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[關(guān)鍵詞] 企業(yè)內(nèi)部控制理論 創(chuàng)新 評(píng)價(jià) 啟示
美國(guó)COSO委員會(huì)于1992年提出并于 1994年修改的《內(nèi)部控制――整體框架》中對(duì)內(nèi)部控制的定義得到廣泛的認(rèn)可并沿用至今,其對(duì)內(nèi)部控制定義的描述如下:內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的,為運(yùn)營(yíng)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法律的遵循性等目標(biāo)的達(dá)成而提供合理保證的過(guò)程。在此基礎(chǔ)上,自20世紀(jì)90年代以來(lái),企業(yè)內(nèi)部控制理論得到了較好的創(chuàng)新發(fā)展。
一、內(nèi)部控制框架理論分析
COSO委員會(huì)的報(bào)告《內(nèi)部控制――整體框架》提出,為了實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的有效性,需要五個(gè)方面的要素支持:控制環(huán)境,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,控制活動(dòng),信息與溝通和監(jiān)督。這五要素之間是不可分割相互聯(lián)系的有機(jī)整體。
1.內(nèi)部控制環(huán)境(control environment)。環(huán)境要素是推動(dòng)企業(yè)發(fā)展的動(dòng)力,是其他控制要素的基礎(chǔ),決定著內(nèi)部控制的規(guī)則與結(jié)構(gòu),決定了組織的氛圍,影響組織中人們的內(nèi)控意識(shí)。它包括管理者的道德品行及經(jīng)營(yíng)管理理念、組織結(jié)構(gòu)、董事會(huì)、人力資源資源政策與實(shí)務(wù)、企業(yè)文化等。
2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估(risk appraisal)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指的是判別和分析企業(yè)在完成自身目標(biāo)過(guò)程中的各種風(fēng)險(xiǎn),從而為風(fēng)險(xiǎn)管理提供基礎(chǔ)。它包括風(fēng)險(xiǎn)辨識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)分析,風(fēng)險(xiǎn)辨識(shí)的內(nèi)容涉及到:科技的發(fā)展、顧客的需求或預(yù)期改變、競(jìng)爭(zhēng)、新頒法律或行政命令,天然災(zāi)害、經(jīng)濟(jì)環(huán)境改變、資訊系統(tǒng)處理的中斷、所聘雇員的品質(zhì)、訓(xùn)練方法及激勵(lì)制度、經(jīng)理人責(zé)任的改變、企業(yè)活動(dòng)的性質(zhì)、員工可接近資產(chǎn)的程度、董事會(huì)或監(jiān)督委員會(huì)不夠堅(jiān)定或無(wú)效等。
3.內(nèi)部控制活動(dòng)(control activity)。企業(yè)必須制定具體的控制政策及程序并加以實(shí)行,以幫助管理層確保在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和處理基礎(chǔ)上其所采取的各種行動(dòng)能使企業(yè)實(shí)現(xiàn)自身目標(biāo)。內(nèi)部控制活動(dòng)就是指為保證目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)而建立的各種政策和程序。控制活動(dòng)貫穿于整個(gè)組織的各個(gè)層次和各部門,包括控制范圍設(shè)定、授權(quán)、協(xié)調(diào)、業(yè)績(jī)考核、資產(chǎn)安全保障以及職責(zé)劃分等。
4.信息與溝通(information and communication)。信息與溝通是指以一定的形式和在一定的時(shí)間段內(nèi)辨認(rèn)、獲得的,為員工在執(zhí)行、管理和控制作業(yè)過(guò)程中所需的信息,以及信息的交換和傳遞。要想建立一個(gè)健全有效的內(nèi)部控制系統(tǒng),擁有一套完善的信息傳遞與溝通系統(tǒng)是不可少的。若組織內(nèi)部的信息渠道不暢,內(nèi)部控制的效果就會(huì)大打折扣。
5.監(jiān)督(monitoring)。監(jiān)督是指評(píng)估內(nèi)部控制運(yùn)作質(zhì)量的過(guò)程,包括持續(xù)性監(jiān)控活動(dòng)和個(gè)別評(píng)估。這里的持續(xù)性監(jiān)控活動(dòng)是指營(yíng)業(yè)過(guò)程中例行監(jiān)督,包括管理人員的日常管理和監(jiān)督以及職員執(zhí)行職務(wù)時(shí)采取的其他行動(dòng)。內(nèi)部控制作用的發(fā)揮,有賴于建立起健全有效的內(nèi)控系統(tǒng),更有賴于其能夠良好運(yùn)行。為此,整個(gè)內(nèi)部控制的過(guò)程必須得到恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)督,以便在必要時(shí)加以修正,這種監(jiān)督活動(dòng)的形式主要是審計(jì)監(jiān)督。
二、COSO報(bào)告關(guān)于內(nèi)部控制理論的創(chuàng)新與突破
與此前的內(nèi)部控制理論相比,COSO報(bào)告中的內(nèi)部控制整體框架理論有了新的變化,比如,內(nèi)部控制理論結(jié)構(gòu)有所改變,由原來(lái)的三分法變成五分法;提出了一個(gè)全新的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的內(nèi)容;稱謂有所變化,原來(lái)的會(huì)計(jì)制度變成信息與溝通,原先的控制程序稱為控制活動(dòng);要素間關(guān)系發(fā)生了變化,原來(lái)的結(jié)構(gòu)并不強(qiáng)調(diào)其要素的聯(lián)系,而現(xiàn)在則明確指出了要素之間的相互關(guān)系。
除了這些名稱、結(jié)構(gòu)上的變化,COSO報(bào)告關(guān)于內(nèi)部控制框架的論述中在理論上的創(chuàng)新更多地體現(xiàn)在它包含了很多新的、有價(jià)值的觀點(diǎn)。體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:(1)強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制應(yīng)該是一個(gè)與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程相結(jié)合的“動(dòng)態(tài)過(guò)程”。(2)明確對(duì)“內(nèi)部控制”的責(zé)任。(3)強(qiáng)調(diào)“人”的重要性。(4)強(qiáng)調(diào)“軟控制”的作用。(5)強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。(6)揉和了管理與控制。(7)明確內(nèi)部控制只能做到“合理”保證。
三、內(nèi)部控制理論的新發(fā)展――企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理(ERM)
COSO委員會(huì)于2004年9月29日正式《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理綜合框架》(ERM-IF)并提出將以ERM取代內(nèi)部控制綜合框架(IC-IF),標(biāo)志著內(nèi)部控制理論與實(shí)踐進(jìn)入了整體框架的新階段。ERM框架從內(nèi)部控制的控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督等五要素進(jìn)行深化和拓展,將原有的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估一個(gè)要素發(fā)展為目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)等四個(gè)要素,從而將內(nèi)控五要素發(fā)展為風(fēng)險(xiǎn)管理框架的八個(gè)要素。
1.ERM框架的三個(gè)維度
ERM框架有三個(gè)維度,第一維是企業(yè)的目標(biāo);第二維是全面風(fēng)險(xiǎn)管理要素;第三維是企業(yè)的各個(gè)層級(jí)。第一維企業(yè)的目標(biāo)有四個(gè),即戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、報(bào)告目標(biāo)和合規(guī)目標(biāo)。第二維全面風(fēng)險(xiǎn)管理要素有8個(gè),即內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事件識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策、控制活動(dòng)、信息和交流、監(jiān)控。第三個(gè)維度是企業(yè)的層級(jí),包括整個(gè)企業(yè)、各職能部門、各條業(yè)務(wù)線及下屬各子公司。ERM三個(gè)維度的關(guān)系是:全面風(fēng)險(xiǎn)管理的8個(gè)要素都是為企業(yè)的四個(gè)目標(biāo)服務(wù)的;企業(yè)各個(gè)層級(jí)都要堅(jiān)持同樣的四個(gè)目標(biāo);每個(gè)層次都必須從以上8個(gè)方面進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理。該框架適合各種類型的企業(yè)或機(jī)構(gòu)的風(fēng)險(xiǎn)管理。
2.全面風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制框架
從COSO的ERM框架和內(nèi)部控制框架可以看出,全面風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制框架既相互聯(lián)系又有重要差異。
從二者的框架結(jié)構(gòu)看,全面風(fēng)險(xiǎn)管理除包括內(nèi)部控制的三個(gè)目標(biāo)之外,還增加了戰(zhàn)略目標(biāo);全面風(fēng)險(xiǎn)管理的8個(gè)要素除了包括內(nèi)部控制的全部5個(gè)要素之外,還增加了目標(biāo)設(shè)定,事件識(shí)別和風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策三個(gè)要素。因此,全面風(fēng)險(xiǎn)管理涵蓋了內(nèi)部控制。
從二者的實(shí)質(zhì)內(nèi)容看,兩者存在以下兩項(xiàng)重要差異:第一,兩者的范疇不一致。內(nèi)部控制僅是管理的一項(xiàng)職能,主要是通過(guò)事后和過(guò)程的控制來(lái)實(shí)現(xiàn)其自身的目標(biāo);而全面風(fēng)險(xiǎn)管理則貫穿于管理過(guò)程的各個(gè)方面,控制的手段不僅體現(xiàn)在事中和事后的控制,更重要的是在事前制訂目標(biāo)時(shí)就充分考慮了風(fēng)險(xiǎn)的存在。而且,在兩者所要達(dá)到的目標(biāo)上,全面風(fēng)險(xiǎn)管理多于內(nèi)部控制。第二,兩者對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的定義和對(duì)策不一致。全面風(fēng)險(xiǎn)管理框架中,由于把風(fēng)險(xiǎn)明確定義為“對(duì)企業(yè)的目標(biāo)產(chǎn)生負(fù)面影響的事件發(fā)生的可能性”(將產(chǎn)生正面影響的事件視為機(jī)會(huì)),因此,該框架可以涵蓋信用風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、操作風(fēng)險(xiǎn)、戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、聲譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)及業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等各種風(fēng)險(xiǎn);內(nèi)部控制框架沒有區(qū)分風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì)。而且由于全面風(fēng)險(xiǎn)管理框架引入了風(fēng)險(xiǎn)偏好、風(fēng)險(xiǎn)容忍度、風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策、壓力測(cè)試、情景分析等概念和方法。因此,該框架在風(fēng)險(xiǎn)度量的基礎(chǔ)上,有利于企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略與風(fēng)險(xiǎn)偏好相一致,增長(zhǎng)、風(fēng)險(xiǎn)與回報(bào)相聯(lián)系,進(jìn)行經(jīng)濟(jì)資本分配及利用風(fēng)險(xiǎn)信息支持業(yè)務(wù)前臺(tái)決策流程等,從而幫助董事會(huì)和高級(jí)管理層實(shí)現(xiàn)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的四項(xiàng)目標(biāo)。這些內(nèi)容都是內(nèi)部控制框架中沒有的,也是其所不能做到的。
四、企業(yè)內(nèi)部控制理論發(fā)展的幾點(diǎn)啟示
從COSO報(bào)告所定義的內(nèi)部控制可以看出,一個(gè)企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)其既定目標(biāo),應(yīng)當(dāng)在培育一種積極的內(nèi)部控制環(huán)境的基礎(chǔ)上,識(shí)別、衡量和評(píng)估經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中所涉及的各種突出風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn),針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)設(shè)置各種控制機(jī)制,并不斷地對(duì)上述整個(gè)過(guò)程的適當(dāng)性和有效性進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)審,內(nèi)部管理信息系統(tǒng)為整個(gè)過(guò)程提供條件。從內(nèi)部控制理論的創(chuàng)新發(fā)展的過(guò)程中我們可以從中得到以下幾點(diǎn)啟示:
1.內(nèi)部控制的“責(zé)任”及“軟控制”的必要性。從內(nèi)部控制的定義來(lái)看,對(duì)內(nèi)部控制負(fù)有責(zé)任的不僅僅是管理人員、內(nèi)部審計(jì)、董事會(huì),企業(yè)的每一個(gè)員工對(duì)內(nèi)部控制都負(fù)有責(zé)任。所有員工都應(yīng)該主動(dòng)遵守企業(yè)內(nèi)部控制制度,團(tuán)結(jié)一致,為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)而維護(hù)內(nèi)部控制。軟控制主要是指那些屬于精神層面的事物,如高級(jí)管理階層的管理風(fēng)格、管理哲學(xué)、企業(yè)文化、內(nèi)部控制意識(shí)等。
2.內(nèi)部控制應(yīng)與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程結(jié)合起來(lái)。內(nèi)部控制是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的一部分,與經(jīng)營(yíng)過(guò)程相結(jié)合,模糊了管理與控制的界限,內(nèi)部控制監(jiān)督企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的持續(xù)進(jìn)行,使經(jīng)營(yíng)達(dá)到預(yù)期效果。
3.風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)在內(nèi)部控制中占據(jù)重要地位。良好的內(nèi)部控制可以防范企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn),合理地保證內(nèi)控目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)?,F(xiàn)代社會(huì)是一個(gè)充滿劇烈競(jìng)爭(zhēng)的社會(huì),每一個(gè)企業(yè)都面臨著成功的挑戰(zhàn)和失敗的風(fēng)險(xiǎn),對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管理是現(xiàn)代企業(yè)的主旋律之一。風(fēng)險(xiǎn)影響著每個(gè)企業(yè)生存和發(fā)展的能力,也影響其在產(chǎn)業(yè)中的競(jìng)爭(zhēng)力及在市場(chǎng)上的聲譽(yù)和形象。COSO報(bào)告指出,所有的企業(yè),不論其規(guī)模、結(jié)構(gòu)、性質(zhì)或產(chǎn)業(yè)是什么,其組織的不同層級(jí)都會(huì)遭遇風(fēng)險(xiǎn),管理階層須密切注意各層級(jí)的風(fēng)險(xiǎn),并采取必要的管理措施。
4.內(nèi)部控制具有動(dòng)態(tài)性。企業(yè)內(nèi)部控制不是一項(xiàng)制度或一個(gè)機(jī)械的規(guī)定,而是對(duì)企業(yè)的整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程進(jìn)行監(jiān)督與控制的過(guò)程,是不斷地與經(jīng)營(yíng)過(guò)程、管理過(guò)程相摩擦控制過(guò)程。企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理環(huán)境的變化必然要求企業(yè)內(nèi)部控制越來(lái)越趨于完善,內(nèi)部控制是一個(gè)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題、發(fā)現(xiàn)新問(wèn)題、解決新問(wèn)題的循環(huán)往復(fù)的過(guò)程,是不斷修正和更新的動(dòng)態(tài)過(guò)程。
5.內(nèi)部控制需要有效的信息系統(tǒng)。一個(gè)良好的信息和溝通系統(tǒng),可以使企業(yè)及時(shí)掌握營(yíng)運(yùn)狀況和組織中發(fā)生的各種情況,及時(shí)為企業(yè)員工提供履行職責(zé)所需的各種信息,使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和管理流暢進(jìn)行。有效的管理信息系統(tǒng)可以及時(shí)地提供各方所需要的信息,提供企業(yè)各部門管理控制生產(chǎn)、考核工作成果以及提供企業(yè)高層決策人員制定經(jīng)營(yíng)方針、制定規(guī)劃、進(jìn)行決策所需的會(huì)計(jì)和管理信息。企業(yè)的人員通過(guò)管理信息系統(tǒng)了解了企業(yè)目前的狀況,才能對(duì)可能發(fā)生的異常狀況及時(shí)做出反應(yīng),從而及時(shí)報(bào)告,以防止重大損失的發(fā)生。
6.內(nèi)部控制目標(biāo)的設(shè)定非常重要。內(nèi)部控制目標(biāo)的設(shè)定是管理過(guò)程的一個(gè)重要部分,雖然它不是內(nèi)部控制的組成要素,但卻是內(nèi)部控制的先決條件。制定目標(biāo)的過(guò)程不是控制活動(dòng),但其對(duì)內(nèi)部控制的意義重大,直接影響到內(nèi)部控制是否有存在的必要。企業(yè)控制目標(biāo)的確定,有利于不同的人從不同的視角關(guān)注企業(yè)內(nèi)部控制的不同方面。而且,不論內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及執(zhí)行有多么完善,內(nèi)部控制都只能為管理階層及董事會(huì)提供達(dá)成企業(yè)目標(biāo)的合理保證。
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關(guān)鍵詞:風(fēng)險(xiǎn)管理;內(nèi)部控制
一、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的概念比較
美國(guó)COSO委員會(huì)1992年的《內(nèi)部控制整體框架》是用于指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制的指導(dǎo)文件。2004年,COSO委員會(huì)出臺(tái)了新的COSO報(bào)告———《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架》,拓寬了內(nèi)部控制的含義,同時(shí)對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行了詳細(xì)的說(shuō)明?!镀髽I(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架》中對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的定義為“由企業(yè)的董事會(huì)、管理層和其他員工共同參與,應(yīng)用于企業(yè)戰(zhàn)略制定和企業(yè)內(nèi)部各個(gè)層次和部門的,貫穿整個(gè)企業(yè)旨在識(shí)別影響組織的潛在事件,為組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理的保證”。《內(nèi)部控制整體框架》將內(nèi)部控制定義為“由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的,為營(yíng)運(yùn)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)的大成而提供合理保證的過(guò)程”。在這兩個(gè)《框架》的基礎(chǔ)上,可以從企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制概念的定義、主要目標(biāo)以及構(gòu)成要素等幾方面做如下比較:
(一)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的定義
比較二者的定義可以看出二者的相同點(diǎn)有:企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的實(shí)施主體相同,都需要企業(yè)的決策、管理以及執(zhí)行各方階層的參與,而不是企業(yè)某一層級(jí)的特權(quán);風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的最終目的都是為企業(yè)的平穩(wěn)運(yùn)行保駕護(hù)航,為企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)提供合理保障。細(xì)分之下,二者也存在一些不同之處:內(nèi)部控制更強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)方面的可靠性以及企業(yè)管理的效率提升,而風(fēng)險(xiǎn)管理除了主要財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性之外更一步確保企業(yè)非財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確真實(shí);內(nèi)部控制只針對(duì)企業(yè)內(nèi)部,風(fēng)險(xiǎn)管理則同時(shí)兼顧內(nèi)部和外部風(fēng)險(xiǎn)。
(二)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制主要目標(biāo)
