有具體的股權(quán)激勵管理辦法和配套規(guī)則，如采取限制性股票方式且向股權(quán)激勵對象直接授予股票，當(dāng)以后出現(xiàn)未達(dá)到解鎖條件或已達(dá)到解鎖條件但未申請解鎖情形時，多次的回購注銷行為是否會增加掛牌企業(yè)不必要的成本？（4）目前符合條件的境內(nèi)股份公司均可申請掛牌，如掛牌企業(yè)擬向外籍員工實施股權(quán)激勵，則按照我國現(xiàn)有法律法規(guī)外籍員工直接持股應(yīng)存在一定難度。
基于以上幾點，如掛牌企業(yè)以合伙企業(yè)作為股權(quán)激勵計劃實施載體，可有效避免上述情形的出現(xiàn)：合伙企業(yè)可以單獨作為一個認(rèn)購主體；即使多次實施股權(quán)激勵，出現(xiàn)股東超過200人
的概率較小，并能保持掛牌企業(yè)股東的穩(wěn)定性和清晰性；在合伙企業(yè)合伙人層面，股權(quán)激勵對象可以通過成為有限合伙人實現(xiàn)股權(quán)激勵、向普通合伙人轉(zhuǎn)讓出資份額
實現(xiàn)（形式上）股票回購注銷、向合伙企業(yè)申請賣出出資份額對應(yīng)股份實現(xiàn)減持；此外，外籍員工成為合伙人也不存在法律障礙。
因此，掛牌企業(yè)在實施股權(quán)激勵時，可以選擇合伙企業(yè)作為實施載體。在目前實施股權(quán)激勵的掛牌企業(yè)中，分豆教育（831850）、納晶科技（830933）、云南文化（831239）、合全藥業(yè)（832159）等均以合伙企業(yè)作為股權(quán)激勵計劃實施載體。
（二）發(fā)行價格設(shè)置的靈活性
目前，掛牌企業(yè)設(shè)置發(fā)行價格時具有較大的靈活性，多數(shù)掛牌企業(yè)會基于公司所處行業(yè)、經(jīng)營管理團(tuán)隊建設(shè)、公司成長性、市盈率、每股凈資產(chǎn)、前次定增價格等多種因素最終確定發(fā)行價格。如：夏陽檢測（831228）、百華悅邦（831008）等。
同時，也有個別掛牌企業(yè)采取類似A股股權(quán)激勵定價方式。如凱立德（430618）設(shè)計方案時即明確為“本激勵計劃授予的股票期權(quán)行權(quán)價格為：不低于董事會通過本激勵計劃前二十個交易日收盤價的平均價，即不低于35.39元/股”，國科海博（430629）設(shè)計方案時即明確為“本次發(fā)行價格為激勵計劃首次公告前20個交易日公司股票均價（前20個交易日的交易總額/前20個交易日的交易總量）6.57元/股的50%，即3.29元/股”。
受新三板交易制度影響，目前掛牌企業(yè)成交價格還不能實現(xiàn)最大程度公允，設(shè)置發(fā)行價格的靈活性也有其必然性。但如采取做市交易后，隨著交投日益活躍、價格日益公允，相信采取類似A股股權(quán)激勵定價方式的掛牌企業(yè)會日益增加。值得說明的是，凱立德和國科海博均采取做市交易方式。
（三）股票來源方式的多樣性
不同于A股上市公司，掛牌企業(yè)既可以通過定向發(fā)行解決股票來源，也可以通過股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式。
如：（1）財安金融（430656）：上海時福投資合伙企業(yè)（有限合伙）通過全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)將所持有財安金融500,000股轉(zhuǎn)讓給上海財浩投資合伙企業(yè)（有限合伙），用于股權(quán)激勵；（2）新寧股份（831220）：在滿足激勵計劃規(guī)定的授予條件下，由激勵對象受讓實際控制人所持新寧投資（掛牌企業(yè)股東）股權(quán)，并通過新寧投資進(jìn)而間接持有公司股份；（3）易銷科技（831114）：針對目前已經(jīng)是公司股東的激勵對象，公司允許其按照6元/股的激勵價格通過對公司增資的方式增持公司股份；大股東薛俊承諾將在上述股權(quán)激勵方案基礎(chǔ)上，向合計不超過公司22位高管和核心人員以股權(quán)激勵的價格（1元/股）轉(zhuǎn)讓不超過13.4萬股。
掛牌企業(yè)在控股股東持股比例較高的情況下，可考慮采取股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式解決股票來源。
（四）轉(zhuǎn)板時股權(quán)激勵的處理
中
國證監(jiān)會《首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法》及《首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市管理辦法》均要求：發(fā)行人的注冊資本已足額繳納，發(fā)起人或者股東用作出資
的資產(chǎn)的財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)已辦理完畢，發(fā)行人的主要資產(chǎn)不存在重大權(quán)屬糾紛；發(fā)行人的股權(quán)清晰，控股股東和受控股股東、實際控制人支配的股東持有的發(fā)行人股
份不存在重大權(quán)屬糾紛。
目前新三板掛牌企業(yè)轉(zhuǎn)板無制度暫未出臺，如掛牌企業(yè)申請在上交所或深交所上市，必須向中國證監(jiān)會重新申報并排隊。如正在實施股權(quán)激勵的掛牌企業(yè)有意轉(zhuǎn)板，該如何解決可能存在的股權(quán)不清晰或避免潛在股權(quán)糾紛呢？
在掛牌企業(yè)中，壹加壹（831609）、金巴赫（831773）在設(shè)計股權(quán)激勵方案時均明確：公司董事會可根據(jù)實際需要（如轉(zhuǎn)板上市等）或有關(guān)法律規(guī)范性文件的要求，視激勵對象實際績效情況提出加速行權(quán)方案經(jīng)股東大會審議通過后，激勵對象不得對該方案提出異議。
在目前轉(zhuǎn)板制度并未出臺的情況下，上述處理方式不失為一種有效的解決方法，可供參考。
（五）股權(quán)激勵會計處理問題和稅收問題
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于我國居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第18號，以下簡稱“18號公告”），“我國境外上市的居民企業(yè)和非上市公司，凡比照《上市公司股權(quán)激勵管理辦法（試行）》的規(guī)定建立職工股權(quán)激勵計劃，且在企業(yè)會計處理上，也按我國會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定處理的，其股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題，可以按照上述規(guī)定執(zhí)行”。
第2篇：股權(quán)激勵的會計處理方式范文
