股權激勵的企業(yè)所得稅精選(九篇)

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第1篇：股權激勵的企業(yè)所得稅范文

在新的市場環(huán)境下，為了保障經(jīng)濟發(fā)展能夠持續(xù)、穩(wěn)定、快速增長，我們必須要轉變思想，促進經(jīng)濟結構轉型升級，實施大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新的發(fā)展戰(zhàn)略，這一戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)，需要相關的政策作為支持，股權激勵有關稅收政策的完善，就是其中之一，下面我們就對其進行解讀。

二、股權激勵下的會計與稅務處理介紹

1.股權激勵的稅務處理

（1）遞延所得稅繳納計算

企業(yè)是激勵對象個人所得稅扣繳義務人，每年年終都要向稅務機關報告征繳情況，所以所得稅繳納額度一定要計算準確。第一，按照“財產(chǎn)轉讓所得”20%的稅率來計算個人所得稅，計稅的主體是股權轉讓的收入與股權取得時的成本之間的差值；第二，股票（權）期權取得成本要按照行權價來計算，限制性股票獲取成本要按照實際出資額來計算，股權獎勵取得成本按照零來計算；第三，個人在取得股權后，如果非上市公司在境內(nèi)實現(xiàn)了上市，那么就要按照現(xiàn)行限售股相關的征稅規(guī)定進行遞延納稅股權的處理；第四，對于取得股權后不符合遞延納稅條件的員工，要按照“工資、薪酬所得”相關的項目進行個人所得稅繳納數(shù)額的計算。

（2）非上市企業(yè)享受遞延所得稅政策需滿足的條件

一是股權激勵計劃制定時要針對于境內(nèi)居民所在的企業(yè)；二是要保證激勵標的要屬于境內(nèi)居民所在企業(yè)自己的股權；三是激勵對象要是企業(yè)技術和管理方面的骨干，而且人數(shù)不能過多，數(shù)量總計要低于公司在職員工的30%；四是時間條件要符合標準。股權激勵計劃中要明確列出：股權自授予日起開始計算，持有期限要滿足3年，自行權期限要滿足1年。限制性股票在授予日起?_始計算，持有時間需達到3年，解禁后持有期限需滿足1年。股權獎勵要在獎勵開始之時進行計算，持有時間要滿足3年；五是股權授予日與行權日之間的時間間隔要保證在10年之內(nèi)；六是企業(yè)所屬行業(yè)要在股權獎勵稅收優(yōu)惠政策限制性行業(yè)之外。

（3）上市公司與非上市公司的個人所得稅繳納期限

上市公司與非上市公司施行股權激勵后，個人所得稅繳納時間存在差異。根據(jù)規(guī)定，上市公司在授予員工股權后，經(jīng)過主管稅務機關備案，在股權行權日、限制性股票解禁日或取得股票獎勵時開始計算，要在12個月之內(nèi)進行個人所得稅繳納。而對于非上市企業(yè)員工納稅期限可以遞延至股權轉讓之時。

2.所得稅會計處理原則

在進行與股份支付相關的成本確認時，應將相關的所得稅影響區(qū)別于稅法規(guī)定進行處理：可以分為股權支付成本的稅前扣除和稅后扣除兩種形式，如果股份支付相關的支出不允許稅前扣除，那么二者就不會形成暫時性差異；如果股份支付相關的支出允許稅前扣除，那么在進行成本確認時，企業(yè)要對可稅前扣除金額進行估計，確定計稅基礎和暫時性的差異，除此還要進行遞延所得稅的確認。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)對于工資薪金部分的支出，必須根據(jù)年度進行“支付”，而很多上市公司在實行股權激勵的過程中不能滿足這個條件，由于受股市變化等一些不確定成本費用支出的影響，稅法不允許馬上就扣除股份支付的相關成本支出，要在激勵對象行權時給予扣除。計算方式為：企業(yè)所得稅稅前扣除金額=（職工實際行權時該股票的公允價值-職工實際支付價格）×行權數(shù)量。

三、股權激勵會計與稅務處理的差異性分析

根據(jù)上述分析和總結，我們可以發(fā)現(xiàn)，股權激勵在會計處理和稅務處理過程中存在一定的差異性，現(xiàn)對具體的差異性和產(chǎn)生原因進行詳細論述。

1.二者之間的差異性

第一，從相關的法律法規(guī)的角度來分析，CAS11準則與《18號公告》及財稅[2016]101號之間存在適用范圍的差異化問題，與此同時，二者在實際應用過程中的具體條件也各不相同。前者的適用范圍主要是國內(nèi)上市公司在對內(nèi)部員工和高管以及其他方所采取的股權激勵行為，對于權益工具的選擇，比較靈活，既可以是企業(yè)自身的股票還可以是其他與之相關聯(lián)的企業(yè)股票；后者在適用范圍上要比前者更加廣泛，除了國內(nèi)上市公司以外，還適用于境外上市的居民企業(yè)，但是權益工具比較單一，僅限于使用本企業(yè)的股票進行內(nèi)部激勵。

第二，CAS11準則與《18號公告》及財稅[2016]101號在對等待期、行權期和授予期的處理存在差異。前者規(guī)定：股份支付方式如果是現(xiàn)金結算或者是權益支付的形式，那么在授予日可以不進行會計處理，這一過程不包含可立即行權的股份支付形式。對于等待期內(nèi)的資產(chǎn)負債表日，當進行精準的權益工具數(shù)量會計估算時，要根據(jù)權益工具數(shù)量變動情況來確定，且務必保證權益工具數(shù)量變動信息的最新狀態(tài)，在成本費用計算時，可以使用權益工具的準確數(shù)量乘以權益工具公允價值來獲取具體額度；后者規(guī)定：對于處在等待期的股票期權，在進行相關成本計算時，可以使用CAS11準則，不允許在當前稅前扣除企業(yè)所得稅，必須在行權日時，才能進行應繳納企業(yè)所得稅的稅前扣除，其中，對于企業(yè)所得稅具體繳納的數(shù)額要通過股票期權行權時的價格與獲取股權時價格之間的差額乘以行權數(shù)量來計算。這就產(chǎn)生了暫時性差異，而且對于一些符合相關規(guī)定的，還需要計算遞延所得稅。

2.產(chǎn)生差異的主要原因

通過調(diào)查研究，產(chǎn)生以上差異的主要原因就是稅務服務與會計服務兩者之間的出發(fā)點不同，簡單地說也就是二者存在的本質意義有差異。會計準則主要就是為了獲取準確的信息，做出有效的評價，為管理者提供決策的依據(jù)，而CAS11的準則是為了提高企業(yè)對損失及負債的估算額度，減少收益與資產(chǎn)的估算額度，對于稅務服務的本質則是為了使國家能夠更好的進行經(jīng)濟的宏觀調(diào)控，維持財政收入的穩(wěn)定，《18號公告》及財稅[2016]101號就是為了使國家稅務機關能夠有效的對企業(yè)所得稅進行管控與核查，提高監(jiān)管能力。

四、股權激勵會計及稅務處理改進建議

1.在進行股權激勵會計與稅務處理時，對于等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，合理的把當期為取得員工或合作單位的服務進行的股權支付所產(chǎn)生的代價記入成本或費用時要結合貸方同時記入“應付職工薪酬――股份支付”賬戶，并替換“資本公積――其他資本公積”賬戶，替換之后的處理方法和原則要與原來保持一致。這樣一來就改進了企業(yè)所得稅的核算機制，采用負債的賬面價值和計稅基礎進行當期的遞延所得稅資產(chǎn)確認。

2.科學的進行實際行權人數(shù)的確定，進行成本費用和貸方科目調(diào)整，打破現(xiàn)有的估算方法，確保其為應有數(shù)。這樣一來就保證了與會計信息質量要求相符合的原則，便于企業(yè)進行所得稅會計核算。

第2篇：股權激勵的企業(yè)所得稅范文

應付職工薪酬是企業(yè)成本費用的經(jīng)常項目，其支出要依據(jù)會計準則和稅收法規(guī)還要遵循各地方社保費用繳納政策，不僅涉及企業(yè)所得稅的稅前扣除項目，而且也涉及企業(yè)員工個人所得稅的代扣代繳，并且不同薪酬項目的稅務處理差異也較大。按照薪酬項目是否同工資項目掛鉤對應付職工薪酬的涉稅處理應當有不同的實務操作。

關鍵詞：

應付職工薪酬；非貨幣利；股份支付

最新企業(yè)會計準則從薪酬的本質出發(fā)，對職工薪酬進行了多方位、多角度的規(guī)范，并要求通過應付職工薪酬科目核算應付給職工的各種報酬。應付職工薪酬的稅務處理比較復雜，不僅涉及企業(yè)所得稅的稅前扣除項目，而且也涉及員工個人所得稅的代扣代繳，并且不同薪酬項目的稅務處理差異也較大。本文按照薪酬項目是否同工資項目掛鉤對應付職工薪酬的涉稅處理進行梳理，以期對實際工作有所幫助。

一、工資根據(jù)工資總額計提項目的涉稅處理

（一）企業(yè)所得稅的相關稅務處理應付職工薪酬中的工資明細項目主要核算企業(yè)雇用員工應支付的勞動報酬。工資明細項目核算的內(nèi)容應該包括：基本工資、獎金、津補貼、年終獎勵、加班加點工資等。對企業(yè)發(fā)生合理的工資薪金、職工福利費支出、撥繳的工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額14%、2%、2.5%的部分，準予扣除。“合理”的工資薪金應來自企業(yè)按照股東大會、董事會或薪酬委員會等相關機構制訂的工資計劃和按計劃規(guī)定實際發(fā)放給職工的工資所得。企業(yè)對于其發(fā)生的工資薪金，要提供能證明其“合理性”的會計信息方能進行稅前扣除，一是否有建立并健全的職工薪酬制度；二是制度中規(guī)定的工資薪酬標準等是否在本地區(qū)和行業(yè)的平均水平內(nèi)；三是該企業(yè)在一定會計年度內(nèi)（比如3—5年）工資薪金的實際發(fā)生是比較穩(wěn)定的，若有增減變化也是按照計劃制度進行，無隨意性調(diào)整。在對工資薪金進行合理性確認時，強調(diào)要掌握的原則：一是企業(yè)應有規(guī)范的職工工資計劃、制度；二是企業(yè)職工工資計劃、制度應與本行業(yè)及本地區(qū)水平相當；三是企業(yè)所發(fā)放的工資薪金在一段（一年以上）是相對固定的，且工資調(diào)整是按照企業(yè)職工工資計劃、制度有序進行的；四是企業(yè)應依法履行對職工實際發(fā)放的工資代扣代繳個人所得稅義務；五是職工工資計劃、制度安排，無減少或逃避稅款故意或實際傾向。工資薪金總額是按企業(yè)工資薪酬制度支付給所有員工的工資薪金總額。稅法上對這部分內(nèi)容進行了瘦身，即不包括職工福利費、工會經(jīng)費、養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費等“五險一金”。在此，對國有企業(yè)附加了限定：一是工資總額若在政府及相關部門下達的工資限額范圍內(nèi)，根據(jù)限額計入工資總額；二是若有超過部分不允許計入并且不作為所得稅的稅前扣除項目?！昂侠怼钡墓べY薪金總額是計提職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費等稅前扣除最高限額的依據(jù)。在會計實務中，對于實際發(fā)生的工資，凡是超過此范圍即為不合理的，即使實際發(fā)放了，在所得稅匯算時也不能作扣除；在此范圍但是超過企業(yè)職工工資計劃、制度標準的也不能將其作為計算職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費等稅前扣除限額的項目。

（二）個人所得稅的相關稅務處理工資薪金的個人所得銳一般實行由企業(yè)代扣代繳制度。稅法規(guī)定，企業(yè)向個人支付包括現(xiàn)金、實物和有價證券等形式的工資薪金、勞務報酬、利息股息紅等應納稅所得時，均應代扣代繳個人所得稅。納稅人既包括本企業(yè)（單位）員工，也涵蓋受雇的外來人員；既包括職工個人承擔的個人所得稅，又包括企業(yè)承擔的個人所得稅。企業(yè)作為個人所得稅代扣代繳的義務人，需依法按規(guī)定核準每個納稅職工的應繳納的個人所得并予以扣繳和進行賬務處理。企業(yè)為個人代付個人所得稅有兩種情況：一是企業(yè)承擔員工的應繳個人所得稅，這不是稅法的硬性規(guī)定，而是源自企業(yè)自愿的做法；二是由于種種原因企業(yè)沒能完成代扣代繳，個人所得稅全部由企業(yè)賠償上交。這種情況是稅務機關依法強制執(zhí)行法定代扣代繳義務的處理，即由企業(yè)繳納全部稅款和由此產(chǎn)生的滯納金和罰款。在會計處理上，個人所得稅應由納稅人個人負擔，企業(yè)的代扣代繳屬于與正常生產(chǎn)經(jīng)營活動無直接關系的支出，可列入“營業(yè)外支出”科目。同理，企業(yè)未履行扣繳義務。而產(chǎn)生的個人所得稅款及其滯納金、罰款也一并作為營業(yè)外支出，不得作為企業(yè)所得稅扣除項目。實際工作中，企業(yè)代扣代繳的賬務處理應按照稅款收入先行給付原則，堅持稅款本應由個人負擔。應由企業(yè)負擔的個人所得稅因與企業(yè)經(jīng)營活動無關，因此也不在企業(yè)所得稅稅前扣除。

二、應付職工薪酬中不與工資總額掛鉤項目的涉稅處理

（一）非貨幣利項目的涉稅處理

1.非貨幣利項目的企業(yè)所得稅及流轉稅涉稅處理非貨幣利的涉稅處理比較復雜，不僅涉及企業(yè)所得稅和個人所得稅，還涉及流轉稅的問題。非貨幣利主要包括以自產(chǎn)和外購的產(chǎn)品發(fā)放給員工兩種形式，其核算均應通過應付職工薪酬—應付職工工資、應付職工薪酬—應付職工福利費會計科目來處理。對企業(yè)所得稅來說，自產(chǎn)和外購產(chǎn)品發(fā)放給員工，發(fā)生的成本均可以在稅前扣除。對流轉稅來說，非貨幣利的涉稅處理應該注意：一是以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工作為福利均視為銷售，作為增值稅的銷項稅額計算；二是以外購實物的形式發(fā)放福利給員工，其進項稅額不允許抵扣，企業(yè)應該將其進項稅額轉出，計入職工非貨幣利成本。