《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架》中指出風(fēng)險(xiǎn)管理服務(wù)的目標(biāo)為戰(zhàn)略目標(biāo),經(jīng)營(yíng)目標(biāo),報(bào)告目標(biāo)以及合規(guī)目標(biāo);《內(nèi)部控制整體框架》中則提到內(nèi)部控制的主要目標(biāo)為經(jīng)營(yíng)目標(biāo),財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo),合規(guī)目標(biāo)[1]。可以看出,風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的最終目標(biāo)基本相近,二者間最明顯的區(qū)別是風(fēng)險(xiǎn)管理比內(nèi)部控制多了一個(gè)戰(zhàn)略目標(biāo)。內(nèi)部控制注重在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中為了實(shí)現(xiàn)目標(biāo)采取的一種控制的管理職能,保障日?;顒?dòng)不脫離目標(biāo)軌跡,而風(fēng)險(xiǎn)管理更側(cè)重事前預(yù)測(cè)和發(fā)現(xiàn),但也不忽略事后采取相應(yīng)的措施,使損失降到最低;企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是包括內(nèi)外風(fēng)險(xiǎn)的全面管理,既關(guān)心由于組織結(jié)構(gòu)、制度變革、人員變換等導(dǎo)致的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn),又關(guān)心由于外部政治經(jīng)濟(jì)、自然環(huán)境等引起的外部風(fēng)險(xiǎn),而內(nèi)部控制則是在企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的基礎(chǔ)上進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和監(jiān)控,范圍相對(duì)狹窄。
(三)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的構(gòu)成要素
內(nèi)部控制包括五個(gè)組成要素:控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督,而風(fēng)險(xiǎn)管理的構(gòu)成要素為八個(gè):內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督檢查。通過(guò)以上比較可以看出,企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理拓展了內(nèi)部控制中的“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估”要素,將其演化為目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)。這四個(gè)要素是圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)而增加的內(nèi)容。
(四)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的實(shí)現(xiàn)方法
內(nèi)部控制主要對(duì)公司內(nèi)部管理制度進(jìn)行定性分析,設(shè)計(jì)指導(dǎo)性的對(duì)策,而風(fēng)險(xiǎn)管理則是側(cè)重量的分析,通過(guò)定量分析來(lái)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性是多少和對(duì)企業(yè)影響程度大小。內(nèi)部控制和企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理從不同的兩個(gè)方面對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)進(jìn)行管理,相對(duì)內(nèi)部控制評(píng)定的方法,企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理會(huì)更加準(zhǔn)確地判斷出風(fēng)險(xiǎn)的大小。
二、風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的關(guān)系
(一)傳統(tǒng)理論觀點(diǎn)
從上一節(jié)的討論中可以看出,企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的概念十分相似,二者的目標(biāo)與構(gòu)成要素也有很大部分的重疊,在理論應(yīng)用中十分容易出現(xiàn)混淆。剖析過(guò)去對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制關(guān)系的研究,目前對(duì)二者的關(guān)系問(wèn)題有以下三種主流觀點(diǎn):1.內(nèi)部控制是風(fēng)險(xiǎn)管理的一部分:《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架》中明確指出:“內(nèi)部控制是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理不可分割的一部分”?!犊蚣堋肥嵌x企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的權(quán)威參考之一,因此在理論研究中,將內(nèi)部控制劃入風(fēng)險(xiǎn)管理范圍內(nèi)的觀點(diǎn)被廣泛接受;2.內(nèi)部控制包括風(fēng)險(xiǎn)管理:不同于美國(guó)COSO委員會(huì),加拿大COSO委員會(huì)在其報(bào)告中指出:“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)管理是內(nèi)部控制的關(guān)鍵要素”;3.內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理本質(zhì)上是相同的:英國(guó)特恩布爾報(bào)告認(rèn)為健全的內(nèi)部控制制度必須建立在對(duì)公司所面臨風(fēng)險(xiǎn)全面、綜合分析的基礎(chǔ)上。
(二)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的關(guān)系
具體到在理論實(shí)踐應(yīng)用中,常更傾向于實(shí)踐第三種觀點(diǎn):即內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理本質(zhì)相同,二者在指導(dǎo)企業(yè)管理中相輔相成,共同為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)服務(wù)。如今以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部控制機(jī)制在實(shí)踐中已經(jīng)得到普遍認(rèn)可,有力的說(shuō)明了風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的可兼容性。1.風(fēng)險(xiǎn)管理體系是內(nèi)部控制的前提:不同于內(nèi)部控制,風(fēng)險(xiǎn)管理是管理活動(dòng),設(shè)定企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)并圍繞這一目標(biāo)對(duì)環(huán)境存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估,是其開展管理過(guò)程的前提。而內(nèi)部控制框架中沒有企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)這一要素,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的標(biāo)準(zhǔn)沒有明確與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)掛鉤,其特定目標(biāo)是維護(hù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和效率、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的合法合規(guī)性,這些目標(biāo)服務(wù)于實(shí)現(xiàn)價(jià)值創(chuàng)造和企業(yè)戰(zhàn)略的終極目標(biāo)。2.內(nèi)部控制體系依賴于風(fēng)險(xiǎn)管理體系:內(nèi)部控制體系的關(guān)注重點(diǎn)在財(cái)務(wù)方面,在實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的過(guò)程中,自身的風(fēng)險(xiǎn)需要其他管理體系加以識(shí)別和評(píng)估。風(fēng)險(xiǎn)管理體系除關(guān)注財(cái)務(wù)外,同時(shí)強(qiáng)調(diào)其他方面的管理,并且可以對(duì)內(nèi)部控制體系自身的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范,建立完善的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)體系。3.內(nèi)部控制與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是有機(jī)的整體:二者的目標(biāo)都是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)的平穩(wěn)健康發(fā)展,二者雖然側(cè)重點(diǎn)不同,但在實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)方面相輔相成,是一個(gè)有機(jī)的整體——內(nèi)部控制與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是公司內(nèi)部環(huán)境與外部環(huán)境兩個(gè)方面管控風(fēng)險(xiǎn)的不同框架。企業(yè)所處的市場(chǎng)及社會(huì)環(huán)境的不斷變化,企業(yè)面對(duì)的風(fēng)險(xiǎn)是一個(gè)動(dòng)態(tài)概念,經(jīng)常處于變化之中,只有把握風(fēng)險(xiǎn)管理先機(jī),才能收到實(shí)效,及時(shí)掌握盡可能真實(shí)、準(zhǔn)確的經(jīng)濟(jì)動(dòng)態(tài)信息。而動(dòng)態(tài)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的順利實(shí)現(xiàn)必須依賴于內(nèi)部控制,在內(nèi)部控制的有效框架下對(duì)企業(yè)內(nèi)部存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行治理,而對(duì)于內(nèi)部控制無(wú)法掌握的外部環(huán)境,應(yīng)在風(fēng)險(xiǎn)管理的框架下及時(shí)采取有效措施,內(nèi)外雙管齊下,避免企業(yè)運(yùn)行偏離原定目標(biāo)。
三、建立基于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架的內(nèi)部控制體系
建立基于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架的內(nèi)部控制體系,即在風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)上,科學(xué)設(shè)計(jì)內(nèi)部控制制度,為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)提供合理的保障。首先,所有的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)必須在不觸犯相關(guān)法律法規(guī)的前提下進(jìn)行,將兩者管理方法結(jié)合應(yīng)用,使企業(yè)健康快速發(fā)展。其次,為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo),內(nèi)部控制必須確保企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程的順利進(jìn)行,有效地執(zhí)行每個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)。最后,內(nèi)部控制通過(guò)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估、找到行之有效的方法,在管理過(guò)程中將兩者進(jìn)行融合。以啟明信息技術(shù)股份有限公司為例[3],通過(guò)生產(chǎn)生活中經(jīng)驗(yàn)的積累,啟明信息技術(shù)股份有限公司建立了完備的基于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的內(nèi)部控制體系:一方面在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)控制時(shí),通過(guò)將風(fēng)險(xiǎn)管理工作落實(shí)到內(nèi)部控制制度上,來(lái)提高企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的水平,另一方面通過(guò)內(nèi)部控制來(lái)優(yōu)化企業(yè)的管理功能,從而更好的進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理,分析制定風(fēng)險(xiǎn)管理方案。通過(guò)將企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制相結(jié)合,企業(yè)最大化的實(shí)現(xiàn)了對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的防范,提高了經(jīng)營(yíng)管理效率。在新的復(fù)雜的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,企業(yè)面臨巨大的內(nèi)外部各類風(fēng)險(xiǎn),以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向的內(nèi)部控制管理模式會(huì)更利于企業(yè)的發(fā)展。內(nèi)部控制和企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理在企業(yè)管理中起著等同的重要作用,因此在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架的基礎(chǔ)上,建立完善的內(nèi)部控制體系,從而使企業(yè)更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo),以增強(qiáng)企業(yè)的抗風(fēng)險(xiǎn)能力,將是未來(lái)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制融合發(fā)展的方向。
參考文獻(xiàn)
[1]朱大華.企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的關(guān)系與應(yīng)用[J].財(cái)會(huì)通訊,2012,(26):46-48.
【關(guān)鍵詞】 COSO報(bào)告;內(nèi)部控制;風(fēng)險(xiǎn)管理
一、COSO背景
COSO委員會(huì)是由美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)( AICPA )、美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)( AAA )、財(cái)務(wù)經(jīng)理人協(xié)會(huì)( FEI )、內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)( IIA )和管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)( IMA )共同發(fā)起并出資組成的民間組織。該組織的宗旨在于通過(guò)商業(yè)倫理、有效的內(nèi)部控制和公司治理提高財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量。COSO的研究成果在美國(guó)以及全球會(huì)計(jì)、審計(jì)和證券界產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響,其中的一些概念和原理被寫入了教科書,成為研究人員經(jīng)常引用的經(jīng)典;而且,隨同報(bào)告的實(shí)務(wù)指南也為單位組織建立內(nèi)部管理架構(gòu)提供了十分有益的幫助,成為評(píng)價(jià)單位組織內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)。(柳木華 . 2006)。迄今為止,COSO委員會(huì)共了五部研究報(bào)告。
1987年,COSO了《反欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告全國(guó)委員會(huì)報(bào)告》,報(bào)告對(duì)財(cái)務(wù)欺詐的研究和分析沒有簡(jiǎn)單地局限于獨(dú)立審計(jì)師的查錯(cuò)作用,而是密切關(guān)注企業(yè)法律、金融和其他咨詢顧問(wèn)在財(cái)務(wù)欺詐中的角色,分析了企業(yè)經(jīng)理班子價(jià)值觀念和會(huì)計(jì)、內(nèi)審與審計(jì)委員會(huì)的作用,觸及了政府管制(包括SEC)和大學(xué)會(huì)計(jì)課程設(shè)置是否充分有效等問(wèn)題。報(bào)告分別向公眾公司、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、SEC以及其他法律部門、教育部門等提出了約100條建議。1996年,COSO發(fā)表了《金融衍生工具使用中的內(nèi)部控制問(wèn)題》,該報(bào)告模型認(rèn)為,“風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程需要理解實(shí)體的目標(biāo)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng),識(shí)別市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)和測(cè)度承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn),然后決定是否使用衍生產(chǎn)品將風(fēng)險(xiǎn)降低到可以承受的水平。只要簡(jiǎn)單的忽略與衍生產(chǎn)品有關(guān)的部分并代之以其他合適的降低風(fēng)險(xiǎn)行為,這個(gè)過(guò)程就具有普遍性”。報(bào)告為衍生工具用戶建立、評(píng)估和改善內(nèi)部控制,提供了指導(dǎo)性建議。1999年,COSO利用1987-1997年欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告公司樣本,在歸納其公司特征、控制環(huán)境特征、欺詐特征的基礎(chǔ)上,了《欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告-1987至1997:美國(guó)公眾公司分析》。報(bào)告探討了三個(gè)欺詐高發(fā)行業(yè)――信息技術(shù)、保健和金融服務(wù)業(yè)的欺詐特點(diǎn),發(fā)現(xiàn)三個(gè)行業(yè)的欺詐手段存在顯著差異,如信息技術(shù)業(yè)最常見的欺詐手段是收入欺詐,而金融服務(wù)業(yè)最常見的手段是資產(chǎn)欺詐和資產(chǎn)盜用,并且研究了財(cái)務(wù)報(bào)告欺詐與公司治理之間的關(guān)系,發(fā)現(xiàn)欺詐樣本公司與其所在行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)相比,具有相當(dāng)弱的公司治理機(jī)制。20 世紀(jì)在經(jīng)歷了70年代一連串財(cái)務(wù)失敗和可疑的商業(yè)行為相繼爆發(fā)后,國(guó)際社會(huì)又出現(xiàn)了更聳人聽聞的以金融機(jī)構(gòu)破產(chǎn)為代表的財(cái)務(wù)失敗事件,給納稅人最終帶來(lái)超過(guò)1 500億美元的成本。為能有效遏制這種愈演愈烈的會(huì)計(jì)舞弊活動(dòng),1992年,COSO在進(jìn)行了深入研究之后了一份關(guān)于內(nèi)部控制的綱領(lǐng)性文件,即《內(nèi)部控制――整體框架》,它標(biāo)志著內(nèi)部控制理論與實(shí)踐進(jìn)入了整體框架的階段。報(bào)告提出了內(nèi)部控制的五個(gè)重要組成要素:控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息及溝通與監(jiān)督,深化了內(nèi)部控制的理念和應(yīng)用。COSO報(bào)告一經(jīng)便得到了業(yè)界的認(rèn)可與采納,并在世界范圍內(nèi)產(chǎn)生了廣泛影響。2001年以來(lái),以安然、世通等為代表的一些美國(guó)大公司,因財(cái)務(wù)信息造假等行為而相繼倒閉破產(chǎn),震撼了美國(guó)的資本市場(chǎng),引起了世界的極大反響。在國(guó)際社會(huì)對(duì)改善公司治理與加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理的呼聲日益高漲的背景下,2004年9月,COSO委員會(huì)結(jié)合《薩班斯一奧克斯利法案》的相關(guān)要求,頒布了一個(gè)概念全新的報(bào)告:《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理――整體框架》(ERM)。框架的出臺(tái)順應(yīng)了各方需求,與1992年的《內(nèi)部控制――整體框架》相比,在內(nèi)部控制的內(nèi)涵、目標(biāo)、要素以及內(nèi)部控制責(zé)任承擔(dān)等層面有了全新的突破,對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理做出了更為詳盡的闡述。ERM并沒有取代《內(nèi)部控制――整體框架》,而是基于并將其融入其中,全面推進(jìn)了內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)的發(fā)展。
二、COSO企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架概要
COSO為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理確立了一個(gè)可普遍接受的概念,為各組織識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)和實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理提供了理論基礎(chǔ)。ERM框架認(rèn)為:“企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)過(guò)程,是由企業(yè)的董事會(huì)、經(jīng)理層和其他員工共同參與,應(yīng)用于企業(yè)戰(zhàn)略制定和企業(yè)內(nèi)部各個(gè)層次和部門的、貫穿整個(gè)企業(yè),旨在識(shí)別影響組織的潛在事件,為組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理的保證”。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是由人參與的過(guò)程而并非結(jié)果,企業(yè)必須將風(fēng)險(xiǎn)管理融入在日常的經(jīng)營(yíng)管理之中,并涉及企業(yè)的每個(gè)員工。風(fēng)險(xiǎn)管理能夠識(shí)別對(duì)企業(yè)造成影響的潛在風(fēng)險(xiǎn),能在一定程度上幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)合理的既定目標(biāo)。