股權(quán)激勵是公司以本公司的股票為標(biāo)的，對其董事、監(jiān)事、高級管理人員及其他職工進(jìn)行的長期性激勵，目前國家出臺的一系列相關(guān)法律規(guī)定，為擬采用股權(quán)激勵方式的公司打開了合法解決股份來源問題的通道。
《公司法》第143條中明確規(guī)定了四種收購股份的方式，其中之一是公司經(jīng)股東大會決議后，可以通過收購本公司股份的方式得到股份并將其獎勵給本公司職工。中國證監(jiān)會的《上市公司股權(quán)激勵管理辦法》（試行）的通知中，也明確了擬實行股權(quán)激勵計劃的上市公司，可以根據(jù)本公司實際情況，通過回購本公司股份的方式解決標(biāo)的股票來源。
由此可見，對職工進(jìn)行股權(quán)激勵的股票來源渠道可以通過公司股票的回購得到解決。而我國現(xiàn)有法規(guī)制度中對股份回購所需資金來源的會計處理有著不同的規(guī)定，這給實務(wù)操作帶來了較大選擇和操縱空間，從而可能對公司財務(wù)狀況等方面產(chǎn)生較大的影響。
一、回購股份資金在稅后利潤中列支
1.《公司法》第143條在規(guī)定了公司收購的本公司股份用于職工激勵時，不得超過本公司已發(fā)行股份總額的百分之五；用于收購的資金應(yīng)當(dāng)從公司的稅后利潤中支出。
2.財政部財企〔2006〕67號《關(guān)于公司法施行后有關(guān)企業(yè)財務(wù)處理問題的通知》中規(guī)定：股份有限公司根據(jù)《公司法》第143條規(guī)定回購股份，應(yīng)當(dāng)按照以下要求進(jìn)行財務(wù)處理：
(1)公司回購的股份在注銷或者轉(zhuǎn)讓之前，作為庫存股管理，回購股份的全部支出轉(zhuǎn)作庫存股成本。庫存股轉(zhuǎn)讓 時，轉(zhuǎn)讓收入高于庫存股成本的部分，增加資本公積金；低于庫存股成本的部分，依次沖減資本公積金、盈余公積金、以前年度未分配利潤。
(2)因?qū)嵭新毠す蓹?quán)激勵辦法而回購股份的，回購股份不得超過本公司已發(fā)行股份總額的百分之五，所需資金應(yīng)當(dāng)控制在當(dāng)期可供投資者分配的利潤數(shù)額之內(nèi)。股東大會通過職工股權(quán)激勵辦法之日與股份回購日不在同一年度的，公司應(yīng)當(dāng)于通過職工股權(quán)激勵辦法時，將預(yù)計的回購支出在當(dāng)期可供投資者分配的利潤中作出預(yù)留，對預(yù)留的利潤不得進(jìn)行分配。公司回購股份時，應(yīng)當(dāng)將回購股份的全部支出轉(zhuǎn)作庫存股成本，同時按回購支出數(shù)額將可供投資者分配的利潤轉(zhuǎn)入資本公積金。
3.《企業(yè)財務(wù)通則》第50條規(guī)定，股份有限公司以回購股份對經(jīng)營者及其他職工實施股權(quán)激勵的，在擬訂利潤分配方案時，應(yīng)當(dāng)預(yù)留回購股份所需的的利潤。
根據(jù)以上規(guī)定，公司回購股份用于職工獎勵所需的資金可以從稅后利潤中列支，并作為利潤分配的一部分，在當(dāng)期可供投資者分配的利潤中作出預(yù)留。也就是說，這部分預(yù)留的利潤實際上被限定用途，不允許向公司現(xiàn)有股東進(jìn)行分配，并應(yīng)轉(zhuǎn)入資本公積金，在職工行權(quán)時，根據(jù)行權(quán)時價格與回購股份價格的差額，調(diào)整這部分資本公積金額。
二、回購股份資金在成本費用中列支
財政部新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則11號－股份支付》，對股權(quán)激勵政策規(guī)定了相應(yīng)會計處理方法。該項準(zhǔn)則的應(yīng)用指南中規(guī)定：企業(yè)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，按照權(quán)益工具在授予日的公允價值，將取得的職工服務(wù)成本計入成本費用，同時增加資本公積（其他資本公積）。在職工行權(quán)企業(yè)收到價款時，轉(zhuǎn)銷交付職工的庫存股成本和等待期內(nèi)資本公積的累計金額，同時按照其差額調(diào)整資本公積（股本溢價）。
三、回購股份不同處理方式的影響分析
從以上舉例的處理結(jié)果看，不同的處理對公司的財務(wù)狀況以及納稅籌劃等會出現(xiàn)不同的結(jié)果，分析如下：
1.對財務(wù)狀況的影響
如果股份回購的資金從稅后利潤中列支，不會影響公司當(dāng)期損益；如果將股份回購的資金在成本費中列支的話，則是將股份回購看成是為更好地獲得職工提供的服務(wù)而給予職工的報酬，與支付給職工的其他報酬一樣計入當(dāng)期成本費用，會直接影響公司的當(dāng)期利潤。
2.對納稅籌劃的影響
如果回購資金從稅后利潤中列支，由于不影響當(dāng)期利潤，所以不需進(jìn)行納稅調(diào)整、不會對當(dāng)期所得稅費用產(chǎn)生影響，因此沒有稅收抵減作用，從而使公司股東為激勵政策的實施多負(fù)擔(dān)了稅收成本。
3.對財務(wù)指標(biāo)的影響
《企業(yè)財務(wù)通則》中明確規(guī)定：股份有限公司依法回購后暫未轉(zhuǎn)讓或者注銷的股份，不得參與利潤分配，因此，在計算公司每股收益、每股凈資產(chǎn)時，需要考慮這些未轉(zhuǎn)
實行股權(quán)激勵計劃是公司建立長效激勵機(jī)制首選的一種方式，目前許多公司相繼推出股權(quán)激勵計劃，其作用已勿需置疑，所以在國家出臺的相應(yīng)法律制度中，規(guī)范統(tǒng)一的回購資金列支渠道，已是刻不容緩。筆者認(rèn)為，在確定回購資金的來源有關(guān)制度時，應(yīng)充分考慮以下方面：
1.在稅后利潤中列支回購股份資金，其本質(zhì)是將股東權(quán)益在現(xiàn)有股東及未來股東之間進(jìn)行再分配，所以，以下情況，從稅后利潤列支是合理的：
回購股份的目的是為了減少注冊資本或與持有本公司股份的其他公司合并等。這種情況下，股東為了公司的持續(xù)發(fā)展或擴(kuò)張等原因，愿意將原有股東權(quán)益在新老股東之間進(jìn)行重新分配，所以在稅后利潤中列支回購股份資金，可以防止出現(xiàn)不同類型股東之間利益的不平等，保證股東享有的權(quán)益。
2.當(dāng)公司回購股份的目的是為了獎勵職工為公司所做出的特殊貢獻(xiàn)，或者將其當(dāng)期乃至未來很長時期的經(jīng)營狀況與職工的利益掛起鉤來，通過未來服務(wù)年限、未來收益指標(biāo)等行權(quán)條件來約束所回購股權(quán)的分配對象或數(shù)量時，此種股權(quán)激勵的本質(zhì)是為了對職工進(jìn)行獎勵，使正常經(jīng)營成本的一部分，或者是為了獲取職工在未來一定時期內(nèi)更好、更多的服務(wù)。那么從現(xiàn)實角度分析，公司對職工采取期權(quán)性質(zhì)的長期股票激勵政策與即時的現(xiàn)金激勵一樣，都是為獲得職工提供的服務(wù)而需要付出的代價，只不過是支付報酬的時間和方式有所變化，但這些并不會改變這種支付的實質(zhì)，所以這些激勵措施的現(xiàn)金流出完全符合費用的定義和確認(rèn)條件，因此作為成本費用列支是合理的。