2.非貨幣利項目個人所得稅涉稅處理個人所得稅法規(guī)定，工資、薪金項目各所得除現(xiàn)金外，還包括實物所得。因此，企業(yè)發(fā)放給職工的非貨幣利要計算個人所得稅。具體來說，企業(yè)要將發(fā)放給職工的自產(chǎn)產(chǎn)品和外購產(chǎn)品，按照公允價值計入職工的收入中，并按照工資、薪金項目所得計算個人所得稅。

（二）辭退福利項目的涉稅處理

1.辭退福利項目的企業(yè)所得稅涉稅處理辭退福利是指企業(yè)在員工的勞動合同到期前解除合同所支付給員工的經(jīng)濟補償。辭退福利在會計計量時，一般是將職工薪酬準則同《企業(yè)會計準則第13號———或有事項》結合在一起使用的。辭退福利的企業(yè)所得稅的稅務處理比較簡單。企業(yè)在解除合同時，支付給員工的經(jīng)濟補償金可以在所得稅前扣除。由于2014年企業(yè)會計準則職工薪酬部分核算的調(diào)整，根據(jù)國稅總函【2015】299號文件，國家稅務總局在給予華為集團內(nèi)部人員調(diào)動離職補充稅前扣除問題的批復中指出：企業(yè)預提的辭退福利費屬于或有事項，不屬于企業(yè)實際發(fā)生的支出，不可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。企業(yè)根據(jù)公司財務制度為職工提取離職補償費，在進行年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，對當年度“預提費用”科目發(fā)生額進行納稅調(diào)整，待職工從企業(yè)離職并實際領取離職補償費后，企業(yè)可按規(guī)定進行稅前扣除。雖然企業(yè)會計準則有關薪酬的核算發(fā)生了調(diào)整，但是允許稅前扣除的原則沒有發(fā)生變化。

2.“辭退福利”項目的個人所得稅涉稅處理由于辭退福利不是職工薪酬的常規(guī)形式，其政策運用對于妥善安置員工和維持社會穩(wěn)定有重要作用。國家對于用人單位提前與員工解除勞動關系支付給員工的補償金實施了優(yōu)惠，即員工得到的補償金不超過當?shù)仄骄べY水平3倍的部分，可以免征個人所得稅；超過的部分可看作一次性取得多月工資，在一定期限內(nèi)平均計算。

（三）股份支付項目的涉稅處理為了更好地激勵企業(yè)的員工尤其是高級管理人員的積極性，企業(yè)在支付員工正常的薪酬外，往往會采取股權激勵的方式。目前，我國上市公司常見的以股票期權和限制性股票股權及股票增值權等權益結算的方式和以現(xiàn)金結算方式。非上市公司也可以把股票期權作為對高層管理人員的一種激勵方式。不同的股權激勵方式有的最終以現(xiàn)金結算，有的以權益結算。企業(yè)股權激勵是非常重要和復雜的財務管理工作，具體操作時涉及諸多稅務處理的問題。

1.企業(yè)股份支付的企業(yè)所得稅涉稅處理股份支付是指企業(yè)為獲得員工和他方提供的勞務而授予權益工具或者承擔以權益工具為基礎確定的負債的交易，具體包括以現(xiàn)金結算的股份支付和權益結算的股份支付兩種方式，據(jù)此發(fā)生的成本費用，企業(yè)所得稅的涉稅處理不同。

以現(xiàn)金結算的股份支付，《企業(yè)會計準則》規(guī)定：立即可行權的以現(xiàn)金結算的股份支付，應該在授予日以公允價值計入成本或費用，同時確認相應的負債；有等待期的現(xiàn)金股份支付，企業(yè)在授予日不做會計處理。在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，將取得職工或其他方提供的服務計入成本費用，同時確認相應的負債。以現(xiàn)金結算的股份支付發(fā)生的成本費用允許在稅前扣除。其中由于支付的對象是本單位雇員，應作為工資薪金支出處理。但是，企業(yè)在實際行權前發(fā)生的股份支付所產(chǎn)生的費用，不得在稅前扣除，需作納稅調(diào)增處理；而實際行權時，視同發(fā)放工資薪金，應據(jù)實調(diào)減應納稅所得。特別是職工的股份支付是企業(yè)全年工資薪金支出的一部分，其納稅調(diào)整應并入全年工資薪金總額計算。以權益結算的股份支付，《企業(yè)會計準則》規(guī)定：立即可行權的換取職工勞務的權益股份支付，應該在授予日按照權益工具的公允價值借記管理費用等相關成本費用科目，貸記資本公積科目；等待期的以權益結算的股份支付，企業(yè)在授予日均不做會計處理。在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，按照權益工具授予日的公允價值，將取得的勞務借記管理費用等成本或費用，同時貸記資本公積。在計算企業(yè)所得稅時，扣除的時點與個人所得稅的納稅義務發(fā)生時點是一致的。即在等待期，財務上發(fā)生的成本費用不允許在稅前扣除，而在員工實際行權時，則根據(jù)實際行權時的收盤價與支付（激勵）對象實際行權時，所支付成本的差額確認為工資、薪金費用，并可在企業(yè)所得稅前扣除。稅法規(guī)定允許在稅前扣除的成本、費用是企業(yè)實際發(fā)生的，以權益結算的股份支付所形成的“成本費用”對企業(yè)來說實際并沒有發(fā)生，企業(yè)的資產(chǎn)并沒有減少，因此無論是授予后的，還是有等待期的以權益結算的股份支付，都需要進行納稅調(diào)整。

2.企業(yè)股份支付個人所得稅涉稅處理企業(yè)股份支付個人所得稅按以下規(guī)定進行處理：企業(yè)職工在接受股票期權時不征稅，行權時，對職工從企業(yè)取得股票的實際購買價低于公允價值的差額，應按照工資、薪金所得繳納個人所得稅。如果職工將行權后的股票再轉讓并獲得的高于購買日公允價值的差額，應按照財產(chǎn)轉讓所得繳納個人所得稅。2009年財政部和國家稅務總局針對上市公司高管人員股票期權所得繳納個人所得稅有關問題發(fā)出通知。通知指出：對上市公司的高管取得股票期權實際要求發(fā)行人履行權證約定的義務時，納稅確有困難的，經(jīng)主管稅務機關審核，可以自要求履行權證約定的義務日起，在6個月以內(nèi)的期限分期繳納個稅。該文件既是指股票期權這一種股權激勵方式，又規(guī)定其他股權激勵可以比照該文件進行。企業(yè)對股權激勵方式進行納稅管理時，公司對授予的員工負有個人所得稅的法定扣除義務。企業(yè)應該準確確定納稅義務發(fā)生的時間，準確進行應納稅所得額的計算。在實際工作中，應付職工薪酬還存在其他的形式，其涉稅處理的總原則是相同的：對企業(yè)納稅主體來說，要確認企業(yè)應承擔的薪酬義務，根據(jù)收益對象計入相關成本或當期損益；對員工納稅主體來說，要確認個人應承擔的納稅義務，由所在企業(yè)進行個人所得稅的代扣代繳。

參考文獻：

〔1〕國家稅務總局.國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知國稅函〔Z〕.【2009】3號.

〔2〕中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例〔Z〕.2007.

〔3〕企業(yè)會計準則第11號—股份支付〔Z〕.2014.

〔4〕企業(yè)會計準則第9號—職工薪酬〔Z〕.2014.

第3篇：股權激勵的企業(yè)所得稅范文

    (一)我國現(xiàn)行的股權激勵中的個人所得稅政策

    1.納稅義務的發(fā)生時點

    激勵對象接受企業(yè)授予的股票期權時,一般不發(fā)生納稅行為,納稅義務發(fā)生時間在行權日,即以行權價購買本公司股票的當天,如果上市公司高管人員在行權時納稅確有困難,經(jīng)主管稅務機關審核,可自其股票期權行權之日起,在不超過6個月的期限內(nèi)分期繳納個人所得稅。限制性股票激勵對象的個人所得稅納稅義務發(fā)生時間為每一批次限制性股票解禁的日期。

    2.納稅內(nèi)容

    對于股票期權來說,激勵對象在行權時需以當日的市價跟行權價之間的差價按照“工資、薪金所得”繳稅;激勵對象在行權日之前轉讓股票期權的,以股票期權的轉讓凈收入作為“工資、薪酬所得”征收個人所得稅;因激勵擁有的股權而參與企業(yè)稅后利潤分配所得,按“利息、股息、紅利所得”征稅;激勵對象將行權后的股票再轉讓時獲得的價差收益暫免征稅。對于股票增值權來說,激勵對象在行權時需以行權日與授權日的股票收益差額按“工資、薪金所得”繳稅。對于限制性股票來說,應當在解鎖時對解鎖的股票進行征稅。

    3.征稅稅率

    股權激勵的所得在12個月內(nèi)分攤,我國實行超額累進稅率,按相關規(guī)定,最高稅率可達到45%,稅負相對較高。

    (二)我國主要的三種股權激勵方式的個人所得稅的計算方法

    我國目前明確的工資薪金所得股權激勵形式有三種:股票期權、股票增值權和限制性股票,有關的稅收方面的法律條文明確規(guī)定了這三種股權激勵方式所得的個人所得稅計算方法。權激勵中個人所得稅的計算方法工資薪金形式應納稅所得額應納稅額股票期權(財稅[2005]35號)(行權股票的每股市場價-員工取得該股票期權支付的每股施權價)×股票數(shù)量(應納稅所得額/規(guī)定月份數(shù)×適用稅率-速算扣除數(shù))×規(guī)定月份數(shù)股票增值權(財稅[2009]5號,國稅函[2009]461號(上市公司按照行權日二級市場股價-授權日二級市場股價)×授權股票數(shù)量限制性股票(國稅函[2009]461號)(股票登記日股票市價+本批次解禁股票當日市價)÷2×本批次解禁股票份數(shù)-被激勵對象實際支付的資金總額×(本批次解禁股票份數(shù)÷被激勵對象獲取的限制性股票總份數(shù))對上述公式需作如下解釋:

    1.激勵對象為獲得股權激勵所支付的款項可在計算應納稅所得額時扣除。

    2.應納稅額公式中的規(guī)定月份數(shù),是指員工取得來源于中國境內(nèi)的股權激勵形式工資薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù),長于12個月的,按12個月計算。因為年度業(yè)績考核的需要和現(xiàn)有對禁售期、解禁期最低期限的強制性規(guī)定,股權激勵計劃有效期一般不少于3年。

    3.因一次收入較多,納稅有困難的,經(jīng)主管稅務機關審核,可自行權日起,在不超過6個月的期限內(nèi)分期繳納個人所得稅。

    4.激勵對象為繳納股權激勵所得的個人所得稅款而出售股票的,其出售時間、價格不影響上述納稅義務的發(fā)生時間和稅額。其出售股票的行為應視為股票轉讓,按“財產(chǎn)轉讓”所得的相關規(guī)定免征個人所得稅。

    二、股權激勵的個人所得稅問題政策的中美比較

    (一)美國的股權激勵的個人所得稅政策在美國,存在兩種股票期權:法定股票期權和非法定股票期權,兩者的稅收處理方法迥異。兩類期權關鍵區(qū)別在于股票期權的行權價不同,法定股票期權的行權價不得低于授予日股票的市場公允價值,而非法定股票期權的行權價并無此規(guī)定,其行權價可以低至授予日股票公允價值的一半,所以其激勵性遠不如法定股票期權。

    1.法定股票期權

    法定股票期權在授予時和行權時均不發(fā)生應稅行為。當經(jīng)理人賣出執(zhí)行期權所得的股票時,如果賣出行為構成合格賣出,則對股票的售出價和期權執(zhí)行價格之間的差價部分征收15%資本利得稅。如果出現(xiàn)“在股票期權行權后一年內(nèi)賣出行權所得股票或在股票期權授予日起2年內(nèi)賣出行權所得股票”的情況,均視為不合格賣出,被定為不合格賣出的,行權時股票市價同行權價格的差值部分按照一般性薪酬收入征收35%的個人所得稅;對出售股票時的股票市價同行權時的股票市價之間的差額征收15%的資本利得稅。

    2.非法定股票期權

    非法定股票期權在授予時不發(fā)生應稅行為。當激勵對象行權時發(fā)生應稅行為,按行權時股票公允市價同執(zhí)行價格的差值繳納個人所得稅,稅率為一般工資薪酬的邊際稅率。如果激勵對象將行權所得股票在行權后一年內(nèi)賣出,則按35%的最高工資薪酬邊際稅率征收。如果在行權一年后賣出的,則出售股票的收益按照15%的稅率征收資本利得稅。

    (二)中美兩國的股權激勵個人所得稅政策比較分析相對于美國而言,我國的股票期權在行權日同一征稅,而且只是按照工資薪酬所得征稅,稅率較高,激勵對象在行權時的成本太高,擔負的風險較大;另外,沒有相關的長期持股的稅收優(yōu)惠政策,不利于長期激勵目的的實現(xiàn)。

    三、我國現(xiàn)行的股權激勵個人所得稅政策存在的問題

    1.我國納稅義務產(chǎn)生的時點過早

    我國股票期權在行權時就要繳納個人所得稅,這樣會使激勵對象在行權時的成本過高。在行權時征稅,激勵對象就要支付購買股票的費用和高額的個人所得稅費用,高額的個人所得稅會大大增加行權的成本,可能會使許多人無力支付,打擊激勵對象的積極性,不利于股權激勵的順利實施,達不到預期的效果。雖然為解決行權時資金來源不足的問題,國家稅務總局規(guī)定,經(jīng)主管稅務機關審核,可自行權日起,在不超過6個月的期限內(nèi)分期繳納個人所得稅,但這也不能從根本上解決問題。