企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理包含八個(gè)相互關(guān)聯(lián)的要素:
(一)內(nèi)部環(huán)境
內(nèi)部環(huán)境是其他風(fēng)險(xiǎn)管理要素的基礎(chǔ),它由《內(nèi)部控制――整體框架》要素中的“控制環(huán)境”演變而來(lái),但包含了更為豐富的內(nèi)容,如風(fēng)險(xiǎn)文化和風(fēng)險(xiǎn)偏好、管理哲學(xué)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、權(quán)力和責(zé)任分配、實(shí)踐操守和價(jià)值觀等。
(二)目標(biāo)設(shè)定
ERM框架認(rèn)為,企業(yè)的管理層在評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)之前必須確立目標(biāo),并針對(duì)不同的目標(biāo)分析相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn),這樣管理當(dāng)局才能識(shí)別影響目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的潛在事項(xiàng)。企業(yè)的目標(biāo)可以分成四類:1.戰(zhàn)略目標(biāo)。與企業(yè)的使命相一致,是較高層次的目標(biāo);2.經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。與企業(yè)經(jīng)營(yíng)的效果與效率相關(guān),旨在使企業(yè)能夠有效地使用資源;3.報(bào)告目標(biāo)。企業(yè)組織報(bào)告的可靠性,分為對(duì)內(nèi)報(bào)告和對(duì)外報(bào)告,涉及財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息;4.遵循目標(biāo)。即企業(yè)經(jīng)營(yíng)是否遵循相關(guān)的法律法規(guī)。
(三)事件識(shí)別
指識(shí)別影響事件的內(nèi)外部因素。潛在的事項(xiàng),對(duì)企業(yè)可能有正面影響,也可能有負(fù)面影響。識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)旨在于抓住機(jī)遇,或者在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和應(yīng)對(duì)階段彌補(bǔ)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)的影響。
(四)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估
是決定如何管理風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ),風(fēng)險(xiǎn)得到識(shí)別后,就需要對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析評(píng)估,這樣,管理層就能根據(jù)被識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)的重要程度來(lái)進(jìn)行規(guī)劃和組織,使通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)管理這個(gè)過(guò)程識(shí)別和分析風(fēng)險(xiǎn),并采取減弱風(fēng)險(xiǎn)影響的行動(dòng)來(lái)管理風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估可根據(jù)不同的風(fēng)險(xiǎn)目標(biāo)確定相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方法,主要為定量分析和定性分析相結(jié)合的方法。
(五)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策
是在評(píng)估了相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)之后,所做出的應(yīng)對(duì)、控制、轉(zhuǎn)移、補(bǔ)償風(fēng)險(xiǎn)的各種策略和措施。通常將風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策分為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、減少風(fēng)險(xiǎn)、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)和接受風(fēng)險(xiǎn)等四類。企業(yè)應(yīng)在風(fēng)險(xiǎn)容忍度和成本效益原則的前提下,考慮每個(gè)方案如何影響事件發(fā)生的可能性和事項(xiàng)對(duì)企業(yè)的影響,并設(shè)計(jì)和執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)方案。COSO認(rèn)為,有效的風(fēng)險(xiǎn)管理是管理者的選擇能使企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和影響都落在風(fēng)險(xiǎn)的容忍度內(nèi)。
(六)控制活動(dòng)
是有助于保證風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)方案得到執(zhí)行的相關(guān)政策和程序。管理當(dāng)局應(yīng)對(duì)企業(yè)所有系統(tǒng)進(jìn)行控制,包括對(duì)信息系統(tǒng)的控制,通??刂苹顒?dòng)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程是聯(lián)系在一起的。
(七)信息與溝通
信息是溝通的基礎(chǔ),溝通必須滿足不同團(tuán)體和個(gè)人的期望。企業(yè)內(nèi)部和外部的信息必須以一定的方式進(jìn)行確認(rèn)和傳遞,以保證員工各自職責(zé)的執(zhí)行和企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效運(yùn)行。
(八)監(jiān)督
COSO將監(jiān)督作為評(píng)估企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理質(zhì)量過(guò)程的一個(gè)部分,即評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)管理要素的內(nèi)容和運(yùn)行,以及評(píng)價(jià)某一時(shí)期執(zhí)行質(zhì)量的一個(gè)過(guò)程。該過(guò)程包括持續(xù)監(jiān)督、個(gè)別評(píng)估或者兩者的結(jié)合。
企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的八個(gè)要素是一個(gè)有機(jī)整體。風(fēng)險(xiǎn)管理不只是一個(gè)直線的過(guò)程,而是一個(gè)多元化的相互作用的過(guò)程。 各要素之間的關(guān)系是:內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ),為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理所有其他要素的運(yùn)行提供了平臺(tái)和組織結(jié)構(gòu);企業(yè)目標(biāo)的制定,是風(fēng)險(xiǎn)管理的起點(diǎn),是其他步驟的軀動(dòng)力量;在企業(yè)目標(biāo)已定的前提下,企業(yè)需要對(duì)影響目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行事件識(shí)別,進(jìn)而對(duì)識(shí)別事件進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估馭動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng),影響控制活動(dòng);信息與溝通和監(jiān)督貫穿于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的全過(guò)程,并且可對(duì)其他各個(gè)組成要素進(jìn)行修正(吳永澎 . 2006)。
三、COSO企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架對(duì)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)的發(fā)展
(一)豐富了內(nèi)部控制的內(nèi)涵
COSO在《內(nèi)部控制――整體框架》中將內(nèi)部控制定義為一個(gè)受董事會(huì)、經(jīng)理層和其他人員影響的過(guò)程,提出內(nèi)部控制是為了實(shí)現(xiàn)三個(gè)目標(biāo),即:經(jīng)營(yíng)的效果和效率、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、法律法規(guī)的遵循性。該定義明確了以下要點(diǎn):內(nèi)部控制是一個(gè)過(guò)程;內(nèi)部控制是一個(gè)受人影響的過(guò)程;內(nèi)部控制為了實(shí)現(xiàn)三個(gè)目標(biāo);內(nèi)部控制過(guò)程的設(shè)計(jì)是為了提供實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的合理保證。這個(gè)定義比較寬泛,從某些角度來(lái)說(shuō),也存在一些片面性。而新的ERM框架則更加明確了對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理和保護(hù)資產(chǎn)概念的運(yùn)用,并將糾正錯(cuò)誤的管理行為明確地列為控制活動(dòng)之一。ERM框架在原《內(nèi)部控制――整體框架》所明確的要點(diǎn)基礎(chǔ)上,進(jìn)一步明確了以下內(nèi)容:即,內(nèi)部控制應(yīng)用于戰(zhàn)略制定;內(nèi)部控制貫穿整個(gè)企業(yè)的所有層級(jí)和單位;內(nèi)部控制旨在識(shí)別影響組織的事件并在組織的風(fēng)險(xiǎn)偏好范圍內(nèi)管理風(fēng)險(xiǎn)。由于ERM框架提出了風(fēng)險(xiǎn)偏好、風(fēng)險(xiǎn)容忍度等概念,使得ERM的定義更加明確、具體,同時(shí)又涵蓋了內(nèi)部控制所有合理的內(nèi)容。
(二)發(fā)展了內(nèi)部控制的目標(biāo)
針對(duì)《內(nèi)部控制――整體框架》對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略管理方面關(guān)注不夠的缺陷,ERM在目標(biāo)中增加了一個(gè)新的目標(biāo)――“戰(zhàn)略目標(biāo)”。使企業(yè)在追求短期利益的同時(shí),從戰(zhàn)略高度關(guān)注企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)和可持續(xù)發(fā)展。該目標(biāo)的層次比其他三個(gè)目標(biāo)更高。風(fēng)險(xiǎn)管理既應(yīng)用于實(shí)現(xiàn)企業(yè)其他三類目標(biāo)的過(guò)程中,也應(yīng)用于企業(yè)的戰(zhàn)略制定階段。特定的戰(zhàn)略目標(biāo)雖然可以通過(guò)不同的戰(zhàn)略來(lái)實(shí)現(xiàn),然而不同的戰(zhàn)略目標(biāo)會(huì)給企業(yè)帶來(lái)不同的風(fēng)險(xiǎn)。戰(zhàn)略制定和風(fēng)險(xiǎn)偏好存在直接關(guān)系,在考慮達(dá)到戰(zhàn)略目標(biāo)的具體目標(biāo)時(shí),管理當(dāng)局要鑒別與戰(zhàn)略選擇相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn),并且要考慮對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施的運(yùn)用(吳永澎. 2006)。此外,ERM整體框架還將“財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性”發(fā)展為“報(bào)告的可靠性”。原COSO報(bào)告將財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性界定為“編制可靠的公開財(cái)務(wù)報(bào)表,包括中期和簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表,以及從這些財(cái)務(wù)報(bào)表中摘出的數(shù)據(jù),如利潤(rùn)分配數(shù)據(jù)”。新報(bào)告則將報(bào)告拓展到“內(nèi)部的和外部的”、“財(cái)務(wù)的和非財(cái)務(wù)的報(bào)告”,該目標(biāo)涵蓋了企業(yè)的所有報(bào)告。
(三)拓展了內(nèi)部控制的要素
COSO在《內(nèi)部控制――整體框架》中提出了五個(gè)要素:即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息和溝通、監(jiān)督。ERM框架對(duì)這五個(gè)要素進(jìn)行了深化和拓展,將其演變?yōu)榘藗€(gè)要素。引入了風(fēng)險(xiǎn)偏好、風(fēng)險(xiǎn)容忍度和風(fēng)險(xiǎn)文化等概念,將原有的“控制環(huán)境”擴(kuò)展為“內(nèi)部環(huán)境”。這一修改使企業(yè)關(guān)注的范圍不再局限于控制方面,而是從更寬闊的視野,以及更綜合、更直接的角度考慮各種因素對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的影響。并且將原有的“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估”要素發(fā)展為“事件識(shí)別”、“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估”和“風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)”。這不只是對(duì)原“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估”進(jìn)行的簡(jiǎn)單細(xì)化,而是意味著企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)的增強(qiáng)和主動(dòng)地管理風(fēng)險(xiǎn)。也就是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理綜合框架強(qiáng)調(diào)應(yīng)對(duì)所有事件,包括正面事件和負(fù)面事件進(jìn)行綜合識(shí)別,并且應(yīng)將其以適當(dāng)?shù)慕M合方式加以看侍,并通過(guò)對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)和剩余風(fēng)險(xiǎn)的綜合評(píng)價(jià)做出適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施,以減少經(jīng)營(yíng)偏差的發(fā)生及相關(guān)成本和損失,有利于企業(yè)抓住機(jī)會(huì),及時(shí)調(diào)整策略,避免資源浪費(fèi),實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)獲利目標(biāo)。
(四)明確了內(nèi)部控制的責(zé)任關(guān)系
ERM框架認(rèn)為,組織的每個(gè)成員都應(yīng)對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理承擔(dān)責(zé)任,并進(jìn)一步劃分了責(zé)任主體的等級(jí):董事會(huì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中扮演更加重要的角色――負(fù)總體責(zé)任,并被要求變得更加謹(jǐn)慎。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的成功與否主要依賴于董事會(huì),因?yàn)槎聲?huì)需要批準(zhǔn)組織的風(fēng)險(xiǎn)偏好;在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中,CEO負(fù)有首要責(zé)任,并應(yīng)對(duì)所有權(quán)負(fù)責(zé),其他經(jīng)理人員則起支持作用;風(fēng)險(xiǎn)部門管理者,財(cái)務(wù)部門管理者和內(nèi)部審計(jì)人員等負(fù)有關(guān)鍵性責(zé)任;其他的企業(yè)人員負(fù)有按確定的指示和協(xié)議執(zhí)行企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的責(zé)任。另外,企業(yè)外部利益相關(guān)者如客戶、賣主、商業(yè)伙伴、外部審計(jì)師、監(jiān)督者和財(cái)務(wù)分析師經(jīng)常提供影響企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的有用信息。雖然他們并不為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理負(fù)責(zé),但卻是企業(yè)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理必須考慮的因素。
(五)創(chuàng)新了內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)觀念
ERM 框架指出,企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的基本假設(shè)是,每一主體存在的目的是為其所有者創(chuàng)造價(jià)值。所有主體都面臨不確定性,管理層的挑戰(zhàn)就是確定在其為所有者創(chuàng)造價(jià)值的過(guò)程中,須在多大程度上接受不確定性。ERM把事件區(qū)分為風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì),事件可能有消極的影響、積極的影響或兩者兼有。消極影響事件意味著風(fēng)險(xiǎn),它妨礙價(jià)值創(chuàng)造或削弱現(xiàn)存價(jià)值;積極影響事件可以抵銷消極影響或意味著機(jī)會(huì)。機(jī)會(huì)是一種可能性,即事件將會(huì)發(fā)生并積極影響目標(biāo)實(shí)現(xiàn)、支持價(jià)值創(chuàng)造或價(jià)值保持。一個(gè)組織必須識(shí)別影響其目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的內(nèi)、外部事件,區(qū)分哪些是風(fēng)險(xiǎn)、哪些是機(jī)會(huì)。管理當(dāng)局要密切注意各層級(jí)的風(fēng)險(xiǎn),并采取積極的管理措施。內(nèi)部控制的目的不應(yīng)是消極控制或防范風(fēng)險(xiǎn),而是要主動(dòng)管理風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)管理能使管理層有效地處理不確定性及與之相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì),增進(jìn)創(chuàng)造價(jià)值的能力,并在追求主體目標(biāo)的過(guò)程中有效地配置資源,實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化。
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關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制;路徑;風(fēng)險(xiǎn)管理
近年來(lái),國(guó)際上一些著名企業(yè)相繼爆出丑 聞,造成極其嚴(yán)重的后果。我國(guó)企業(yè)也為內(nèi)部 控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的缺失付出了慘痛的代價(jià),如 國(guó)內(nèi)著名企業(yè)中發(fā)生的中航油(新加坡)公司 破產(chǎn)倒閉事件以及中行、農(nóng)行、興業(yè)、浦發(fā)等銀 行巨額虛假貸款、大額資金失蹤等舞弊案頻頻 曝光。究其原因,內(nèi)部控制存在缺陷是導(dǎo)致企 業(yè)不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)和有效控制經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),并最終 鋌而走險(xiǎn)、欺騙社會(huì)公眾和投資者的重要原 因。在對(duì)這些財(cái)務(wù)舞弊和經(jīng)營(yíng)管理失敗案例進(jìn) 行反思后,人們逐漸認(rèn)識(shí)到“有控則強(qiáng)、失控 則弱、無(wú)控則亂”的道理,控制失靈難以使事業(yè) 持久、基業(yè)常青。建立完善的且行之有效的企 業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制已成為企業(yè)的當(dāng)務(wù)之急.
一、內(nèi)部控制的內(nèi)涵 人們對(duì)內(nèi)部控制的定義經(jīng)歷了從簡(jiǎn)單到 復(fù)雜、從靜態(tài)到動(dòng)態(tài)、從以制度為本到以人為 本的一種邏輯演繹,體現(xiàn)了人們對(duì)內(nèi)部控制認(rèn) 識(shí)的逐漸深化,加深了人們對(duì)內(nèi)部控制的進(jìn)一 步理解,從而使人們對(duì)內(nèi)部控制這一客觀事物 的認(rèn)識(shí)更能貼近事物的本原。所謂內(nèi)部控制, 是由企業(yè)建立的,通過(guò)約束和激勵(lì)等手段,以 保障企業(yè)各利益相關(guān)者的行為能夠按契約的 要求進(jìn)行,并能夠促使契約自我優(yōu)化的一種系 統(tǒng)化的機(jī)制,其目的是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo).
二、內(nèi)部控制發(fā)展歷程 對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí),經(jīng)歷了一個(gè)逐漸發(fā)展 的過(guò)程。美國(guó)的內(nèi)部控制經(jīng)歷了從內(nèi)部牽制到 二要素法、三要素法到五要素法,日趨完整和 深入,最終發(fā)展為全面風(fēng)險(xiǎn)管理框架模式.
1、內(nèi)部牽制。內(nèi)部控制的最初形式是內(nèi)部 牽制,內(nèi)部牽制以賬目間的相互核對(duì)為主要內(nèi) 容,并實(shí)施崗位分離,內(nèi)部牽制機(jī)制在減少錯(cuò) 誤和舞弊行為上起到了十分重要的作用.
2、二要素法。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和企業(yè)組織 規(guī)模的擴(kuò)大,人們發(fā)現(xiàn)內(nèi)部牽制已經(jīng)越來(lái)越不 能適應(yīng)大型企業(yè)需要,因此對(duì)內(nèi)部控制的研究 也越發(fā)深入,美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的審計(jì)程序 委員會(huì)于1958年10月的《審計(jì)程序公告 第29號(hào)》將內(nèi)部控制劃分為會(huì)計(jì)控制和管理 控制,內(nèi)部控制劃分為二要素形式.
3、三要素法。1988年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié) 會(huì)的審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)《審計(jì)準(zhǔn)則公告第 55號(hào)》,該公告以“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”代替“內(nèi)部 控制制度”,具體包括三個(gè)要素:控制環(huán)境、會(huì) 計(jì)制度、控制程序.