3.如果回購的股份在未轉(zhuǎn)讓或注銷前不參與利潤分配，對每股收益和每股凈資產(chǎn)的影響，應(yīng)根據(jù)具體情況進(jìn)行分析。如果回購股份是準(zhǔn)備注銷的，則由于流通股數(shù)的絕對減少，會使每股收益和每股凈資產(chǎn)增加。如果回購的股份是用于獎勵職工的，則現(xiàn)有股東可供分配利潤的增加只是一種暫時的表象，隨著行權(quán)日的到來，股東真正可獲得的利益并不會增加，且在稅后利潤列支回購款項的情況下，如行權(quán)價低于回購股票時的價值，原有股東會讓渡一部分利益給未來潛在股東，所以必須考慮這些股份期權(quán)的稀釋作用，以便投資者正確理解公司的財務(wù)指標(biāo)，做出合理的投資判斷和選擇。
第3篇：股權(quán)激勵的會計處理方式范文
摘要：由于股權(quán)激勵計劃在中國已被廣為推行，作為一種可以在所有者與經(jīng)營者間建立共享經(jīng)營成果并有利于公司經(jīng)營業(yè)績的利潤分配機(jī)制，經(jīng)營者常常為了滿足自己的利益而采取盈余管理行為，從而不同程度地?fù)p害了投資者的利益。本文研究的是股權(quán)激勵計劃在整個實施過程中可能出現(xiàn)的盈余管理行為及其動機(jī)與行為后果分析。以案例分析的方法，選擇成功實施股權(quán)激勵計劃的XX公司這一上市公司，探究其各個階段的盈余管理的行為動機(jī)及其對企業(yè)績效的影響。本文的目的是希望能幫助投資人在整個的企業(yè)經(jīng)營過程中，最小程度的避免可能出現(xiàn)的以股權(quán)激勵為出發(fā)點的盈余管理行為現(xiàn)象，從而維護(hù)投資人的利益并且使其對實施股權(quán)激勵計劃的上市公司的績效有更客觀的把握與分析。
關(guān)鍵詞：股權(quán)激勵；盈余管理
一、研究背景
股權(quán)激勵制度誕生于上世紀(jì)50年代的美國，中國企業(yè)在上世紀(jì)90年代開始效仿這一機(jī)制。股權(quán)激勵制度產(chǎn)生的主要原因是為了協(xié)調(diào)委托問題所產(chǎn)生的矛盾。委托的矛盾是由于現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)的分離而引起的經(jīng)理人與投資人之間信息不對稱，簽訂契約不完整以及利益分配不平衡所導(dǎo)致的。在股權(quán)激勵產(chǎn)生前，經(jīng)營者的報酬基于當(dāng)前的業(yè)績，而投資人則期望企業(yè)業(yè)績可以長期穩(wěn)定增長。短期利益與長期利益之間產(chǎn)生了矛盾，因此需要通過股權(quán)激勵機(jī)制來給予經(jīng)營者一定的公司股份，將經(jīng)營者與投資者的長期利益聯(lián)系起來。
二、研究意義
由于我國現(xiàn)在的資本市場發(fā)展尚未成熟，經(jīng)營者常通過盈余管理的手段可對二級市場股票價格產(chǎn)生一定的影響。這使得經(jīng)營者在滿足自身利益的同時，往往損害到了其他投資者或利益相關(guān)者的權(quán)益。本文研究的是在實施股權(quán)激勵計劃過程中可能出現(xiàn)的盈余管理現(xiàn)象，在此選擇了2005年12月之后成功實施該計劃的XX公司作為典型案例。本文將按照計劃實施的時間順序，分析在各個不同的階段可能存在的盈余管理行為及其行為后果。結(jié)合了對XX公司股權(quán)激勵實施前后的會計信息進(jìn)行分析研究，找出上市公司主要使用的盈余管理手段，并進(jìn)一步分析其行為對企業(yè)績效的影響。希望可以給投資人以提醒，客觀地分析上市公司的財務(wù)數(shù)據(jù)。
三、相關(guān)理論和文獻(xiàn)綜述
(一)盈余管理的動機(jī)及手段
1.盈余管理的動機(jī)程敏總結(jié)了國內(nèi)外盈余管理的一般動機(jī)研究。海外上市公司的一般動機(jī)主要分為四類：資本市場動機(jī)、政治成本因素、契約成本動機(jī)和其他一般動機(jī)。曹辰一文中，按照海外上市公司的一般動機(jī)的三大分類總結(jié)了我國上市公司的動機(jī)。將資本市場動機(jī)細(xì)分成股權(quán)籌資，投機(jī)套利，收購合并，信息傳遞和應(yīng)對監(jiān)管這五大類。而將契約成本動機(jī)分為工資薪酬，人動和債務(wù)籌資。政治成本動機(jī)則又被分為兩種分別是稅務(wù)籌劃動機(jī)和社會監(jiān)督。
2.盈余管理的手段在舊的會計準(zhǔn)則下，秦冬梅總結(jié)了盈余管理的手段主要有：資產(chǎn)重組、資產(chǎn)評估、虛擬資產(chǎn)、股權(quán)投資、關(guān)聯(lián)交易、會計處理的時間差以及會計政策變更這七種手段。而在2007年年初實行的新的會計準(zhǔn)則下，這些手段并未呈現(xiàn)出巨大的變化，只是在會計政策的細(xì)節(jié)上有了不同的處理方式。朱芳、張黎明則重新概括了新會計準(zhǔn)則下盈余管理主要的手段是通過利用會計估計、會計政策和關(guān)聯(lián)方交易的方式進(jìn)行盈余管理。
(二)股權(quán)激勵與盈余管理的關(guān)聯(lián)
國外在股權(quán)激勵和盈余管理之間關(guān)聯(lián)的研究已經(jīng)相對成熟，例如Efendi(2007)的研究表明以股票期權(quán)為代表的股權(quán)激勵往往會誘發(fā)公司高管的盈余管理行為，并占總股本比例越大的股票期權(quán)激勵將會導(dǎo)致出現(xiàn)經(jīng)理人更多的進(jìn)行在不違背會計準(zhǔn)則GAAP的盈余操縱的情況。我國正式引入股權(quán)激勵這一機(jī)制相對來說還是較晚，各項研究還未達(dá)到很完善的階段。在證監(jiān)會頒布《上市公司股權(quán)激勵管理辦法》之前，即在2005年前，李延喜就通過實證研究的方法，以2002年至2004年間的滬深兩市上市公司作為樣本,通過研究分析得出結(jié)論發(fā)現(xiàn)高管薪酬與操縱性應(yīng)計利潤的關(guān)系呈現(xiàn)線性的正比關(guān)系，即會出現(xiàn)同增同減的現(xiàn)象。在頒布《管理辦法》后，徐雪霞以滬、深兩市2008—2010年年報作為數(shù)據(jù)來源，并選取了實施高管人員股權(quán)激勵計劃的上市公司作為研究范圍。通過研究得出一個發(fā)現(xiàn)即公司的生命周期在衡量股權(quán)激勵和盈余管理之間的關(guān)聯(lián)時存在不可忽略不計的影響。
(三)文獻(xiàn)評述