    2.我國缺少長期持股的稅收優(yōu)惠政策

    我國現(xiàn)行的稅收政策是無論激勵對象持股時間長與短,在行權時均按照工資薪酬所得征收個人所得稅,行權后激勵對象出售股票時暫不發(fā)生應稅義務,這樣會導致激勵對象再行權后無任何后顧之憂,可以隨時在二級市場轉讓股票,而不是長期持有,因此就達不到股權激勵的長期性目的。而美國、英國、法國等資本主義國家的股權激勵個人所得稅政策均包含了長期持股的稅收優(yōu)惠政策,有助于公司進行長期的股權激勵,真正達到了長期激勵的效果。當激勵對象享有長期持股的稅收優(yōu)惠政策時,為減少所持股票的稅收成本,他們會選擇長期持股。

    3.我國個人所得稅稅率相對較高

    我國目前實行的是3%~45%的7級累進稅率,邊際稅率高達45%,而美國的最高邊際稅率為35%,兩者相差10%,可見,我國個人所得稅稅負相對較重,行權時的成本較高,減少了激勵對象的收益。而我國又沒有長期持股的稅收優(yōu)惠政策,持股的稅收成本過高,會打擊激勵對象長期持股的積極性,無法實現(xiàn)激勵目的。

    4.我國在股權激勵中采用的稅種過于單一

    我國對于這三種股權激勵方式的所得額均按照“工資、薪酬所得”征收個人所得稅,尚未開設個人的資本利得稅,在股票出售時也不征收個人所得稅。這樣有些企業(yè)就可以通過股權激勵將法人股個人化,將股份從應繳企業(yè)所得稅的法人企業(yè)名下轉到免征資本利得稅的自然人名下,從而在二級市場上套現(xiàn),以達到幫助股東逃避稅收的目的。可見,行權所得的股票在出售時不征收資本利得稅或是個人所得稅,不僅達不到長期激勵的效果,而且很容易被人利用操縱以此來避稅,損害國家利益。

    四、改進建議

    1.合理確定股權激勵的個人所得稅的征收時點:在股票出售日征收。合理的納稅時點對于股權激勵的效用來說是很重要的,過早的納稅會打擊激勵對象的積極性,使得股權激勵的效用不高。針對我國的特殊國情以及上市公司股權激勵的現(xiàn)狀,合理設置納稅時點,建議在行權后出售股票時征收個人所得稅,這樣不僅可以降低激勵對象行權時的成本,有利于股權激勵的實施,而且可以降低激勵對象在持股期間由于股票價值下跌而擔負的風險,達到長期激勵的目的。

    2.適當增加長期持股的稅收優(yōu)惠政策。我國可以參照美國,按照持股時間的長短,制定不同等級的征稅稅率,降低長期持有股票的稅率,鼓勵長期持股,充分發(fā)揮長期激勵的目的。另外,由于國有控股企業(yè)的管理者一般由國家委任,經(jīng)理人的上任和離任是由上級主管部門決定的,因此針對此種情況,建議對經(jīng)理人提前離任、但符合行權條件并提前行權的股票期權可以重稅。

第4篇：股權激勵的企業(yè)所得稅范文

雖然在新三板掛牌好處很多，但是有些民營企業(yè)老板仍然猶豫不決，其中一大部分原因是擔心稅務風險。在發(fā)展的初期，民營企業(yè)在稅務方面多多少少會有一些瑕疵，企業(yè)老板因而擔心樹大招風，在掛牌前后由于信息公開，引起稅務部門關注，甚至受到處罰。筆者認為，稅務風險是顆定時炸彈，企業(yè)要持續(xù)發(fā)展，做大做強，就必須面對這個問題，在新三板掛牌過程中將這顆炸彈拆除則是一箭雙雕，可為公司的長久發(fā)展奠定基礎。

只要企業(yè)的稅務籌劃合理合法，就不怕信息公開，也不怕稅務機關的檢查。而現(xiàn)實中非常諷刺的是，常常有企業(yè)舍近求遠，用非法的手段來處理明明可以合法解決的問題。比如為員工避稅，常有一些企業(yè)通過設立小金庫為員工發(fā)放現(xiàn)金的方式逃稅，而可以在稅前抵扣的住房公積金卻不交或少交。

常言道，商場如戰(zhàn)場。筆者認為，在法律框架外的節(jié)稅行為，就如同在槍林彈雨中裸奔，沒被擊中只能感謝上蒼，但下一次就未必有這么好的運氣，而在法律框架內(nèi)進行稅務籌劃，則如同為自己穿上一件防彈衣，可以更好地應對企業(yè)經(jīng)營中遇到的一些問題。作為擬到新三板掛牌或已經(jīng)掛牌的企業(yè)，為了長期的發(fā)展，必須要規(guī)范運作，合法經(jīng)營，所有的稅務籌劃必須在國家法律框架允許的范圍內(nèi)進行。

接下來，筆者對三個企業(yè)最常見的稅種（增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅）如何進行稅務籌劃，逐一加以簡要分析：

一. 增值稅

增值稅是大部分企業(yè)最主要的一個稅種，應納增值稅的基本計算公式是：銷項稅-進項稅-期初留抵進項稅。其中，企業(yè)可以在當期通過稅務籌劃進行調(diào)節(jié)的，主要是當期的銷項稅和當期進項稅。

筆者曾經(jīng)遇到過一家主營設計、制造兼施工的項目總包企業(yè)。為了減少增值稅，它把銷售發(fā)票盡可能多地開成設計費，從而采用較低的稅率（6%），同時為了增加進項，向一些企業(yè)購買進項稅發(fā)票。這樣一來，企業(yè)每個月基本不交或只交納很少的增值稅。后來公司規(guī)模越做越大，也想到新三板掛牌，便聘請了會計師、券商等中介機構運作上市。會計師進場不久就發(fā)現(xiàn)了問題，因為通過成本分析，企業(yè)產(chǎn)品的毛利率波動很大，而且進項與銷項不匹配，例如公司銷售的甲設備，需要外購零件A，但是公司沒有A的采購記錄，因為企業(yè)為了降低成本從不能開具發(fā)票的供應商處采購了A，同時為了做賬又從另一供應商處購買發(fā)票，但品名為B，從而造成嚴重的邏輯錯誤。由于這個原因，會計師拒絕對公司的財務數(shù)據(jù)發(fā)表意見。

這家公司聘請筆者做財務顧問，希望能夠解決這些問題。和會計師充分溝通后，筆者告訴企業(yè)老板，現(xiàn)在發(fā)票問題已是既成事實，無法更改，所以這一年的財務數(shù)據(jù)都不能用，公司的上市計劃只能推遲一年。對方對此消息感到很沮喪，又很委屈，他說公司的產(chǎn)品銷售里面確實包含設計費，進項稅對不上是因為有些供應商沒辦法提供進項稅發(fā)票。筆者告訴這位老板，如果提前做好稅務籌劃，這些問題都可以避免，也不會為企業(yè)增加很大的成本。具體來說，增值稅主要可以從三個方面進行籌劃：

1.混合銷售要分開

現(xiàn)行的增值稅稅率分為17%、13%、11%、6%、3%這幾種，它們適用于不同類型的企業(yè)和業(yè)務。如果企業(yè)不能分開核算，就要按照最高的17%稅率計算。如上例，企業(yè)銷售設備適用17%的稅率，提供設計則適用6%的稅率，兩者差異很大。企業(yè)為了節(jié)稅，會盡量多開設計費的發(fā)票，但這樣一來就構成了偷稅。正確的做法是單獨成立一家公司提供設計服務，這樣核算最為清晰，如果不想單獨成立設計公司，至少要在總合同中將設計與產(chǎn)品分列清楚，開票內(nèi)容要與合同保持一致。這個籌劃并不復雜，但是合理合法。

2.進項發(fā)票要真實

有些小企業(yè)對進項發(fā)票控制不嚴格，不核對發(fā)票內(nèi)容與實際采購的貨物名稱是否一致，甚至故意購買進項發(fā)票沖抵稅款，這些做法會為企業(yè)埋下重大隱患。企業(yè)要想到新三板掛牌，這條紅線不能碰。不虛開進項發(fā)票或許會增加一些采購成本，但企業(yè)一旦在這上面做手腳后患無窮。增值稅的稅控系統(tǒng)全國聯(lián)網(wǎng)，賣假發(fā)票的企業(yè)一旦事發(fā)就會牽連到所有的相關企業(yè)，切不可抱有僥幸心理。

其實，企業(yè)每月的進項稅完全可以合理籌劃。企業(yè)可根據(jù)月度現(xiàn)金流的預算，做出每月需要取得進項稅發(fā)票的計劃，并將這一指標落實給采購部門，由采購部門負責催促供應商及時提供進項稅發(fā)票。只要規(guī)劃到位，就能保障企業(yè)的現(xiàn)金流平衡，而這些都是在法律框架內(nèi)操作的。

3. 自制外購學問大

制造企業(yè)產(chǎn)能不足時，需要決策的一個問題是：是擴大產(chǎn)能，還是外包加工？這個決策涉及稅務籌劃的問題，企業(yè)需要計算怎樣做成本更低。

假設某產(chǎn)品，企業(yè)自制的人工成本是每個1元錢，折舊費及其他雜費是0.5元，合計成本是1.5元，發(fā)包加工的加工費每個是1.7元（含稅）。第一感覺是自制更劃算，因為自制較外購每個產(chǎn)品可以省0.2元，但實際上，外購可以取得17%的增值稅發(fā)票，也就是外購的產(chǎn)品中包含了進項稅0.25元（1.7÷1.17×17%），扣除之后的成本是1.45元，比自制的成本還低0.05元。通過如此稅務籌劃，不單節(jié)省了一筆稅金，還能避免不必要的固定資產(chǎn)投資。

二.企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅是國家對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅，簡易的計算公式為：（營業(yè)收入-營業(yè)成本-各項費用）×企業(yè)所得稅稅率。由公式可見，企業(yè)所得稅由四大要素決定。其中，收入要開具發(fā)票，因此沒有調(diào)整空間；費用支出要有發(fā)票對應，而且金額較小，調(diào)整空間不大；稅率一經(jīng)確定在短期內(nèi)也無法改變。因此，大部分企業(yè)在調(diào)控所得稅的時候會在成本上做文章，由于成本與存貨相關，成本的調(diào)整并不容易被發(fā)現(xiàn)。

筆者曾經(jīng)為一家制造企業(yè)進行上市前的財務規(guī)范輔導。看了公司一個月的財務報表后，筆者發(fā)現(xiàn)一個問題：企業(yè)的成本是倒算的，也就是每個月企業(yè)的老板先確定要交多少所得稅，然后會計據(jù)此計算當月利潤，并根據(jù)利潤倒算當期的成本。這樣做從報表上看不出什么異常，毛利率水平會比較平穩(wěn)，但是長期產(chǎn)生的后果是賬面的存貨和實際嚴重不符，車間盤點時會發(fā)現(xiàn)大量的賬外資產(chǎn)。

當筆者就這個問題和企業(yè)老板討論時，他不以為然，覺得這是普遍做法，稅務機關也沒提出過質疑。而且他還覺得這是好事，因為現(xiàn)在公司打算上市，賬外資產(chǎn)可以增加企業(yè)的利潤，能夠提高企業(yè)的估值。對方的這種想法讓筆者感覺哭笑不得，但還是耐心地向他解釋：首先，這些資產(chǎn)直接進入企業(yè)報表，增加當期利潤是不可能的。因為這樣一來，企業(yè)報表的利潤波動會非常大，勢必引起稅務部門的關注，如果因此受到稅務部門的行政處罰并留下不良記錄，要想上市就很難了?？尚械霓k法只有補稅，由控股股東將這些資產(chǎn)開票賣給企業(yè)，讓這些資產(chǎn)通過合法的途徑進入企業(yè)存貨。企業(yè)過去采取的這種避稅方法，筆者認為是非常低級的錯誤，專業(yè)人士一眼就可以發(fā)現(xiàn)，而且，這是裸的偷稅行為?？吹嚼习鍧M臉驚愕的神情，筆者把語氣緩和了一點，告訴他：企業(yè)要合法節(jié)稅是有很多方法的，較常用的有以下四種：

1.關聯(lián)交易有講究

通過關聯(lián)交易，轉移定價進行稅務籌劃，是企業(yè)所得稅籌劃最常見的方法。例如由蘋果公司開發(fā)，得到谷歌、亞馬遜、Facebook、惠普、微軟等跨國公司采用的著名的“雙層愛爾蘭加荷蘭三明治架構”，其目的就是為公司的海外業(yè)務最大限度節(jié)省稅務成本。

從國內(nèi)來看，由于“高新技術企業(yè)”“區(qū)域稅收優(yōu)惠”等優(yōu)惠政策的存在，各企業(yè)、地區(qū)之間會有一定的稅率差，這為通過關聯(lián)交易進行稅務籌劃提供了空間。例如，可以通過關聯(lián)交易架構，在設定總公司與制造工廠之間的轉移定價時，將利潤盡可能多地留在享受高新技術企業(yè)優(yōu)惠稅率的總公司，而制造工廠只保留合理的毛利，從而實現(xiàn)總體稅負最低。當然，采用這一架構進行稅務籌劃，轉移定價的合理性是關鍵，不能偏離市場行情。

2.研發(fā)投入可倍抵

國家政策鼓勵技術創(chuàng)新、研發(fā)投入，因此對于企業(yè)的研發(fā)支出可以在所得稅前加倍扣除，企業(yè)應該充分利用這一稅收優(yōu)惠，順應國家的鼓勵方向，加大研發(fā)投入，同時可以節(jié)約所得稅。

3.利息支出有稅盾

稅盾效應是指債務成本（利息）在稅前支付，而股權成本（利潤分紅）在稅后支付。企業(yè)在融資決策時應考慮所得稅的影響，由于貸款利息可以稅前抵扣，而且債權人只收取固定的利息，通常貸款的成本低于股權融資成本。當然，股權融資不存在到期還款的資金壓力。

4.資本、費用巧分類

費用是企業(yè)利潤的減項，可以在所得稅前扣除，因此合理界定哪些是費用支出，哪些是資本性支出，對企業(yè)所得稅會產(chǎn)生影響。例如，制造企業(yè)都需要使用模具，而模具的壽命和價值各不相同。有些企業(yè)考慮到模具價值較大，就全部計入固定資產(chǎn)，分5～10年攤銷。但是這些模具可能使用壽命并沒有那么長，有的可能只有一年，對于使用壽命在一年以內(nèi)的模具，是可以直接列入費用的，從而可以抵減企業(yè)的應稅所得。