4、五要素法。1996年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié) 會(huì)《審計(jì)準(zhǔn)則公告第78號(hào)》,全面接受 COSO報(bào)告的內(nèi)容,新準(zhǔn)則將內(nèi)部控制定義為: “由一個(gè)企業(yè)的董事會(huì)、管理層和其他人員實(shí) 現(xiàn)的過(guò)程,旨在為下列目標(biāo)提供合理保證:財(cái) 務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效果和效率以及符合 適用的法律和法規(guī)”。該準(zhǔn)則將內(nèi)部控制劃分 為五種要素:控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、 信息與溝通、監(jiān)控.
5、全面風(fēng)險(xiǎn)管理框架。2003年7月美國(guó) COSO委員會(huì)頒布了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架的討論 稿,并于2004年4月頒布正式稿。將企業(yè)風(fēng)險(xiǎn) 管理的構(gòu)成分為內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)制定、事項(xiàng)識(shí) 別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)、控制活動(dòng)、信息和溝 通、監(jiān)控等八個(gè)相互關(guān)聯(lián)的要素,各要素貫穿 在企業(yè)的管理過(guò)程之中.
三、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架的諸要素構(gòu)成 1、內(nèi)部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理其 他構(gòu)成要素的基礎(chǔ),為其他要素提供約束和結(jié) 構(gòu)。它影響著戰(zhàn)略和目標(biāo)的制定、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的 組織以及風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì),它還影響 著控制活動(dòng)、信息與溝通體系以及監(jiān)控措施的 設(shè)計(jì)與運(yùn)行。內(nèi)部環(huán)境受企業(yè)歷史和文化的影 響,包含許多要素,包括風(fēng)險(xiǎn)管理理念、風(fēng)險(xiǎn)容 量、董事會(huì)監(jiān)督、主體中人員的誠(chéng)信、道德價(jià)值 觀和勝任能力以及管理者分配權(quán)力和職責(zé)、組 織員工的方式.
所有這些要素都很重要,但對(duì)每個(gè)要素的 強(qiáng)調(diào)程度會(huì)因企業(yè)而異。然而,董事會(huì)是內(nèi)部 環(huán)境的一個(gè)關(guān)鍵部分,它對(duì)其他的內(nèi)部環(huán)境要 素有重大影響。因?yàn)槎聲?huì)對(duì)管理者獨(dú)立性、 經(jīng)驗(yàn)、才干、敬業(yè)等方面的監(jiān)督與審查,對(duì)企業(yè) 來(lái)說(shuō)至關(guān)重要。要想使內(nèi)部環(huán)境有效,董事會(huì) 中的獨(dú)立外部董事必須至少占多數(shù).
內(nèi)部環(huán)境的另一關(guān)鍵要素是企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn) 管理理念。一個(gè)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理理念是一整套 共同的信念和態(tài)度,它決定著該企業(yè)在做任何 事情(從戰(zhàn)略制定和執(zhí)行到日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng))時(shí) 如何考慮風(fēng)險(xiǎn).
2、目標(biāo)設(shè)定。企業(yè)在既定的任務(wù)和背景 下,制定戰(zhàn)略目標(biāo)、選擇戰(zhàn)略,并制定相關(guān)目 標(biāo),將其細(xì)分至企業(yè)的方方面面,與戰(zhàn)略保持 一致并相聯(lián)系。企業(yè)必須先有目標(biāo),管理者才 能識(shí)別影響它們實(shí)現(xiàn)的潛在事項(xiàng)。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管 理確保管理當(dāng)局采取恰當(dāng)?shù)某绦蛉ピO(shè)定目標(biāo), 確保所設(shè)定的目標(biāo)支持和切合該企業(yè)的使命, 并與它的風(fēng)險(xiǎn)容量或風(fēng)險(xiǎn)容限一致.
3、事件識(shí)別。管理當(dāng)局必須識(shí)別可能對(duì)企 業(yè)產(chǎn)生影響的潛在事項(xiàng)。潛在事項(xiàng)具有負(fù)面的 或正面的影響,或兩者兼而有之。具有潛在負(fù) 面影響的代表風(fēng)險(xiǎn),管理者要對(duì)之進(jìn)行評(píng)估和 做出反應(yīng)。相應(yīng)地,風(fēng)險(xiǎn)被定義為事項(xiàng)發(fā)生并 對(duì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)產(chǎn)生不利影響的可能性。具有潛在 正面影響的事項(xiàng)代表機(jī)會(huì)。代表機(jī)會(huì)的事項(xiàng)引 導(dǎo)管理者制定戰(zhàn)略和相關(guān)目標(biāo),以便采取行動(dòng) 抓住機(jī)會(huì).
4、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估使企業(yè)考慮潛在事項(xiàng)如何影響目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。管理當(dāng)局應(yīng)從兩個(gè)角 度對(duì)事項(xiàng)進(jìn)行評(píng)估:可能性和影響,并且通常 采用定性和定量相結(jié)合的方法。在不要求定量 化的地方,或者在定量評(píng)估所需的可靠數(shù)據(jù)無(wú) 法取得或獲取和分析數(shù)據(jù)不具有成本效益時(shí), 管理者通常采用定性評(píng)估技術(shù)。定量技術(shù)精確 度更高,通常應(yīng)用在更加復(fù)雜的活動(dòng)中,以對(duì) 定性技術(shù)進(jìn)行補(bǔ)充。評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)時(shí)既要考慮固有 風(fēng)險(xiǎn),也要考慮剩余風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)是管理當(dāng) 局沒有采取任何措施來(lái)改變風(fēng)險(xiǎn)的可能性或 影響的情況下,一個(gè)企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)。剩余 風(fēng)險(xiǎn)是在管理當(dāng)局應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)后所殘余的風(fēng)險(xiǎn).
【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部控制,風(fēng)險(xiǎn)管理,風(fēng)險(xiǎn)控制
一、內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)系
對(duì)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理二者之間關(guān)系的討論,學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界對(duì)二者的認(rèn)識(shí)沒有達(dá)成一致。因此,本文將從理論爭(zhēng)鳴、歷史發(fā)展等方面厘清二者的關(guān)系。
(一) 理論爭(zhēng)鳴
了解內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的概念是分析兩者關(guān)系的第一步。對(duì)于同一術(shù)語(yǔ),不同的機(jī)構(gòu)有不同的認(rèn)定,而對(duì)于同一認(rèn)定,不同的學(xué)者也會(huì)有不同的理解,因而形成了對(duì)于內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理關(guān)系的不同觀點(diǎn)。
1.內(nèi)部控制包含風(fēng)險(xiǎn)管理這一觀點(diǎn)是由 CICA ( 1995) 提出來(lái)的。CICA從自身組織對(duì)控制的定義出發(fā)提出了 “內(nèi)部控制包含風(fēng)險(xiǎn)管理”這一觀點(diǎn)。
2.謝志華 ( 2007)提出: 《內(nèi)部控制―――整體框架》升級(jí)為 《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理―――整體框架》,之所以能夠發(fā)生這種轉(zhuǎn)化,根本原因在于內(nèi)部控制的最終目的就是為了控制風(fēng)險(xiǎn),從語(yǔ)義上說(shuō),內(nèi)部控制就是控制風(fēng)險(xiǎn),控制風(fēng)險(xiǎn)就是風(fēng)險(xiǎn)管理。內(nèi)部控制主要是從風(fēng)險(xiǎn)控制的方式和手段說(shuō)明風(fēng)險(xiǎn)控制的,風(fēng)險(xiǎn)管理是從風(fēng)險(xiǎn)控制的目的來(lái)說(shuō)明風(fēng)險(xiǎn)控制的。
3.風(fēng)險(xiǎn)管理包含內(nèi)部控制COSO ( 2004) 中明確指出: 風(fēng)險(xiǎn)管理包含內(nèi)部控制; 內(nèi)部控制是風(fēng)險(xiǎn)管理不可分割的一部分。如前所述,COSO 認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)管理由八個(gè)要素組成,內(nèi)部控制由五個(gè)要素組成。顯然內(nèi)部控制包含在風(fēng)險(xiǎn)管理之中,內(nèi)部控制是風(fēng)險(xiǎn)管理的一種方式,企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理比內(nèi)部控制范圍廣得多。
(二)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的本質(zhì)
上述三種觀點(diǎn)揭示了內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理之間確實(shí)存在著聯(lián)系,也決定了兩者之間必然有共同點(diǎn)。因此,應(yīng)從內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的起源與發(fā)展來(lái)看兩者的本質(zhì)。
1.內(nèi)部控制的起源和發(fā)展
(1)一般認(rèn)為,20 世紀(jì) 40 年代以前是內(nèi)部牽制階段。在當(dāng)時(shí)相對(duì)確定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和相對(duì)簡(jiǎn)單的契約產(chǎn)權(quán)關(guān)系下,財(cái)產(chǎn)所有者面臨的主要風(fēng)險(xiǎn)是財(cái)產(chǎn)物資收支和保管過(guò)程中的失竊風(fēng)險(xiǎn)。為了保證財(cái)產(chǎn)物資在實(shí)物上的安全與完整,人們?cè)O(shè)計(jì)了支出錢財(cái)由兩個(gè)不同崗位的人分別進(jìn)行記錄、核對(duì)的程序。這就是內(nèi)部控制最初的思想――內(nèi)部牽制。
(2)1940年 AICPA 所屬的審計(jì)程序委員會(huì)發(fā)表了一份特別報(bào)告,首次正式提出了內(nèi)部控制的定義: “內(nèi)部控制包括組織的計(jì)劃和企業(yè)為了保護(hù)資產(chǎn),檢查會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可靠性,提高經(jīng)營(yíng)效率,及促使遵循既定的管理方針等所采用的所有方法和措施”。
(3)從內(nèi)部控制的起源和發(fā)展來(lái)看,最早的內(nèi)部牽制本身就是基于企業(yè)財(cái)物的安全性和信息的真實(shí)性的需要而產(chǎn)生的,而財(cái)物不安全和信息不真實(shí)正是當(dāng)時(shí)企業(yè)面臨的基本風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部牽制是基于對(duì)這類風(fēng)險(xiǎn)的控制需要而產(chǎn)生的,內(nèi)部牽制本身就是風(fēng)險(xiǎn)控制。
(三) 兩者的關(guān)系。綜上所述,內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理有著共同的本質(zhì)――風(fēng)險(xiǎn)控制。將風(fēng)險(xiǎn)組合管理觀念引入了風(fēng)險(xiǎn)控制中,使風(fēng)險(xiǎn)控制更加具有科學(xué)性和可實(shí)踐性; 將戰(zhàn)略目標(biāo)引入其中,使得風(fēng)險(xiǎn)控制上升到戰(zhàn)略層次,使得企業(yè)在實(shí)施控制時(shí)也會(huì)更加系統(tǒng)化和周密化; 將風(fēng)險(xiǎn)控制的范圍擴(kuò)大,用整體化的眼光來(lái)看待個(gè)別風(fēng)險(xiǎn)和總體風(fēng)險(xiǎn)。因而風(fēng)險(xiǎn)管理是包含內(nèi)部控制的,并且引導(dǎo)著內(nèi)部控制向著風(fēng)險(xiǎn)管理的方向發(fā)展。
二、內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理關(guān)系的現(xiàn)實(shí)協(xié)調(diào)
目前,很多國(guó)家為了建立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的內(nèi)部控制而制定一系列規(guī)范或文件將兩者結(jié)合起來(lái),我國(guó)也采取了這樣的做法。2007 年 3月由財(cái)政部頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范――基本規(guī)范》(以下簡(jiǎn)稱基本規(guī)范)和17項(xiàng)具體規(guī)范(征求意見稿)合理借鑒了以美國(guó)COSO報(bào)告為代表的國(guó)外內(nèi)部控制框架,根據(jù)我國(guó)國(guó)情進(jìn)行了調(diào)整和改進(jìn),在以下幾方面體現(xiàn)了內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理關(guān)系的現(xiàn)實(shí)協(xié)調(diào)。
(一)目標(biāo)體系上的協(xié)調(diào)。基本規(guī)范第4條對(duì)內(nèi)部控制的目標(biāo)做出了詳細(xì)規(guī)定,“內(nèi)部控制,是指由企業(yè)董事會(huì)、管理層和全體員工共同實(shí)施的、旨在合理保證實(shí)現(xiàn)以下基本目標(biāo)的一系列控制活動(dòng): 企業(yè)戰(zhàn)略; 經(jīng)營(yíng)的效率和效果; 財(cái)務(wù)報(bào)告及管理信息的真實(shí)、可靠和完整; 資產(chǎn)的安全完整; 遵循國(guó)家法律法規(guī)和有關(guān)監(jiān)管要求”。由此可見,風(fēng)險(xiǎn)管理框架中對(duì)戰(zhàn)略目標(biāo)的表述認(rèn)定戰(zhàn)略目標(biāo)屬高層次目標(biāo),它與企業(yè)的使命相關(guān)聯(lián)并支撐著企業(yè)的命運(yùn)。
(二)要素分解上的協(xié)調(diào)?;疽?guī)范對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估要素定義為: “是及時(shí)識(shí)別、科學(xué)分析和評(píng)價(jià)影響企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定因素并采取應(yīng)對(duì)策略的過(guò)程,是實(shí)施內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)?!憋L(fēng)險(xiǎn)評(píng)估主要包括目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)分析和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估要素的分解,實(shí)質(zhì)上對(duì)應(yīng)的就是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估要素的分解。將風(fēng)險(xiǎn)定義為對(duì)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)可能產(chǎn)生負(fù)面影響的不確定性因素。而事項(xiàng)則是包含風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì),從這一方面看來(lái), “事項(xiàng)”更加合理化和綜合化。
關(guān)鍵詞:企業(yè)組織目標(biāo)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管理
一、內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理的相關(guān)概念
(一)內(nèi)部控制
所謂內(nèi)部控制是指經(jīng)濟(jì)單位及各組織在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中所建立起的一種互相制約的業(yè)務(wù)組織形式及職責(zé)分工制度。可以說(shuō)內(nèi)部控制是一個(gè)過(guò)程,該過(guò)程受著企業(yè)組織內(nèi)部各個(gè)人員的影響,其目的是為了優(yōu)化經(jīng)營(yíng)管理,提升企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益。內(nèi)部控制的要素共分為控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)以及信息與溝通和監(jiān)督等五個(gè),如下圖1所示。
(二)全面風(fēng)險(xiǎn)管理
所謂風(fēng)險(xiǎn)管理是指在一個(gè)存在風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)境中,如何將風(fēng)險(xiǎn)降至最低的管理過(guò)程,該過(guò)程包括了對(duì)風(fēng)險(xiǎn)因素的評(píng)估、度量以及制定應(yīng)變策略等。理想的風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)將優(yōu)先次序排好的過(guò)程中,其中可能引起最大損失以及最可能發(fā)生的事情進(jìn)行優(yōu)先處理。但是實(shí)際情況中,排列優(yōu)先次序的過(guò)程相對(duì)比較困難,因?yàn)轱L(fēng)險(xiǎn)與其發(fā)生的可能性并沒有一定的規(guī)律可循。由此可見,風(fēng)險(xiǎn)管理需要整個(gè)公司所有人員的共同執(zhí)行與參與。風(fēng)險(xiǎn)管理要求包括內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)制定、事件識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)以及控制活動(dòng)、監(jiān)督和信息與溝通等八個(gè)。其如下圖2所示。
二、內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的異同
(一)重視內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的相關(guān)性
企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的相關(guān)性體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
第一,內(nèi)部控制及風(fēng)險(xiǎn)管理都是指過(guò)程化的管理,相對(duì)而言內(nèi)部控制呈現(xiàn)出動(dòng)態(tài)管理的特點(diǎn),它促使企業(yè)經(jīng)營(yíng)朝向既定的組織目標(biāo)而努力,但是它又不是組織目標(biāo)的一部分,而是促使目標(biāo)達(dá)成的手段,內(nèi)部控制各要素對(duì)其產(chǎn)生直接的影響。全面風(fēng)險(xiǎn)管理同樣是一個(gè)過(guò)程,但是其相對(duì)內(nèi)部控制而言,從某種意義上表現(xiàn)出一種靜態(tài)性,即其貫穿于企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)中,管理過(guò)程的各方面均有風(fēng)險(xiǎn)管理各要素的滲透。
第二,影響內(nèi)部控制及風(fēng)險(xiǎn)管理的因素相同,企業(yè)組織架構(gòu)中各個(gè)層次的人員,諸如董事會(huì)、管理層或者其它的相關(guān)人員,他們的互相影響和作用會(huì)對(duì)內(nèi)部控制產(chǎn)生直接的影響,它不但包含了內(nèi)部控制政策及相關(guān)的控制表單,各層次人員的作用也包含在內(nèi)。此外,在控制過(guò)程中,每個(gè)成員不僅是被控制的對(duì)象,也會(huì)是實(shí)行控制的控制者。而對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)管理而言,其整個(gè)過(guò)程也強(qiáng)調(diào)人的參與,它與整個(gè)企業(yè)的所有相關(guān)人員均有著密切的關(guān)系,而企業(yè)管理者在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理時(shí)要有一個(gè)宏觀架構(gòu)方面的風(fēng)險(xiǎn)組合觀念。