股權(quán)激勵機(jī)制的出現(xiàn)主要是為了解決在上市公司中普遍出現(xiàn)并長期存在的問題。本文希望通過具體的案例分析以及市場和財務(wù)數(shù)據(jù)上的變化特點來分析此次股權(quán)激勵計劃實施過程中的盈余管理行為出現(xiàn)的原因及后果，旨在更好地揭示公司盈余管理的真正原因及結(jié)果，從而更好地維護(hù)公司投資者的正當(dāng)利益，并使投資者對公司的會計數(shù)據(jù)及運營效果有個更為客觀公正的認(rèn)識。本文接下來將針對XX公司股份有限公司在不同階段所產(chǎn)生的具體盈余管理行為進(jìn)行分析。對于盈余管理的手段是依據(jù)朱芳、張黎明(2013)，這一文獻(xiàn)中對于新會計準(zhǔn)則下盈余管理手段的分類——會計政策、會計估計、關(guān)聯(lián)交易。在股權(quán)激勵計劃實施的不同階段，對XX公司的會計政策和會計估計的變更進(jìn)行分析。
四、XX公司股權(quán)激勵計劃的案例介紹
(一)公司介紹
XX公司股份有限公司是經(jīng)中國證監(jiān)會證監(jiān)發(fā)行字[1999]57號文件批準(zhǔn)，公司于1999年6月2日公開向社會發(fā)行人民幣普通股6,500萬股，目前為浙江省最大的A股上市公司。其主營業(yè)務(wù)為房地產(chǎn)開發(fā)。
(二)股權(quán)激勵計劃介紹
2008年6月16日，XX公司臨時股東大會審議通過了股權(quán)激勵計劃。2008年6月24日，由董事會審議通過將2008年6月24日定為股權(quán)激勵計劃授權(quán)日，授予激勵對象10033.6萬份股票期權(quán)，占激勵計劃簽署時XX公司股票總股本3.56%。在達(dá)成計劃中規(guī)定的行權(quán)條件后，每份股票期權(quán)方可享有在授權(quán)日之后4年內(nèi)的可行權(quán)日以15.96元的價格購買一股XX公司股票的權(quán)利。
五、股權(quán)激勵計劃實施過程中的盈余管理行為分析
(一)長期待攤費用中開辦費的一次性扣除
XX公司的長期待攤費用的攤銷情況一直較為平穩(wěn)，在2007年會計期間內(nèi)長期待攤費用攤銷從2006年的979.66萬元上升到了3101.58萬元，漲幅超過了200%。根據(jù)2007年年報顯示，長期待攤費用這一科目除了本期攤銷的548.34萬元之外，將開辦費2793.89萬元一次性扣除了。由于在最新的稅法規(guī)定中，開辦費并沒有詳明的最高級科目歸屬，所以企業(yè)在處理時可在會計年度之初就一次性將其進(jìn)行扣除，只要合理選定后不得輕易改變即可。管理層選擇在2007年即在股權(quán)計劃宣布前將開辦費一次性扣除，對將來的3個會計期間的凈利潤有正向作用。
(二)長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提與轉(zhuǎn)回
根據(jù)會計準(zhǔn)則中的規(guī)定，一旦計提了長期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備便不可轉(zhuǎn)回。但是企業(yè)仍然能夠通過兼并收購，資產(chǎn)重組的手段對這一科目進(jìn)行操縱。通過XX公司2007，2008年度報告顯示，2007年XX公司計提了長期投資減值準(zhǔn)備854,832.49元，計提原因是合并報表范圍擴(kuò)大，將浙江天地期貨經(jīng)濟(jì)有限公司并入了合并報表中；在2008年XX公司將這一長期投資減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回。這一會計處理，使得2007年會計盈余減少，同時2008年會計盈余增加。既滿足經(jīng)理人在業(yè)績考察期前有拉低盈余的傾向，又符合在業(yè)績考核期業(yè)績指標(biāo)難以達(dá)到時，經(jīng)理人會正向拉高盈余的傾向。除了長期投資的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，XX公司在流動資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，即壞帳減值準(zhǔn)備，也出現(xiàn)在2007年大量計提減值準(zhǔn)備，在之后年份轉(zhuǎn)回的情況。XX公司在2007年大量計提了壞帳準(zhǔn)備，達(dá)到了4716萬元，是2007年至2011年間計提額度最大的一年。而在2009年，壞賬準(zhǔn)備額則為零元，同時當(dāng)年的減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回額度為5045萬元。這一明顯的反轉(zhuǎn)情況，一定程度上對2009年的財務(wù)報告中的盈余產(chǎn)生了正面的拉動。
(三)利潤表中非經(jīng)常性項目的操縱
由XX公司2008年財務(wù)報告顯示XX公司在2008年的凈利潤為8.4億元，扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤為6.06億元，恰好達(dá)到股權(quán)激勵計劃對于2008年的業(yè)績指標(biāo)的要求：2008年凈利潤達(dá)到8億元，扣除非經(jīng)常性損益后凈利潤為6億元。在剛好達(dá)到既定要求的情況下，基于前文對于盈余管理傾向的分析，2008年很有可能存在管理層通過盈余管理的手段來使得業(yè)績達(dá)標(biāo)。
六、股權(quán)激勵計劃實施過程中的盈余管理行為的經(jīng)濟(jì)后果
(一)對財務(wù)績效的影響
通過XX公司2006-2010年的年報數(shù)據(jù)，2006-2010年的凈資產(chǎn)收益率分別為0.17、0.06、0.09、0.18、0.22。2007年的凈資產(chǎn)收益率明顯低于2006年，但在2008-2010的三年間卻呈現(xiàn)出逐年提高的趨勢，導(dǎo)致三個年度的長期待攤費用攤銷降低以季三個年度對于前期減值準(zhǔn)備的逐漸轉(zhuǎn)回，明顯對凈利潤存在正向方面拉高的影響。2007、2008、2009、2010四個年度中，2007年的非經(jīng)常性損益很低，但2008年的非經(jīng)常損益卻顯得尤為高，2008年的凈資產(chǎn)收益率并不低，在扣除后非經(jīng)常損益后的凈利潤卻是最低的，可以得出2008年的非經(jīng)常性損益的盈余管理行為對利潤的變化產(chǎn)生的影響是不可忽視的。
(二)對股東財富的影響
從收盤價來看，2007年收盤價為15.97元/股，2008-2010年的收盤價分別為4.04元/股、9.93元/股、6元/股?？梢钥闯鯴X公司在2008年、2009年、2010年三個年度的收盤價較各自的上一年度都出現(xiàn)了明顯幅度的變化。2007年開辦費的一次性扣除、大量減值準(zhǔn)備的計提以及忽略不計的非經(jīng)常損益，符合上市公司經(jīng)理人在績效考核期前有減少盈余的盈余管理傾向，以降低行權(quán)定價。2008、2009、2010年的會計盈余相對于2007年有所提高，造成這三年的收盤價都呈現(xiàn)比較低的情況，經(jīng)理人正好從此差價中獲取收益。