三. 個人所得稅

個人所得稅不會直接影響企業(yè)的利潤，但企業(yè)的個人所得稅籌劃是否科學，會影響到企業(yè)能否留住核心員工。企業(yè)為了激勵員工，除了增加薪酬、福利，有時還會授予一定的股權，這本來是一件好事，它可以把員工個人的事業(yè)前途與企業(yè)的長遠發(fā)展綁在一起。但是，如果沒有做好稅務籌劃，會使得激勵的效果嚴重受損，甚至產(chǎn)生負面的效果。

筆者遇到過一個案例：某企業(yè)上市后實施股權激勵，按照10元/股的價格向激勵對象授予限制性股票，鎖定期為三年，分期解鎖。在股權激勵方案實施的第一年，公司進行了重大資產(chǎn)重組，第一期限制性股票解鎖時，股價已大幅飆升到100元。按照價差計算，公司要代扣代繳個人所得稅幾千萬元。由此可見，對于員工個人所得稅的籌劃非常重要，常見的方式有以下幾種：

1.行權時點需規(guī)劃

目前，上市公司的股權激勵主要采取股票期權和限制性股票兩種方式。無論采取其中哪種方式，為了節(jié)約個人所得稅，行權時點的選擇非常關鍵。在股價較低時行權，個人所得稅較低，因此如果預期公司的股價未來會上漲，盡早行權是最佳選擇。

2.持股架構要設計

企業(yè)實施員工持股計劃時，員工持股架構不同，個人所得稅的稅負差異很大。如果是個人直接持股，減持的稅率為20%；如果是通過一家有限責任公司共同持股，稅負大約為45%；而通過有限合伙企業(yè)持股，則根據(jù)注冊地不同，分別適用20%或5%～35%的稅率。另外，個人持有的原始股解禁后，還可以通過“大宗交易平臺”以較低的協(xié)議價格轉讓給自己的親屬，而其親屬轉讓該股票時免交個人所得稅。

3.住房公積可抵稅

為員工繳納的住房公積金可以在稅前扣除，而這部分錢會存入員工的個人賬戶，在購房時可以提取。因此，住房公積金具有很好的節(jié)稅功能，住房公積金最高的繳存比例可以是員工工資總額的20%。

4. 年終獎金可分攤

調(diào)節(jié)員工月薪與年終獎金的比例，可以起到稅務籌劃的作用。

第5篇：股權激勵的企業(yè)所得稅范文

八、關于《企業(yè)會計準則第11號——股份支付》

（一）權益結算股份支付的計量問題

1.問題的提出

按照新準則的規(guī)定，權益結算的股份支付，在等待期的每個資產(chǎn)負債表日和可行權日，應按照股票期權授予日的公允價值和可行權數(shù)量，確定換取激勵對象提供服務的價值，按照用途進行分配，計入相關成本費用，同時計入資本公積（其他資本公積）；可行權日至行權日，不再調(diào)整資本公積的賬面價值。現(xiàn)金結算的股份支付，在等待期的每個資產(chǎn)負債表日和可行權日，應按照當日現(xiàn)金增值權的公允價值和可行權數(shù)量，確定換取激勵對象提供服務的價值，按照用途進行分配，計入相關成本費用，同時確認應付職工薪酬；可行權日后的每個資產(chǎn)負債表日和行權日，按照當日現(xiàn)金增值權的公允價值，確認公允價值變動損益，調(diào)整應付職工薪酬。然而，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)實行股份支付確認的成本費用，能否在稅前扣除？權益結算的股份支付與現(xiàn)金結算的股份支付扣除口徑是否應當一致？是按照授予日還是行權日的公允價值計量？

2.問題的分析

按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，現(xiàn)金結算的股份支付，在行權日支付給激勵對象的現(xiàn)金視為支付給激勵對象的勞動報酬，可以按照職工薪酬的規(guī)定在稅前扣除；而權益結算的股份支付自2008年企業(yè)所得稅法實施至2012年，沒有明確規(guī)定是否可以在稅前扣除，各地的執(zhí)行標準不一致，行權日，有些地區(qū)允許在稅前扣除，有些地區(qū)不允許在稅前扣除。對此，國家稅務總局《關于我國居民企業(yè)實行股權激勵計劃有關企業(yè)所得稅處理問題的公告》（2012年第18號）明確規(guī)定，實際行權時，按照該股票行權日的公允價格（收盤價）與激勵對象實際行權支付價格的差額和數(shù)量，計算換取激勵對象提供服務的價值，作為當年工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

按照新準則的規(guī)定，企業(yè)換取激勵對象提供服務的價值以股票期權授予日的公允價值為基礎進行計量；按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，企業(yè)換取激勵對象提供服務的價值以股票行權日的收盤價與激勵對象支付價格的差額為基礎進行計量。兩者之間存在差異，需要進行納稅調(diào)整。從激勵對象角度看，行權日取得股票的實際收益為該股票的收盤價與支付價格的差額，也應視為企業(yè)換取激勵對象提供服務的價值，但是新準則按照股票期權授予日的公允價值為基礎進行計量，會低估或高估其價值，導致會計信息有失公允。

舉例說明如下：甲公司20×0年12月31日批準一項股份支付協(xié)議。該協(xié)議規(guī)定，20×1年1月1日授予50名管理人員每人10 000份本公司股票期權，這些管理人員在本公司自20×1年1月1日至20×3年12月31日連續(xù)服務滿3年，于20×4年1月1日可以按照每股4元的價格購買本公司增發(fā)的股票 10 000股。甲公司估計該股票期權在20×1年1月1日的公允價值為每股10元。20×4年1月1日該50名管理人員全部行權，當日甲公司股票的收盤價格為每股20元。甲公司各年的利潤總額均為1 000萬元，適用的所得稅稅率為25%。

按照新準則的規(guī)定，甲公司于20×1年至20×3年累計確認管理費用和資本公積（其他資本公積）500萬元（10×1萬股×50）；20×3年12月31日，累計確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅收益125萬元（500×25%）。20×4年1月1日管理人員行權，甲公司收取現(xiàn)金200萬元（4×1×50），沖減其他資本公積500萬元，確認股本50萬元（1×1×50），確認資本公積（股本溢價）650萬元（200+500-50）。按照稅法規(guī)定，當年可以稅前扣除的股份支付費用為800萬元[（20-4）×1×50]，應交所得稅為50萬元[（1 000-800）×25%]，轉回遞延所得稅資產(chǎn)并確認遞延所得稅費用125萬元，則20×4年的利潤總額為1 000萬元，所得稅費用為175萬元（50+125），所得稅費用為利潤總額的17.5%。

通過上例可以看出，按照稅法規(guī)定可以稅前扣除股份支付費用800萬元，而企業(yè)僅確認股份支付費用500萬元，少計300萬元，低估了企業(yè)換取激勵對象提供服務的價值，少計了資本300萬元，也使得20×4年的利潤總額與所得稅費用不配比。如果股票期權的價值按照行權日的公允價值每股16元（20-4）計量，則行權日累計確認股份支付費用800萬元，累計確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅收益200萬元，能夠與稅法規(guī)定的稅前扣除金額一致，在20×4年可抵扣暫時性差異轉回時，轉回遞延所得稅資產(chǎn)并確認遞延所得稅費用200萬元，所得稅費用合計為250萬元，與利潤總額匹配，且能夠與現(xiàn)金結算的股份支付計量方法保持一致。

3.結論和改進建議

根據(jù)以上分析，可以得出結論：權益結算的股份支付，企業(yè)確認的股份支付費用按照授予日的公允價值計量，不能客觀反映其實際價值；與稅法規(guī)定不一致，導致行權日的會計期間利潤總額與所得稅費用不匹配；且與現(xiàn)金結算的股份支付計量方法不一致，不能滿足可比性會計信息質量要求。

本文建議，統(tǒng)一股份支付的計量方法，即權益結算的股份支付的計量方法采用現(xiàn)金結算的股份支付的計量方法，在等待期內(nèi)按照期權資產(chǎn)負債表日的公允價值計量，計入相關成本費用；可行權日至行權日內(nèi)按照資產(chǎn)負債表日或行權日的公允價值計量，計入公允價值變動損益。其結果，能夠客觀反映股份支付的價值，且與稅法保持一致。

（二）回購庫存股用于股權激勵的結算屬性問題

1.問題的提出

按照新準則的規(guī)定，企業(yè)回購庫存股用于股份支付，屬于權益結算的股份支付。然而回購庫存股用于股權激勵與增發(fā)股票用于股權激勵有哪些異同？與現(xiàn)金增值權用于股權激勵有哪些異同？從回購庫存股用于股權激勵的實質來看，應屬于權益結算的股份支付還是現(xiàn)金結算的股份支付？

2.問題的分析

權益結算的股份支付是以增發(fā)股票的方式用于激勵，其基本特征是增加股東權益但沒有現(xiàn)金流出；現(xiàn)金結算的股份支付是以支付現(xiàn)金的方式用于激勵，其基本特征是不影響股東權益但導致現(xiàn)金流出。企業(yè)回購庫存股用于激勵，從激勵對象的角度看，與權益結算的股份支付形式相同，都體現(xiàn)為激勵對象在完成股權激勵協(xié)議規(guī)定的條件之后，支付一定的對價，取得相應的股權；但是，從企業(yè)的角度看，其并不增加股東權益，但在企業(yè)回購庫存股時有現(xiàn)金流出，與現(xiàn)金結算的股份支付基本特征相同，因此，企業(yè)回購庫存股用于激勵應屬于現(xiàn)金結算的股份支付范疇。

舉例說明如下：沿用本文“權益結算股份支付的計量問題”案例資料，甲公司20×1年1月1日授予50名管理人員每人10 000份本公司股票期權，于20×4年1月1日可以按照每股4元的價格購買本公司的股票10 000股。

假設1：甲公司于20×1年1月1日按照每股14元的價格回購本公司的股票50萬股，支付價款700萬元，確認為庫存股。如果采用權益結算的股份支付核算方法，甲公司于20×3年12月31日累計確認管理費用和其他資本公積500萬元；20×4年1月1日行權時，甲公司收取現(xiàn)金200萬元，沖減其他資本公積500萬元，沖減庫存股700萬元。在這種情況下，企業(yè)確認的其他資本公積并未轉為股本溢價，且又不屬于直接計入所有者權益的利得，因此這種處理方法在行權之前虛增了所有者權益。如果采用現(xiàn)金結算的股份支付核算方法，甲公司于20×4年1月1日累計確認管理費用和應付職工薪酬800萬元[（20-4）×50]；20×4年1月1日行權時，甲公司收取現(xiàn)金200萬元，沖減應付職工薪酬800萬元，沖減庫存股700萬元，同時將差額300萬元（200+800-700）確認為資本公積（股本溢價）。這種情況下，能夠客觀反映行權之前企業(yè)的負債狀況，企業(yè)回購庫存股的價格與行權時的價格差額，屬于庫存股轉讓價差，計入資本公積（股本溢價）符合庫存股會計處理的相關規(guī)定。

假設2：甲公司于20×4年1月1日按照每股20元的價格回購本公司的股票50萬股，支付價款1 000萬元，確認為庫存股。如果采用權益結算的股份支付核算方法，行權時將導致企業(yè)累計確認的其他資本公積500萬元與收取的價款200萬元之和小于回購庫存股的價格1 000萬元，其差額300萬元將沖減原發(fā)行股票的股本溢價，實質上是企業(yè)少確認了成本費用。如果采用現(xiàn)金結算的股份支付核算方法，將不會產(chǎn)生上述差額。

3.結論和改進建議

根據(jù)以上分析，可以得出結論：企業(yè)回購庫存股用于股權激勵，應視為現(xiàn)金結算的股份支付。

本文建議，企業(yè)應按照資產(chǎn)負債表日及可行權日、行權日現(xiàn)金增值權的公允價值對股票期權進行計量，確認為負債；庫存股的回購價格與行權日公允價值的差額，視為庫存股轉讓，調(diào)整資本公積（股本溢價）。如果按照本文前述“權益結算的股份支付計量問題”的建議，將權益結算的股份支付與現(xiàn)金結算的股份支付會計處理方法統(tǒng)一，則不存在確認回購庫存股用于股權激勵的結算屬性問題。

九、關于《企業(yè)會計準則第21號——租賃》

出租人交易費用的會計處理問題

1.問題的提出

按照指南的規(guī)定，在不存在擔保余值和未擔保余值的情況下，出租人以融資租賃方式出租資產(chǎn)，在租賃期開始日，應當根據(jù)最低租賃收款額和初始直接費用之和，借記“長期應收款”科目；根據(jù)租賃資產(chǎn)的賬面價值，貸記“租賃資產(chǎn)”科目；根據(jù)租賃資產(chǎn)賬面價值與公允價值的差額，借記“營業(yè)外支出”科目或貸記“營業(yè)外收入”科目；根據(jù)支付的初始直接費用，貸記“銀行存款”科目；根據(jù)上述差額，貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。也就是說，出租人支付的初始直接費用應計入“長期應收款”科目。然而，初始直接費用應計入“長期應收款”科目還是應計入資產(chǎn)負債表“長期應收款”項目？“長期應收款”科目與“長期應收款”項目存在什么關系？計入“長期應收款”科目會導致哪些后果？

2.問題的分析

融資租賃方式下，出租人支付的初始直接費用是取得融資租賃債權的代價，應計入融資租賃債權的成本。按照指南的規(guī)定，“長期應收款”科目應反映未來應收取的金額；單獨設置“未實現(xiàn)融資收益”科目反映融資租賃期間預期實現(xiàn)的收益，該科目屬于“長期應收款”科目的抵減科目；兩者的差額反映未來應收金額的現(xiàn)值。資產(chǎn)負債表“長期應收款”項目，反映未來應收金額的現(xiàn)值，應根據(jù)“長期應收款”科目余額與“未實現(xiàn)融資收益”科目余額的差額填列。初始直接費用并非出租人未來應收取的金額，而屬于未來收益的抵減，應計入資產(chǎn)負債表“長期應收款”項目，但是，不應計入“長期應收款”科目，否則，會虛增未來應收金額，擴大未實現(xiàn)融資收益。

