公立醫(yī)院職工薪酬會計核算實(shí)務(wù)探討

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摘要：本文從公立醫(yī)院對職工薪酬會計核算要求及會計科目運(yùn)用所反映出的問題進(jìn)行探討，通過對職工薪酬計提個稅和代扣款等核算業(yè)務(wù)的會計處理和詳細(xì)分析，列舉具體會計分錄，探討該業(yè)務(wù)的具體原理，提出相關(guān)建議，盡可能為公立醫(yī)院財務(wù)核算及薪酬管理提供參考。

關(guān)鍵詞：政府會計制度；公立醫(yī)院；職工薪酬；會計核算

引言

公立醫(yī)院屬于差額撥款的公益性事業(yè)單位，收入來源包括醫(yī)療收入、財政補(bǔ)助收入、科教研收入、其他收入，主要為醫(yī)療收入，財政補(bǔ)助等收入占比較低。為實(shí)現(xiàn)公立醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展，要求醫(yī)院運(yùn)營過程中兼顧成本效益、運(yùn)營效率。通過分析各項(xiàng)成本占比發(fā)現(xiàn)，人員經(jīng)費(fèi)在成本中所占比重較大，實(shí)行規(guī)范的職工薪酬會計核算制度，有利于切實(shí)發(fā)揮公立醫(yī)院財務(wù)管理作用。

一、政府會計制度下職工薪酬相關(guān)內(nèi)容

新的《政府會計制度》與原制度相比，在內(nèi)容、形式及報告口徑方面均發(fā)生了改變。財務(wù)會計主要是在特定的時間范圍進(jìn)行階段性資金投入和回收狀況的反饋，各個財務(wù)項(xiàng)目需要依據(jù)實(shí)際工作內(nèi)容進(jìn)行確定；預(yù)算會計則是以單位資金收取和支付的實(shí)際情況為基礎(chǔ)，更注重對不同種類資金信息的整理，繼而反映單位實(shí)際的資金收支執(zhí)行情況。新的《政府會計制度》首次提出會計核算“平行記賬”的概念。根據(jù)編制要求，在進(jìn)行會計核算時，既要編制財務(wù)會計分錄，又要編制預(yù)算會計分錄。

（一）涉及的財務(wù)會計科目薪酬管理工作中的財務(wù)會計部分，以薪酬業(yè)務(wù)范圍為管理核心，其主要內(nèi)容包括“單位管理費(fèi)用”“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用”“財政撥款收入”“零余額賬戶用款額度”及“其他應(yīng)交稅費(fèi)”等。跟原制度相比不同的是取消了“應(yīng)付其他個人收入”“應(yīng)付工資”等科目，而單獨(dú)設(shè)置了“應(yīng)付職工薪酬”科目。該科目用于核算醫(yī)院的各種工資福利支出，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定按照“基本工資”“國家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補(bǔ)貼”“規(guī)范津貼補(bǔ)貼（績效工資）”“改革性補(bǔ)貼”“住房公積金”“基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用（五險一金）”等進(jìn)行明細(xì)分類。

（二）涉及的預(yù)算會計科目薪酬管理工作中的預(yù)算會計部分，以資金收支執(zhí)行為重點(diǎn)，其主要內(nèi)容包括“行政支出”“事業(yè)支出”“經(jīng)營支出”“財政撥款預(yù)算收入”“資金結(jié)存”等。

（三）具體賬務(wù)處理1.財務(wù)會計處理在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)下，職工工資總額基于是否應(yīng)支付及“應(yīng)發(fā)數(shù)”確定，主要會計分錄時點(diǎn)為計提工資、代扣個人所得稅、住房公積金和基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用（五險一金）、代扣為職工墊付的款項(xiàng)及實(shí)際支付工資和其他代扣款項(xiàng)等。計提應(yīng)付職工薪酬時，按照“應(yīng)發(fā)數(shù)”確認(rèn)，通過單位管理、業(yè)務(wù)活動區(qū)分輔助及專業(yè)人員薪酬等業(yè)務(wù)范圍；代扣個人所得稅、住房公積金、基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用以及代扣的日常水電、房屋住宿等方面的費(fèi)用時，均需要通過借記“應(yīng)付職工薪酬-基本工資”相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行綜合性審查與核算，貸記“其他應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個人所得稅”“應(yīng)付職工薪酬-住房公積金/社會保險費(fèi)”及“其他應(yīng)收款”等相關(guān)科目；實(shí)際繳納住房公積金和基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用、支付工資和其他代扣款項(xiàng)時，借記該科目，貸記國家財政管理的“財政撥款收入”等。2.預(yù)算會計處理在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)下，職工薪酬的支出總額按照“實(shí)發(fā)款”為標(biāo)準(zhǔn)。因而職工薪酬款項(xiàng)支付的時點(diǎn)有多個，其中包含職工薪資、日常稅務(wù)繳納中的代扣個人所得稅、住房公積金、基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用以及其他代扣款項(xiàng)，為了準(zhǔn)確核算預(yù)算會計分錄具體金額，并簡化預(yù)算會計核算的復(fù)雜程度，降低實(shí)務(wù)工作量，應(yīng)按照財務(wù)會計相同的金額，進(jìn)行賬務(wù)處理，主要預(yù)算分錄，借記“行政支出”或者“事業(yè)支出”等，而貸記部分則包含“財政撥款預(yù)算收入”，“資金結(jié)存”等方面。需要特別說明的是，上述預(yù)算會計分錄，僅適用于1-11月的應(yīng)付職工薪酬業(yè)務(wù)，12月的預(yù)算部分，需要按根據(jù)工資費(fèi)用經(jīng)費(fèi)占比做相應(yīng)的分?jǐn)?，次?月，根據(jù)上年12月數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整。