第三,內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的手段相同。無(wú)論是內(nèi)部控制還是風(fēng)險(xiǎn)管理,均是通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)應(yīng)的管理目標(biāo)。企業(yè)在實(shí)行內(nèi)部控制的過(guò)程中,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是其中必不可少的一部分,它的主要作對(duì)是對(duì)影響目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定因素加以辨別,從而再針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的方法做出決定??刂婆c風(fēng)險(xiǎn)是兩個(gè)密切相關(guān)的概念,而企業(yè)要提升其內(nèi)部控制的效率及加強(qiáng)內(nèi)部控制的效果,最主要的就是要進(jìn)行環(huán)境控制及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。企業(yè)在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的過(guò)程中,通常要經(jīng)過(guò)風(fēng)險(xiǎn)辨識(shí)、風(fēng)險(xiǎn)分析及應(yīng)對(duì)控制等各個(gè)環(huán)節(jié)。同樣,在風(fēng)險(xiǎn)管理中一樣要先確定出組只目標(biāo),在剩余及固有的基礎(chǔ)上評(píng)估風(fēng)險(xiǎn),對(duì)其影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的程度做出分析與判斷,并以此為基礎(chǔ)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管事,從而為企業(yè)合理的配置管理資源提供更為合理的依據(jù)。
第四,內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的目的相同。無(wú)論是內(nèi)部控制還是風(fēng)險(xiǎn)管理,其最終的目的都是保證企業(yè)組織目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。因?yàn)閮?nèi)部控制本身有一定的限制,比如成本控制、人為錯(cuò)誤或者管理越權(quán)等等,所以內(nèi)部控制只可為企業(yè)管理提供相應(yīng)的保證,但無(wú)法做到絕對(duì)保證。而風(fēng)險(xiǎn)管理同樣也是為了識(shí)別對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)會(huì)產(chǎn)生影響的因素,并有針對(duì)性的加以管理,以促使企業(yè)可以在經(jīng)濟(jì)預(yù)算合量的基礎(chǔ)上,判斷出其風(fēng)險(xiǎn)偏好。
(二)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的差異
內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管理的差異表現(xiàn)在兩點(diǎn):
其一,內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的側(cè)重點(diǎn)不同。相對(duì)而言,內(nèi)部控制更加側(cè)重于制度層面,其通過(guò)制定規(guī)章制度促使各層人員遵守制度來(lái)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn);而風(fēng)險(xiǎn)管理的側(cè)重面更體現(xiàn)在交易層面,即其規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的手段為市場(chǎng)化的自由競(jìng)爭(zhēng)或者市場(chǎng)交易等。通常而言,內(nèi)部控制的目的是提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性及資金的安全性,其核心是會(huì)計(jì)控制。內(nèi)部控制通常僅限于財(cái)務(wù)部門及其要關(guān)部門,在企業(yè)管理過(guò)程或者整體的經(jīng)營(yíng)系統(tǒng)層面,內(nèi)部控制只是管理職能中的一項(xiàng)。而全面風(fēng)險(xiǎn)管理則更加側(cè)重于在特定的業(yè)務(wù)中,與戰(zhàn)略選擇及經(jīng)營(yíng)決策有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和收益的比較,比如利率風(fēng)險(xiǎn)、匯率風(fēng)險(xiǎn)管理以及銀行授信管理等等,可以說(shuō)在整個(gè)管理過(guò)程中均滲透著風(fēng)險(xiǎn)管理。由此可見,風(fēng)險(xiǎn)管理是內(nèi)部控制在技術(shù)與市場(chǎng)條件下的自然延伸,內(nèi)部控制是風(fēng)險(xiǎn)管理的前提與基礎(chǔ),而風(fēng)險(xiǎn)管理中包括了內(nèi)部控制。
其二,內(nèi)部控制及風(fēng)險(xiǎn)管理所涉及到的風(fēng)險(xiǎn)的范圍不同。內(nèi)部控制過(guò)程中,經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)既要對(duì)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)做出評(píng)估,又要評(píng)估外部的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部控制的過(guò)程涉及到整個(gè)公司所面對(duì)的、并且公司內(nèi)部各相關(guān)人員所經(jīng)營(yíng)的各類外部及內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)。而風(fēng)險(xiǎn)在實(shí)際的企業(yè)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中卻是客觀存在的,相對(duì)于內(nèi)部控制而言,風(fēng)險(xiǎn)管理與其最大的不同就是對(duì)特定業(yè)務(wù)的戰(zhàn)略評(píng)審更為關(guān)注,其主要目的是通過(guò)對(duì)不同公司業(yè)務(wù)領(lǐng)域內(nèi)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬間的比較,實(shí)現(xiàn)收益最大化的企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。
三、內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的有效整合
(一)內(nèi)部控制要服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的目標(biāo)
所謂控制就是控制者對(duì)受控者的一種能動(dòng)作用,受控者根據(jù)控制者的作用而進(jìn)行相應(yīng)的行動(dòng),從而實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)目標(biāo)。盡管設(shè)定內(nèi)部控制目標(biāo)不屬于內(nèi)部控制的組成要素,但是它是實(shí)施內(nèi)部控制的前提,促進(jìn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵條件,屬于過(guò)程管理中的一個(gè)重要組成部分。內(nèi)部控制目標(biāo)的制定對(duì)內(nèi)部控制而言,意義重大,其對(duì)是否有必要存在內(nèi)部控制有著決定性的作用。一個(gè)完善的內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)有著直接的影響,它幫助企業(yè)經(jīng)營(yíng)者實(shí)現(xiàn)其預(yù)定經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。管理目標(biāo)包括合理的資源配置、科學(xué)的決策、最低的成本控制、最優(yōu)的質(zhì)量管理以及利潤(rùn)最大化。在企業(yè)組織目標(biāo)中,該五個(gè)具體的管理目標(biāo)是互相聯(lián)系、互相支持的:企業(yè)設(shè)施配置的關(guān)鍵就是資源配置;而企業(yè)經(jīng)營(yíng)的方向性是由管理決策來(lái)決定的;產(chǎn)品成本目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化的重要條件之一;質(zhì)量管理目標(biāo)則是保證企業(yè)永續(xù)經(jīng)營(yíng)的必備條件;而財(cái)務(wù)目標(biāo)即利潤(rùn)最大化,是企業(yè)經(jīng)營(yíng)的源動(dòng)力,也是其它目標(biāo)綜合作用的最終成果。只有實(shí)現(xiàn)了這五個(gè)目標(biāo),才能夠保證企業(yè)整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
(二)內(nèi)部控制對(duì)實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的間接作用
因?yàn)閮?nèi)部控制制度所體現(xiàn)的是控制主體即企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的意志,因此如果控制主體不同,其內(nèi)部控制的目標(biāo)必然不同。內(nèi)部控制目標(biāo)還要按照企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu)的不同層次進(jìn)行具體的細(xì)分,將內(nèi)部控制目標(biāo)層層落實(shí)到各級(jí)單位及部門。企業(yè)各層次相關(guān)人員進(jìn)行內(nèi)部控制的主要目標(biāo)就是降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),減少虛假會(huì)計(jì)信息,保證管理者的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)可以順利實(shí)現(xiàn)。但是企業(yè)管理中必然存在激勵(lì)機(jī)制,管理者的目標(biāo)與企業(yè)組織目標(biāo)不得背道而馳,其最終的目標(biāo)仍是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)組織目標(biāo)而服務(wù)。一個(gè)有效的內(nèi)部控制機(jī)制不但可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源利用率最大化,有效的降低成本,還能夠促進(jìn)企業(yè)向著良性化的方向發(fā)展。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,人們的經(jīng)濟(jì)意識(shí)也在不斷的提高,企業(yè)所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境的不確定性也越來(lái)越高,企業(yè)契約的不完備性就隨之增強(qiáng),因此各企業(yè)經(jīng)營(yíng)者對(duì)內(nèi)部控制的研究越來(lái)越重視,以期能夠通過(guò)合理的內(nèi)部控制消除不完備契約所導(dǎo)致的逆向選擇及道德風(fēng)險(xiǎn),最終促企經(jīng)營(yíng)目標(biāo)得以順利實(shí)現(xiàn)。
(三)全面風(fēng)險(xiǎn)管理概念可以取代一般性的風(fēng)險(xiǎn)管理
我們可以用全面風(fēng)險(xiǎn)管理的概念取代企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的一般性的風(fēng)險(xiǎn)管理。全面風(fēng)險(xiǎn)管理概念中提出,無(wú)論哪種類型的企業(yè)均或多或少面臨著各種不確定性,來(lái)自于各方面的風(fēng)險(xiǎn)與機(jī)遇是并存的。而對(duì)于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者來(lái)說(shuō),最大的挑戰(zhàn)是在企業(yè)為各利益相關(guān)者創(chuàng)造價(jià)值的過(guò)程中,對(duì)企業(yè)承受伴隨價(jià)值增加而來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)的能力。企業(yè)的全面風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制的有效性越高,管理者對(duì)不確定的風(fēng)險(xiǎn)及機(jī)遇的處理能力就越高,從而使得企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的能力得到最大程度的提升。
(四)全面風(fēng)險(xiǎn)管理中企業(yè)目標(biāo)與各要素間的關(guān)系
在全面風(fēng)險(xiǎn)管理概念中,企業(yè)目標(biāo)分為戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)以及呈報(bào)與合規(guī)等四類,其所反映的是企業(yè)的不同層面的不同需求,針對(duì)企業(yè)各層次人員確定其相應(yīng)的責(zé)任。而上文中也提到全面風(fēng)險(xiǎn)管理的要素包括模塊,這些要素最終的目的就是服務(wù)于企業(yè)的四類目標(biāo),無(wú)論企業(yè)中的哪個(gè)層次均要通過(guò)這模塊對(duì)各自的企業(yè)目標(biāo)進(jìn)行全面風(fēng)險(xiǎn)管理。全面風(fēng)險(xiǎn)管理并非絕對(duì)意義上的單循環(huán)步驟,而是一個(gè)重復(fù)性的、多向性的過(guò)程,在這個(gè)過(guò)程中,每個(gè)要素均會(huì)對(duì)其它要素產(chǎn)生影響,并且受其它要素的影響,即每個(gè)風(fēng)險(xiǎn)管理組成要素是和四類目標(biāo)互相縱橫交錯(cuò)的。因此風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)與其各要素之間存在著直接的聯(lián)系,即目標(biāo)是企業(yè)努力的方向,而風(fēng)險(xiǎn)管理要素則是實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)所必須的條件。
此外,風(fēng)險(xiǎn)管理的各個(gè)要素還是評(píng)價(jià)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理水平的標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的構(gòu)成及目標(biāo)不僅是建立健全企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的基本依據(jù),也是對(duì)其有效性做出評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)。評(píng)價(jià)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性,要看全面風(fēng)險(xiǎn)管理的八個(gè)構(gòu)成要素是否同時(shí)存在,其運(yùn)行是否有效。而且在不同的主體中,風(fēng)險(xiǎn)管理各個(gè)要素的具體運(yùn)行也是各不相同的。
(五)利用全面風(fēng)險(xiǎn)管理評(píng)價(jià)企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的程度
針對(duì)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的八個(gè)要素,及其在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中是否發(fā)揮了有效的作用,我們可以以此為依據(jù)判斷企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的程度,所以從這個(gè)意義上來(lái)講,全面風(fēng)險(xiǎn)管理的要素就是評(píng)價(jià)企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度的標(biāo)準(zhǔn)。如果企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理體系這八個(gè)要素并存且能夠正常發(fā)揮作用,證明該企業(yè)基本上沒有太大的缺陷存在,風(fēng)險(xiǎn)管理方面也能夠?qū)⑵淇刂圃谝欢ǖ姆秶鷥?nèi)。不過(guò)不同的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理各要素發(fā)揮作用的程度也各不相同,并且也不是絕對(duì)的,一些企業(yè)即使全部具備了所有的要素,但是也無(wú)法絕對(duì)保證可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo),這是由于風(fēng)險(xiǎn)管理自身存在著無(wú)法克服的局限性,這些局限性體現(xiàn)在人員決策判斷失誤、控制制度的建立受著成本管理的約束、一些人為的簡(jiǎn)單錯(cuò)誤造成風(fēng)險(xiǎn)管理的中斷、企業(yè)內(nèi)部人員互相勾結(jié)使得內(nèi)部控制制度失效或者管理者凌駕于控制制度之上等各方面,正是這些局限性使得企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者無(wú)法絕對(duì)保證可以百分百實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。
參考文獻(xiàn):
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關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制;架構(gòu)設(shè)置
中圖分類號(hào):F270 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1001-828X(2012)02-00-02
一、我國(guó)上市企業(yè)內(nèi)部控制制度架構(gòu)設(shè)置背景分析
2008年6月,財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)五部委聯(lián)合了我國(guó)第一部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,要求上市公司自2009年7月1日起率先施行,同時(shí)鼓勵(lì)非上市的其他大中型企業(yè)執(zhí)行。隨后,2010年4月26日,五部委又聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》,包括《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》,連同此前的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,標(biāo)志著適應(yīng)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系基本建成。為確保企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系平穩(wěn)順利實(shí)施,財(cái)政部等五部門制定了實(shí)施時(shí)間表:自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行,自2012年1月1日起擴(kuò)大到在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市的公司施行;在此基礎(chǔ)上,擇機(jī)在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行;同時(shí),鼓勵(lì)非上市大中型企業(yè)提前執(zhí)行。此舉標(biāo)志著我國(guó)內(nèi)部控制監(jiān)管新要求即企業(yè)必須確立其內(nèi)部控制基礎(chǔ)框架。因此,現(xiàn)階段,我國(guó)大中型企業(yè)尤其是上市公司所面臨的重要任務(wù)就是如何貫徹和執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及其配套指引,而對(duì)于擬上市的企業(yè)而言加強(qiáng)其內(nèi)部控制制度建設(shè)也顯得尤為重要。
但從現(xiàn)實(shí)情況來(lái)看,我國(guó)上市企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)情況不容樂觀。根據(jù)德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制的調(diào)查,目前多數(shù)上市公司開展內(nèi)部控制制度建設(shè)的最初動(dòng)機(jī)是應(yīng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求,且大多數(shù)企業(yè)內(nèi)部控制制度的執(zhí)行效果也未達(dá)預(yù)期。歸根結(jié)底,這些問(wèn)題的出現(xiàn)是源于現(xiàn)階段我國(guó)上市企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)不足,很多企業(yè)管理層對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)局限于控制活動(dòng)導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制制度架構(gòu)設(shè)置不合理。具體來(lái)說(shuō),目前我國(guó)很多上市企業(yè)還未營(yíng)造出良好的公司控制環(huán)境,同時(shí)缺乏科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制、信息溝通機(jī)制以及有效的監(jiān)督機(jī)制,這些問(wèn)題都是目前我國(guó)上市公司內(nèi)部控制制度架構(gòu)設(shè)置不合理的表現(xiàn)。
二、基于《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的內(nèi)部控制架構(gòu)要素分析