七、結(jié)論與局限
(一)研究結(jié)論
本文分析了在股權(quán)激勵實施過程的各個不同階段中存在的盈余管理的傾向，并結(jié)合了XX公司這個案例，發(fā)現(xiàn)了經(jīng)營者在計劃公告前有著負(fù)向盈余的傾向，在績效考核期有著平滑利潤的傾向。股權(quán)激勵雖是可以作為在公司的所有者與經(jīng)營者間建立責(zé)任共擔(dān)、利益共享的分配機(jī)制，但在公司的現(xiàn)實操作中很難避免出現(xiàn)經(jīng)營者基于自身利益的盈余管理行為情況。因此通過了解在計劃實施的不同階段，盈余管理確實對整個企業(yè)的運營及業(yè)績產(chǎn)生了不同程度的影響后，外部投資人及其他的利益相關(guān)者能對企業(yè)的會計數(shù)據(jù)進(jìn)行有個更加客觀準(zhǔn)備的理解與分析。同時，也為與股權(quán)激勵相關(guān)的理論實踐研究的進(jìn)一步完善與發(fā)展提供了方向。
(二)研究局限
由于研究方法和研究數(shù)據(jù)方面的限制，本文僅能通過上市公司對外公開的財務(wù)報告分析其中存在的盈余管理行為，對盈余管理行為的分析依舊無法做到全面，例如：通過利益相關(guān)者的交易而進(jìn)行的盈余管理。此外，由于本文中案例分析的單一性，其中關(guān)于分析的股權(quán)激勵中的盈余管理傾向，是否具有普遍性，仍需要進(jìn)一步的研究分析與討論。
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第4篇：股權(quán)激勵的會計處理方式范文
根據(jù)APB25的規(guī)定，股票期權(quán)計劃分為兩種類型：補償性的和非補償性的。如果歸入非補償性的，該計劃必須符合以下四個條件：1、達(dá)到一定雇傭條件的全職雇員基本上全部有權(quán)參與計劃。2、股份必須平等，或根據(jù)工資比例授予。3、必須有限定行使的時間。4、不能給予超于市場價格基礎(chǔ)上所能給予的合理折扣。如在一般的"配股"中給予的折扣。只要不符合條件之一的，該股票期權(quán)計劃就視為補償性的。但是，這并不意味著一定要確認(rèn)補償成本，因為補償成本可以等于零。
然而，基于對補償成本確認(rèn)的強(qiáng)烈反對情緒，APB25延續(xù)了ARB143的做法，基本上取消了對所謂的固定股票期權(quán)補償成本的確認(rèn)。因為將"補償成本"定義為授予日股票的市場價格與行權(quán)價格之間的正差額，并通常于授予日計算。這樣，如果股票期權(quán)的行權(quán)價等于或大于授予日的市場價格，不論今后任何時間股票的價值如何變動均無需確認(rèn)補償成本。由于行使價格多數(shù)定為等于或高于授予日的市場價格，大多數(shù)的固定認(rèn)股權(quán)計劃因此無需確認(rèn)補償成本。
根據(jù)APB25，計算日期是指某一雇員得知可得到的認(rèn)股權(quán)數(shù)量及認(rèn)股權(quán)行使價格的最早日期。對于多數(shù)固定認(rèn)股權(quán)計劃，上述兩個數(shù)據(jù)均在授予日得知。還需注意的是，即使受益人必須滿足其他條件，如該受益人必須在授予日后繼續(xù)服務(wù)該公司一段時間才可行使認(rèn)股權(quán)，計算口仍然為授予日。
如果認(rèn)股權(quán)計劃是補償性的，補償成本是以計算日市場價格與認(rèn)股權(quán)行使價格之間的差額計算。除非在極少數(shù)情況下，股票是專門收購來滿足認(rèn)股權(quán)計劃，并在收購后很快交付給認(rèn)股權(quán)持有人，發(fā)行機(jī)構(gòu)的股票機(jī)會成本不作參照。
此外，即使在計算日（一般為授予日）沒有發(fā)生補償成本，某些期后事件也可能引致需要確認(rèn)補償成本。其中最重要的是：
1、認(rèn)股權(quán)續(xù)期或延期，產(chǎn)生新的計算日，如果該日市場價格或公平價格超過了認(rèn)股權(quán)行使價格，則需要確認(rèn)補償成本。
2、為了清算以前作出的股票獎勵或認(rèn)股權(quán)而向雇員支付現(xiàn)金，該項付款額需視為補償成本。
如果某認(rèn)股權(quán)計劃包括向雇員支付補償，該補償應(yīng)在與補償對應(yīng)的服務(wù)期間予以確認(rèn)。如果認(rèn)股權(quán)的授予是無條件的（如認(rèn)股權(quán)沒有待權(quán)期，所以在授予日便可以立即行使認(rèn)股權(quán)），即其目的是酬勞雇員以前提供的服務(wù)，則補償成本應(yīng)在授予日一次入賬。如果股票認(rèn)股權(quán)是在部分或全部勞務(wù)提供之前授予，補償成本應(yīng)在勞務(wù)發(fā)生的期間按配比原則確認(rèn)。如果認(rèn)股權(quán)計劃的待權(quán)期是一次生效的，補償成本基本上以直線法計提。而如果計劃的待權(quán)或是分期生效的，確認(rèn)的方法便更為復(fù)雜。
下面，通過一個簡化的例題說明APB25關(guān)于股票期權(quán)的會計處理方法。在此，假設(shè)股票期權(quán)計劃的計算日和授予日相同且一次性生效。
例；假設(shè)ABC公司于2000年1月1日實施一項股票期權(quán)計劃，此時ABC公司的股票市價為20元／股，準(zhǔn)許公司高級管理人員（受益人）以每股15元的價格購買10000股。受益人可在授予日后5－10年內(nèi)行使。公司不認(rèn)為受益人會放棄此權(quán)利。
1、股票期權(quán)授予日的會計處理為：
借：股東權(quán)益--遞延補償支出50000
貸：股東權(quán)益--股票期權(quán)50000
2、隨著受益人提供勞務(wù)賺取股票期權(quán)，1－5年的會計處理為：
借：管理費用--補償支出10000
貸：股東權(quán)益--遞延補償支出10000
3、受益人支付現(xiàn)金，行使股票期權(quán)，會計處理為：
借：現(xiàn)金150000
股東權(quán)益--股票期權(quán)50000
貸：股本10000
資本公積--資本溢價19000
（二）財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會第123號準(zhǔn)則（SFAS123）
1993年6月，F(xiàn)ASB公布了人們期待已久的有關(guān)股票期權(quán)和其它以股票為基礎(chǔ)的補償安排的會計處理方案。這一方案如果采納，將取代APB25，對所有的固定或變動股票獎酬計劃，以授予日的股票價格為基準(zhǔn)，用公允價值計算補償成本。這一方案的優(yōu)點之一是它第一次運用同樣的方法處理固定和變動計劃，從而結(jié)束了現(xiàn)有準(zhǔn)則（APB25和FASB解釋28）最令人煩惱的的一面。