舉例說明如下：甲公司于20×1年1月1日采用融資租賃方式向乙公司出租一條大型流水線，租賃期為5年，每年12月31日收取租賃費1 000萬元，租賃期滿該流水線的使用權轉移給乙公司，收取價款1萬元；甲公司出租流水線的賬面價值為3 500萬元（與公允價值相同），支付初始直接費用20萬元。按照指南的規(guī)定，甲公司在租賃期開始日應編制的會計分錄為（計量單位為萬元）：

借：長期應收款 5 021（1 000×5+1+20）

貸：租賃資產(chǎn) 3 500

銀行存款 20

未實現(xiàn)融資收益 1 501

根據(jù)以上會計分錄可以看出，“長期應收款”科目初始確認5 021萬元，但是，未來能夠收到的金額僅為5 001萬元，其余20萬元為自行承擔的初始直接費用；租賃期內(nèi)甲公司可以收回租金5 000萬元，租賃期滿轉移流水線使用權時可以收回1萬元，但“長期應收款”科目仍留有余額20萬元。此外，該項租賃業(yè)務，甲公司未來的收益應為1 481萬元（5 001-3 500-20），但初始確認的未實現(xiàn)融資收益為1 501萬元，如果在租賃期內(nèi)采用實際利率法按照1 501萬元確認收益，將虛增收益20萬元。甲公司該項債權的初始成本為 3 520萬元（3 500+20），資產(chǎn)負債表列示的金額也為3 520萬元（5 021-1 501），盡管資產(chǎn)負債表的列示不存在問題，但是長期應收款和未實現(xiàn)融資收益均虛增20萬元，導致會計信息失真。

3.結論和改進建議

根據(jù)以上分析，可以得出結論：融資租賃方式下，鑒于初始直接費用屬于出租人取得債權的代價，應計入資產(chǎn)負債表“長期應收款”項目，但不應計入“長期應收款”科目。

本文建議，出租人發(fā)生的初始直接費用，應沖減“未實現(xiàn)融資收益”科目。上例中，應確認長期應收款 5 001萬元，減少租賃資產(chǎn)3 500萬元和銀行存款20萬元，確認未實現(xiàn)融資收益1 481萬元；資產(chǎn)負債表“長期應收款”項目反映債權成本（即最低租賃付款額現(xiàn)值）3 520萬元。

十、關于《企業(yè)會計準則第31號——現(xiàn)金流量表》

（一）商業(yè)匯票背書轉讓應否確認現(xiàn)金流量

1.問題的提出

按照新準則的規(guī)定，商業(yè)匯票背書轉讓由于未涉及現(xiàn)金，因此不在現(xiàn)金流量表中予以反映。然而，在現(xiàn)金流量表分析中，上述處理能否滿足企業(yè)的現(xiàn)金流量分析？能否為報表使用者提供客觀的會計信息？

2.問題的分析

在企業(yè)銷售商品收到商業(yè)匯票以后，如果在到期日之前因購置固定資產(chǎn)需要貨幣資金，可以選擇票據(jù)貼現(xiàn)，以貼現(xiàn)所得支付固定資產(chǎn)購置款項，將收到的貼現(xiàn)金額在現(xiàn)金流量表中作為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流入反映，將購置固定資產(chǎn)支付的現(xiàn)金作為投資活動的現(xiàn)金流出反映；也可以選擇將票據(jù)背書轉讓，則既不反映經(jīng)營活動的現(xiàn)金流入，也不反映投資活動的現(xiàn)金流出。上述兩種處理方式，業(yè)務活動的結果相同，但是在現(xiàn)金流量表中的反映不同，報表使用者會獲得不同的現(xiàn)金流量信息，可能作出不同的判斷。

在現(xiàn)金流量表分析中，經(jīng)營活動現(xiàn)金流量是一個重要的分析指標。經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額，反映企業(yè)經(jīng)營活動中收取現(xiàn)金以及支付現(xiàn)金的情況，在實現(xiàn)利潤情況下應大于0，因為固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷計入成本費用，但是不需要支付現(xiàn)金，如果該指標小于0，則說明企業(yè)當期營業(yè)收入一部分沒有收回現(xiàn)金或購進原材料、商品數(shù)量較大支付現(xiàn)金較多或大量償還以前期間的購貨款；營業(yè)收入收款率指標，反映銷售商品收到的現(xiàn)金與營業(yè)收入及銷項稅額之和的比率，如果大于1，說明企業(yè)較好地收回銷貨款，反之則說明企業(yè)的銷貨款可能大量被拖欠；凈利潤現(xiàn)金流入率指標，反映經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額與凈利潤的比率，如果大于1，說明企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤有現(xiàn)金支撐，反之則說明雖然實現(xiàn)了凈利潤，但沒有獲取足夠的現(xiàn)金。但是，在商業(yè)匯票背書轉讓的情況下，由于商業(yè)匯票轉讓收入未計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，會出現(xiàn)與大量未收回銷貨款、大量支付購貨款相同的現(xiàn)金流量現(xiàn)象，但原因卻截然不同，不便于進行經(jīng)營活動現(xiàn)金流量分析。

商業(yè)匯票背書轉讓業(yè)務盡管未涉及現(xiàn)金，但是與收到現(xiàn)金同時支付現(xiàn)金的業(yè)務沒有實質區(qū)別，按照實質重于形式的會計信息質量要求，以及便于進行現(xiàn)金流量的分析，應將商業(yè)匯票背書轉讓視為收付現(xiàn)金予以反映。

舉例說明如下：甲公司20×1年9月20日因銷售商品收取票面金額為3 510萬元的不帶息銀行承兌匯票，期限為2個月；11月5日，甲公司購買一套機器設備，全部價款為3 600萬元，甲公司將該銀行承兌匯票背書轉讓，另支付現(xiàn)金90萬元。

按照新準則的規(guī)定，甲公司20×1年度現(xiàn)金流量表中未反映商業(yè)匯票背書轉讓的現(xiàn)金流量，假定“銷售商品收到的現(xiàn)金”項目金額為10 000萬元，“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”項目為-2 000萬元；利潤表“營業(yè)收入”為11 000萬元，凈利潤為800萬元；增值稅銷項稅額為1 870萬元，計入成本費用的固定資產(chǎn)折舊為300萬元。

根據(jù)以上資料進行分析，甲公司20×1年度的經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為-2 000萬元，一般認為當年經(jīng)營活動未取得足夠的現(xiàn)金流量凈額，可能銷售商品應收賬款較多或購進存貨支付貨款較多；營業(yè)收入收款率為77.7%（10 000÷12 870），說明銷售商品收款不足；凈利潤現(xiàn)金流入率為-250%（-2 000÷800），同樣說明甲公司凈利潤是靠賒銷形成的，有進行盈余管理之嫌。

如果將甲公司銀行承兌匯票背書轉讓的金額視為銷售商品收到的現(xiàn)金，情況則完全不同。甲公司20×1年度的經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為1 510萬元（-2 000+3 510），一般認為當年經(jīng)營活動取得了足夠的現(xiàn)金流量凈額；營業(yè)收入收款率為105%（13 510÷12 870），說明銷售商品收款情況較好；凈利潤現(xiàn)金流入率為188.8%（1 510÷800），且經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額1 510萬元扣除固定資產(chǎn)折舊300萬元后，仍高于企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤，同樣說明甲公司實現(xiàn)的凈利潤有足夠的現(xiàn)金支撐。

兩種處理方法，會得出不同的分析結果。

3.結論和改進建議

根據(jù)以上分析，可以得出結論：在商業(yè)匯票背書轉讓購建固定資產(chǎn)的情況下，按照實質重于形式的會計信息質量要求，應視為現(xiàn)金流量，否則將導致現(xiàn)金流量的分析結果與實際情況發(fā)生偏差。

本文建議，商業(yè)匯票等貨幣性債權轉讓取得資產(chǎn)，應分別作為收到現(xiàn)金和支付現(xiàn)金處理，并在附注中加以說明，提高現(xiàn)金流量分析的可靠性。

（二）現(xiàn)金股利收入、利息收入和利息支出的現(xiàn)金流量屬性問題

1.問題的提出

按照新準則的規(guī)定，企業(yè)對外投資取得的現(xiàn)金股利和利息收入，屬于投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，支付的利息屬于籌資活動的現(xiàn)金流出。然而，現(xiàn)金流量表的重要作用之一，就是分析凈利潤與經(jīng)營活動現(xiàn)金流量凈額之間的關系，進一步說明企業(yè)凈利潤的質量，即凈利潤的現(xiàn)金支撐度，將投資收益和利息支出分別列入投資活動的現(xiàn)金流量和籌資活動的現(xiàn)金流量，是否便于進行上述分析？

2.問題的分析

企業(yè)凈利潤與經(jīng)營活動現(xiàn)金流量凈額之間的差異，包括兩種類型的業(yè)務活動。第一種類型的業(yè)務活動，影響企業(yè)凈利潤但不影響經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，主要是計提的固定資產(chǎn)折舊、減值準備，確認投資收益、財務費用等；第二種類型的業(yè)務活動，影響經(jīng)營活動現(xiàn)金流量但不影響凈利潤，主要是預收、預付貨款以及應收賬款的收回、應付賬款的償付等。第一種類型的業(yè)務活動，按照是否涉及現(xiàn)金流量，又可以分為不影響現(xiàn)金流量和雖影響現(xiàn)金流量但不影響經(jīng)營活動現(xiàn)金流量兩種情況，例如計提的折舊影響凈利潤但不影響現(xiàn)金流量，收到現(xiàn)金股利或支付利息影響現(xiàn)金流量但不影響經(jīng)營活動現(xiàn)金流量。在這種情況下，分析凈利潤的現(xiàn)金支撐度，不能僅僅看兩者的總差異，還要具體區(qū)分影響凈利潤的業(yè)務活動是否涉及現(xiàn)金流量，導致現(xiàn)金流量表分析復雜化。

在影響現(xiàn)金流量但不影響經(jīng)營活動現(xiàn)金流量的業(yè)務活動中，轉讓對外投資及處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)屬于非日?；顒?，收取的價款視為投資活動現(xiàn)金流入，其低于成本的差額，確認投資損失或處置損失，但不涉及現(xiàn)金流量；高于成本的差額，確認投資收益或處置收益，但也不視為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量。

企業(yè)對外投資收到的現(xiàn)金股利和利息，屬于日?；顒尤〉玫氖找妫捎谄湟呀?jīng)計入投資收益，因此，為了便于分析凈利潤的現(xiàn)金支撐程度，應將其視為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流入。

企業(yè)支付的利息，應區(qū)分費用化和資本化。對于費用化的利息支出，屬于日?；顒影l(fā)生的支出，由于其已經(jīng)計入財務費用，因此，為了便于分析凈利潤的現(xiàn)金支撐程度，也應將其視為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流出。對于資本化的利息支出，由于其不影響損益，可以視為投資活動的現(xiàn)金流出（購建固定資產(chǎn)支付的現(xiàn)金）。這種處理方式，與支付給職工工資的處理方式保持一致，即支付給生產(chǎn)經(jīng)營管理人員的工資，視為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流出（支付給職工的現(xiàn)金）；支付給在建工程人員的工資，視為投資活動的現(xiàn)金流出（購建固定資產(chǎn)支付的現(xiàn)金）。企業(yè)銀行存款取得的利息收入，也應比照利息支出的處理原則，即沖減財務費用的利息收入視為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流入（收到的其他與經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金）；沖減在建工程的利息支出視為抵減投資活動的現(xiàn)金流出（購建固定資產(chǎn)支付的現(xiàn)金）。

舉例說明如下：甲公司20×1年度銷售商品收到的現(xiàn)金為11 700萬元，購買商品支付的現(xiàn)金為7 020萬元，支付給職工的現(xiàn)金為1 000萬元，支付的稅費為 1 080萬元，支付的其他與經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金為600萬元（不含利息支出）；對外投資收到的現(xiàn)金股利為 1 000萬元，支付的利息為500萬元（其中費用化的利息支出為300萬元，資本化的利息支出為200萬元）。甲公司20×1年度的凈利潤為2 200萬元，固定資產(chǎn)折舊費為500萬元，假定不考慮其他因素。

按照新準則的規(guī)定，甲公司20×1年度經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為2 000萬元（11 700-7 020- 1 000-1 080-600），凈利潤現(xiàn)金流入率為90.9% （2 000÷2 200），一般認為未取得足夠的現(xiàn)金。

然而，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額小于凈利潤的差額200萬元，其構成為現(xiàn)金股利收入1 000萬元，費用化的利息支出300萬元，固定資產(chǎn)折舊費500萬元，并非沒有取得足夠的現(xiàn)金；如果將現(xiàn)金股利收入 1 000萬元以及費用化的利息支出300萬元視為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量，則經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為 2 700萬元（2 000+1 000-300），凈利潤現(xiàn)金流入率為122.7%，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額大于凈利潤的差額500萬元，為固定資產(chǎn)折舊，能夠較客觀地反映凈利潤的現(xiàn)金支撐程度。

3.結論和改進建議

根據(jù)以上分析，可以得出結論：將現(xiàn)金股利收入和費用化的利息支出分別作為投資活動和籌資活動的現(xiàn)金流量，不便于進行經(jīng)營活動現(xiàn)金流量分析。

本文建議，將現(xiàn)金股利收入視為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，單獨設置“取得現(xiàn)金股利收到的現(xiàn)金”項目予以列示；將費用化的利息支出視為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，單獨設置“償付利息支付的現(xiàn)金”項目予以列示；將資本化的利息支出視為投資活動的現(xiàn)金流量，在“購建固定資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”項目中列示。

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第6篇：股權激勵的企業(yè)所得稅范文

關鍵詞：股權置換 稅務處理方式

根據(jù)財政部、國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務所得稅處理若干問題的通知（財稅[2009]59號） 的文件精神，企業(yè)重組的稅務處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務處理規(guī)定和特殊性稅務處理規(guī)定。

2012年*月*日A公司與B公司簽署《非公開發(fā)行股份購買資產(chǎn)協(xié)議》、2012年*月*日雙方簽署《非公開發(fā)行股份購買資產(chǎn)協(xié)議之補充協(xié)議》，協(xié)議約定：B公司向A公司非公開發(fā)行股份購買A公司持有C公司100%股權、D公司80%股權。