(一)內(nèi)部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ),是其他內(nèi)部控制組成要素的基礎(chǔ),對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的整體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)具有根本性的影響。具體來(lái)說(shuō),企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境包括治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策、企業(yè)文化等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立規(guī)范的公司治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則,企業(yè)章程應(yīng)當(dāng)對(duì)股東會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層、監(jiān)事會(huì)各自的權(quán)力與職責(zé)做出明確的規(guī)定。企業(yè)應(yīng)當(dāng)成立專門機(jī)構(gòu)或者指定適當(dāng)?shù)臋C(jī)構(gòu)具體負(fù)責(zé)組織協(xié)調(diào)內(nèi)部控制的建立實(shí)施及日常工作,為內(nèi)部控制的有效運(yùn)行建立良好的環(huán)境基礎(chǔ)。另外,對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制體系的建立,管理層要注重強(qiáng)調(diào)公司所有員工的全員參與。企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定科學(xué)的人力資源政策,加強(qiáng)員工的培訓(xùn)工作,切實(shí)加強(qiáng)對(duì)員工的法制教育,同時(shí)要建立科學(xué)的人員考核和晉升程序。最后,企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步加強(qiáng)文化建設(shè)工作,為企業(yè)內(nèi)部控制制度的有效運(yùn)行構(gòu)建良好的道德基礎(chǔ)。
(二)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。所謂風(fēng)險(xiǎn)是指目標(biāo)不能實(shí)現(xiàn)的可能性。隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越演越烈,企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)也日趨多樣化。內(nèi)部控制存在的一個(gè)重要的價(jià)值意義便是可以降低企業(yè)意外風(fēng)險(xiǎn)。因此,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估也是企業(yè)內(nèi)部控制框架中一個(gè)極其重要的要素。所謂風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,是指企業(yè)及時(shí)識(shí)別、系統(tǒng)分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn),合理確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略的過(guò)程。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)設(shè)定的控制目標(biāo),全面系統(tǒng)持續(xù)地收集相關(guān)信息,結(jié)合實(shí)際情況,及時(shí)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)包括內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)和外部風(fēng)險(xiǎn),企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身的實(shí)際情況確定相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)承受度并采用科學(xué)的評(píng)估方法,進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析,根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)分析的結(jié)果,確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略以實(shí)現(xiàn)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的有效控制。
(三)控制活動(dòng)??刂苹顒?dòng)可以降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性,根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,企業(yè)應(yīng)該根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果,采用相應(yīng)的控制措施,將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受度之內(nèi)。具體來(lái)說(shuō),企業(yè)的控制措施主要包括內(nèi)部牽制、授權(quán)審批控制、會(huì)計(jì)內(nèi)部控制、資產(chǎn)安全控制、預(yù)算控制、運(yùn)營(yíng)控制和績(jī)效考核控制等。
(四)信息與溝通。充分的信息溝通對(duì)企業(yè)的控制環(huán)境、控制活動(dòng)及其風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估都起著至關(guān)重要的作用。企業(yè)應(yīng)及時(shí)、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的內(nèi)外部信息,確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進(jìn)行有效溝通,促進(jìn)內(nèi)部控制有效運(yùn)行。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部控制相關(guān)信息在企業(yè)內(nèi)部各管理級(jí)次、責(zé)任單位、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)之間,以及企業(yè)與外部投資者、債權(quán)人、客戶、供應(yīng)商、中介機(jī)構(gòu)和監(jiān)管部門等有關(guān)方面之間進(jìn)行溝通和反饋。信息溝通過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題,應(yīng)當(dāng)及時(shí)報(bào)告并加以解決。同時(shí),企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立舉報(bào)投訴制度和舉報(bào)人保護(hù)制度,設(shè)置舉報(bào)專線,明確舉報(bào)投訴處理程序、辦理時(shí)限和辦結(jié)要求,確保舉報(bào)、投訴成為企業(yè)有效掌握信息的重要途徑。
(五)內(nèi)部監(jiān)督。面對(duì)內(nèi)外部環(huán)境的不斷變化,企業(yè)需要實(shí)施必要的監(jiān)督檢查來(lái)確保內(nèi)部控制的持續(xù)和有效運(yùn)行。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查以評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性并爭(zhēng)取在監(jiān)督的過(guò)程中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷并及時(shí)加以改進(jìn)。企業(yè)應(yīng)制定出完善的內(nèi)部控制監(jiān)督制度,并指定專門的機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)督。
以上內(nèi)部控制的五個(gè)要素之間具有相互支持、緊密聯(lián)系的邏輯關(guān)系,其中,內(nèi)部控制環(huán)境是內(nèi)部控制的基礎(chǔ),而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是企業(yè)采取控制活動(dòng)的依據(jù),監(jiān)督是對(duì)內(nèi)部控制有效實(shí)施的保證,信息與溝通在其中起著承上啟下、溝通內(nèi)外的關(guān)鍵作用。上市企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)工作,決不能把這五個(gè)要素分裂開來(lái),上市公司的管理層應(yīng)該充分認(rèn)識(shí)到,企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)是一個(gè)架構(gòu)設(shè)置的系統(tǒng)化的過(guò)程,只有把以上要素結(jié)合起來(lái)才能夠合理的保證企業(yè)控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
三、完善上市企業(yè)內(nèi)部控制架構(gòu)的具體措施和建議
(一)加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)理念。這首先需要我國(guó)上市公司管理層轉(zhuǎn)變內(nèi)部控制理念,從“要我控制”轉(zhuǎn)變?yōu)椤拔乙刂啤保袑?shí)提高管理水平,將內(nèi)部控制理念真正融入到企業(yè)的運(yùn)作中。其次,企業(yè)應(yīng)進(jìn)一步完善公司治理機(jī)構(gòu),上市企業(yè)應(yīng)改進(jìn)“三權(quán)”制衡體系,要使中小股東的權(quán)力在股東大會(huì)和董事會(huì)中有所體現(xiàn),要強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)的權(quán)力,確保監(jiān)事會(huì)責(zé)權(quán)利的落實(shí)。另外,上市公司應(yīng)切實(shí)保障兩權(quán)分離,限制董事會(huì)與經(jīng)理班子的重合,同時(shí)加強(qiáng)董事會(huì)的建設(shè)。另外,在現(xiàn)階段,我國(guó)上市公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)都設(shè)置在公司董事會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)下,獨(dú)立性未得到充分的保證,因此建議建立監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。最后,上市企業(yè)應(yīng)重視的企業(yè)文化培育,上市公司應(yīng)致力于建立一種誠(chéng)信自律的企業(yè)文化,使全體員工能自覺維護(hù)內(nèi)部控制的有效執(zhí)行,從而形成企業(yè)自覺執(zhí)行內(nèi)部控制的氛圍。
(二)強(qiáng)化全方位風(fēng)險(xiǎn)管理。首先,上市企業(yè)應(yīng)樹立全面風(fēng)險(xiǎn)管理的管理意識(shí),從整體層面提升風(fēng)險(xiǎn)管理水平。其次,上市公司可以考慮設(shè)置專門的風(fēng)險(xiǎn)管理部門,統(tǒng)籌制定風(fēng)險(xiǎn)管理方案,建立科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制。企業(yè)應(yīng)事先設(shè)定風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo),使企業(yè)能隨時(shí)識(shí)別企業(yè)運(yùn)作中的薄弱環(huán)節(jié),并切實(shí)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力。
(三)切實(shí)強(qiáng)化內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制。首先,企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性,可以考慮在監(jiān)事會(huì)下設(shè)置審計(jì)委員會(huì)增強(qiáng)其獨(dú)立性,其次企業(yè)應(yīng)保證內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力性。最后,上市企業(yè)可以采取增加內(nèi)部控制檢查頻率、落實(shí)內(nèi)部控制考核工作等具體的監(jiān)督措施,切實(shí)強(qiáng)化對(duì)內(nèi)部控制的持續(xù)性監(jiān)督。
(四)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制框架建設(shè)的推動(dòng)作用。目前,我國(guó)很多企業(yè)在實(shí)際工作中還沒有建立起一套有效的內(nèi)部控制體系。監(jiān)管方應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的規(guī)范引導(dǎo),建議相應(yīng)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)加大宣傳力度,定期、不定期地組織企業(yè)管理層參加相應(yīng)的專業(yè)培訓(xùn)、研討,消除管理層因擔(dān)心執(zhí)行成本過(guò)高而被動(dòng)遵循的顧慮。
參考文獻(xiàn):
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關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制;信貸風(fēng)險(xiǎn);風(fēng)險(xiǎn)管理
中圖分類號(hào):F830.5 文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A 文章編號(hào):1673-291X(2013)24-0135-02
隨著中國(guó)金融業(yè)改革開放步伐的加快和金融監(jiān)管水平的不斷提高,銀行監(jiān)管部門對(duì)商業(yè)銀行健全內(nèi)部控制體系提出了新的更高的要求。
一、商業(yè)銀行內(nèi)部控制、信貸風(fēng)險(xiǎn)管理基本理論
(一)商業(yè)銀行內(nèi)部控制的基本理論
1.商業(yè)銀行內(nèi)部控制的內(nèi)涵。商業(yè)銀行的內(nèi)部控制是指,商業(yè)銀行通過(guò)制定和實(shí)施一系列制度、程序和方法,對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行事前防范、事中控制、事后監(jiān)督和糾正的動(dòng)態(tài)過(guò)程和機(jī)制,以保證商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)目標(biāo)順利實(shí)現(xiàn)。
2.商業(yè)銀行內(nèi)部控制的要素及程序。內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息溝通、監(jiān)督檢查。商業(yè)銀行內(nèi)部控制的程序是 “設(shè)計(jì)—執(zhí)行—評(píng)價(jià)—改進(jìn)”的循序漸進(jìn)并且循環(huán)往復(fù)的過(guò)程,而內(nèi)部控制五要素貫穿于整個(gè)程序。
3.商業(yè)銀行內(nèi)部控制的方法。有四種方法:分散風(fēng)險(xiǎn)、抑制風(fēng)險(xiǎn)、風(fēng)險(xiǎn)自留和風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁。
(二)商業(yè)銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)管理
1.商業(yè)銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)。信貸風(fēng)險(xiǎn)會(huì)引發(fā)流動(dòng)性危機(jī),因?yàn)橘J款無(wú)法及時(shí)收回直接影響到銀行自產(chǎn)的流動(dòng)性。利率風(fēng)險(xiǎn)會(huì)導(dǎo)致信貸風(fēng)險(xiǎn):當(dāng)利率大幅上升時(shí),借款人償債能力下降,不能償還貸款的可能性就會(huì)上升,引發(fā)信貸風(fēng)險(xiǎn)。信貸風(fēng)險(xiǎn)是外部因素與內(nèi)部因素的函數(shù),外部因素包含社會(huì)政治、經(jīng)濟(jì)變動(dòng)或自然災(zāi)害等,內(nèi)部因素是商業(yè)銀行對(duì)待信貸風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度,具體體現(xiàn)在銀行的貸款政策、信用分析以及貸款監(jiān)督的質(zhì)量上。
2.商業(yè)銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)管理。商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理是指由商業(yè)銀行通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與分析、評(píng)估與測(cè)量、監(jiān)控與報(bào)告以及采取有效措施來(lái)預(yù)防、規(guī)避、轉(zhuǎn)移、分散風(fēng)險(xiǎn),實(shí)現(xiàn)收益與風(fēng)險(xiǎn)之間的平衡。風(fēng)險(xiǎn)管理的構(gòu)成要素為內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息溝通、監(jiān)督檢查。
(三)內(nèi)部控制與商業(yè)銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)管理
風(fēng)險(xiǎn)管理除了比內(nèi)部控制增加了目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)三個(gè)要素之外,兩者的重合要素內(nèi)涵也有擴(kuò)展。內(nèi)部控制是風(fēng)險(xiǎn)管理的重要組成部分,基本上涵蓋了風(fēng)險(xiǎn)管理中事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息溝通、監(jiān)督檢查中的大部分內(nèi)容。內(nèi)部控制偏向于企業(yè)內(nèi)部,而風(fēng)險(xiǎn)管理更偏向于企業(yè)戰(zhàn)略角度,是內(nèi)部控制的延伸,也是未來(lái)內(nèi)部控制的發(fā)展方向。
二、中國(guó)商業(yè)銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)管理問(wèn)題分析
(一)內(nèi)部環(huán)境不佳
(1)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離不徹底。商業(yè)銀行未能實(shí)現(xiàn)完全脫離政府的自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧。(2)組織架構(gòu)復(fù)雜,機(jī)構(gòu)臃腫、管理層次多、工作效率低。(3)績(jī)效評(píng)價(jià)體制不合理。
(二)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估質(zhì)量低
1.信用調(diào)查系統(tǒng)不完善。信貸領(lǐng)域的風(fēng)險(xiǎn)管理發(fā)展相對(duì)較好,但是也僅僅局限于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的分析,其他專業(yè)的信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)對(duì)于授信對(duì)象的評(píng)級(jí)資料十分匱乏。具體到個(gè)人消費(fèi)貸款或不動(dòng)產(chǎn)零售貸款等,銀行難以對(duì)其個(gè)人的真實(shí)信用度進(jìn)行調(diào)查,貸款風(fēng)險(xiǎn)不能得到正確評(píng)價(jià),風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果嚴(yán)重偏差。這就導(dǎo)致了假按揭和騙貸現(xiàn)象嚴(yán)重,使得中國(guó)的消費(fèi)貸款市場(chǎng)和住房抵押貸款市場(chǎng)蒙受巨大的風(fēng)險(xiǎn)。
2.風(fēng)險(xiǎn)量化分析手段單一,技術(shù)落后。中國(guó)商業(yè)銀行的風(fēng)險(xiǎn)管理人才儲(chǔ)備不夠,風(fēng)險(xiǎn)量化分析手段單一,管理粗放,信用調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)分析的過(guò)程中定性分析占據(jù)很大的比例,進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)時(shí)主觀判斷多,缺乏客觀性和科學(xué)性。
(三)控制活動(dòng)實(shí)施不到位
1.內(nèi)部控制體制不完善。風(fēng)險(xiǎn)管理部門風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)滯后,甚至完全不能發(fā)揮作用。部分部門崗位分工不明確,職責(zé)分離落實(shí)不到位。很多銀行的業(yè)務(wù)流程環(huán)節(jié)多、周期長(zhǎng),但多是由于重復(fù)勞動(dòng)、效率低下所致,并未有效控制風(fēng)險(xiǎn)。
2.風(fēng)險(xiǎn)控制操作水平低。一方面,在實(shí)際的操作過(guò)程中缺乏信貸資產(chǎn)組合管理的思想,風(fēng)險(xiǎn)管理定位常局限于風(fēng)險(xiǎn)的抑制而忽略風(fēng)險(xiǎn)分散,貸款投向十分單一。另一方面,風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁能力不足,貸款證券化尚未能完全實(shí)現(xiàn),商業(yè)銀行很難通過(guò)貸款賣出等較為復(fù)雜的手段實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移。
3.授信管理水平低。授信管理應(yīng)貫穿于授信過(guò)程的始終,銀行一般貸前審查要求嚴(yán)格,但忽略貸中檢查以及貸后追蹤的完整過(guò)程。另外,在授信風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題集中的部分缺乏授信限額的思想,當(dāng)部分行業(yè)、授信產(chǎn)品、授信對(duì)象風(fēng)險(xiǎn)惡化或宏觀環(huán)境重大改變時(shí),主要依靠回收審批權(quán)限、暫停審批的辦法進(jìn)行個(gè)案處理,非常典型的案例即房地產(chǎn)貸款審批。
三、中國(guó)商業(yè)銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)管理的發(fā)展建議
(一)創(chuàng)造良好內(nèi)部環(huán)境