二、政府會計制度下職工薪酬實(shí)務(wù)操作中存在的問題分析

（一）預(yù)算業(yè)務(wù)涵蓋事項(xiàng)不全新的《政府會計制度》針對職工薪酬實(shí)際操作和業(yè)務(wù)相關(guān)管理內(nèi)容等方面，進(jìn)行了更加規(guī)范化的指導(dǎo)，但由于醫(yī)院實(shí)際業(yè)務(wù)流程與新制度要求之間依舊存在著一定的差異，其要求不盡一致。在此次改革中，針對納入部門既要實(shí)行財務(wù)核算，又需要進(jìn)行預(yù)算性分析，各個部門領(lǐng)域的管理策略不同，因而根據(jù)醫(yī)院人力資源部門薪酬核算的規(guī)定，進(jìn)行核算的代扣項(xiàng)目未納入部門預(yù)算，但在進(jìn)行實(shí)際付款時需要進(jìn)行預(yù)算會計核算，兩種方式存在矛盾。

（二）代扣款項(xiàng)時間點(diǎn)存在差異從上述列舉的賬務(wù)處理中看出，職工薪酬代扣業(yè)務(wù)是在基本工資中代扣各種款項(xiàng)。而在實(shí)際工作中，事業(yè)單位主要是依靠國家財政部門給予統(tǒng)一的薪資匹配原則，代扣款項(xiàng)則將在每月按照比例進(jìn)行扣除，在費(fèi)用未到賬前，需由職工任職單位墊付個人繳納的稅費(fèi)及基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用等，待財政國庫集中支付款項(xiàng)到賬后，再由單位在發(fā)放績效工資、改革性補(bǔ)貼或獎金中自行選擇如何代扣。

三、政府會計制度下職工薪酬實(shí)務(wù)探討及建議

對上述的預(yù)算業(yè)務(wù)涵蓋范圍，代扣款項(xiàng)時間點(diǎn)差異問題進(jìn)行分析，結(jié)合多年工作實(shí)踐與薪酬會計核算業(yè)務(wù)特點(diǎn)，時間順序按先代扣代繳個人所得稅、其次代扣住房公積金及基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用，再扣除其他各種款項(xiàng)，并通過“待處理”科目進(jìn)行過渡，按此順序提出如下建議：