本次交易支付對價具體情況為：以2011年12月31日為評估基準日，本次交易購買資產(chǎn)的作價以《資產(chǎn)評估報告》所確定的評估值為依據(jù)，經(jīng)評估，購買資產(chǎn)的交易價格總額為276，421.99萬元，其中C公司100%股權評估作價為230，630.34萬元，D公司80%股權評估作價為45，791.65萬元。經(jīng)國務院國資委的備案確認，標的資產(chǎn)評估值為2，777，670，307.00元，其中C公司100%股權評估作價為2，318，330，055.00元，D公司80%股權評估作價為459，340，253.00元。考慮到評估基準日后C公司已實施分紅30，538，801.00元，本次交易價格為評估值扣除分紅金額，即2，747，131，506.00元。B公司本次非公開發(fā)行股份購買資產(chǎn)的A股發(fā)行價格為9.02元/股，向A公司發(fā)行股份總量為304，560，033股。

一、現(xiàn)就上述重組事項是否適用特殊性稅務處理進行探討

（一）特殊性稅務處理的判斷

B公司系收購方。事實：一是 B公司向A公司非公開發(fā)行股份購買貴公司持有的C公司100%股權、D公司80%股權事宜具有合理的商業(yè)目的。二是B公司購買的股權已超過被收購企業(yè)全部股權的75%。三是企業(yè)重組后，B公司承諾連續(xù)12個月內(nèi)不會改變重組資產(chǎn)原來的實質性經(jīng)營活動。四是在本次交易中，B公司在該股權收購發(fā)生時的股權支付金額為其交易支付總額的100%。

理由及結論：根據(jù)財稅[2009]59 號第五條及第六條第二款的規(guī)定，我們認為此筆經(jīng)濟業(yè)務屬于"企業(yè)重組中的股權收購方式"，可以適用特殊性稅務處理。

（二）一般性稅務處理的判斷

A公司系收購方。事實： B公司本次向A公司發(fā)行股份總量為304，560，033股。A公司購買的股權未超過被收購企業(yè)B全部股權的75%。

理由及結論：根據(jù)財稅[2009]59 號第五條及第六條第二款的規(guī)定，我們認為此筆經(jīng)濟業(yè)務屬于"企業(yè)重組中的股權收購方式"，不可以適用特殊性稅務處理。

二、現(xiàn)就B公司向A公司非公開發(fā)行股份購買貴公司持有的C公司100%股權、D公司80%股權事宜（以下簡稱該事項）采取不同的稅務處理方式涉及的企業(yè)所得稅問題計算比較分析如下

（一）A公司該事項如果采用一般性稅務處理，涉及的所得稅計算如下：

A公司屬股權轉讓方，應確認股權轉讓所得：

股權轉讓所得=取得對價的公允價值-原計稅基礎=2，747，131，506元-（C公司實收資本×100%+ D公司實收資本×80%）= 2，747，131，506 -（1，967，444，153.93 +400，000，000.00 ）=379，687，352.10元

根據(jù)A公司提供的2013年度的會計報表，A公司2013年度賬面利潤總額為-276，920，262.88 元，如果上述事項按一般性稅務處理，則A公司2013年度賬面利潤總額應為-276，920，262.88 +379，687，352.10=102，767，089.20元。

我們假設A公司2013年度賬面利潤即為2013年度的納稅調(diào)整后所得，則貴公司2013年度納稅調(diào)整后所得102，767，089.20元應先用于彌補以前年度虧損，根據(jù)某會計師事務所出具的《A公司2012年度企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報鑒證報告》，A公司以前年度結轉至2012年度可在稅前予以彌補的虧損為401，056，504.60元，其中2008年未彌補的虧損278，095，330.70元，2011年未彌補的虧損122，961，173.90元，2012年度按核定的納稅調(diào)整后所得可結轉以后年度彌補的虧損為170，714，684.43元，經(jīng)核定尚需在以后年度彌補的虧損總額571，771，189.03元。

A公司2013年度應納稅所得額為：102，767，089.20-102，767，089.20=0.00元，A公司2008年度尚未得到彌補的虧損的余額175，328，241.50元，因為超過五年的彌補期限，不再轉入下年。A公司結轉至以后年度可在稅前予以彌補的虧損為293，675，858.30元，其中2011年未彌補的虧損122，961，173.90元，2012年未彌補的虧損170，714，684.43元。

（二）A公司該事項如果采用特殊性稅務處理，涉及的所得稅計算如下：

依據(jù)財稅〔2009〕59號文件的規(guī)定，符合特殊處理條件的股權收購業(yè)務，被收購企業(yè)股東可暫不確認股權轉讓所得或損失。被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定；收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定；收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變。

根據(jù)財稅〔2009〕59號的規(guī)定，A公司屬股權轉讓方，也屬于被收購企業(yè)的股東，取得收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定，即A公司取得B公司股權的計稅基礎為：

C公司實收資本×100%+D公司實收資本×80%=1，967，444，153.93 +400，000，000.00=2，367，444，153.93元。也就是說A公司本期可以暫不確認股權轉讓所得，但這里我們需要提醒A公司注意的是未來A公司轉讓B公司時允許扣除的計稅基礎為2，367，444，153.93，而不是取得時的公允價值2，747，131，506元。

根據(jù)A公司提供的2013年度的會計報表，A公司2013年度賬面利潤總額為-276，920，262.88 元，如果上述事項按特殊性稅務處理，則貴公司2013年度賬面利潤總額應為-276，920，262.88 +0.00=-276，920，262.88元。

同樣我們假設A公司2013年度賬面利潤即為2013年度的納稅調(diào)整后所得，則A公司2013年度納稅調(diào)整后所得-276，920，262.88元可以結轉以后年度彌補。

根據(jù)某會計師事務所出具的《A公司2012年度企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報鑒證報告》，A公司以前年度結轉至2012年度可在稅前予以彌補的虧損為401，056，504.60元，其中2008年未彌補的虧損278，095，330.70元，2011年未彌補的虧損122，961，173.90元，2012年度按核定的納稅調(diào)整后所得可結轉以后年度彌補的虧損為170，714，684.43元，經(jīng)核定尚需在以后年度彌補的虧損總額571，771，189.03元。

A公司2013年度應納稅所得額為：0.00元。A公司2008年度尚未彌補的虧損278，095，330.70元，因為已經(jīng)超過五年的彌補期限，不再轉入下年。A公司結轉至以后年度可在稅前予以彌補的虧損為570，596，121.20元，其中2011年未彌補的虧損122，961，173.90元，2012年未彌補的虧損170，714，684.43元，2013年未彌補的虧損276，920，262.88元。

三、以上兩種方式的比較

通過以上計算，我們可以看出，無論是采用哪種方式，A公司本期都不用繳納企業(yè)所得稅，所不同的是：

第7篇：股權激勵的企業(yè)所得稅范文

一、支持創(chuàng)新型企業(yè)建設

（一）鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入，建立自主創(chuàng)新平臺。落實企業(yè)自主創(chuàng)新投入所得稅前抵扣政策。鼓勵企業(yè)創(chuàng)建企業(yè)技術中心、工程（技術研究）中心、重點實驗室、博士后科研工作站等自主創(chuàng)新平臺，優(yōu)先納入科技計劃項目立項。對獲得國家級和省市級工程技術研究中心（研究開發(fā)中心、重點實驗室、博士后工作站）的，從區(qū)財政科技經(jīng)費中一次性分別給予20萬元和10萬元支持。

（二）鼓勵以企業(yè)為主體建立產(chǎn)學研技術創(chuàng)新聯(lián)盟。支持產(chǎn)學研合作，突破產(chǎn)業(yè)發(fā)展的技術瓶頸，推動企業(yè)與高校院所聯(lián)合建立技術開發(fā)中心、中試基地、股份制科技經(jīng)濟實體等，形成以利益為紐帶、產(chǎn)權明晰、優(yōu)勢互補的常態(tài)化合作機制。對獲批國家級和省市級技術創(chuàng)新聯(lián)盟、知識產(chǎn)權聯(lián)盟和產(chǎn)業(yè)聯(lián)盟的牽頭企業(yè)，從區(qū)財政科技經(jīng)費中一次性分別給予20萬元和10萬元支持。

（三）鼓勵企業(yè)申報認定高新技術企業(yè)和申報入圍國家、省、市級創(chuàng)新型企業(yè)試點名單。經(jīng)認定為高新技術企業(yè)后，享受高新技術企業(yè)所得稅減按15%稅率征收的優(yōu)惠政策。對申報入圍國家和省市創(chuàng)新型企業(yè)試點名單的，從區(qū)財政科技經(jīng)費中一次性分別給予20萬元和10萬元支持，并優(yōu)先推薦申報國家和省、市科技計劃項目立項，納入?yún)^(qū)級科技經(jīng)費重點支持范圍。

（四）鼓勵企業(yè)實施知識產(chǎn)權戰(zhàn)略。支持企業(yè)進行新技術開發(fā)、申請專利，將企業(yè)擁有自主知識產(chǎn)權作為科技計劃項目立項和驗收的重要指標。開展知識產(chǎn)權示范企業(yè)創(chuàng)建工作，鼓勵企業(yè)申請外國專利，建立專利開發(fā)與標準研制緊密結合的工作機制，研制和培育一批具有國際國內(nèi)競爭力的創(chuàng)新標準。在區(qū)專利申請補貼專項資金中，突出重點，優(yōu)先支持企業(yè)專利和發(fā)明專利的申報。

（五）鼓勵企業(yè)首臺（套）產(chǎn)品研制及推廣使用，建立財政性資金采購自主創(chuàng)新產(chǎn)品制度。重點支持一批首臺（套）產(chǎn)品的研發(fā)和產(chǎn)業(yè)化，鼓勵企業(yè)參與“關鍵研發(fā)設備”科技保險，積極推薦納入市、區(qū)科技保險補貼專項資金中給予保費補貼。加強自主創(chuàng)新產(chǎn)品目錄與政府采購產(chǎn)品目錄的有機銜接，政府采購資金用于購買自主創(chuàng)新產(chǎn)品的比例要逐年提高到30%以上。

二、支持企業(yè)引進培養(yǎng)創(chuàng)新型人才

（一）鼓勵企業(yè)引進和培養(yǎng)科技領軍人才。在區(qū)財政科技經(jīng)費中設立“兩高”專項，對高技術人才和高科技項目實施三年期的科技經(jīng)費滾動資助制度，吸引海外留學人員和國內(nèi)外高層次人才，增強企業(yè)研發(fā)團隊力量，提升企業(yè)核心競爭力。

（二）實施科技人才政治關愛計劃。在推薦市區(qū)人大代表、政協(xié)委員，評選區(qū)突出貢獻人才，推薦區(qū)專家協(xié)會人員和組織開展區(qū)政協(xié)科技組活動、區(qū)專家協(xié)會科技分會活動等工作中，做好政治上關心和關愛科技人才進步工作。

（三）鼓勵企業(yè)建立靈活的薪酬管理模式和科技創(chuàng)新獎勵制度。鼓勵企業(yè)建立并實行與市場機制相適應的收入分配制度，通過股權激勵、期權激勵、分紅激勵、企業(yè)獎勵等措施，使為企業(yè)技術創(chuàng)新作出突出貢獻的科技人員、管理人員和高技能人才獲得相應的報酬和獎勵，增強企業(yè)對高層次創(chuàng)新人才的吸引力。鼓勵企業(yè)自設獎項，獎勵在創(chuàng)新活動中作出突出貢獻的個人與團隊。

三、支持科技金融改革創(chuàng)新

（一）逐年提高區(qū)財政對科技投入在財政支出中的比例。力爭到2015年，科技經(jīng)費預算安排達到經(jīng)常性財政支出的2.5%以上。

（二）繼續(xù)依托市科技擔保公司，擴大貸款擔保平臺規(guī)模。聯(lián)合新材料孵化器，逐步增加擔保委托資金，力爭到2015年財政科技經(jīng)費投入擔保委托資金達到1000萬元左右規(guī)模，爭取擔保貸款額達到8000萬元。完善知識產(chǎn)權評估機制，推進以專利權、商標權、著作權和植物新品種等無形資產(chǎn)為質押的銀行貸款。對按期償還貸款本息的企業(yè)，實行擔保費的全額補貼，或利息額30%的貼息補助，單項補貼限額最高不超過20萬元。

（三）加快發(fā)展創(chuàng)業(yè)風險投資。區(qū)財政科技經(jīng)費堅持每年安排一定比例的創(chuàng)業(yè)風險投資資金，到2015年資金規(guī)模達到1000萬元。依托省、市科技投資引導資金，聯(lián)合其他大企業(yè)和投資機構成立面向電子信息、新材料、新能源與節(jié)能環(huán)保等新興產(chǎn)業(yè)的若干投資基金，以跟進投資方式為主，與知名風投機構建立戰(zhàn)略合作伙伴關系，完善機制運行，健全管理制度。完善創(chuàng)業(yè)投資退出機制，通過股權上市轉讓、協(xié)議轉讓、被投資企業(yè)回購、企業(yè)并購等方式撤出創(chuàng)業(yè)投資。

（四）鼓勵企業(yè)爭取股份上市或開展非上市公司股權流動等科技金融改革創(chuàng)新試點工作。加強技術創(chuàng)新與金融創(chuàng)新的結合，建立科技金融合作機制。落實省、市、區(qū)鼓勵企業(yè)上市政策。重點跟蹤、服務有意愿上市的高新技術企業(yè)，在東湖國家自主創(chuàng)新示范區(qū)開通代辦股份轉讓系統(tǒng)后，爭取我區(qū)創(chuàng)新型高新技術企業(yè)、科技型企業(yè)進入東湖示范區(qū)股份轉讓系統(tǒng)。

四、支持科技服務體系建設

（一）抓緊實施國家級新材料孵化器改擴建工程，擴大規(guī)模，美化環(huán)境，提升功能，打造品牌，為科技成果轉化、科技型中小企業(yè)培育和科技企業(yè)家的培養(yǎng)提供良好的孵化空間和優(yōu)質服務。切實安排好畢業(yè)企業(yè)在區(qū)落戶，支持發(fā)展總部經(jīng)濟和樓宇經(jīng)濟。

（二）發(fā)揮技術市場作用，落實國家促進科技成果轉化稅收優(yōu)惠政策。鼓勵企業(yè)開展技術交易活動，在一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術轉讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。