1.完善公司治理和組織架構(gòu)。第一,形成多元化的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu),第二,優(yōu)化組織架構(gòu)和部門設(shè)置。建立董事評(píng)價(jià)制度和責(zé)任可追溯制度,實(shí)現(xiàn)公司治理結(jié)構(gòu)各部分的協(xié)調(diào)配合以及不同管理層級(jí)、不同部門機(jī)構(gòu)、不同利益主體之間的有效制衡。
2.建立風(fēng)險(xiǎn)審慎的績(jī)效評(píng)價(jià)體制。在進(jìn)行績(jī)效考核時(shí),應(yīng)整合風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)與發(fā)展意識(shí)之間的沖突,糾正過(guò)分看重短期利潤(rùn)、片面追求業(yè)務(wù)發(fā)展的錯(cuò)誤傾向。
(二)完善風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系
1.健全信用調(diào)查機(jī)制。應(yīng)盡快建立起完善的銀行業(yè)信用數(shù)據(jù)庫(kù)和貸款違約損失的時(shí)間序列數(shù)據(jù)庫(kù),解決運(yùn)用模型進(jìn)行定量研究所面臨的數(shù)據(jù)庫(kù)缺乏的瓶頸制約問(wèn)題。商業(yè)銀行要加強(qiáng)數(shù)據(jù)質(zhì)量管理,確保數(shù)據(jù)真實(shí)、準(zhǔn)確、完整、可靠,加快建設(shè)信息數(shù)據(jù)庫(kù),為風(fēng)險(xiǎn)決策提供充分的信息支持。國(guó)家層面應(yīng)建立全國(guó)性的公民信用記錄數(shù)據(jù)庫(kù),實(shí)現(xiàn)各金融機(jī)構(gòu)、公安部門的數(shù)據(jù)互聯(lián)。另外,建立真正獨(dú)立的權(quán)威的信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu),規(guī)定信用評(píng)級(jí)的“準(zhǔn)入”條件,嚴(yán)格規(guī)定評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)的資格。
2.引入先進(jìn)評(píng)估技術(shù)和工具。中國(guó)商業(yè)銀行要積極借鑒國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)和技術(shù),加強(qiáng)先進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量工具的應(yīng)用,特別是在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)引入定量分析工具,以定量分析彌補(bǔ)定性分析粗放管理的不足,通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)的定性分析和定量測(cè)算,正確評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)狀況和程度,為風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控提供切實(shí)有效的依據(jù)。同時(shí),商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)努力開發(fā)和運(yùn)用適應(yīng)自身發(fā)展的量化方法和動(dòng)態(tài)模型,提高風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量模型對(duì)風(fēng)險(xiǎn)狀況的敏感度,注意風(fēng)險(xiǎn)量化數(shù)據(jù)的收集和積累,重視風(fēng)險(xiǎn)管理信息系統(tǒng)的建設(shè),不斷提升風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估的技術(shù)水平,更加全面有效地掌控風(fēng)險(xiǎn),提高風(fēng)險(xiǎn)管理的科學(xué)化、精細(xì)化程度。
(三)堅(jiān)決落實(shí)控制措施
1.建立嚴(yán)密的風(fēng)險(xiǎn)管理制度體系。商業(yè)銀行應(yīng)明確各部門職責(zé)權(quán)限,建立并嚴(yán)格執(zhí)行重要崗位權(quán)力制衡機(jī)制、監(jiān)督制約機(jī)制。同時(shí),嚴(yán)格保證審貸分離,成立審查委員會(huì)和審批委員會(huì)進(jìn)行集體決策,保證風(fēng)險(xiǎn)管理部門的決策權(quán),完全分離風(fēng)險(xiǎn)管理部門與貸款業(yè)務(wù)部門,在權(quán)責(zé)上保證風(fēng)險(xiǎn)管理部門與業(yè)務(wù)部門的同等地位。
2.提高風(fēng)險(xiǎn)控制操作能力。一方面,充分利用資產(chǎn)組合管理的理論,在對(duì)單項(xiàng)業(yè)務(wù)、單個(gè)地區(qū)、某個(gè)行業(yè)信貸風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上進(jìn)行相關(guān)因素的綜合考量,實(shí)現(xiàn)組合風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,得到最優(yōu)的風(fēng)險(xiǎn)控制資產(chǎn)組合,實(shí)現(xiàn)金融工具組合多樣化、資產(chǎn)負(fù)債期限的組合多樣化、信貸投放區(qū)域分散化的組合式策略。另一方面,推動(dòng)貸款證券化進(jìn)程,積極拓展金融衍生產(chǎn)品市場(chǎng)實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)嫁。
3.提升授信管理水平。將授信管理思想貫穿于信貸業(yè)務(wù)的始終,明確事前控制、事中控制、事后控制的流程化思想,建立統(tǒng)一的授信管理制度,實(shí)現(xiàn)授信風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任制,針對(duì)授信風(fēng)險(xiǎn)集中問(wèn)題進(jìn)行定性、定量分析,實(shí)現(xiàn)授信限額管理,實(shí)現(xiàn)信貸風(fēng)險(xiǎn)管理的專業(yè)化和主動(dòng)性。
(四)確保信息溝通順暢
1.加快管理信息系統(tǒng)的建設(shè)。充分運(yùn)用現(xiàn)代信息技術(shù)的力量,建設(shè)能覆蓋所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的安全可靠的管理信息系統(tǒng),實(shí)現(xiàn)信息的最大共享與有效溝通,保證組織機(jī)構(gòu)內(nèi)部各層級(jí)、各部門之間信息的充分流動(dòng)。另外,銀行業(yè)之間相互協(xié)調(diào),建立標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范、口徑統(tǒng)一以實(shí)現(xiàn)共享的數(shù)據(jù)庫(kù)分享平臺(tái),實(shí)現(xiàn)銀行與銀行之間管理信息的溝通交流。于此同時(shí),要加強(qiáng)對(duì)管理信息系統(tǒng)本身的控制,防范信息系統(tǒng)本身的漏洞,提升這個(gè)信息系統(tǒng)的安全性,持續(xù)關(guān)注信息科技風(fēng)險(xiǎn)防范,著力降低信息系統(tǒng)的脆弱性。
2.規(guī)范信息對(duì)外披露的行為。商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確、充分、及時(shí)地披露對(duì)投資者和監(jiān)管機(jī)構(gòu)而言十分重要的有關(guān)經(jīng)營(yíng)狀況、重大風(fēng)險(xiǎn)、潛在風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)狀況、資產(chǎn)水平等相關(guān)信息。在一定程度上幫助信息使用者了解銀行經(jīng)營(yíng)管理的基本狀況,主動(dòng)尋求外部環(huán)境的監(jiān)督監(jiān)管,利用外部監(jiān)督完善內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制的管理漏洞,實(shí)現(xiàn)銀行自身以及信息使用者的共贏。
(五)完善監(jiān)督檢查機(jī)制
1.保持監(jiān)控部門的獨(dú)立權(quán)威。為了確保內(nèi)控制度切實(shí)有效地執(zhí)行,商業(yè)銀行建立具有獨(dú)立性、權(quán)威性的內(nèi)部監(jiān)督稽核部門,構(gòu)建隸屬總行直接領(lǐng)導(dǎo)、獨(dú)立運(yùn)作內(nèi)審體系,實(shí)行對(duì)全行系統(tǒng)審計(jì)監(jiān)督部門的垂直管理,下級(jí)監(jiān)督稽核部門由總行內(nèi)部監(jiān)督部門派駐人員。其調(diào)查審計(jì)結(jié)果直接向董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)以及總行內(nèi)部審計(jì)部門報(bào)告,人事任免權(quán)等完全脫離分行。派駐人員實(shí)行定期輪換制,總行內(nèi)審部門定期對(duì)下級(jí)部門的工作狀況進(jìn)行檢查,確保監(jiān)督稽核部門的完全有效審查。
2.建立完善的監(jiān)督檢查流程?;瞬块T的審查流程貫穿于經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的始終,信貸業(yè)務(wù)方面,從信用調(diào)查和分析、信用決策以及信用追蹤和收賬這四個(gè)步驟全程參與、全程監(jiān)管,對(duì)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量隨時(shí)進(jìn)行穿行測(cè)試,及時(shí)報(bào)告,隨時(shí)修改,保證內(nèi)部控制制度的嚴(yán)密性以及信貸風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性、科學(xué)性。
參考文獻(xiàn):
[1] 胡心怡.內(nèi)部控制在銀行風(fēng)險(xiǎn)管理中問(wèn)題及對(duì)策[D].南昌:江西財(cái)經(jīng)大學(xué),2009.
摘要:隨著高等教育事業(yè)的快速發(fā)展,高校內(nèi)部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日趨復(fù)雜,高校財(cái)務(wù)管理工作中出現(xiàn)的問(wèn)題也日益凸顯。2012年11月財(cái)政部了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》,體現(xiàn)了內(nèi)部控制在高校財(cái)務(wù)管理工作中的重要地位。本文基于對(duì)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》的思考,通過(guò)分析內(nèi)部控制視角下高校財(cái)務(wù)管理存在的問(wèn)題,進(jìn)而探討如何構(gòu)建高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制體系,提升高校財(cái)務(wù)管理工作質(zhì)量。
關(guān)鍵詞 :高校;財(cái)務(wù)管理;問(wèn)題分析;內(nèi)部控制體系
一、引言
近年來(lái),由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,高等教育體制改革的不斷深入,高校財(cái)務(wù)管理出現(xiàn)了一些與所處的現(xiàn)實(shí)環(huán)境與整體發(fā)展不相適應(yīng)的問(wèn)題,因此,加強(qiáng)內(nèi)部控制、構(gòu)建高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制體系則成了高校財(cái)務(wù)管理工作的重點(diǎn)。2012 年11 月財(cái)政部出臺(tái)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》并于2014 年1 月1 日起在所有行政事業(yè)單位施行,這將進(jìn)一步規(guī)范和指引我國(guó)行政事業(yè)單位包括高校內(nèi)部控制體系的建設(shè)。
高校內(nèi)部控制是指高校為了保證教學(xué)、科研的正常有序進(jìn)行,維護(hù)自身資產(chǎn)的安全有效使用,確保財(cái)務(wù)信息的真實(shí)完整,加強(qiáng)高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)防范和管控,通過(guò)制定制度、實(shí)施措施和執(zhí)行程序而構(gòu)建的一套動(dòng)態(tài)管理控制系統(tǒng)。內(nèi)部控制能保證財(cái)務(wù)管理機(jī)制良好地運(yùn)行,因此,從高校財(cái)務(wù)管理面臨的困境和當(dāng)前的政策背景來(lái)看,基于內(nèi)部控制視角研究高校財(cái)務(wù)管理工作則成為了目前高校非常緊迫的課題之一。
二、內(nèi)部控制視角下高校財(cái)務(wù)管理工作存在的問(wèn)題分析
(一)高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制環(huán)境存在缺陷
1.財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度不健全。建立內(nèi)部控制制度是保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)正常進(jìn)行的基礎(chǔ),而目前高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度并不健全,首先,缺乏具體針對(duì)高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制規(guī)范性文件。至今為止,我國(guó)出臺(tái)的相關(guān)內(nèi)部控制的規(guī)章制度,其主體大多是企業(yè),2008 年頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,對(duì)于行政事業(yè)單位,2012 年11月才出臺(tái)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》。而且這一規(guī)范并不是專門針對(duì)高校,缺乏具體可行的配套指引,這在一定程度上使高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度建立的規(guī)范性與科學(xué)性得不到有利保障。其次,高校自身制定的財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度不健全。有些高校將某些規(guī)章制度如財(cái)務(wù)管理辦法等等同于內(nèi)部控制制度,而且內(nèi)容籠統(tǒng)不具體,或控制內(nèi)容、范圍等不全面,缺乏科學(xué)性合理性,可操作性弱。由于財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度不健全,更沒有建立防范約束的財(cái)務(wù)內(nèi)部控制體系,致使財(cái)務(wù)管理上存在一些漏洞,導(dǎo)致某些舞弊事件的發(fā)生。
2.內(nèi)部控制意識(shí)淡薄或觀念偏差。根據(jù)COSO報(bào)告,內(nèi)部控制由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控五要素構(gòu)成??刂骗h(huán)境是其他要素的基礎(chǔ),而在控制環(huán)境中管理理念與經(jīng)營(yíng)風(fēng)格又是核心。管理理念中就包含了對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)知、態(tài)度。目前我國(guó)高校領(lǐng)導(dǎo)層和財(cái)務(wù)人員對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)不深入,有些高校領(lǐng)導(dǎo)層認(rèn)為內(nèi)部控制僅僅局限于一些規(guī)章制度,或是僅僅適合于企業(yè),而具體財(cái)務(wù)人員則忙于應(yīng)付日常工作事務(wù),對(duì)內(nèi)部控制的意識(shí)淡薄。即使有些高校領(lǐng)導(dǎo)層與財(cái)務(wù)人員對(duì)內(nèi)部控制有一定的認(rèn)知,但往往將內(nèi)部控制等同于內(nèi)部會(huì)計(jì)控制,觀念產(chǎn)生偏差。內(nèi)部控制分為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與內(nèi)部管理控制,內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的首要目的是保障財(cái)務(wù)信息的可靠性,是內(nèi)部控制的基礎(chǔ),而管理控制是實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo),落實(shí)戰(zhàn)略執(zhí)行的過(guò)程,是內(nèi)部控制的核心。因此,僅注重內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的約束效用已難以實(shí)現(xiàn)有效的控制結(jié)果。
(二)定期風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制缺失
經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的不斷發(fā)展推動(dòng)著高等教育規(guī)模的逐漸擴(kuò)張,在高校擴(kuò)大招生規(guī)模的背景下,很多高校采取“銀校合作”的措施,舉債進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè),這使得高校發(fā)展中的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等一系列問(wèn)題日益凸顯出來(lái)?!缎姓聵I(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》也提出“單位應(yīng)當(dāng)建立經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)定期評(píng)估機(jī)制,對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面、系統(tǒng)和客觀評(píng)估。且至少每年進(jìn)行一次?!比欢?,目前大部分高校內(nèi)部缺乏一套完整的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制,第一,風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng),沒有積極主動(dòng)地去識(shí)別高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn);第二,在組織與人員配置上缺乏專業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估人員及風(fēng)險(xiǎn)分析團(tuán)隊(duì);第三,未能采用定性與定量相結(jié)合的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方法對(duì)各類風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估分析與排序,從而確定重點(diǎn)控制的風(fēng)險(xiǎn)。
(三)關(guān)鍵環(huán)節(jié)管理不科學(xué)
《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》中從業(yè)務(wù)層面上規(guī)定了六個(gè)方面的內(nèi)部控制規(guī)范:預(yù)算業(yè)務(wù)控制、收支業(yè)務(wù)控制、政府采購(gòu)控制、建設(shè)項(xiàng)目控制、資產(chǎn)控制和合同控制。而從內(nèi)部控制角度出發(fā),高校在財(cái)務(wù)管理方面應(yīng)抓住預(yù)算業(yè)務(wù)控制、收支業(yè)務(wù)控制、貨幣資金控制三個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié),目前我國(guó)高校財(cái)務(wù)關(guān)鍵環(huán)節(jié)管理并不科學(xué)。一是預(yù)算管理不到位。預(yù)算編制不全面,缺乏充分的論證分析與一定的透明度;預(yù)算執(zhí)行缺乏相應(yīng)的跟蹤、分析與評(píng)價(jià)機(jī)制;預(yù)算調(diào)整又過(guò)于隨意。二是收支管理制度難以嚴(yán)格實(shí)施。有些高校部門院系有一定的財(cái)務(wù)自主權(quán),但對(duì)其收入缺乏有效的監(jiān)管,造成擅自收費(fèi),不經(jīng)物價(jià)部門備案且票據(jù)也未統(tǒng)一管理等現(xiàn)象。支出也出現(xiàn)資金不能??顚S?,擠占資金,挪作他用等違規(guī)現(xiàn)象。三是資金管理不規(guī)范。高校中資金管理特別是科研項(xiàng)目資金管理中出現(xiàn)了項(xiàng)目管理與資金管理脫節(jié)、預(yù)算使用缺乏監(jiān)管、報(bào)銷違規(guī),科研資金流失等現(xiàn)象。
(四)信息與溝通機(jī)制不完善
目前高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制的信息與溝通機(jī)制并不完善,首先,內(nèi)部信息與溝通渠道不通暢。雖然大部分高校都實(shí)現(xiàn)了辦公系統(tǒng)自動(dòng)化,但仍缺乏一個(gè)有效機(jī)制使管理層能及時(shí)共享內(nèi)部控制的相關(guān)信息,而且財(cái)務(wù)部門與各行政部門、各學(xué)院之間的溝通缺乏一個(gè)有效及時(shí)的平臺(tái),導(dǎo)致財(cái)務(wù)信息無(wú)法及時(shí)傳達(dá)與獲取,影響財(cái)務(wù)部門的工作的效率與效果。其次,外部信息與溝通機(jī)制也不完善。高校雖然不像上市公司受法律法規(guī)約束要求定期披露財(cái)務(wù)報(bào)表與內(nèi)部控制報(bào)告,但過(guò)于封閉的財(cái)務(wù)信息也不利于高校與外部單位的溝通交流。長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看,對(duì)給高校帶來(lái)一些支持與資助方面、高校長(zhǎng)期良性發(fā)展方面會(huì)有一些不利的影響。
(五)內(nèi)審監(jiān)督缺乏力度