但是，如前所述，F(xiàn)ASB提出的方案遭到廣泛抵制，結(jié)果FASB被迫提出一個較為中庸的解決方法，即對公允價值法的采用僅作推薦。在SFAS123中，1993年方案中的公允價值法雖然得以保留，但是不作為強(qiáng)制的規(guī)定，而是推薦為較佳的方法。
SFAS123的規(guī)定中，與當(dāng)前做法差距最遠(yuǎn)的，是對基本按照市場價格或授予日（或計算日，假如兩者不同）的公允價值授予的固定認(rèn)股權(quán)的會計處理。根據(jù)APB25，即使這類計劃被劃分為補償性的，通常也無須確認(rèn)補償（因補償成本為零）；而在SFAS123中，這類計劃的價值必須至少要以所謂的"最低價值"計算支出，即確認(rèn)認(rèn)股權(quán)的可遞延對行使價格的支付直至認(rèn)股權(quán)的期間結(jié)束的價值，減去如果股票有股息支付而錯過的股息。最低價值確認(rèn)為在服務(wù)期間分?jǐn)偟难a償成本。
SFAS123的涵蓋范圍比APB25廣泛。SFAS123適用于所有與股票有關(guān)的補償計劃，不論他們的名稱，亦不論雇員是得到股票或根據(jù)股票價格得到現(xiàn)金。這一廣泛的定義包括所有的股票購買計劃、固定和變化認(rèn)股權(quán)安排、受限制股票和股票增值權(quán)。它還適用于正常商業(yè)過程中用股票交換商品和勞務(wù)的交易。
除了符合一定的限制條件外，所有股票認(rèn)股權(quán)和相關(guān)計劃均為補償性的，并需采用SFAS123的計算方法和披露要求。因此，該準(zhǔn)則遠(yuǎn)較APB25嚴(yán)格。
上市公司的公允價值的計算是采用普遍承認(rèn)的認(rèn)股權(quán)定價模式，其中較常見的是Black－Scholes和二項式模型。這些模型考慮（1）認(rèn)股權(quán)的期限；（2）授予日的市場價格和認(rèn)股權(quán)的行使價格；（3）無風(fēng)險利率；以及（4）該股票預(yù)計的股價波動。由于這些模型非常復(fù)雜，一般都采用計算機(jī)來計算。對非上市公司，除了對股價波動的計算外，采用的方法基本相同。
下面，仍然通過一個簡化的例題說明SFAS123關(guān)于股票期權(quán)的會計處理方法。在此，假設(shè)股票期權(quán)計劃的計算日和授予日相同且一次性生效。
例：假設(shè)ABC公司于2000年1月1日實施一項股票期權(quán)計劃，此時ABC公司的股票市價為20元／股，準(zhǔn)許公司高級管理人員（受益人）以每股15元的價格購買10000股。受益人可在授予日后5年行使。公司不認(rèn)為受益人會放棄此權(quán)利。如果無風(fēng)險利率為8％，預(yù)計每年支付現(xiàn)金股利0.5元／股，根據(jù)SFAS123計算的股票期權(quán)最低價值為：
1、股票期權(quán)授予日的會計處理為：
借：股東權(quán)益--遞延補償支出77885
貸：股東權(quán)益--股票期權(quán)77885
2、隨著受益人提供勞務(wù)賺取股票期權(quán)，1-5年的會計處理為：
借：管理費用--補償支出15577
貸：股東權(quán)益--遞延補償支出15577
3、受益人支付現(xiàn)金，行使股票期權(quán)，會計處理為：
借：現(xiàn)金150000
股東權(quán)益--股票期權(quán)77885
貸：股本10000
資本公積--資本溢價217885
目前，理論界和實務(wù)界提出的對股票期權(quán)的賬務(wù)處理辦法主要有三種，下面予以概括說明并分析其優(yōu)劣。
一、將股票期權(quán)視為或有事項這種會計方法的具體內(nèi)容為：在授予日即按照行權(quán)價格確認(rèn)一項債權(quán)(如記作長期應(yīng)收款等)，同時確認(rèn)一項所有者權(quán)益(如記作預(yù)計股本等)；期權(quán)持有人實際行權(quán)以后，將債權(quán)轉(zhuǎn)為現(xiàn)金等，同時將預(yù)計股本轉(zhuǎn)為股本；如果企業(yè)在規(guī)定期限內(nèi)將股價與行權(quán)價之間的差額支付給期權(quán)持有人，則作為企業(yè)的費用處理。上述會計方法存在有明顯的缺陷：一是與我國現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則中的"或有事項"一章的相關(guān)精神不符。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則--或有事項》第7條，"企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)或有負(fù)債和或有資產(chǎn)"，因此上述會計處理方式在授予日將企業(yè)發(fā)行的股票期權(quán)視為一項或有債權(quán)，其記賬原則與現(xiàn)行會計準(zhǔn)則相沖突；二是容易導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)的虛增，不符合謹(jǐn)慎的原則；三是如果股價與行權(quán)價格之間的差額比68綜合研究所園地證券市場導(dǎo)報2002年6月號較大，會導(dǎo)致費用不均衡，由于這部分差額記做費用在行權(quán)日所在年度入賬，沒有均衡地攤銷至授予日和行權(quán)日之間的年度，因此不符合配比原則，會出現(xiàn)行權(quán)日所在年度企業(yè)利潤銳減的現(xiàn)象；四是如果期權(quán)持有人放棄行權(quán)，需要沖減以前的記錄，有操縱資產(chǎn)的嫌疑。
二、三時點會計處理方式這種方式實際上和第一種會計處理方式相似，只是設(shè)置的會計科目有所不同而已。具體辦法為：1.授予日的會計處理：以享有股票期權(quán)的人員姓名開設(shè)明細(xì)賬，借記"或有認(rèn)股款"科目，貸記"或有股本"，或有認(rèn)股款與或有股本之間的差額貸記入"資本公積--股票期權(quán)溢價準(zhǔn)備"科目；2.行權(quán)日的會計處理：借記"銀行存款"科目，貸記"股本"、"資本公積--股本溢價"科目，同時在備查賬中相應(yīng)沖銷以前披露的或有認(rèn)股款；3.到期日及失效日的會計處理：借記"或有股本"、"資本公積--股票期權(quán)溢價準(zhǔn)備"科目，貸記"或有認(rèn)股款"科目；失效日的會計處理方式和到期日員工未行權(quán)的會計處理方式相同。由于三時點記賬法將股票期權(quán)的相關(guān)事項在備查賬中予以披露，而不是視為或有事項在財務(wù)報表中入賬，因此，符合現(xiàn)行會計準(zhǔn)則，但是該記賬法還是存在重大的缺陷：1.三時點記賬法不能科學(xué)地反映股票期權(quán)的薪酬費用，從而使企業(yè)財務(wù)報表中的利潤項目高估，從這一點來講，該記賬方式的科學(xué)性遠(yuǎn)不如美國APB第25號意見書的相關(guān)精神。2.三時點記賬法的有些會計處理辦法與我國現(xiàn)行法規(guī)不相符合，例如我國《公司法》規(guī)定企業(yè)回購股票應(yīng)以市價為準(zhǔn)，而在三時點記賬法中實際上是以行權(quán)價記錄入賬。