第8篇：股權激勵的企業(yè)所得稅范文

關鍵詞：保稅區(qū);自貿(mào)區(qū);稅收優(yōu)惠

一、我國保稅區(qū)的發(fā)展概況

改革開放以來，為了推動對外開放的進程，我國采取了一系列措施發(fā)展外向型經(jīng)濟，如建立經(jīng)濟特區(qū)，經(jīng)濟開發(fā)區(qū)等開放措施，保稅區(qū)作為新生物也應運而生。通常，人們將保稅區(qū)定義為：保稅區(qū)是海關所設置的或經(jīng)海關批準注冊的特定地區(qū);國外商品在海關監(jiān)管下，可暫時不用交納進口稅存入保稅區(qū)內(nèi);如是出口則不需交納出口稅，若進入國內(nèi)市場銷售，則必須交納進口稅。保稅區(qū)是根據(jù)我國經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略需要，進一步發(fā)展外向型經(jīng)濟和逐步探索自由經(jīng)濟區(qū)運作方面與國際慣例接軌，借鑒國外自由經(jīng)濟區(qū)的發(fā)展經(jīng)驗基礎上成立的，是適應跨國公司運作和現(xiàn)代物流發(fā)展需要的新興區(qū)域，是我國目前開放層次最高、政策最優(yōu)惠、功能最齊全、區(qū)位優(yōu)勢最明顯的保稅監(jiān)管區(qū)域。

1990年6月，國務院正式批準設立了我國第一個保稅區(qū)――上海外高橋保稅區(qū)。它是目前我國開放度最高和自由度最大，也是唯一實行全封閉隔離的自由經(jīng)濟區(qū)，在關稅政策等措施方面最接近國外自由貿(mào)易區(qū)模式。1990年至1996年間，國務院共批準成立了15個保稅區(qū)，具體是：上海（外高橋）、天津港、深圳（福田、沙頭角、鹽田）、廣州、大連、青島、張家港、寧波、汕頭、廈門、福州、?？?、珠海等城市的保稅區(qū)、洋浦開發(fā)區(qū)。

二、我國保稅區(qū)稅收優(yōu)惠政策存在的問題

（1）從稅收優(yōu)惠的結構上看，現(xiàn)行的優(yōu)惠政策存在普遍性優(yōu)惠多，特定性優(yōu)惠較少的狀況。我國保稅區(qū)的稅收優(yōu)惠政策的主要對象是外資企業(yè)，對中資企業(yè)優(yōu)惠較少。

（2）在優(yōu)惠形式上，主要采取的是降低稅率、定期減免、退稅等直接優(yōu)惠方式，對加速折舊、投資抵免、專項費用扣除等間接優(yōu)惠運用較少。直接優(yōu)惠方式雖然簡單易行，若投資者居住國不承諾予以稅收抵免的稅收饒讓政策時，優(yōu)惠政策并不能實際發(fā)揮應有的效果。直接優(yōu)惠政策對盈利企業(yè)24是有利的，但不利于前期投入大、高風險的高新技術產(chǎn)業(yè)、基礎產(chǎn)業(yè)、能源交通等項目的激勵。

（3）出口退稅政策不完善，增加企業(yè)運營成本。《出口貨物退（免）稅若干問題的規(guī)定》（財稅字[1995]092號）規(guī)定：自1995年7月1日起，對非保稅區(qū)運往保稅區(qū)的貨物不予退（免）稅。保稅區(qū)內(nèi)企業(yè)從區(qū)外購進貨物時必須向稅務機關申報備案增值稅專用發(fā)票的有關內(nèi)容，將這部分貨物出口或加工后再出口的，可按本規(guī)定辦理出口退（免）稅。這一規(guī)定徹底改變了原來從非保稅區(qū)運入保稅區(qū)的貨物視同出口的政策，只有貨物實際銷售離境后才能申請退稅。目前除一些實行“區(qū)港聯(lián)動”的保稅物流園及出口加工區(qū)實行入?yún)^(qū)退稅外，保稅區(qū)仍未能享受這一政策，無形中增加了保稅區(qū)內(nèi)企業(yè)的運營成本。

（4）在產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠方面，稅收優(yōu)惠政策未能體現(xiàn)產(chǎn)業(yè)導向?，F(xiàn)行的優(yōu)惠政策實行的是一種普惠制優(yōu)惠政策，產(chǎn)業(yè)導向功能明顯不足，如凡是生產(chǎn)性的外商投資企業(yè)均可享受15%低稅率的優(yōu)惠。

（5）從稅收優(yōu)惠政策的立法層次來看，國家尚未制定統(tǒng)一的保稅區(qū)稅收政策。目前涉及保稅區(qū)稅收優(yōu)惠政策的法規(guī)有三個層次：一是國家各有關部門出臺的政策法規(guī);二是地方人大和政府出臺的政策法規(guī);三是各保稅區(qū)管委會和所在地海關及相關部門出臺的政策措施。實行屬地原則，造成了各保稅區(qū)稅收優(yōu)惠政策不統(tǒng)一：在特區(qū)內(nèi)的保稅區(qū)實行特區(qū)的稅收優(yōu)惠政策，開發(fā)區(qū)內(nèi)的保稅區(qū)實行開發(fā)區(qū)的稅收優(yōu)惠政策，優(yōu)惠政策的不一致，個別保稅區(qū)為了獲得更多的稅收優(yōu)惠政策引用外來投資，還實行財政補貼，導致保稅區(qū)間稅收競爭的加劇，不利于保稅區(qū)的健康發(fā)展。

三、中國（上海）自由貿(mào)易試驗區(qū)之稅收圖景

（一）已出臺的配套稅收政策

以下是已出臺的配套稅收政策：

1、進口稅收規(guī)定。財政部、海關總署和國家稅務總局于2013年10月15日聯(lián)合《關于中國（上海）自由貿(mào)易實驗區(qū)有關進口稅收政策的通知》（財關稅[2013]75號，以下簡稱“75號文”）。75號文在保留了普通保稅區(qū)政策的基礎上，借鑒了天津東疆保稅區(qū)租賃飛機的優(yōu)惠政策以及橫琴、平潭綜合實驗區(qū)的部分政策。

2、非貨幣資產(chǎn)對外投資的企業(yè)所得稅規(guī)定。財政部和國家稅務總局于2013年12月2日聯(lián)合《關于中國（上海）自由貿(mào)易試驗區(qū)內(nèi)企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資等資產(chǎn)重組行為有關企業(yè)所得稅政策問題的通知》（以下簡稱“91號文”）。

91號文中5年遞延納稅的規(guī)定實際上是在上海自貿(mào)區(qū)內(nèi)延續(xù)了原《國家稅務總局關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）中的類似規(guī)定。

（二）有待落實的稅收政策

《總體方案》中的下列稅收政策還有待于具體文件的出臺：

1、《總體方案》規(guī)定對試驗區(qū)內(nèi)企業(yè)以股份或出資比例等股權形式給予企業(yè)高端人才和緊

缺人才的獎勵，實行已在中關村等地區(qū)試點的股權激勵個人所得稅分期納稅政策。但是，《財政部、國家稅務總局關于中關村、東湖、張江國家自主創(chuàng)新示范區(qū)和合蕪蚌自主創(chuàng)新綜合試驗區(qū)有關股權獎勵個人所得稅試點政策的通知》（財稅[2013]15號）尚未涵蓋上海自貿(mào)區(qū)。該股權激勵個人所得稅分期納稅政策如何在上海自貿(mào)區(qū)適用尚待進一步規(guī)定。

2、《總體方案》規(guī)定“完善啟運港退稅試點政策，適時研究擴大啟運地、承運企業(yè)和運輸

工具等試點范圍”。目前啟運港退稅試點政策主要依據(jù)《財政部、海關總署、國家稅務總局關于在上海試行啟運港退稅政策的通知》（財稅[2012]14號）和國家稅務總局關于《啟運港退（免）稅管理辦法》的公告（國家稅務總局公告2012年第44號）的規(guī)定。啟運港退稅試點的適用范圍是“從青島、武漢（以下合稱啟運地）啟運報關出口，并由上海浦海航運公司、中外運湖北有限責任公司承運，從水路轉關直航運輸經(jīng)上海（以下稱離境地）洋山保稅港區(qū)（以下稱離境港）離境的集裝箱貨物”。因此，啟運港退稅政策如何在上海自貿(mào)區(qū)適用有待進一步規(guī)定。

3、《總體方案》還規(guī)定“在符合稅制改革方向和國際慣例，以及不導致利潤轉移和稅基侵

蝕的前提下，積極研究完善適應境外股權投資和離岸業(yè)務發(fā)展的稅收政策”。境外股權投資和離岸業(yè)務發(fā)展的稅收政策是一個比較新的提法。該原則性規(guī)定是否為在上海自貿(mào)區(qū)進行稅收政策的創(chuàng)新開辟了一個新的空間有待觀察。

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第9篇：股權激勵的企業(yè)所得稅范文

[關鍵詞]

二、政府利用稅收政策支持物聯(lián)網(wǎng)建設發(fā)展的必要性

(一)基于外部性與公共物品理論

物聯(lián)網(wǎng)作為最為前沿的信息產(chǎn)業(yè)，最具有戰(zhàn)略意義的新興產(chǎn)業(yè)，所帶來的新技術新知識無疑具有一定的公共產(chǎn)品特性，而物聯(lián)網(wǎng)發(fā)展所需要的良好的法律制度建設、市場環(huán)境、完善的支持服務體系以及基礎設施建設等一系列產(chǎn)業(yè)發(fā)展環(huán)境，更是具有明顯的公共物品特征。由物聯(lián)網(wǎng)帶來的新的信息革命，必將深遠地改變世界的面貌，必將影響到人們的每一個產(chǎn)業(yè)，影響到人們的每一處生活。其深刻的滲透性和深遠 的社會效應，顯然也具有極大的正外部性。而公共物品的效益的外在化，會導致市場供給不足，資源配置的不當。這無疑會嚴重影響并制約物聯(lián)網(wǎng)的建設與發(fā)展。而矯正市場失靈的最基本方法，就是由政府借助各種政策工具，如財政補貼、稅收優(yōu)惠政策等使物聯(lián)網(wǎng)建設發(fā)展的外部效益內(nèi)部化，實現(xiàn)私人產(chǎn)品收益與社會產(chǎn)品效益的一致。

(二)基于信息不對稱理論

眾所周知，信貸市場屬于典型的信息不對稱領域。籌資者往往對自身的信用和項目投資前景擁有信息優(yōu)勢，而投資者和商業(yè)銀行在信息上處于劣勢。一般來說，科技型中小企業(yè)建立時間短，無法擁有良好的信譽，且業(yè)務新、市場前景不明朗，因此為了規(guī)避風險，投資者往往“逆向選擇”風險較低的大型傳統(tǒng)企業(yè)，而那些科技型中小企業(yè)往往得不到充分的資金投入。這將使得像物聯(lián)網(wǎng)這樣具有高風險的新興產(chǎn)業(yè)得不到充分的資本投入。

針對客觀存在的信息不對稱，作為宏觀經(jīng)濟的調(diào)節(jié)者，政府有必要通過建立健全推動科技創(chuàng)新的激勵機制和風險轉移、補償機制，調(diào)節(jié)市場經(jīng)濟中的各種利益關系，尋求經(jīng)濟運行的優(yōu)化和資源的有效配置。而稅收政策的制度安排是實現(xiàn)上述目標，鼓勵引導各類風險資本進入新興產(chǎn)業(yè)的不二選擇。

(三)基于制度經(jīng)濟學理論

制度對經(jīng)濟發(fā)展的作用體現(xiàn)在兩方面，一方面，制度創(chuàng)新本身就是一種生產(chǎn)力；而另一方面，有效的制度可以降低技術進步和技術成果轉化為生產(chǎn)力的交易成本，從而促進生產(chǎn)力的發(fā)展。從宏觀層面來看，制度能促進一國經(jīng)濟發(fā)展，主要表現(xiàn)為一國有效的制度環(huán)境及制度能減少交易中的不確定性，降低了社會經(jīng)濟活動的交易成本。從微觀層次來看，制度能促進一國經(jīng)濟發(fā)展，主要表現(xiàn)為有效的制度能解決激勵和約束兩大市場經(jīng)濟中的基本問題。因此，政府積極探索、制定、理順有利于新興戰(zhàn)略產(chǎn)業(yè)，特別是物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展的新的稅收制度與政策，必將進一步推動物聯(lián)網(wǎng)建設和發(fā)展，進一步解放生產(chǎn)力。

三、我國現(xiàn)有稅收政策存在的問題

雖然我國目前沒有專門針對“物聯(lián)網(wǎng)”產(chǎn)業(yè)建設發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策，但物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)作為一新興產(chǎn)業(yè)，產(chǎn)業(yè)鏈中的部分企業(yè)具有高科技特征，現(xiàn)有的一些法定稅收優(yōu)惠、產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠和專項稅收優(yōu)惠政策，如技術開發(fā)、轉讓等營業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策，軟件企業(yè)和技術先進企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，支持創(chuàng)業(yè)風險投資、科技孵化企業(yè)發(fā)展的相關稅收政策等，對物聯(lián)網(wǎng)技術開發(fā)和應用服務開展事實上也起到了一定的促進作用。但由于現(xiàn)有的一些政策缺乏針對性，難以發(fā)揮很好的作用。

(一)物聯(lián)網(wǎng)是一個創(chuàng)新產(chǎn)業(yè)，現(xiàn)有稅收政策并不能作用到關鍵環(huán)節(jié)

物聯(lián)網(wǎng)作為一個創(chuàng)新的概念，它包括應用創(chuàng)新、技術創(chuàng)新、服務創(chuàng)新，而所有的技術創(chuàng)新、服務創(chuàng)新都是以應用創(chuàng)新為引導，同時又是因應用創(chuàng)新的存在而存在的。也就是說，傳感技術、數(shù)據(jù)傳輸、數(shù)據(jù)處理、數(shù)據(jù)運算、技術服務等新技術、新工藝、新產(chǎn)品都是因為有了應用創(chuàng)新才得以創(chuàng)新的，即有了應用創(chuàng)新后，才有其他環(huán)節(jié)的各種創(chuàng)新。因此，稅收政策扶持的首要對象是應用創(chuàng)新。然而應用創(chuàng)新本身在現(xiàn)有稅收優(yōu)惠政策體系中無法認定為新技術、新工藝、新產(chǎn)品，其企業(yè)也無法認定為高新技術企業(yè)。因此，現(xiàn)有稅收優(yōu)惠政策無法很好地作用到關鍵環(huán)節(jié)，也無法發(fā)揮其最大作用，需要出臺針對物聯(lián)網(wǎng)創(chuàng)新特點的稅收優(yōu)惠政策，找準優(yōu)惠的著力點，促進物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展。