（一）以財政統(tǒng)發(fā)工資為例，通過“待處理”科目過渡1.發(fā)放基本工資、津貼補(bǔ)貼的賬務(wù)處理如醫(yī)院業(yè)務(wù)部門發(fā)放工資，以國家財政部門集中按照薪資數(shù)據(jù)庫的記錄進(jìn)行資金供應(yīng)，而財務(wù)會計環(huán)節(jié)借記采用“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用-工資福利”科目，貸記環(huán)節(jié)采用“應(yīng)付職工薪酬-基本工資、津貼補(bǔ)貼”。此業(yè)務(wù)預(yù)算會計不編制會計分錄。實(shí)際進(jìn)行薪資支付時，財務(wù)會計借記環(huán)節(jié)采用“應(yīng)付職工薪酬-基本工資、津貼補(bǔ)貼”，貸記環(huán)節(jié)采用“財政撥款收入”；同時，預(yù)算會計借記環(huán)節(jié)則采用“行政支出-工資福利性支出”科目，貸記環(huán)節(jié)采用“財政撥款預(yù)算收入”科目。2.代扣代繳個人所得稅的賬務(wù)處理依據(jù)《政府會計制度》管理相關(guān)制度中的相關(guān)管理要求，采取“平行記賬法”進(jìn)行日常賬目管理和分析期間，醫(yī)院一方面對其中涉及現(xiàn)金收支情況進(jìn)行賬目匯總，一方面需要做好系列性預(yù)算資本條件的綜合規(guī)制與安排。但實(shí)際業(yè)務(wù)中，尚不能明確在哪項(xiàng)職工薪酬中代扣個人所得稅，即可通過“待處理”科目過渡，預(yù)算會計引入“行政支出-待處理”科目，后續(xù)實(shí)際進(jìn)行個人所得稅繳納過程時，針對資金管理的實(shí)際情況，財務(wù)管理人員再將“行政支出-待處理”部分，逐步轉(zhuǎn)換成“行政支出-工資福利性支出”下相應(yīng)的明細(xì)科目中。3.繳納住房公積金和基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用的賬務(wù)處理醫(yī)院人力資源部門實(shí)際計算確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)付職工薪酬時，應(yīng)按醫(yī)院承擔(dān)和個人承擔(dān)兩部分分別統(tǒng)計，由財務(wù)部門按醫(yī)院、個人分別進(jìn)行賬務(wù)處理。醫(yī)院承擔(dān)部分，不再通過“應(yīng)付職工薪酬”科目，而是通過“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用”科目進(jìn)行會計核算。而預(yù)算會計按相應(yīng)金額直接借記“行政支出-工資福利性支出”，貸記“資金結(jié)存”。與醫(yī)院承擔(dān)部分對應(yīng)的個人環(huán)節(jié)上，財務(wù)會計借記環(huán)節(jié)主要采用“應(yīng)付職工薪酬-社會保險費(fèi)/住房公積金”。而預(yù)算會計則是依據(jù)借記金額為基礎(chǔ)進(jìn)行過渡性管理。為了便于核算和綜合分析，醫(yī)院財務(wù)管理人員可直接通過“應(yīng)付職工薪酬”費(fèi)用明細(xì)查詢?yōu)樵诼殕T工提供的住房公積金、基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用等方面的反饋。4.扣除各種代墊費(fèi)用的賬務(wù)處理在實(shí)際工作中，針對無法確定每月基本薪資比例的情況。很多單位在選擇發(fā)放除基本工資以外其他工資福利時扣除。財務(wù)會計借記環(huán)節(jié)采用“應(yīng)付職工薪酬（其他工資福利），貸記環(huán)節(jié)采用“應(yīng)付職工薪酬”（社會保險費(fèi)、住房公積金）”“其他應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個人所得稅”。預(yù)算會計則是依據(jù)相同金額，借計環(huán)節(jié)采用“行政支出（其他工資福利）”科目，貸記環(huán)節(jié)采用“行政支出-待處理”科目。而年終時再統(tǒng)一進(jìn)行“行政支出-待處理”部分的結(jié)轉(zhuǎn)工作。5.“行政支出-待處理”的年終賬務(wù)處理年末“行政支出-待處理”科目應(yīng)無余額，此時需分析將從哪項(xiàng)職工薪酬中扣除未代扣的基礎(chǔ)社會性保障費(fèi)用和住房公積金，再根據(jù)將具體職工薪酬詳細(xì)內(nèi)容，將原有的“行政支出-待處理”轉(zhuǎn)換為“行政支出”明細(xì)科目，以實(shí)現(xiàn)財務(wù)賬目明細(xì)的綜合管理。

（二）升級開發(fā)相適應(yīng)的財務(wù)信息系統(tǒng)《政府會計制度》實(shí)施后，公立醫(yī)院應(yīng)結(jié)合新的政府會計制度和實(shí)際情況開展工作，對醫(yī)院財務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行開發(fā)，會計信息化軟件程序的有序?qū)优c升級，是確保公立醫(yī)院財務(wù)管理活動向著新的方向轉(zhuǎn)變的技術(shù)條件，其中新舊數(shù)據(jù)的遷移對接是其中的核心，其工作應(yīng)有系統(tǒng)程序開發(fā)公司根據(jù)需求設(shè)計適用于此次改革的財務(wù)會計科目，同時增加預(yù)算會計體系，并結(jié)合需要按政府收支分類對系統(tǒng)優(yōu)化升級，采取會計賬目結(jié)構(gòu)主體與輔助部分之間相互組合方式，在化簡會計日常工作流程的基礎(chǔ)上，也將其生產(chǎn)效率進(jìn)行了綜合性的提升，同時添加兩套報告系統(tǒng)，并且符合《政府會計制度》“雙要素”“雙報告”等內(nèi)容要求。

（三）加強(qiáng)預(yù)算管理體系建設(shè)同時要加強(qiáng)醫(yī)院預(yù)算管理，增強(qiáng)預(yù)算編制的嚴(yán)肅性，從源頭做好預(yù)算管理工作，醫(yī)院財務(wù)人員要嚴(yán)格執(zhí)行《政府會計制度》，并考慮全面，科學(xué)規(guī)劃資金運(yùn)作，預(yù)算管理不能顧此失彼，又對重點(diǎn)工作予以保障，真正將有限的經(jīng)費(fèi)用在醫(yī)院的發(fā)展與建設(shè)上。

結(jié)語

《政府會計制度》要求公立醫(yī)院財會人員兼顧財務(wù)會計與預(yù)算會計雙重職能，與原《醫(yī)院會計制度》差別較大，使得公立醫(yī)院財務(wù)人員日常會計處理增加難度，因此財務(wù)人員應(yīng)結(jié)合經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的順序合理編制職工薪酬業(yè)務(wù)的會計分錄，在《政府會計制度》改革要求下，做好各項(xiàng)具體工作，使公立醫(yī)院財務(wù)工作高效運(yùn)轉(zhuǎn)，并持續(xù)健康的發(fā)展。

作者：閆巖 單位：連云港徐圩新區(qū)人民醫(yī)院