三、模仿內(nèi)在價值法進(jìn)行四步驟會計處理國內(nèi)有的學(xué)者模仿美國APB第25號意見書，提出了對股票期權(quán)入賬的四步驟記賬法，具體辦法如下：1.股票期權(quán)授予日的會計處理。借記"或有認(rèn)股款(行權(quán)價格)"，貸記"或有股本(股票面值)"。"或有認(rèn)股款"與"或有股本"之間的差額記入"股票期權(quán)溢價"科目的貸方。2.股票期權(quán)等待期的會計處理。該方案認(rèn)為股票期權(quán)等待期內(nèi)的會計處理有兩種情況，需分別對待。(1)授予日無法預(yù)估行權(quán)日公司股價。當(dāng)股價在等待期內(nèi)持續(xù)上漲超過行權(quán)價格時，在相應(yīng)會計期間的會計報告日做一筆調(diào)整分錄，借記"遞延酬勞成本"(股票市價-行權(quán)價格)，貸記"股票期權(quán)"；如此后在等待期內(nèi)股票市價在行權(quán)價格之上持續(xù)上漲，相應(yīng)會計分錄為：借記"遞延酬勞成本"(新舊市價差)，貸記"股票期權(quán)"。反之，作反向分錄。(2)授予日可以預(yù)估行權(quán)日公司股票市場價格。在此情況下，行權(quán)日增發(fā)新股股價與行權(quán)價之間的差額應(yīng)視同公司預(yù)付給股票期權(quán)持有人的酬勞，該差額應(yīng)該在等待期內(nèi)平均分?jǐn)?。會計報告日的分錄為：借?遞延酬勞成本"，貸記"股票期權(quán)"。3.股票期權(quán)行權(quán)日的會計處理。在行權(quán)日，期權(quán)持有人與公司之間將發(fā)生認(rèn)股款與股票的交換，此時的會計分錄為：借：銀行存款(收到期權(quán)持有人行權(quán)付款)員工股票期權(quán)[(貸方余額=(行權(quán)日股價－行權(quán)價)*股數(shù))]或有股本股票期權(quán)溢價貸：或有認(rèn)股款股本--普通股(股票面值)資本公積--普通股溢價(股票市價－股票面值)4.股票期權(quán)提前失效的會計處理。當(dāng)股票期權(quán)提前失效時，公司一方面應(yīng)注銷與該員工相關(guān)的股票期權(quán)賬戶余額，借記"或有股本"、"股票期權(quán)溢價"，貸記"或有認(rèn)股款"，另一方面沖減"遞延酬勞成本"，借記"股票期權(quán)"，貸記"遞延酬勞成本"。如果期權(quán)持有人在離職前根據(jù)公司特別規(guī)定已提前行權(quán)，公司有權(quán)以行權(quán)價格回購這一部分股票，借記"股本"、"資本公積"，貸記"銀行存款"。
四步驟記賬法是目前國內(nèi)設(shè)計的相對較好的股票期權(quán)會計處理辦法，該記賬法將股票期權(quán)的入賬時點進(jìn)行了進(jìn)一步細(xì)化，同時借鑒美國APB第25號意見書的相關(guān)精神，在等待期中設(shè)計了相關(guān)科目以確認(rèn)薪酬費用(確認(rèn)薪酬費用的方法比APB第25號意見書更加嚴(yán)格)，并以比較科學(xué)的方式予以分?jǐn)?，因此比起或有事項記賬法和三時點記賬法來講有了較大的突破。但該記賬辦法仍然存在比較明顯的缺點：(1)該辦法還是將股票期權(quán)視為一項或有事項，因此和第一種辦法一樣還是不符合現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則對或有事項的定義；(2)該辦法由于是模仿APB第25號意見書的精神，因此不可避免地具有APB第25號意見書相同的缺陷，即當(dāng)公司股票價格變化較大時，公司的會計調(diào)整比較多，容易出現(xiàn)差錯。有的公司甚至可以利用操縱期末公司股票收盤價格的辦法來操縱薪酬費用等重要的財務(wù)指標(biāo)。幾點借鑒從上述分析可以看出，我國目前試點企業(yè)中股票期權(quán)的會計處理辦法缺陷十分明顯，為了日后順利推行股票期權(quán)激勵制度，我國必須借鑒國外的經(jīng)驗，制定統(tǒng)一的股票期權(quán)會計準(zhǔn)則。
為了保持我國會計準(zhǔn)則的前瞻性和穩(wěn)定性，本人建議我國模仿美國FASB第123號公告來制定我國未來的股票期權(quán)會計準(zhǔn)則，具體理由如下：
一、股票期權(quán)會計準(zhǔn)則中使用公允價值法是未來的發(fā)展趨勢。內(nèi)在價值法下的股票期權(quán)會計標(biāo)準(zhǔn)實際上是美國上世紀(jì)70年代的會計標(biāo)準(zhǔn)，會計信息反映不充分。鑒于內(nèi)在價值法的落后性，美國目前已經(jīng)在討論是否強(qiáng)制要求所有上市公司執(zhí)行FASB第123號公告的精神。而公允價值法是衍生金融工具會計的最基本的要求，我國如果想保持會計準(zhǔn)則與國際接軌，應(yīng)該采用公允價值法。
二、公允價值法有最廣泛的適用性，能保持會計準(zhǔn)則的穩(wěn)定性。APB第25號意見書對固定條件的股票期權(quán)適用性很好，但對變動條件的股票期權(quán)計劃的實用性較差。而FASB第123號公告具有十分強(qiáng)的適應(yīng)性，適用于所有的股票期權(quán)計劃和股票增值權(quán)等其他股票薪酬計劃，具有最普遍的通用性?？梢灶A(yù)測，我國上市公司未來股權(quán)激勵將出現(xiàn)多元化的趨勢。為了適應(yīng)這種形式的需要，我們應(yīng)當(dāng)在制定股票期權(quán)會計準(zhǔn)則時采用公允價值法的原則。
第5篇：股權(quán)激勵的會計處理方式范文
暴風(fēng)停歇后，一場秋雨讓“野子”馮鑫的雄心成了“野望”。
10月14日晚間，暴風(fēng)集團(tuán)公告稱，預(yù)計2016年1-9月歸屬于上市公司股東的凈利潤盈利1432.26萬元-2029.04萬元，同比下降15%-40%，其中非經(jīng)常性損益金額達(dá)到1650萬元-1850萬元。
這樣的數(shù)字或許讓投資人有些出乎意料，就在兩個月前，暴風(fēng)剛公布了一份亮眼的半年財報。數(shù)據(jù)顯示，今年前六個月暴風(fēng)凈利潤較去年同期幾乎翻倍，增長181.57%，達(dá)到1886.34萬元。
同樣讓人意想不到的還有它的股價。暴風(fēng)集團(tuán)的股價已從3月29日的114.98元跌至目前的60元上下。
發(fā)生了什么？
“短期調(diào)整”