(二)物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)是一項綜合性的產(chǎn)業(yè)，現(xiàn)有稅收政策難以發(fā)揮自動調(diào)節(jié)作用

物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)鏈包括應用解決方案、傳感感知、傳輸通信、運算處理等環(huán)節(jié)，每一個物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品或物聯(lián)網(wǎng)項目都包含了這四個環(huán)節(jié)的產(chǎn)品和技術。作為物聯(lián)網(wǎng)的最終產(chǎn)品，它既不是某一個具體產(chǎn)品，也不是某一項或多項技術，它是多種產(chǎn)品、多種技術的綜合工程。所以，各個環(huán)節(jié)的不同企業(yè)享受不同的產(chǎn)業(yè)稅收政策，可能造成不同環(huán)節(jié)的稅負不均，不利于發(fā)揮稅收的調(diào)節(jié)功能，因此需要出臺針對物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品這一特征的稅收優(yōu)惠政策，才能更好地發(fā)揮稅收的調(diào)節(jié)功能，促進物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)的健康發(fā)展。

(三)物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品是全新的產(chǎn)品，現(xiàn)有稅收優(yōu)惠政策的前置條件限制了稅收政策及時發(fā)揮作用

現(xiàn)有政策中需要一些前置條件，如高新技術企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策規(guī)定：高新技術企業(yè)減按15％，須高新技術產(chǎn)品(服務)收入占企業(yè)當年總收入的60％以上，且近三個會計年度的研究開發(fā)費用總額占銷售收入總額的比例不低于3％～6％。這對新興的物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)來講幾乎是遙不可及的。即使能夠被認定為高新技術企業(yè)，至少到第四年才能享受高新企業(yè)優(yōu)惠稅率的政策，而此時物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)已經(jīng)過了發(fā)展初期最困難的時期。又如技術先進型服務企業(yè)的技術先進型服務業(yè)務收入總和占本企業(yè)當年總收入的70％以上，同樣對起步階段的物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)不能及時發(fā)揮政策扶持作用，同時這一條件對現(xiàn)有企業(yè)轉型為物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)并沒有吸引力。

(四)現(xiàn)有稅收政策缺少對物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品消費環(huán)節(jié)的政策支持，難以有力拉動物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展

物聯(lián)網(wǎng)發(fā)展初期是以政府引導促進、重點應用示范為主導，帶動產(chǎn)業(yè)鏈的形成和發(fā)展，企業(yè)應用、行業(yè)應用是物聯(lián)網(wǎng)發(fā)展的重點。因此，鼓勵企業(yè)、行業(yè)應用物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品是促進物聯(lián)網(wǎng)發(fā)展的有效手段，稅收政策引導能有效促進需求，推動物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)、行業(yè)對相關產(chǎn)品的消費。目前的各類稅收優(yōu)惠政策中，除所得稅法規(guī)定對投資環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設備的投資額的10％可以從企業(yè)當年的應納稅額中抵免外，幾乎沒有其他投資類稅收優(yōu)惠政策。因此，為鼓勵企業(yè)、行業(yè)對物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品的投資或使用，需要適當增加投資或消費物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品的稅收優(yōu)惠政策。

(五)現(xiàn)有稅收政策體系缺少對創(chuàng)新示范區(qū)的稅收優(yōu)惠政策，不能有效促進產(chǎn)業(yè)集聚

產(chǎn)業(yè)集聚的本質是把性質相同的中小廠商集合起來對生產(chǎn)過程的各個階段進行專業(yè)化分工，實現(xiàn)作為巨型企業(yè)特征的規(guī)模經(jīng)濟。通過優(yōu)化人才、資本、政策和服務環(huán)境，加快集聚物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，鼓勵建立物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)聯(lián)盟，培育具有持續(xù)創(chuàng)新能力和完整配套能力的企業(yè)集群，是產(chǎn)業(yè)政策的一項重要內(nèi)容。物聯(lián)網(wǎng)在發(fā)展初期，必須通過產(chǎn)業(yè)集聚建立一個具有示范效應的實驗區(qū)，加速物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，通過示范效應，帶動相關產(chǎn)業(yè)和其他地區(qū)的發(fā)展。因此，政府應適度給予物聯(lián)網(wǎng)示范區(qū)或實驗區(qū)一些特殊的稅收優(yōu)惠，通過一些政策差別，營造特定區(qū)域的競爭優(yōu)勢，從而起到鼓勵扶持的作用。

在被調(diào)查的42戶企業(yè)中，已享受

稅收政策的僅16戶，占38％，主要包括高新技術企業(yè)優(yōu)惠稅率、軟件產(chǎn)品超稅負即征即退、軟件企業(yè)所得稅減免等，其中新成立的物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)僅有2戶軟件企業(yè)因被認定為“雙軟”企業(yè)而享受到稅收優(yōu)惠政策。可見，對全新的物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)來講，享受現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠政策非常困難。

四、支持物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的稅收政策建議

針對我國物聯(lián)網(wǎng)建設發(fā)展中暴露出的突出問題和現(xiàn)有稅收政策的不足，我們認為要更好地發(fā)揮稅收政策的引導和激勵作用，最大程度地促進我國經(jīng)濟結構轉變，應在現(xiàn)有政策基礎上，提高稅收政策的針對 性和有效性，切實解決物聯(lián)網(wǎng)建設發(fā)展中的瓶頸。需要在現(xiàn)有政策享受的范圍的擴大和在享受政策的條件簡約化上下功夫，同時新增一些更具有針對性的政策，以盡快形成較為完善的稅收政策支持體系。

(一)完善現(xiàn)有稅收政策，大力支持研發(fā)、人才培養(yǎng)引進和技術成果轉化

在物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)鏈中，各個環(huán)節(jié)都需要有關鍵技術的突破，發(fā)揮稅收政策的杠桿作用，促進相關企業(yè)的技術創(chuàng)新和應用創(chuàng)新，對物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)發(fā)展具有極大推動作用。

1　在鼓勵技術研發(fā)投入方面。(1)在較大范圍內(nèi)實行加速折舊或攤銷辦法。對工業(yè)企業(yè)使用的機器設備進行等級劃分，適當縮短折舊年限，或采取雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法加速折舊；對無形資產(chǎn)實施一次性扣除，使企業(yè)盡快收回成本，增加科技投人。(2)加大對“物聯(lián)網(wǎng)”企業(yè)基礎研發(fā)創(chuàng)新的支持力度。允許企業(yè)、研發(fā)機構沖銷基礎研發(fā)以及與基礎研發(fā)相關的資本性支出(如購買相關的儀器設備、建造實驗室等)，即使新企業(yè)沒有經(jīng)常性利潤可以沖抵，也可將其基礎研發(fā)支出作為當期支出，虧損向后結轉。(3)對物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)使用物聯(lián)網(wǎng)公共設計平臺費用視同研發(fā)費用加計扣除，鼓勵運用公共設計平臺，提高技術研發(fā)效率。(4)對科研機構及高等院校對物聯(lián)網(wǎng)技術領域的研發(fā)投入實施更為積極的稅收政策。一是高等院校和科研院所用于改善研究開發(fā)條件的投資部分，經(jīng)稅務部門審核批準可抵扣其應納稅所得額，就其余額征收企業(yè)所得稅；二是擴大捐贈優(yōu)惠的范圍，鼓勵社會各界支持高等院校和科研院所的發(fā)展，只要接受捐贈的高等院校和科研院所符合稅收優(yōu)惠條件且運行規(guī)范，對捐贈人的捐贈給予所得稅優(yōu)惠；三是社會力量對非關聯(lián)的高等院校和科研院所的新產(chǎn)品、新技術、新工藝所發(fā)生的研發(fā)經(jīng)費資助或基礎設施建設資助支出，其資助支出可以全額在當年度企業(yè)所得稅應納稅所得額中扣除或部分扣除。

2　在促進人才的引進和培養(yǎng)方面。(1)對領軍型人才的引進和投入。建議以股權激勵、技術入股等形式給予科技人員個人獎勵的，暫緩征收個人所得稅；適當擴大對科技研發(fā)人員技術成果獎勵的個人所得稅的免稅范圍；對開發(fā)具有自主知識產(chǎn)權的軟件設計人員的獎勵，經(jīng)批準，可免征個人所得稅；對從事經(jīng)認定的高新技術成果轉化項目的海外留學生取得的工薪收入，在計算個人應納所得稅額時，可按享受附加費用扣除。(2)對技術型人才的引進和培養(yǎng)。建議對高科技人才的技術轉讓和技術服務收入，參照企業(yè)技術轉讓和技術服務，一定額度內(nèi)免征個人所得稅，超過部分減半征收個人所得稅；對高等院校、科研機構的專業(yè)技術人員，在完成本職工作的前提下，兼職從事研究開發(fā)科技成果轉化活動取得的收入，減征或免征個人所得稅。(3)對技術人員和技術性操作人員的培訓。建議對物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的職工教育經(jīng)費提高稅前扣除標準，或對員工的教育、培訓費用全額予以稅前扣除，鼓勵企業(yè)對職工的在職教育與培訓。

3　在促進研發(fā)技術成果轉化方面。(1)擴大“四技”收入免稅范圍，對企業(yè)和高等院校、科研院所從事技術開發(fā)、技術轉讓業(yè)務，或與物聯(lián)網(wǎng)相關的技術咨詢、技術服務所得的收入，均免征營業(yè)稅和企業(yè)所得稅；將投資抵免這一稅收激勵政策納入技術轉讓環(huán)節(jié)，對企業(yè)單位、科研院所從事技術引進、吸收等方面的設備投資、技術投資的部分可在應納稅所得額中抵免企業(yè)所得稅，加速應用研發(fā)創(chuàng)新成果轉讓。(2)對符合創(chuàng)新條件的技術設備投資實行稅收抵免，即對符合創(chuàng)新條件的企業(yè)，對其技術先進的設備投資給予稅恢抵免，鼓勵企業(yè)進行技術改造，為企業(yè)科技再投資創(chuàng)造條件。同時為促進科技成果轉化和新型企業(yè)成長，鼓勵以技術投資入股，建議對引進物聯(lián)網(wǎng)技術進行規(guī)?；a(chǎn)的創(chuàng)業(yè)孵化、創(chuàng)新服務的企業(yè)，經(jīng)主管稅務機關核準，其無形資產(chǎn)攤銷年限可以適當縮短，最短可為2年。

(二)適當擴大政策的適用范圍，加大吸引風險資本投資力度，鼓勵現(xiàn)有物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)對物聯(lián)網(wǎng)建設發(fā)展相關設施的投入

1　在吸引風險投資投入方面。由于目前物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)發(fā)展僅處應用創(chuàng)新、產(chǎn)業(yè)形成的初期，且需高投入，具有高風險、高收益的特點，除需政府大規(guī)模對公共管理服務應用的投入外，稅收政策應引導社會資本、民間資本的投入。建議擴大創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)投資中小高新技術企業(yè)的相關稅收優(yōu)惠政策，即創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業(yè)2年以上的，可以按照其投資額的70％在股權持有滿2年的當年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應納稅所得額；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結轉抵扣。將物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)視同中小高新技術企業(yè)，同樣享受相關政策，以鼓勵創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)對物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)的投資。

2　在鼓勵物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)加大相關設施的投入方面。一是對投資重點實驗室、信息網(wǎng)絡、技術研發(fā)中心的企業(yè)，其相關費用予以一次性稅前列支；二是對購入的房屋、建筑物等固定資產(chǎn)用于物聯(lián)網(wǎng)項目建設，給予3～5年免征房產(chǎn)稅的稅收優(yōu)惠；三是對于中小企業(yè)將非貨幣性資產(chǎn)經(jīng)評估增值轉增股本的，可向主管稅務機關備案后，暫緩征收所得稅。用未分配利潤、盈余公積、資本公積轉增股本的個人股份部分，暫緩征收個人所得稅。

(三)以建立國家級物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)試驗園區(qū)為載體，推進產(chǎn)業(yè)集聚，促進物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)集成創(chuàng)新

產(chǎn)業(yè)集聚有利于外部規(guī)模經(jīng)濟的發(fā)揮，促進產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展。為了形成物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)應用試點和技術集群，形成物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)分工集群，加快物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)發(fā)展，建議在物聯(lián)網(wǎng)創(chuàng)新示范區(qū)的基礎上，建立國家級物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)試驗園區(qū)，以區(qū)域性政策為試點，吸引產(chǎn)業(yè)集聚，以產(chǎn)業(yè)試驗園區(qū)帶動整個產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展。一是對進入園區(qū)的物聯(lián)網(wǎng)核心企業(yè)，經(jīng)認定后，減按15％的稅率收企業(yè)所得稅；二是園區(qū)內(nèi)物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)中涉及軟件產(chǎn)品和集成電路的企業(yè)均實行增值稅實際稅負超過3％的部分的即征即退；三是對物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)園區(qū)管理機構自用以及無償或通過出租等方式提供給園區(qū)企業(yè)使用的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，對其向孵化企業(yè)出租場地、房屋以及提供孵化服務的收入，免征營業(yè)稅。

(四)通過稅收政策加速物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品市場的培育與發(fā)展

1　在促進應用示范方面。建議將應用示范工程的支出作為費用一次性稅前扣除。

2　在擴大市場有效需求方面。(1)企業(yè)購進物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品均可按電子產(chǎn)品人固定資產(chǎn)，縮短折舊年限，對購入物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品、項目的相關費用也列入增值稅抵扣項目等。(2)比照軟件和集成電路企業(yè)超稅負部分即征即退政策，對“物聯(lián)網(wǎng)”一定范圍內(nèi)的產(chǎn)品或服務項目，如技術咨詢、服務、軟件維護等參照技術轉讓的稅收優(yōu)惠政策或比照軟件企業(yè)超稅負部分即征即退等。

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