對(duì)于高校的財(cái)務(wù)管理而言,內(nèi)部審計(jì)部門可以說(shuō)是對(duì)內(nèi)部控制的再控制。目前我國(guó)高校的內(nèi)審部門通常存在以下幾個(gè)方面問(wèn)題:第一,內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性不強(qiáng)。我國(guó)高校內(nèi)部審計(jì)部門大多作為輔助機(jī)構(gòu)存在,使內(nèi)審部門缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性。第二,內(nèi)部審計(jì)的范圍狹窄。內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)各類財(cái)務(wù)工作事前審計(jì)多,缺乏事前和事中的監(jiān)督管理。且并未涉及或深入到管理領(lǐng)域,常規(guī)審計(jì)多,重點(diǎn)專項(xiàng)審計(jì)較少。第三,內(nèi)部審計(jì)還普遍存在著人員不足、專業(yè)素質(zhì)不高、審計(jì)方法過(guò)于傳統(tǒng)等問(wèn)題。這些問(wèn)題將直接影響內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量,導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督力度缺乏、能力減弱。
三、構(gòu)建高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制體系
高校財(cái)務(wù)管理與內(nèi)部控制最好的結(jié)合點(diǎn)就是構(gòu)建高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制體系,而財(cái)務(wù)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建依賴于內(nèi)部控制五要素即內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控的完善。將財(cái)務(wù)管理工作融入內(nèi)部控制要素內(nèi)涵中,結(jié)合高校這個(gè)組織形態(tài)的特點(diǎn),構(gòu)建高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制體系如圖1:
(一)營(yíng)造良好的內(nèi)部控制環(huán)境
內(nèi)部控制環(huán)境決定了整個(gè)內(nèi)部控制體系的基調(diào),在高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制體系的建立與實(shí)施中發(fā)揮著基礎(chǔ)性的作用。根據(jù)高校財(cái)務(wù)部門的特點(diǎn),高校財(cái)務(wù)內(nèi)控環(huán)境包括外部環(huán)境即對(duì)內(nèi)部控制效益產(chǎn)生重大影響的政策制度等,以及內(nèi)部環(huán)境即機(jī)構(gòu)設(shè)置與權(quán)責(zé)分配、治理結(jié)構(gòu)、管理理念與經(jīng)營(yíng)風(fēng)格等。下面,我們從內(nèi)外部環(huán)境論述如何營(yíng)造良好的內(nèi)部控制環(huán)境:
1.完善財(cái)務(wù)內(nèi)部控制相關(guān)制度。目前雖然還未形成針對(duì)高校制定的內(nèi)部控制基本規(guī)范及一系列的配套指引,但企業(yè)已建立了一整套較為完善的內(nèi)部控制規(guī)范體系,高校雖與企業(yè)組織形式不一樣,內(nèi)控內(nèi)涵也有異,但高??梢约右詤⒖迹⒏鶕?jù)自身的實(shí)際情況以及財(cái)務(wù)環(huán)境,通過(guò)學(xué)習(xí)、探討、調(diào)研等方式制定出適合高校以及高校財(cái)務(wù)工作且具有可操作性的內(nèi)部控制制度(包括內(nèi)部控制應(yīng)用指引、評(píng)價(jià)指引以及審計(jì)指引),以保證內(nèi)部控制體系的建立有章可循,指導(dǎo)高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制工作的順利開展,最終使高校財(cái)務(wù)管理的規(guī)范性和科學(xué)性得到保障。
2.構(gòu)建網(wǎng)絡(luò)型扁平化的財(cái)務(wù)部門組織架構(gòu)。組織架構(gòu)是高校財(cái)務(wù)部門明確內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置、職責(zé)權(quán)限、人員編制、工作流程和相關(guān)要求的制度安排。包括機(jī)構(gòu)設(shè)置與權(quán)責(zé)分配、治理結(jié)構(gòu)。網(wǎng)絡(luò)型扁平化組織架構(gòu)的特點(diǎn)包括三個(gè)方面,第一是壓縮了財(cái)務(wù)部門自上而下的垂直結(jié)構(gòu),減少了管理層級(jí),增加了管理幅度,從而使信息在高層與基層員工之間傳遞的距離縮短,流動(dòng)更快捷;第二,雖仍存在科室的分工,但科室之間的界限被打破,知識(shí)信息不再僅通過(guò)等級(jí)制度垂直滲透,而是能在水平方向快速傳播;第三,以工作流程為中心而不再以科室職能的區(qū)分來(lái)構(gòu)建組織架構(gòu)。這種組織架構(gòu)使財(cái)務(wù)部門成為了一個(gè)由科室界限不明顯的員工組成的網(wǎng)狀聯(lián)合體,內(nèi)部控制層次明顯減少,上下級(jí)獲得信息的對(duì)等性大大提高,等級(jí)制度的弱化使得管理層不再是控制層面的上層,而成為內(nèi)控的行動(dòng)中心,有利于形成決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)的合理分配,相互制衡的有效機(jī)制。
3.轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)部門人員內(nèi)控定位。高校內(nèi)部控制包括會(huì)計(jì)控制與管理控制。從高校的控制目標(biāo)來(lái)看,會(huì)計(jì)控制的目標(biāo)是保障財(cái)務(wù)信息的真實(shí)可靠,而管理控制的目標(biāo)是提升高校公共服務(wù)的效率效果,最終實(shí)現(xiàn)高校戰(zhàn)略目標(biāo)。公共服務(wù)效率效果的提升是內(nèi)部控制的最高目標(biāo),因此,管理控制占據(jù)了內(nèi)部控制的主導(dǎo)地位,內(nèi)部控制的核心應(yīng)由會(huì)計(jì)控制向管理控制轉(zhuǎn)變。正如《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》中定義的內(nèi)部控制目標(biāo),分為三個(gè)階段(如圖2):法規(guī)控制、會(huì)計(jì)控制、管理控制。法規(guī)控制是內(nèi)控的前提,會(huì)計(jì)控制是內(nèi)控的基礎(chǔ),而管理控制是內(nèi)控的核心與主導(dǎo)。從控制過(guò)程來(lái)看,管理控制是執(zhí)行戰(zhàn)略的過(guò)程(Anthony,1998),對(duì)高校各層任務(wù)的完成起著正向的促進(jìn)作用,鼓勵(lì)其完成甚至超額完成任務(wù),是高校運(yùn)營(yíng)管理的明線。而會(huì)計(jì)控制以邊界控制為導(dǎo)向,只需在規(guī)定范圍和要求內(nèi)完成任務(wù),激勵(lì)效應(yīng)相對(duì)較弱,是高校運(yùn)營(yíng)管理的暗線。會(huì)計(jì)控制不能直接促成高校戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),因此,內(nèi)控的功能定位應(yīng)向管理控制轉(zhuǎn)變。高校財(cái)務(wù)部門人員應(yīng)及時(shí)認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制功能定位的轉(zhuǎn)變,重視管理控制,轉(zhuǎn)變內(nèi)控觀念的定位。
(二)建立完善的高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制
風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是單位及時(shí)識(shí)別、系統(tǒng)分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn),并合理確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。2004年4月美國(guó)COSO委員會(huì)結(jié)合薩班斯法案,在《內(nèi)部控制整體框架》的基礎(chǔ)上,出臺(tái)了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》,凸顯出企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性。而在內(nèi)部控制體系中,內(nèi)控本質(zhì)是對(duì)易發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行控制,規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。從這一意義上講,內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理之間有著共同的環(huán)節(jié),如圖3。在兩者循環(huán)過(guò)程中,在風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的基礎(chǔ)上進(jìn)行的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估成了內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的融合點(diǎn),也是內(nèi)部控制體系建設(shè)中至關(guān)重要的一部分,并且貫穿于內(nèi)控循環(huán)的整個(gè)過(guò)程。
建立完善的高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制首先需要財(cái)務(wù)人員牢固樹立財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),隨時(shí)關(guān)注學(xué)校運(yùn)行中的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。其次,將專業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估人員組成風(fēng)險(xiǎn)分析團(tuán)隊(duì),形成一套嚴(yán)格規(guī)范的程序,按照程序開展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作。最后,先從組織層面和業(yè)務(wù)層面識(shí)別風(fēng)險(xiǎn),組織層面注重內(nèi)控組織情況、制度完善情況、機(jī)制建設(shè)情況等可能帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn),而業(yè)務(wù)層面上就財(cái)務(wù)內(nèi)控關(guān)鍵點(diǎn)上識(shí)別主要風(fēng)險(xiǎn)。具體來(lái)說(shuō),預(yù)算控制的主要風(fēng)險(xiǎn)是預(yù)算編制、執(zhí)行和考評(píng)是否規(guī)范,預(yù)算決策和執(zhí)行機(jī)制是否建立,內(nèi)部批復(fù)指標(biāo)是否與支出事項(xiàng)相銜接等;收支控制的主要風(fēng)險(xiǎn)是單位收入是否完整,支出分類是否準(zhǔn)確合理,預(yù)算指標(biāo)是否分解為支出事項(xiàng),資金支付是否合規(guī)等;貨幣資金控制的主要風(fēng)險(xiǎn)是因不相容崗位是否分離導(dǎo)致的貨幣資金安全風(fēng)險(xiǎn),資金支付申請(qǐng)是否嚴(yán)格審核與復(fù)核,是否加強(qiáng)銀行賬戶管理等。在風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的基礎(chǔ)上,通過(guò)定量與定性分析相結(jié)合的方法,應(yīng)用專家咨詢、概率和數(shù)理統(tǒng)計(jì)等方法,評(píng)估出風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的概率與程度,合理降低與規(guī)避財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
(三)合理設(shè)置財(cái)務(wù)內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)
財(cái)務(wù)內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)在COSO 內(nèi)部控制框架即為控制活動(dòng)要素,控制活動(dòng)是針對(duì)關(guān)鍵控制點(diǎn)而制定的,參考《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》則是財(cái)務(wù)角度的業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)。本文從預(yù)算業(yè)務(wù)控制、收支業(yè)務(wù)控制、貨幣資金控制三個(gè)財(cái)務(wù)關(guān)鍵環(huán)節(jié)分析。
1.預(yù)算業(yè)務(wù)控制。高校預(yù)算業(yè)務(wù)的關(guān)鍵控制點(diǎn)如下:(1)不相容崗位相互分離與授權(quán)批準(zhǔn)。高校應(yīng)當(dāng)明確相關(guān)部門與崗位的職責(zé)、權(quán)限,確保預(yù)算工作的不相容崗位相互分離,具體包括:①預(yù)算編制(含預(yù)算調(diào)整)與預(yù)算審批;②預(yù)算審批與預(yù)算執(zhí)行;③預(yù)算執(zhí)行與預(yù)算考核。高校內(nèi)部預(yù)算授權(quán)批準(zhǔn)必須嚴(yán)明,明確審批人的授權(quán)批準(zhǔn)權(quán)限、程序、責(zé)任和相關(guān)控制措施,切不可缺位、越位、錯(cuò)位;(2)預(yù)算編制。①財(cái)務(wù)部門應(yīng)做好預(yù)算編制政策、基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)備和相關(guān)人員的培訓(xùn)工作,統(tǒng)一部署預(yù)算編報(bào)工作;②規(guī)范預(yù)算編制程序,明確審批要求;③預(yù)算編制應(yīng)在評(píng)價(jià)當(dāng)年預(yù)算執(zhí)行情況的基礎(chǔ)上對(duì)下一年度預(yù)算進(jìn)行預(yù)計(jì)與測(cè)算,完善編制方法,細(xì)化預(yù)算的編制。(3 )預(yù)算執(zhí)行。①按照批復(fù)的預(yù)算在高校內(nèi)部進(jìn)行指標(biāo)分解、審批下達(dá),規(guī)范內(nèi)部預(yù)算追加與調(diào)整程序;②應(yīng)根據(jù)批復(fù)的預(yù)算安排各項(xiàng)收支;③建立預(yù)算執(zhí)行分析機(jī)制,定期通報(bào)各部門預(yù)算執(zhí)行情況,召開會(huì)議,研究并解決預(yù)算執(zhí)行中的問(wèn)題,提高預(yù)算有效性;④加強(qiáng)決算管理,建立預(yù)算與決算相互反映,相互促進(jìn)機(jī)制。(4)預(yù)算評(píng)價(jià)與考核。高校應(yīng)建立嚴(yán)格的預(yù)算考評(píng)制度,定期組織預(yù)算執(zhí)行情況考評(píng)。
2.收支業(yè)務(wù)控制。高校收入業(yè)務(wù)的關(guān)鍵控制點(diǎn)如下:(1)不相容崗位相互分離。確保收款人員不得兼任會(huì)計(jì)核算工作、會(huì)計(jì)檔案保管、收入支出等賬目的登記工作;(2)各類票據(jù)的管理。財(cái)政票據(jù)等各類票據(jù)的申領(lǐng)、啟用、核銷、銷毀應(yīng)按照規(guī)定履行手續(xù),不得轉(zhuǎn)讓、出借、代開、買賣各類票據(jù);(3)高校不得出現(xiàn)教育亂收費(fèi)現(xiàn)象;(4)高校二級(jí)單位不得出現(xiàn)賬外賬、“小金庫(kù)”等情況;(5)高校各類收費(fèi)項(xiàng)目的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)必須有經(jīng)物價(jià)局等部門批準(zhǔn),且確保應(yīng)收盡收,及時(shí)入賬。高校支出業(yè)務(wù)的關(guān)鍵控制點(diǎn)如下:(1)不相容崗位相互分離。確保支出申請(qǐng)與內(nèi)部審批、付款審批和執(zhí)行、業(yè)務(wù)經(jīng)辦和會(huì)計(jì)核算等崗位相互分離;(2)支出審批控制?!叭匾淮蟆敝械拇箢~資金應(yīng)經(jīng)集體決策后支付;(3)支出審核控制。在單據(jù)常規(guī)審核的基礎(chǔ),重點(diǎn)審核是否列入預(yù)算,是否應(yīng)招標(biāo)而未招標(biāo),是否按合同支付等;(4)支付控制。財(cái)務(wù)部門應(yīng)按照規(guī)定辦理資金支付手續(xù),根據(jù)支出憑證及時(shí)準(zhǔn)確登記賬簿。
3.貨幣資金控制。高校貨幣資金控制的關(guān)鍵控制點(diǎn)如下:(1)不相容崗位相互分離。包括:貨幣資金支付的審批與執(zhí)行,貨幣資金的保管與會(huì)計(jì)核算,貨幣資金的保管與盤點(diǎn)清查,貨幣資金的會(huì)計(jì)記錄與審計(jì)監(jiān)督;(2)授權(quán)審批控制。經(jīng)辦人員辦理資金收支業(yè)務(wù)需得到授權(quán)審批,大額資金流出需經(jīng)集體決策審批;(3)業(yè)務(wù)流程控制。①貨幣資金支付申請(qǐng)。有關(guān)部門或個(gè)人提交貨幣資金支付申請(qǐng),注明用途、金額、支付方式等,原始單據(jù)要有效完整;②貨幣資金支付審核。審核提交支付申請(qǐng)票據(jù)的真實(shí)性、合法性,嚴(yán)格監(jiān)督資金支付;③貨幣資金支付復(fù)核。復(fù)核貨幣資金支付申請(qǐng)的批準(zhǔn)范圍、權(quán)限、程序是否正確,手續(xù)單據(jù)是否齊備,金額是否正確等;④辦理支付。根據(jù)經(jīng)審批的復(fù)核無(wú)誤的支付申請(qǐng),按規(guī)定辦理貨幣資金支付手續(xù),及時(shí)登記現(xiàn)金和銀行存款日記賬;(4)銀行結(jié)算票據(jù)的控制。明確各類票據(jù)的購(gòu)買、保管、領(lǐng)用、背書轉(zhuǎn)讓等環(huán)節(jié)的職責(zé)權(quán)限和程序,并專設(shè)登記簿進(jìn)行記錄。(5 )印章管理的控制。嚴(yán)禁將辦理資金支付業(yè)務(wù)的相關(guān)印章和票據(jù)集中一人保管,印章與空白票據(jù)分管。
(四)構(gòu)建內(nèi)部控制信息化系統(tǒng)
高校在確保財(cái)務(wù)信息流通及時(shí)順暢而進(jìn)行信息化建設(shè)的同時(shí),應(yīng)該將內(nèi)控理念、控制程序、控制措施等要素通過(guò)信息化的手段固化到信息系統(tǒng)中,通過(guò)信息化手段推進(jìn)內(nèi)部控制建設(shè),構(gòu)建內(nèi)部控制信息化系統(tǒng)。該系統(tǒng)應(yīng)采用“制衡、監(jiān)督、激勵(lì)”的內(nèi)控設(shè)計(jì)理念,以財(cái)務(wù)應(yīng)用支撐平臺(tái)為載體,構(gòu)建預(yù)算管理系統(tǒng)、收支管理系統(tǒng)等應(yīng)用層面,且與辦公系統(tǒng)無(wú)縫集成,這樣不僅強(qiáng)化了服務(wù)型管理平臺(tái)的建設(shè),也實(shí)現(xiàn)對(duì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的自動(dòng)、實(shí)時(shí)控制,有利于各級(jí)管理層在各自的權(quán)限內(nèi)對(duì)相關(guān)工作全程控制和實(shí)時(shí)決策。同時(shí)對(duì)外還可以就內(nèi)部控制情況形成內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告,適時(shí)對(duì)外進(jìn)行披露。
(五)健全高校內(nèi)部監(jiān)督與評(píng)價(jià)機(jī)制
內(nèi)部監(jiān)督是高校對(duì)內(nèi)部控制的建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查,并評(píng)估內(nèi)部控制的健全性、合理性和有效性,形成書面報(bào)告來(lái)及時(shí)發(fā)現(xiàn)和改進(jìn)內(nèi)部控制缺陷。首先,高校應(yīng)整合高校內(nèi)部監(jiān)控力量,在保證內(nèi)部審計(jì)部門獨(dú)立性的同時(shí),聯(lián)合紀(jì)檢、監(jiān)察部門,組成內(nèi)控評(píng)價(jià)工作組,形成內(nèi)部監(jiān)控的協(xié)調(diào)聯(lián)動(dòng)機(jī)制。其次,高校內(nèi)控評(píng)價(jià)工作組應(yīng)當(dāng)根據(jù)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》并結(jié)合自身具體情況,圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五要素,確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體內(nèi)容,編制內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告,對(duì)高校內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。最后,評(píng)價(jià)工作組將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告經(jīng)批準(zhǔn)后向被評(píng)部門回饋意見,并通知整改。
四、結(jié)束語(yǔ)
隨著我國(guó)高校財(cái)務(wù)管理問(wèn)題的日益凸顯,在《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》出臺(tái)的大背景下,高校財(cái)務(wù)部門需要改變傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理模式,應(yīng)引入內(nèi)部控制體系,健全內(nèi)控制度,建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制,注重關(guān)鍵控制點(diǎn),完善流程設(shè)計(jì),重視財(cái)務(wù)內(nèi)部控制的建設(shè)和實(shí)施,從而相互促進(jìn),提升高校財(cái)務(wù)管理水平。
基金項(xiàng)目:
江蘇省高校哲學(xué)社會(huì)科學(xué)研究基金項(xiàng)目(2013SJA630008)。
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