關(guān)于這場“突如其來”的業(yè)績變動，暴風(fēng)在財報預(yù)期中給出了兩點原因。
其一是不斷推出的新產(chǎn)品和不斷加大的營銷推廣力度，造成了成本及費用的大幅增加，其中，尤其強(qiáng)調(diào)了“電視面板等原材料價格大幅上漲”所導(dǎo)致的成本大幅增加;其二是公司累計推出了兩期股權(quán)激勵計劃，導(dǎo)致股權(quán)激勵費用大幅增加。
逐一分析，的確，過去一段時間，暴風(fēng)試圖從一家工具公司向硬件公司轉(zhuǎn)型，截至目前，今年一共了兩款VR（Virtual Reality，虛擬現(xiàn)實）硬件和六款電視產(chǎn)品。
5月底，暴風(fēng)了第五代魔鏡產(chǎn)品5和5Plus，由于其所處行業(yè)還在培養(yǎng)用戶習(xí)慣階段，相比主流消費電子產(chǎn)品并無太多出貨量，因此無論生產(chǎn)還是營銷，都面臨成本過高的問題。
同樣在5月份，暴風(fēng)一口氣推出了四款電視產(chǎn)品――三款不同尺寸的VR電視（43/50/55跡┮約岸價在“999元”的暴風(fēng)超體電視“40X戰(zhàn)警版”;而后，九月份，又了超體電視2的“45X/45XS星際迷航版”。
在中怡康的《2016年十一彩電市場報告》中，“十一”期間液晶市場線上主要品牌中，樂視出貨量排在第一，PPTV、小米分列二、三，暴風(fēng)TV排到第四。此前，暴風(fēng)預(yù)計，其旗下暴風(fēng)統(tǒng)帥2016年電視出貨量合計將達(dá)到100萬臺。
電視作為高成本產(chǎn)品，在出貨量沒有達(dá)到一定量的情況下，很難形成盈利。
并且，今年8月，主流尺寸的電視面板價格上漲，其中40英寸、43英寸漲幅更是高達(dá)12%-15%。作為幾乎純粹倚靠硬件盈利的公司，暴風(fēng)TV受生產(chǎn)成本影響大于其他互聯(lián)網(wǎng)電視公司。而在國內(nèi)外對手的激烈競爭中，暴風(fēng)靠“壓價”來獲取新用戶，無形中又增加了負(fù)擔(dān)。
除此之外，今年剛一開年，暴風(fēng)科技就曾向144名中層管理人員和核心團(tuán)隊成員授予160.57萬份股票期權(quán)（行權(quán)價95.83元）與243.35萬股限制性股票（授予價36.32元）。其中，授予的股票期權(quán)占總股本的0.58%，授予的限制性股票占總股本的0.89%。
不過，這場業(yè)績變動僅僅是“突如其來”的短期調(diào)整嗎？
數(shù)字“游戲” 暴風(fēng)集團(tuán)CEO馮鑫為暴風(fēng)確定了“影音”、“TV”、“VR”、“體育”四大戰(zhàn)略平臺。
之前兩期財報中的數(shù)字或許能看出一些端倪。
在2016年上半年財報中，公司實現(xiàn)營業(yè)收入4.95億元，較去年同期增長128.64%。其中，來自暴風(fēng)TV的銷售商品同比上升約3326%，約為2.28億元，超過了廣告業(yè)務(wù)收入的2.11億元。
但作為銷售商品的主體，盡管暴風(fēng)TV的毛利率同比上升約22%，達(dá)到了4.55%，但其所在子公司――深圳暴風(fēng)統(tǒng)帥科技有限公司，其凈利潤卻是虧損狀態(tài)，且虧損額超過了7900萬元。
作為一種單價較高的硬件產(chǎn)品，互聯(lián)網(wǎng)公司的確可以靠推出電視產(chǎn)品來拉高短期營收、帶動股價，但在電視成本過高、競爭激烈的情況下，實際上犧牲了公司的盈利能力，直接導(dǎo)致凈利潤下滑。
盡管暴風(fēng)集團(tuán)營業(yè)利潤為虧損5667萬元，即使算上營業(yè)外收入和支出，虧損額依舊達(dá)到了4262萬元，但歸屬于母公司的上半年凈利潤卻實現(xiàn)了1886.34萬元的盈利，甚至還較去年同期增長了181.57%。
有媒體分析稱，這是典型的借由少數(shù)股東向上市公司輸送利潤的情況。虧損額巨大的暴風(fēng)統(tǒng)帥，由于上市公司在董事會中占有多數(shù)席位，并實際控制其經(jīng)營活動，在會計準(zhǔn)則中可以將子公司納入合并范圍核算，因此暴風(fēng)集團(tuán)的收入會呈現(xiàn)大規(guī)模的上升。
因此，這是會計上并表以擴(kuò)大資產(chǎn)規(guī)模，盈利方面又用損失少數(shù)股東損益的方式來達(dá)到為上市公司輸血的效果。
這個現(xiàn)象已不是第一次出現(xiàn)，在去年年報中，同樣出現(xiàn)了凈利潤為負(fù)但是歸屬于母公司凈利潤為盈利的情況。整個2015年度，暴風(fēng)科技?xì)w屬于上市公司股東的凈利潤1.73億元，同比增長313.23%。
更重要的是，在整個凈利潤中，投資收益所得1.04億元占到了凈利潤的61%，暴風(fēng)的投資收益主要來自出售子公司北京暴風(fēng)魔鏡科技有限公司（以下簡稱暴風(fēng)魔鏡）的股權(quán)。這樣看來，去年凈利潤的大部分來自出售子公司的股權(quán)，而不是靠主營業(yè)務(wù)增長所得。
商業(yè)模式挑戰(zhàn)
嚴(yán)格來說，這種會計處理方式其實也無可厚非，只能說暴風(fēng)的資本運作精妙。不過再看看暴風(fēng)幾大主營業(yè)務(wù)，就能發(fā)現(xiàn)真正的挑戰(zhàn)還在后面。
在9月25日的暴風(fēng)十周年會上，馮鑫把公司比作一只代號為“N421”的暴風(fēng)蟲，指以DT（大數(shù)據(jù)）為“1”個核心，圍繞體育和影業(yè)打造“2”塊內(nèi)容再生平臺，依托“4”塊屏幕（PC、手機(jī)、VR、TV），以廣告、電商、金融、硬件、O2O和游戲等“N”種商業(yè)形式和載體，來實現(xiàn)下一個十年規(guī)劃的目標(biāo)。
只不過，暴風(fēng)所依托的核心DT（大數(shù)據(jù)），需要建立在大量活躍用戶的基礎(chǔ)上，但比較暴風(fēng)的產(chǎn)品核心業(yè)務(wù)，在馮鑫確定的“影音”、“TV”、“VR”、“體育”的四大戰(zhàn)略平臺中，除了“暴風(fēng)影音”，絕大多數(shù)業(yè)務(wù)都是近幾年才剛剛開展，更有甚者是今年才剛剛誕生，累積的數(shù)據(jù)有限。
而擁有十年歷史的影音播放軟件，其最開始的本地影音文件播放市場定位，導(dǎo)致了暴風(fēng)在網(wǎng)絡(luò)視頻的影響力較小。其在PC時代雖擁有大量用戶，但進(jìn)行線上和移動化轉(zhuǎn)化進(jìn)程相對緩慢。
在這種情況下，兩年推出四大業(yè)務(wù)，并把其中三個賦予了重要的戰(zhàn)略地位，這是否是謹(jǐn)慎思考的結(jié)果？
況且，在今年文娛市場爆火的情況下，BAT中，不僅騰訊、樂視等一直以數(shù)字娛樂為主營業(yè)務(wù)和主要收入來源，阿里也在6月份正式成立“阿里巴巴大文娛版塊”，將影業(yè)、合一集團(tuán)（優(yōu)酷土豆）、音樂、體育、UC、游戲、文學(xué)、數(shù)娛綁定，成為重要戰(zhàn)略。
